Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании заявление закрытого акционерного общества «Аграрник» (ОГРН 1022800520710, ИНН 2801016831) к Межрайонной ИФНС России №1 по Амурской области (ОГРН 1042800037587, ИНН 2801888889) о признании недействительным ненормативного правового акта в части,

третьи лица: Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (ОГРН 1042800037411, ИНН 2801099980), ИП Куленок Галина Александровна (ИНН 280100202825), Погребная Екатерина Александровна (ИНН 280117967050),

в судебном заседании 07.05.2018 в порядке ст. 163 АПК РФ объявлен перерыв до 10.05.2018 до 16 часов 20 минут, о чем вынесено протокольное определение,

при участии в заседании:

Заявитель – Плотко О.И., доверенность от 01.12.2017 г., паспорт, Орлов Е.Б., доверенность от 02.06.2017 г., (до перерыва) паспорт, Кудяков О.А. (генеральный директор),

Ответчик – Перфильева В.С. , доверенность от 20.04.2017 г., служебное удостоверение, Михайловская И.Ю., доверенность от 05.02.2018 № 05-28/6, служебное удостоверение, Скабелкин А.Г., доверенность от 15.02.2018, служебное удостоверение, Супруненко О.С., доверенность от 15.02.2018., служебное удостоверение (до перерыва), Скабелкин А.Г., доверенность от 15.02.2018, служебное удостоверение,

Третье лицо – УФНС России по Амурской области – Лагода Т.Н., доверенность от 22.05.2017 № 07-19/42, служебное удостоверение, Скабелкин А.Г., доверенность от 15.02.2018, служебное удостоверение, Супруненко О.С., доверенность от 01.12.2017 г., служебное удостоверение (до перерыва), Скабелкин А.Г., доверенность от 15.02.2018, служебное удостоверение,

Третье лицо – ИП Куленок Г.А. – не явился, извещен,

Третье лицо – Погребная Е.А. – не явился, извещен,

установил:

закрытое акционерное общество «Аграрник» обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной ИФНС № 1 по Амурской области №12-22/37 от 30.06.2017 о привлечении ЗАО «Аграрник» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: 1. положений пункта 3.1 резолютивной части решения, в соответствии с которым ЗАО «Аграрник» доначислены суммы неуплаченных налогов: 1.1. налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 год в размере 9 287 417 рубля, 1.2. налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 год в размере 7 186 085 рубля, 1.3. налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 год в размере 9 818 679 рублей; 2. положений пункта 3.1 резолютивной части решения, в соответствии с которым ЗАО «Аграрник» начислены пени по налогу на добавленную стоимость по состоянию на 30.06.2017 в размере 7 297 554,40 рублей; 3. положений пункта 3.1 резолютивной части решения, в соответствии с которым ЗАО «Аграрник» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) в бюджет НДС в виде штрафа в общем размере 423 518,8 рублей, в т.ч.: за 4 кв. 2013 г. в размере 178 051,82 рубля, за 4 кв. 2015 г. в размере 245 466,98 рублей.

Заявитель обосновывает свои требования тем, что решение межрайонной ИФНС № 1 по Амурской области №12-22/37 от 30.06.2017 не соответствует фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах проверки документам. Указал на то, что при вынесении решения межрайонной ИФНС № 1 по Амурской области неполно были исследованы все обстоятельства, на которых основано оспариваемое решение.

В ходе судебного разбирательства заявителем заявлено ходатайство о назначении проведения по делу судебно-бухгалтерской экспертизы на разрешение которой заявитель хотел поставить установление следующих фактов: установить фактический объем товарных остатков по состоянию на 31.12.2012 г. с целью определения объективной возможности отгрузки таковых по спорным требованиям-накладным; установить фактический объем товаров, отгруженный за спорный период с целью определения действительных налоговых обязательств ЗАО «Аграрник».

Представители инспекции и управления против удовлетворения ходатайств возражали.

Рассмотрев заявленное ходатайство, суд отказал в его удовлетворении, поскольку, исходя из пояснений лиц, участвующих в деле, предмета спора, раскрытых сторонами доказательств, норм права, подлежащих применению при рассмотрении настоящего дела, круга обстоятельств, подлежащих оценке при рассмотрении дела, не усматривает оснований для назначения по делу судебной экспертизы.

Также в судебном заседании 05.04.2018 судом были рассмотрены и отклонены ходатайство заявителя о привлечении к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, ООО «АУДИТ ЛМ», аудитора ООО «АУДИТ ЛМ» Рогозиной Л.М., ходатайство об истребовании у указанных лиц доказательств.

В настоящем судебном заседании представители заявителя на требованиях настаивали, указали, что выводы налогового органа об использовании заявителем схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды являются недоказанными материалами проверки.

На вопрос суда представитель заявителя указал, что оспаривает решение инспекции только по основаниям, связанным с доначислением сумм НДС, соответствующих сумм пени и штрафа по взаимоотношениям заявителя с ИП Куленок Г.А., Погребной Е.А. на основании представленных инспекции в ходе проверки требований-накладных.

Представители инспекции, УФНС по Амурской области против удовлетворения заявленных требований возражали по основаниям, изложенным в представленных письменных отзывах.

ИП Куленок Г.А., Погребная Е.А. явку представителей не обеспечили, извещены. Факт извещения ИП Куленок Г.А. подтверждается, в т.ч. представлением суду письменного отзыва, последующими дополнениями к нему и документами, участием представителя третьего лица в судебных заседаниях; Погребной Е.А. – представлением 19.02.2018 письменного отзыв, почтовым уведомлением №. 67502319877199.

