Гражданский кодекс часть 1

от инспекции – ФИО2, заместителя начальника контрольного отдела, по доверенности от 04.03.2013, предъявлен паспорт; ФИО3, специалиста-эксперта отдела общего обеспечения, по доверенности от 14.01.2013, предъявлено удостоверение;

от управления – ФИО4, главного специалиста-эксперта правового отдела, по доверенности от 20.01.2011, предъявлено удостоверение,

установил:

открытое акционерное общество «Прииск Дамбуки» (далее по тексту – заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Амурской области (далее по тексту – инспекция, налоговый орган) от 28.06.2012 № 16 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 690 335 руб., начисления соответствующих пеней и штрафа в сумме 13 806,70 руб.

Требования обоснованы несоответствием оспариваемого решения требованиям налогового законодательства. Заявитель полагал, что налоговым органом дана неверная правовая квалификация сложившихся правоотношений между открытым акционерным обществом «Прииск Дамбуки» и обществом с ограниченной ответственностью «Золотодобывающее предприятие «Аурум». Заявитель имеет лицензию на право пользования недрами и по договору простого товарищества совместно с обществом с ограниченной ответственностью «Золотодобывающее предприятие «Аурум» осуществляет непосредственную добычу драгоценных металлов; последнее же по договору комиссии передает металл на аффинажный завод и реализует банку. Следовательно, общество имеет право на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 9 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Определением от 14.03.2013 в соответствии со статьей 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – ППК РФ) для участия в деле третьим лицом, не заявляющим самостоятельных требований относительно предмета спора, по инициативе суда привлечено управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее по тексту – управление).

В судебном заседании представитель заявителя на требованиях настаивал в полном объеме. Пояснил, что налоговым органом не учтена правовая природа договора комиссии, собственником добытого золота выступает заявитель, действия по передаче драгоценного металла на аффинажный завод являются реализацией. Налогоплательщик вправе применять ставку 0 процентов по налогу на добавленную стоимость на основании подпункта 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации. Ранее заявитель представил в инспекцию налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за 2010 год с применением ставки 0% с целью освобождения от уплаты названного налога, однако в таком освобождении было отказано. Доначисление налога на добавленную стоимость по спорным сделкам, начисление в указанной части пеней и штрафа неправомерно.

Инспекция и управление против удовлетворения требований возражали, привели доводы, аналогичные изложенным в письменных отзывах. Полагают, что правовые основания для освобождения налогоплательщика от уплаты налога на добавленную стоимость, а также для применения им соответствующих льгот отсутствуют, поскольку фактическую добычу золота осуществляло общество с ограниченной ответственностью «Золотодобывающее предприятие «Аурум», реализация драгоценного металла по договору комиссии произведена комиссионеру как неуполномоченному лицу. На вопрос суда пояснили, что взаимоотношения заявителя со спорным контрагентом налоговым органом не переквалифицировались и рассматриваются им в качестве комиссионных.

Выслушав лиц, участвующих в деле и исследовав материалы дела, суд установил следующие обстоятельства.

Открытое акционерное общество «Прииск Дамбуки» зарегистрировано в Едином государственном реестре за основным государственным регистрационным номером <***>, ИНН <***> по адресу: Амурская область, Зейский район, поселок городского типа Береговой, улица Ленина, дом 1.

На основании решения заместителя начальника инспекции от 22.12.2011 № 33 проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период хозяйственной деятельности с 01.09.2010 по 30.11.2011 годы. По результатам проверки составлен акт от 05.06.2012 № 15.

Оспариваемым решением заявитель привлечен к налоговой ответственности: по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ) за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 64 778.32 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа на сумму 19469,04 руб., транспортного налога в виде штрафа на сумму 347.58 руб., водного налога в виде 347.58 руб. штрафа; по пункту 1 статьи 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в виде 19 552.92 руб. штрафа; по статье 119 НК РФ за непредоставление налоговой декларации по водному налогу. При этом суммы штрафов с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, уменьшены на 90 процентов.

Кроме того, налоговым органом обществу начислены пени по состоянию на 28.06.2012 на общую сумму 447 465.35 руб., в том числе за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 147 467,64 руб., а также предложено уплатить недоимку по дополнительно начисленным налогамна общую сумму 4 226 271 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость на общую сумму 973 452,80 руб., из них за 3 квартал 2010 года – 381 199 руб., 4 квартал 2010 года – 581 519 руб.