Суд в соответствии с положениями ст.156 АПК РФ счел возможным рассмотреть дело в отсутствие представителей не явившихся третьих лиц.

Заслушав доводы представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, суд установил следующие обстоятельства.

ЗАО «Аграрник» (ИНН 2801016831) зарегистрировано 13.11.2002 по юридическому адресу: г. Благовещенск, ул. Гражданская, дом 51.

На основании решения заместителя начальника инспекции, советника государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса Логиновой Т.В. от 22.09.2016 № 12-36/46, проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Аграрник» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015. Данное решение вручено лично главному бухгалтеру ЗАО «Аграрник» Степановой Т.И. на основании доверенности от 09.08.2015 года 28АА 0660292.

Проверка начата 22.09.2016, окончена 07.03.2017 (Справка о проведённой выездной налоговой проверке от 07.03.2017 № 12-20/10 вручена 07.03.2017 главному бухгалтеру ЗАО «Аграрник» Степановой Т.И. на основании доверенности от 09.08.2015 года 28АА 0660292).

По результатам проверки составлен акт от 05.05.2017 № 12-21/26, которым установлено:

1)Неуплата (не полная уплата) налогов в сумме всего 28 704 638 руб., в том числе:

-налога на добавленную стоимость за 2013 - 2015 годы в сумме всего 27 832 193 руб.

-налога на прибыль в федеральный бюджет за 2013 - 2015 годы в сумме всего 87 244 руб.

-налога на прибыль в территориальный бюджет за 2012, 2014 годы в сумме всего 785 781 руб.

2)Исчисление в завышенных размерах налогов в сумме всего 457 156 руб., в том числе:

- налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 год в сумме всего 448 456 руб.

- транспортного налога за 2013 - 2015 годы в сумме всего 8 700 руб.

3)Не предъявлен к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года в сумме 71 624 руб.

4)Предложено привлечь ЗАО «Аграрник» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной:

-п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату НДС в 2013 - 2015 годах.

-п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату налога на прибыль в 2013 - 2015 годах.

-п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату сумм налога и пени по уточненным налоговым декларациям по НДС 4 квартал 2013. транспортный налог за 2015 год

-п. 1 ст. 126 Кодекса за несвоевременное представление документов по требованиям от 22.09.2016 № 61689, от 22.09.2016 № 61687, от 23.09.2016 № 61730.

Акт проверки вручен 16.05.2017 лично генеральному директору ЗАО «Аграрник» Кудякову О.А.

ЗАО «Аграрник» извещено о времени и месте рассмотрения акта проверки, материалов проверки, извещением № 12-12/175234 от 15.05.2017, которое вручено 16.05.2017 лично генеральному директору ЗАО «Аграрник» Кудякову О.А.

Рассмотрение материалов проверки назначено на 20.06.2017.

В соответствии с п. 6 ст. 100 Кодекса налогоплательщиком представлены возражения на Акт выездной налоговой проверки от 05.05.2017 № 12-21/26.

В соответствии с пунктом 3 статьи 101 Налогового кодекса РФ, рассмотрение материалов проверки, с учетом представленных возражений, состоялось 20.06.2017 года при участии лица, в отношении которого проведена проверка (его представителя) - Кудякова Олега Александровича (генеральный директор ЗАО «Аграрник»), Степановой Татьяны Иосифовны (по доверенности от 10.08.2015 года 28АА 0660292).

По результатам рассмотрения материалов проверки, представленных возражений и заявления о применении смягчающих ответственность обстоятельств, принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2017 № 12-22/37, которое 07.07.2017 года вручено генеральному директору Кудякову Олегу Александровичу. Решением дополнительно начислено 36 119 669,56 руб., в том числе налог - 28 184 558 руб., пени - 7 487 187,81 руб., штрафные санкции - 447 923,75 руб., в том числе:

•НДС за 1 квартал 2013 года в размере 34 322 руб.;

•НДС за 2 квартал 2013 года в размере 34 322 руб.;

•НДС за 3 квартал 2013 года в размере 34 322 руб.;

•НДС за 4 квартал 2013 года в размере 9 287 417 руб.;

•НДС за 1 квартал 2014 года в размере 34 322 руб.;

•НДС за 2 квартал 2014 года в размере 34 322 руб.;

•НДС за 3 квартал 2014 года в размере 34 322 руб.;

•НДС за 4 квартал 2014 года в размере 7 186 085 руб.;

•НДС за 1 квартал 2015 года в размере 55 922 руб.;

•НДС за 2 квартал 2015 года в размере 57 722 руб.;

•НДС за 3 квартал 2015 года в размере 700 322 руб.;

•НДС за 4 квартал 2015 года в размере 9 818 679 руб.;

•налог на прибыль за 2013 год в размере 277 263 руб.;

•налог на прибыль за 2014 год в размере 307 678 руб.;

•налога на прибыль за 2015 год в размере 287 504 руб.;

•пени по НДС в размере 7 297 554,40 руб.;

•пени по налогу на прибыль в сумме 189 633,50 руб.;

•штрафные санкции по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату НДС 435 912,87 руб.;

•штрафные санкции по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 6 769,20 руб.

•штрафные санкции по п.1 ст.126 НК РФ в сумме 2 525 руб.

•штрафные санкции (ст.81 НК РФ) в сумме 2 716,75 руб.

Не согласившись с принятым решением Обществом направлена апелляционная жалоба в УФНС России по Амурской области. К апелляционной жалобе налогоплательщиком были представлены дополнительные документы, в частности, копии приходных и расходных кассовых ордеров в подтверждение возврата займов наличным путем, копий товарных и товарно-транспортных накладных на общую сумму 37 928 165,99 руб. По мнению налогоплательщика, представленные дополнительные документы, свидетельствуют об объемах реальной передачи товара в счет погашения займов, что влечет доначисление НДС в размере не 27 312 113,00 руб., а 6 827 070,00 руб.

Предметом оспаривания в решении стал вывод Инспекции об отсутствии отражения в налоговом учете Общества реализации товарно-материальных ценностей в снег погашения займов, установленных при анализе счетов бухгалтерского учета 62, 66, 41, книг продаж, регистров налогового учета, счетов-фактур, выставленных в адрес ИП Кулснок Г.А. и ИП Погребной Е.А., что стало основной причиной доначисления НДС в сумме 27 312 113 руб. по результатам проверки.

Как следует из материалов проверки, взаимоотношения заявителя с ИП Куленок Г.А. и ИП Погребной Е.А. строились в рамках следующих договоров.

1)Заключены договоры аренды, согласно которым ЗАО «Аграрник» предоставляет в аренду имущество: в адрес ИП Куленок Г.А. магазины строительных материалов (договоры от 31.12.2012, 31.12.2013, 31.12.2014); в адрес ИП Погребной Е.А. - склад (договоры от 31.12.2012, 31.12.2013, 31.12.2014).

2)Договоры поставок от 31.12.2012, 31.12.2013, 31.12.2014, по условиям которых предусматривалась передача товаров (строительных материалов) от ЗАО «Аграрник» (Продавец) в адрес ИП Куленок Г.А. (Покупатель) и ИП Погребной Е.А. (Покупатель).

В соответствии с указанными договорами за 2013 - 2015 годы осуществлено поставок:

-в адрес ИП Куленок Г.А. (в 2013 году на общую сумму 65 926 731,31 руб. с учетом НДС, в 2014 году на общую сумму 117 620 030,38 руб. с учетом НДС, в 2015 году на общую сумму 32 561 739,74 руб. с учетом НДС).

•в адрес ИП Погребная Е.А. (в 2013 году на общую сумму 31 851 631,39 руб. с учетом НДС, в 2014 году на общую сумму 24 436 245,15 руб. с учетом НДС, в 2015 году на общую сумму 17 835 777,37 руб. с учетом НДС).

3)Между контрагентами заключены ряд договоров займов, в соответствии с которыми ИП Куленок Г.А. и ИП Погребная Е.А. в адрес ЗАО «Аграрник» предоставляют беспроцентные займы.

В соответствии с договорами займов ЗАО «Аграрник» получило беспроцентных займов:

-от ИП Куленок Г.А. (в 2013 году па общую сумму 130 563 820 руб., в 2014 году на общую сумму 124 170 166,14 руб., в 2015 году на общую сумму 93 911 703,83 руб.)

-от ИП Погребная Е.А.(в 2013 году на общую сумму 37 224 613,59 руб., в 2014 году на общую сумму 21 289 000,00 руб., в 2015 году на общую сумму 10 070 378,06 руб.)

4)Между контрагентами оформлены акты взаимозачетов, согласно которым осуществлены зачеты взаимных требований, в результате прекращены обязательства ЗАО «Аграрник» по возврату полученных займов, а ИП Куленок Г.А. и ИП Погребная Е.А. по оплате полученных товаров:

-ИП Куленок Г.А. (в 2013 году на сумму 64 931 031,31 руб., в 2014 году на сумму 116 047 361,88 руб., в 2015 году на сумму 7 580 239,74 руб.);

-ИП Погребная Е.А. (в 2013 году на сумму 31 851 631,39 руб., в 2014 году на сумму 20 036 895,15 руб., в 2015 году на сумму 7 863 665,98 руб.).

5)Помимо взаимозачетов возврат займов осуществлялся перечислениями денежных средств в адрес контрагентов:

- ИП Куленок Г.А. (в 2013 году на сумму 10 592 000 руб., в 2014 году на сумму 3 189 079 руб., в 2015 году на сумму 40 673 000 руб.);

-ИП Погребная Е.А. (в 2013 году на сумму 9 000 руб., в 2014 году на сумму 8 000 руб., в 2015 году на сумму 19 000 руб.).

6)ЗАО «Аграрник» прекращало обязательства по возврату займов путем передачи товаров:

-в адрес ИП Куленок Г.А.: в 2013 году передано товара на сумму 51 406 274,56 руб., в 2014 году на сумму 35 792 628,76 руб., в 2015 году на сумму 54 157 541,46 руб.;

в адрес ИП Погребная Е.А.: в 2014 году передано товара на сумму 3 939 387,44 руб.

В ходе проверки инспекцией установлено, что при передаче товаров в счет погашения займов, ЗАО «Аграрник» не исчисляло НДС, в результате чего Инспекцией произведено доначисление налога на добавленную стоимость в сумме:

- по контрагенту ИП Куленок Г.А. (в 2013 году в сумме 9 253 129 руб., в 2014 году в сумме 6 442 673 руб., в 2015 году в сумме 9 748 357 руб.)

- по контрагенту ИП Погребная Е.А. (в 2014 году в сумме 709 090 руб.).