В порядке главы 19 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель обжаловал решение инспекции. Решением управления от 10.01.2013 № 15-07/2/1 решение инспекции частично изменено.

Не согласившись с доначисленным налогом на добавленную стоимость за 3 и 4 кварталы 2010 года в общей сумме 690 335 руб., начисленными соответствующими пенями, общество обратилось в арбитражный суд.

В соответствии со статьёй 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы. Результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Согласно части 1 статьи 53 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В силу статьи 59 Кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как видно из материалов дела спор возник в связи с доначислением налога на добавленную стоимость за 3 и 4 кварталы 2010 года в сумме 690 335 руб. по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью «Золотодобывающее предприятие «Аурум» (далее - ООО ЗДП «Аурум»).

В проверяемом периоде налогоплательщик на основании лицензий на право пользования недрами серии БЛГ № 00743 БЭ, БЛГ № 01223 БЭ осуществлял деятельность по добыче рассыпного золота, в связи с чем исчислял и уплачивал налоги по общей системе налогообложения.

Между заявителем (первый товарищ) и ООО ЗДП «Аурум» (второй товарищ) 12.01.2010 года заключен договор простого товарищества, по условиям которого товарищи на основе объединения вкладов обязуются действовать без образования юридического лица для достижения общих целей - получение прибыли посредством организации и проведения работ по рациональному недропользованию на объектах: р. Иликан, ручьи Холодный, Коммерческий (правые притоки р. Иликан, лицензия БЛГ № 01223 БЭ) в соответствии с условиями, предусмотренными лицензиями (подпункт 3.1 пункта 3 договора).

Исходя из положений раздела 4 договора простого товарищества от 12.01.2010, обязанности между товарищами распределены следующим образом. Первый товарищ обеспечивает контроль за работой второго товарища на участке недр с промышленными запасами золота, а также поручает второму товарищу производить сдачу драгоценного металла на аффинаж и в банки на условиях и в порядке, предусмотренных договором комиссии, другими договорами, являющимися неотъемлемой частью договора простого товарищества (подпункты 4.2.1, 4.2.4 пункта 4.2 договора). Второй товарищ отрабатывает запасы на объектах, указанных в пункте 3.1 договора простою товарищества, в пределах горного и земельного отвода с привлечением своих специалистов и техники; обеспечивает добычу драгоценного металла; производит на основании соответствующих договоров сдачу драгоценного металла на аффинаж и в банки, а также после поступления денег за драгметалл на свой расчетный счет в течение 3-х банковских дней перечисляет на расчетный счет первого товарища сумму в размере 10 процентов от всего количества сданного драгметалла (подпункты 4.3.1 - 4.3.3, 4.3.7 пункта 4.3 договора).

Согласно подпункту 6.1 пункта 6 договора простого товарищества первый товарищ в качестве вклада вносит профессиональные и иные знания, навыки и умения, деловую репутацию и деловые связи, контроль за осуществлением работ по добыче драгметалла на объектах, указанных в пункте 3.1 договора; второй товарищ - организацию и осуществление производственного процесса по добыче и обращению драгметалла на вышепоименованных объектах.

Во исполнение условий договора простого товарищества 12.01.2010 между заявителем (комитентом) и ООО ЗДП «Аурум» (комиссионером) заключен договор комиссии, по условиям которого комиссионер принял на себя обязанность по реализации от своего имени товара комитента, комитент обязался выплатить комиссионеру вознаграждение за оказанную услугу в размере 90 процентов от стоимости товара (золото химически чистое).

Из материалов дела следует и не оспаривается по существу лицами, участвующими в деле, что в спорном периоде комиссионер реализовал коммерческому банку ОАО «Азиатско-Тихоокеанский Банк» принадлежащее комитенту золото в количестве 30 585.9 грамм, общей стоимостью 38351955.10 руб. По мнению инспекции, налогоплательщику надлежало исчислить и уплатить налог на добавленную стоимость по ставке 18 процентов в размере 690 335 руб. с денежной суммы, представляющей собой разницу между стоимостью реализации золота в 3 и 4 кварталах 2010 года коммерческому банку и комиссионным вознаграждением, выплаченным комиссионеру за оказанные услуги., то есть с 10% от общей стоимости реализованного драгоценного металла, причитающихся зеявителю. При этом договор комиссии от 12.01.2010 налоговым органом не переквалифицировался, взаимоотношения сторон по названной сделке принимаются им в качестве комиссионных.