Согласно имеющихся в материалах налоговой проверки договоров займа, заключенных в 2013-2015 годах между ИП Куленок Г.А. и ЗАО «Аграрник», стороны договоров предусмотрели следующие виды расчетов по ним: «...заемщик должен перечислить на счет заимодавца (вернуть наличными денежными средствами в кассу) 100 % суммы займа...» (п.2.4 договоров).

Пунктом 2.5 договоров займов с ИП Погребной Е.А. предусмотрено: «датой исполнения Заемщиком своего обязательства по возврату суммы займа Займодавцу считается дата поступления денежных средств па счет (в кассу) Займодавца или возврат товарно-материальными ценностями».

В ходе проверки заявителем налоговому органу было представлено соглашение по предоставлению и гашению договоров займа между ЗАО «Аграрник» и учредителями ЗАО «Аграрник» (далее - Соглашение) от 15.01.2010 года. Согласно представленному Соглашению учредитель передает денежные средства или товарно-материальные средства в ЗАО «Аграрник» для пополнения оборотных средств организации, согласно заключенным договорам займов, в которых прописывается сумма переданных средств на дату заключения договора. Возврат данных оборотных средств должен производится по требованию займодавца (учредителя) в течение 10 рабочих дней денежными средствами или товарно-материальными ценностями. Указанное Соглашение подписано со стороны ЗАО «Аграрник» директором Кудяковым А.С., со стороны учредителей: Куленок Г.А., Кудяковым О.А., Погребной Е.А.

С учетом изложенного налоговый орган пришел к выводу о том, что рассматриваемым соглашением, которое распространялось на взаимоотношения между ЗАО «Аграрник», Куленок Г.А., Погребной Е.А., была предусмотрена возможность возврата займов товаром. Документы, свидетельствующие об обратном, в ходе проверки инспекции не представлены.

В ходе проверки в адрес ЗАО «Аграрник» выставлено требование от 09.02.2017 года №67702 о представлении договоров (контрактов, соглашений) за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 года, а именно: соглашения и другие документы, подтверждающие возврат ранее полученных займов от ИП Куленок Е.А. и ИП Погребной Е.А., в том числе о возврате займов товарно-материальными ценностями.

Налогоплательщиком, в подтверждение возвратов займов товаром, 21.02.2017 (вх. № 09700) представлены требования-накладные, согласно которым:

1) в адрес ИП Куленок Г.А.:

- в 2013 году передано товара на сумму 51 406 274,56 руб. (требование-накладная №ПАГ0000092 от 10.12.2013);

- в 2014 году на сумму 35 792 628,76 руб. (требование-накладная № ПАГ0000085 от 10.12.2014);

- в 2015 году на сумму 54 157 541,46 руб. (требование-накладная № 79 от 10.12.2015).

2) в адрес ИП Погребной Е.А.:

- в 2014 году передано товара на сумму 3 939 387,44 руб. (требование-накладная №ПАГ0000083 от 01.12.2014).

Иных документов по перемещению товаров в адрес индивидуальных предпринимателей заявителем в ходе проверки не представлено.

Как указывает инспекция, ссылаясь на материалы проверки, обстоятельства по передаче товаров в счет погашения займов на основании требований-накладных подтверждаются данными бухгалтерского учета по счетам 41, 66, в которых отражено, что товар фактически списывается с остатков в даты составления представленных требований-накладных, аналогичным образом списывается и задолженность по ранее полученным займам.

В ходе проверки должностным лицом налогового органа проведены допросы главного бухгалтера ЗАО «Аграрник» Степановой Т.И., Погребной Г.А., которые факт передачи товаров в счет погашения займов подтвердили, при этом главный бухгалтер ЗАО «Аграрник» в ходе допроса дала подробные пояснения с отражением точных сумм по взаимоотношениям с индивидуальными предпринимателями.

С учетом обстоятельств, установленных в ходе проверки, налоговым органом установлена подконтрольность между заявителем и рассматриваемыми индивидуальными предпринимателями на основании взаимозависимости, в связи с чем сделан вывод о том, что ЗАО «Аграрник» с индивидуальными предпринимателями действовали как одно целое предприятие, без разграничения хозяйствующих субъектов.

При сопоставлении полученных заявителем от ИП Куленок Г.А., Погребной Е.А., займов и поступившей выручки установлено, что суммы займов значительно превышают поступление оплаты за реализованный товар. При этом инспекцией установлено, что возвраты займов обществом указанным предпринимателям посредством передачи денежных средств осуществлялись в незначительном размере.

Таким образом, налоговым органом сделаны выводы о том, что полученные обществом заемные денежные средства носили характер оплаты за поставленный товар в силу следующих обстоятельств.

- оформление соглашения о возврате займов товаром фактически свидетельствует о поступлении займов в качестве расчетов за товар.

- ЗАО «Аграрник», ИП Куленок Г.А., ИП Погребная Е.А. имели длительные хозяйственные отношения: ЗАО «Аграрник» - единственный поставщик строительных материалов для предпринимателей.

- ИП Куленок Г.А. и ИП Погребная Е.А. являются взаимозависимыми и подконтрольными лицами по отношению к ЗАО «Аграрник» (бухгалтерский и налоговый учет, а также распоряжение денежными потоками ИП Куленок Г.А., ИП Погребной Е.А. занимались сотрудники ЗАО «Аграрник»).

- предприниматели осуществляют свою торговую деятельность в помещениях, принадлежащих ЗАО «Аграрник» на основании заключенных договоров аренды (реализацию по услугам аренды ЗАО «Аграрник» в учете не отражало).

- неоднократно заключенные договоры займа носили беспроцентный характер.

- возврат заемных денежных средств производился в незначительном размере.

- обязательства сторон прекращались путем зачета взаимных требований по договорам займа и поставки товара (то есть между контрагентами применялись особые формы расчетов за поставленные товары).

- обязательства сторон по возврату займов, в том числе погашались путем передачи товарно-материальных ценностей без отражения реализации в учете ЗАО «Аграрник».

С учетом сведений, полученных в ходе допросов главного бухгалтера общества, предпринимателей, их работников, налоговым органом установлено, что перемещение товара в адрес ИП Куленок Г.А. и ИП Погребой Е.А. осуществлялось не в один день, а в течение всего проверяемого периода, при этом, как следует из материалов проверки, оформление спорных требований-накладных по передаче товаров в счет погашения займов в учете ЗАО «Аграрник» осуществлялось один раз в год, именно на дату составления требований-накладных, иные документы в ходе налоговой проверки не представлены.

Кроме того, суммы переданных товаров в счет погашения займов по спорным требованиям - накладным подтверждены материалами встречных проверок от контрагентов ИП Куленок Г.А. и ИП Погребной Е.А., а именно, из оборотно-сальдовых ведомостей по счету 58 «Финансовые вложения» следует, что ранее предоставленные займы в адрес ЗАО «Аграрник» возвращены, в том числе и товарами на основании спорных требований-накладных.

В ходе рассмотрения УФНС по Амурской области апелляционной жалобы налогоплательщика ЗАО «Аграрник» дополнительно представлены копии приходных и расходных кассовых ордеров, свидетельствующих, как указывает налогоплательщик, о возврате займов. Согласно, дополнительным документам задолженность по состоянию на 31.12.2015 года перед ИП Куленок Г.А. составила 363 727,25 руб., перед ИП Погребной Е.А. задолженность составила 48 441,10 руб.

Вместе с тем, как указывает налоговый орган из полученных в ходе налоговой проверки карточек по счету 66.03 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», задолженность по состоянию на 31.12.2015 года перед ИП Куленок Г.А. составила 30 120 245,14 руб., что подтверждается материалами встречной проверки ИП Куленок Г.А. (согласно оборотно - сальдовой ведомости по счету 58 «Финансовые вложения» за 2013 - 2015 годы задолженность ЗАО «Аграрник» составила 30 120 898,93 руб.), перед ИП Погребной Е.А. - 1 531 510,43 руб., что подтверждается материалами встречной проверки ИП Погребная Е.А. (согласно оборотно - сальдовой ведомости по счету 58 «Финансовые вложения» за 2013 -2015 годы задолженность ЗАО «Аграрник» составила 1 531 544,51 руб.).

Как указывает налоговый орган, при анализе дополнительно представленных расходных кассовых ордеров установлено, что согласно данным документам возврат заявителем займов осуществлен на сумму 138 650 000 руб., в том числе:

- в 2013 году 67 650 000 руб. (ИП Куленок Е.А. - 66 150 000 руб., ИП Погребная Е.А. - 1 500 000 руб.)

- в 2014 году 31 300 000 руб. (ИП Куленок Е.А. - 30 700 000 руб., ИГ1 Погребная Е.А. - 600 000 руб.)

- в 2015 году 39 700 000 руб. (ИП Куленок Е.А. - 39 700 000 руб.).

Вместе с тем, согласно указанным расходным кассовым ордерам, выдача денежных средств по погашению займов в адрес индивидуальных предпринимателей должна быть отражена по дебету счета 66.03 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с кредитом счета 50.01 «Касса». Однако, при анализе главных книг ЗАО «Аграрник» за 2013, 2014, 2015 года по счету 66.03 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» не установлена корреспонденция со счетом 50.01 «Касса». С учетом изложенного налоговым органом сделан вывод о том, что денежные средства из кассы организации не выдавались в счет погашения займов.

При анализе дополнительно представленных приходных кассовых ордеров налоговым органом установлено, что согласно данным документам в кассу ЗАО «Аграрник» внесено наличных денежных средств от руководителя организации Кудякова А.С. в размере 138 650 000 руб.:

- в 2013 году 67 650 000 руб.;

- в 2014 году 31 300 000 руб.;

- в 2015 году 39 700 000 руб.

При этом, как установлено налоговым органом, Кудяков А.С. не обладал заявленными суммами денежных средств для внесения их в кассу ЗАО «Аграрник». Общая сумма доходов Кудякова А.С. за период 2006 - 2015 года, в соответствии со справками 2-НДФЛ составила 1 404 865.49 руб. Сумма доходов, полученных от предпринимательской деятельности согласно налоговых деклараций по упрощенной системе налогообложения (объект -доходы 6%), составила в 2013 году в размере 2 289 200 руб., в 2014 году 8 143 246 руб., в 2015 году 1 888 944 руб. Деятельность, подлежащая налогообложению единым налогом на вмененный доход Кудяковым А.С. фактически не осуществлялась, о чем свидетельствую нулевые показатели деклараций.

Таким образом, налоговый орган сделал вывод, что представленные приходные и расходные кассовые ордера являются не соответствующими действительности, составлены формально, в связи с чем не могут являться доказательством произведенной оплаты оспариваемых займов.