Статьей 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) определены особенности исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость (далее – НДС) при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности). Ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 146 настоящего Кодекса, возлагается на участника товарищества, которым являются российская организация либо индивидуальный предприниматель. При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на участника товарищества возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные настоящей главой.

Действующим налоговым законодательством при совершении операций по реализации драгоценных металлов предусмотрены случаи как полного освобождения от уплаты НДС, так и случаи уплаты такого налога в льготном порядке по ставке 0%.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа; реализация драгоценных металлов и драгоценных камней налогоплательщиками (за исключением указанных в подпункте 6 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса) Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации и банкам.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

Налоговый орган обосновывает невозможность освобождения общества от уплаты НДС реализацией им золота ненадлежащему субъекту, а невозможность применения льгот по названному налогу – фактом добычи драгоценных металлов иным субъектом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» добыча драгоценных металлов, добыча драгоценных камней могут осуществляться исключительно организациями, получившими в порядке, установленном настоящим Федеральным законом и другими федеральными законами, специальные разрешения (лицензии).

В соответствии с пунктом 1 статьи 15 Федерального закона «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» в Российской Федерации геологическое изучение и разведка месторождений драгоценных металлов и драгоценных камней, их добыча осуществляются на основании лицензий. Согласно пункту 2 указанной нормы лицензирование пользования участками недр, содержащими драгоценные металлы, осуществляется в соответствии с Законом Российской Федерации «О недрах» и иными федеральными законами, регулирующими вопросы пользования недрами.

Пункт 3 статьи 15 Федерального закона «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» устанавливает, что организации, указанные в статье 4 настоящего закона, осуществляют добычу драгоценных металлов и драгоценных камней собственными силами или на договорной основе с другими организациями; при ведении добычи драгоценных металлов и драгоценных камней организациями в рамках договора между ними каждая из этих организаций должна иметь необходимые лицензии на виды деятельности, предусмотренные настоящим Федеральным законом и иными законодательными актами.

Статьями 11 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» установлено, что предоставление недр в пользование, в том числе предоставление их в пользование органами государственной власти субъектов Российской Федерации, оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами.

При этом, в отличие от общего правила, установленного в статье 9 Закона Российской Федерации «О недрах» о том, что пользователями недр могут быть, в том числе участники простого товарищества, статья 4 Федерального закона «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» прямо предусматривает, что добыча драгоценных металлов может осуществляться исключительно организациями, получившими в установленном порядке специальные разрешения (лицензии).

Материалами дела подтверждается наличие у заявителя лицензий на право пользования недрами серии БЛГ № 00743 БЭ, БЛГ № 01223 БЭ, следовательно, им правомерно осуществлялась деятельность по добыче драгоценных металлов. Довод налогового органа относительно того, что фактически работы по добыче россыпного золота осуществляло иное лицо, не имеет правового значения для разрешения настоящего спора, поскольку действующим законодательством не исключается возможность привлечения лицензиатом для разработки месторождений полезных ископаемых сторонних организаций.

В силу части 4 статьи 2 Федерального закона «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» добытые из недр драгоценные металлы и драгоценные камни, а равно иная продукция и доходы, правомерно полученные при добыче драгоценных металлов и драгоценных камней, являются собственностью субъектов добычи драгоценных металлов и драгоценных камней, если иное не установлено лицензиями на их добычу, договорами поставок, в том числе договорами поставок продукции для федеральных нужд, заключенными с участием этих субъектов, а также международными договорами Российской Федерации.

Поскольку общество осуществляло добычу драгоценных металлов на основании соответствующих лицензий, выданных в установленном порядке, постольку оно является единственным собственником россыпного золота. В рассматриваемом деле заявитель отгружал добытое золото ООО ЗДП «Аурум», действующему в качестве комиссионера, а последний передавал этот драгоценный металл в банк, что также нашло отражение в материалах налоговой проверки.