С учетом изложенного решением УФНС России по Амурской области от 11.10.2017 №15-07/2/332 в удовлетворении требований Обществу было отказано, решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с результатами рассмотрения апелляционной жалобы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Оценив представленные доказательства в их совокупности, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с ч.1 ст.198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы, по смыслу данной статьи, имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

При этом, поскольку взимание налогов как обязательных индивидуально безвозмездных денежных платежей, необходимых для покрытия публичных расходов, связано с вторжением государства в право собственности, имущественные права, свободу предпринимательской деятельности и тем самым - в сферу основных прав и свобод, регулирование налоговых отношений должно осуществляться так, чтобы было гарантировано равное исполнение обязанностей налогоплательщиками и не создавались бы условия для нарушения их конституционных прав, а также прав и законных интересов других лиц (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14 июля 2005 года N 9-П).

В целях обеспечения возмещения ущерба, понесенного казной в случае неисполнения налогоплательщиками конституционной обязанности платить налоги и сборы, федеральный законодатель на основании статей 57, 71 (пункты "в", "ж", "з", "о"), 72 (пункты "б", "и" части 1), 75 (часть 3) и 76 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации, устанавливая систему налогов, взимаемых в бюджет, и общие принципы налогообложения, предусматривает и необходимые меры государственного принуждения - правовосстановительные и штрафные, с тем чтобы было гарантировано суверенное право государства получить с налогоплательщика в полном объеме соответствующие суммы - недоимку, пеню и штраф.

Вышеуказанная правовая позиция изложена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 № 1440-О, в котором также указано то, что в качестве правового механизма обеспечения исполнения закрепленной статьей 57 Конституции Российской Федерации обязанности, полноты и своевременности взимания налогов и сборов с обязанных лиц, возмещения ущерба, понесенного казной в результате неисполнения данной обязанности, в Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрена система мер налогового контроля, а также ответственность за совершение налоговых правонарушений.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, закрепленных в статье 3 Налогового кодекса, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В силу разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данных в пункте 3 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление № 53), необоснованная налоговая выгода может иметь место, в том числе, в тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, то есть целями делового характера.

В соответствии с п.1 ст.105.1 НК РФ лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения, если особенности отношений между ними могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Как указал Конституционный Суд РФ в Определении от 04.12.2003 № 441-О, положения ст.20 НК РФ (аналогичные ст.105.1 НК РФ) направлены на обеспечение безусловного исполнения конституционной обязанности по уплате законно установленных налогов и сборов.

Таким образом, налоговому органу не запрещено в ходе налоговых проверок устанавливать иные обстоятельства, свидетельствующие об оказании влияния одного лица на другое в отношениях между ними, а также на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц.

В соответствии со статьей 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Таким образом, в силу пункта 2 статьи 153 Налогового кодекса при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость должны учитываться все поступления (доходы) от реализации товаров.

Вместе с тем, как следует из оспариваемых решений и подтверждается материалами дела в спорных налоговых периодах обществом были совершены действия, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды, которые выразились в том, что при передаче товара предпринимателям Погребной Е.А., Куленок Г.А. в счет погашения займа общество не исчисляло и не уплачивало налог на добавленную стоимость с такой реализации.

В обоснование указанных выводов налоговый орган в оспариваемом решении сослался на представленные обществом при проверке требования-накладные, согласно которым в спорные периоды обществом третьим лицам передано: в адрес ИП Куленок Г.А.: в 2013 году передано товара на сумму 51 406 274,56 руб. (требование-накладная №ПАГ0000092 от 10.12.2013); в 2014 году на сумму 35 792 628,76 руб. (требование-накладная № ПАГ0000085 от 10.12.2014); в 2015 году на сумму 54 157 541,46 руб. (требование-накладная № 79 от 10.12.2015); в адрес ИП Погребной Е.А. в 2014 году передано товара на сумму 3 939 387,44 руб. (требование-накладная №ПАГ0000083 от 01.12.2014).

Требования общества по настоящему делу по сути обоснованы несогласием с доначислением НДС с операций по отгрузке товара по спорным требованиям-накладным в счет погашения займов, поскольку, как считает заявитель, налоговым органом не доказана такая передача и в качестве её доказательств приняты документы, которые не являются первичными документами и не подтверждают спорных операций.

Оценивая доводы лиц, участвующих в деле, в отношении названных обстоятельств суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Таким образом, реализация имущества, в том числе передаваемого в счет погашения задолженности по договору займа, подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Как установлено налоговым органом при проверке и не оспаривается заявителем, в проверяемом периоде между ЗАО «Аграрник» (заемщик) было заключено с Погребной Е.А. и Куленок Г.А. 1 483 договора займа, в т.ч. числе в 2013 году – 639 договоров, в 2014 году -536 договоров, в 2015 году – 308 договоров.

При проведении налоговой проверки налоговому органу заявителем представлено соглашение по предоставлению и гашению договоров займа между ЗАО Аграрник и учредителями ЗАО Аграрник от 15.01.2010 года. Согласно представленному соглашению учредитель передает денежные средства или ТМЦ в ЗАО Аграрник для пополнения оборотных средств организации, согласно заключенным договорам займов, в которых прописывается сумма переданных средств на дату заключения договор. Возврат данных оборотных средств должен производится по требованию займодавца (учредителя) в течение 10 рабочих дней денежными средствами или товарно-материальными ценностями. Указанное соглашение подписано со стороны ЗАО Аграрник - директором Куяковым А.С., со стороны учредителей: Куленок Г.А., Кудяков О.А., Погребная Е.А.

В проверяемом периоде руководителем ЗАО «Аграрник» являлся Кудяков А.С., отец Погребной Е.А., Куленок Г.А., что заявителем по настоящему делу не оспаривается. 08.05.2015 в ЕГРЮЛ внесена запись о том, что директором общества является Кудяков О.А., сестрами которого, как пояснено заявителем в судебном заседании, является Погребная Е.А., Куленок Г.А.

ЗАО «Аграрник» зарегистрировано 25.11.1999 года. Осуществляет деятельность по оптовой торговле строительными материалами, ввезенными в режиме импорт и приобретенным на внутреннем рынке, строительно-монтажные работы по прокладке наружных сетей, изготовление ЖБИ. Применяет общую систему налогообложения и фактически осуществляет деятельность по адресу: г.Благовещенск, ул.Трудовая, 165А.

ИП Куленок Г.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 08.10.2004. Осуществляет деятельность по розничной торговле через объекты стационарной торговой сети (в т.ч. через магазины по адресу: г.Благовещенск, ул.Трудовая, 165А, арендованные третьим лицом у ЗАО «Аграрник»).

С 2006 года Куленок Г.А. работает в ЗАО «Аграрник» в должности заместителя директора по юридическим вопросам.

Также налоговым органом установлено, что ИП Погребная Е.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 25.11.2005. Вид деятельности - оптовая торговля напольными покрытиями. ККТ не применялась, справки 2-НДФЛ на работников не представлялись.

Погребная Е.А. в период с 2010-2015 являлась работником ЗАО «Аграрник», должность - менеджер.

При проверке налоговым органом при анализе документов, представленных Амурским РФ АО «Россельхозбанк» (вх. от 09.02.2017 № 07474), установлено, что при открытии расчетного счета ЗАО «Аграрник» 30.10.2014 года в Амурском РФ АО «Россельхозбанк», в вопроснике для юридических лиц в разделе сведений об учредителях, акционерах, участниках, владеющих долей 5% и более, указаны следующие физические лица: Кудяков А.С., доля участия 50%, Погребная Е.А., доля участия 16,66%, Куленок Г.А., доля участия 16,67%, Кудяков О.А., доля участия 16,67%.

Также налоговым органом на основании представленных сведений о данных IP/МАС-адресов, с которых осуществлялся вход в систему
«Банк-клиент» установлено, что управление счетами ЗАО «Аграрник» и предпринимателей осуществлялась посредством устройств с одним и тем же MAC-адресом.

Проанализировав сведения о движении средств по счетам предпринимателей, налоговый орган установил, что в 2013 году на расчетный счет ИП Куленок Г.А. внесена торговая выручка в размере 133 265 338 руб., а 132 380 900 руб. перечислено ИП Куленок Г.А. на расчетный счет ЗАО «Аграрник» как предоставленные займы, в 2014 году на расчетный счет внесено 132 170 708 руб., перечислено на расчетный счет ЗАО «Аграрник» 127 159 479 руб. как предоставленные беспроцентные займы. В 2015 году на расчетный счет ИП Куленок внесена торговая выручка в размере 110 684 038 руб., а на расчетный счет ЗАО «Аграрник» перечислено 95 693 745 руб.

ИП Погребной Е.А. на открытые в АО «Россельхозбанк», АО «Райффайзенбанк» счета внесены наличные денежные средства: в 2013 году - 35 836 446 руб., на р/с ЗАО «Аграрник» перечислено беспроцентных займов 35 418 200 руб.; в 2014 году - 27 390 488 руб., на р/с ЗАО «Аграрник» перечислено беспроцентных займов 22 508 000 руб.; в 2015 году - 19 851 343 руб., на р/с ЗАО «Аграрник» перечислено беспроцентных займов 4 386 378 руб.

Как отражено в оспариваемом решении, анализ выручки ИП Куленок Г.А., полученной при осуществлении розничной торговли, также свидетельствует о значительном превышении над суммами приобретенных строительных материалов у основного поставщика ЗАО «Аграрник».

В ходе рассмотрения настоящего дела налоговым органом представлены пояснения о размере выручки предпринимателя за 2013-2015 гг., основанные на данных фискальных отчетов ККТ, зарегистрированной за предпринимателем и установленной по адресу: г.Благовещенск, ул. Трудовая, 165 А: 2013 год – 236 769 190,10 руб., 2014 год – 202 248 953,50 руб., 2015 год – 117 831 357,70 руб.

При этом, как установлено в ходе налоговой проверки, по договорам поставки, заключенным с ЗАО «Аграрник», последним поставлено (без учета спорных требований накладных), а предпринимателем оплачено товаров: в 2013 году – на сумму 65 926 тыс. руб., в 2014 году – 117 620 тыс. руб., в 2015 году – 32 562 тыс. руб.

При рассмотрении настоящего дела представителем ИП Куленок Г.А. даны пояснения о том, что в спорном периоде предпринимателем товар, приобретенный у поставщиков, реализовывался в розницу с наценкой от 20 до 70 %.

Также представителем предпринимателя представлены письменные пояснения о том, что помимо ЗАО «Аграрник» в проверяемом периоде предприниматель приобретал товар для перепродажи и у иных поставщиков, в т.ч. ИП Косковой А.В., ООО «СтройТрэкКомпани», ООО «НТФ Акриловые технологии», ИП Антошкин К.В., ООО «Мастер и К», ИП Осипова Е.В., ИП Урманов В.А.

Исследовав представленные в подтверждение указанных доводов третьим лицом документы, суд установил, что доказательств оплаты поставленных товаров к ним не приложено. При этом, документы (счета-фактуры, товарные накладные) ООО «НТФ «Акриловые технологии» датированы 2012 годом, т.е. не имеют отношения к проверяемому периоду.