По смыслу статьи 1 Федерального закона «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» операциями с драгоценными металлами и драгоценными камнями признаются действия, выражающиеся в переходе права собственности и иных имущественных прав на драгоценные металлы и драгоценные камни (обращение драгоценных металлов и драгоценных камней), в том числе их использование в качестве залога.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Из пункта 1 статьи 39 НК РФ следует, что под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно статье 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. При этом, в соответствии с пунктом 1 статьи 996 Гражданского кодекса Российской Федерации вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего.

Принимая во внимание названные законоположения и учитывая правовую природу договора комиссии как посреднического договора, суд приходит к выводу о правомерности реализации добытого золота заявителем уполномоченному субъекту (банку) при посредничестве комиссионера. В этом случае, хозяйственная деятельность общества подпадает под действие подпункта 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ, предусматривающего налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов.

Довод представителя налогоплательщика о наличии в рассматриваемом деле правовых оснований для освобождения от уплаты НДС, признается судом необоснованным, поскольку вышеназванная норма о льготном налогообложении является исключением из подпункта 9 пункта 3 статьи 149 НК РФ и по существу носит специальный характер.

Пунктом 8 статьи 165 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов или драгоценных камней;

2) документы (их копии), подтверждающие передачу драгоценных металлов или драгоценных камней Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

Вышепоименованные документы на момент проведения выездной налоговой проверки имелись в распоряжении инспекции, что отражено на странице 20-21 оспариваемого решения.

Придерживаясь твердой позиции, Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал, что в Российской Федерации как правовом государстве законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы. Именно поэтому Налоговый кодекс Российской Федерации предписывает, что необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить (пункт 6 статьи 3), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3); формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение; расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым - к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (Постановления от 8 октября 1997 года № 13-П по делу о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга «О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 году», от 11 ноября 1997 года № 16-П по делу о проверке конституционности статьи 11.1 Закона Российской Федерации «О Государственной границе Российской Федерации», от 28 марта 2000 года № 5-П по делу о проверке конституционности подпункта «к» пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость», от 20 февраля 2001 года № 3-П по делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального закона «О налоге на добавленную стоимость»).

В рассматриваемом деле на инспекции лежала обязанность по определению действительной природы сложившихся взаимоотношений между заявителем и ООО ЗДП «Аурум», а также по установлению всех обстоятельств, влияющих на размер налогового обязательства, в том числе имелись ли у общества основания для освобождения от уплаты НДС либо основания для применения льготного порядка уплаты названного налога. В свою очередь, самим заявителем предприняты конкретные действия, направленные на снижение налогового бремени, в виде подачи деклараций за 3 и 4 квартал 2010 по налогу на добавленную стоимость в целях освобождения от его уплаты, что нашло отражение в оспариваемом решении (страница 15).

На основании изложенного, суд приходит к выводу о выполнении обществом всех условий, позволяющих ему применить ставку по НДС в размере 0 процентов, и об отсутствии у налогового органа оснований для возложения на заявителя обязанности по уплате НДС за 3 и 4 кварталы 2010 года в сумме 690 335 руб., начисления соответствующих пеней и штрафа в сумме 13 806.7 руб. Оспариваемое решение в названной части незаконно.

В соответствии со статьей 333.21 НК РФ при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным, действия (бездействия) незаконным, государственная пошлина оплачивается организацией в размере 2000 рублей.

Обществом по квитанции от 29.01.2013 уплачена государственная пошлина за рассмотрение дела в арбитражном суде в сумме 2000 руб.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела подлежат отнесению на налоговый орган.

Руководствуясь статями 110, 167-170, 180, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

решил:

признать недействительным, несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Амурской области от 28.06.2012 № 16 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 и 4 кварталы 2010 года в сумме 690 335 руб., начисления соответствующих пеней и штрафа в сумме 13 806.7 руб.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Амурской области в пользу открытого акционерного общества «Прииск Дамбуки» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2000 руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Шестой арбитражный апелляционный суд (г. Хабаровск) через Арбитражный суд Амурской области.

Судья В.Д. Пожарская