Анализируя документы, представленные в подтверждение приобретения товаров у ИП Урманова В.А. суд установил, что третьим лицом представлены только товарные чеки, кассовые чеки не представлены, при этом согласно сведениям, представленным налоговым органом за ИП Урмановым В.А. зарегистрирована ККТ.

В отношении документов, представленных в подтверждение приобретения в 2013 году товара у ИП Осиповой Е.В. предпринимателем представлены товарные накладные на сумму 41 млн.руб, вместе с тем доказательств оплаты третьим лицом товаров, указанных в накладных, не представлено, при этом представителем ИП Куленок Г.А. в судебном заседании пояснено о том, что оплата произведена наличными денежными средствами. Кроме того, в представленной налоговой инспекцией налоговой декларацией ИП Осиповой Е.В. по УСН за 2013 год факт получения дохода в указанном размере (41 млн. руб.) не подтвержден (общая сумма дохода ИП Осиповой Е.В. за 2013 год составляет 8,139 млн. руб.).

Приводимые предпринимателем Куленок Г.А. в представленном расчете сведения о приобретении товаров с указанием в графе «поставщик» - «прочее» - не конкретизированы, документально не подтверждены.

Доказательств принятия на учет, оприходования товаров, полученных от указанных контрагентов не представлено.

С учетом изложенного представленные третьим лицом пояснения и документы выводов налогового органа о том, что основным поставщиков товаров для ИП Куленок Г.А. в проверяемом периоде являлось именно ЗАО «Аграрник», не опровергают, равным образом, в ходе рассмотрения налоговым органом подтверждено то, что размеры выручки предпринимателя от торговой деятельности значительно превышают стоимость приобретаемых для перепродажи товаров (без учета спорных требований-накладных).

В ходе налоговой проверки налоговым органом осуществлены допросы главного бухгалтера ЗАО «Аграрник» Степановой Т.И. по взаимоотношениям общества с Куленок Г.А. и Погребной Е.А.

Как следует из протокола допроса свидетеля от 19.01.2017, Степанова Т.И. пояснила, что Куленок Г.А. с 2006 года работает в ЗАО «Аграрник» в должности юриста, также ей (свидетелю) известно, что Куленок Г.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, занимается розничной торговлей строительными материалами, осуществляет реализацию по адресу: г.Благовещенск, ул. Трудовая, 165А (территория ЗАО «Аграрник»). Отгрузка и доставка товара в адрес ИП Куленок Г.А. осуществляется со склада ЗАО «Аграрник» автомобилем общества. Бухгалтерия ИП Куленок Г.А. располагается по адресу: г.Благовещенск, ул.Трудовая, 165 в администрации ЗАО «Аграрник». Бухгалтерский и кадровый учет ИП Куленок Г.А. осуществляет самостоятельно, бухгалтерия ЗАО «Аграрник» ей помогает. По вопросу о взаимоотношениях общества и Погребной Е.А. свидетель пояснил, что Погребная Е.А. осуществляет деятельность по оптовой торговле строительными материалами, для торговли ЗАО «Аграрник» предоставляет Погребной Е.А. в аренду склад для торговли строительными материалами; в основном товары у ИП Погребной Е.А. приобретают бюджетные организации, для которых «не нужен НДС».

Согласно протоколу допроса от 22.02.2017 Степанова Т.И. пояснила, что возврат займов, полученных от Куленок Г.А., осуществлялся денежными средствами, зачетами платежей, а также товарно-материальными ценностями, в 2013 году обществом посредством передачи денежных средств возвращено 10 952 тыс. рублей, зачетами – 64 931 тыс. рублей, товарно-материальными ценностями – 51 406 тыс. руб., в 2014 году: денежными средствами – 2 864 тыс. руб., зачетами – 116 047 тыс. руб., товарно-материальными ценностями – 35 792 тыс. руб., в 2015 году: денежными средствами возвращено 40 673 тыс. руб., зачетами 7 580 тыс. руб., товарно-материальными ценностями – 54 229 тыс. руб. Свидетель пояснил, что решение о возврате займов посредством передачи ТМЦ принималось учредителями общества, одним из которых являлась Куленок Е.А. Факт передачи товарно-материальных ценностей в счет погашения задолженности перед ИП Куленок Г.А. оформлялся требованиями-накладными от 10.12.2013, от 10.12.2014, от 10.12.2015, указанные документы оформлялись один раз в год, т.к. в течение года передача товара оформлялась внутренними документами, а один раз в год эта передача оформлялась в бухгалтерском учете. Свидетелем пояснено, что в налоговом учете ни в доходах, ни в расходах передача ТМЦ в счет возврат займов Куленок Г.А. не отражалась, поскольку осуществлялся возврат займов.

Согласно протоколу допроса от 06.03.2017 № 12-33/60 Степанова Т.И. на вопрос, каким способом осуществлен ЗАО «Аграрник» возврат займов, полученных от Погребной Е.А., пояснила, что возврат займов осуществлялся денежными средствами, зачетами платежей, а также товарно-материальными ценностями, в 2013 году обществом посредством передачи денежных средств возвращено 9 тыс. рублей, зачетами – 31 852 тыс. рублей, в 2014 году: денежными средствами - 8 тыс. руб., зачетами - 20 037 тыс. руб., товарно-материальными ценностями - 3 937 тыс. руб., в 2015 году: денежными средствами возвращено 19 тыс. руб., зачетами 11 536 тыс. руб. Свидетель пояснил, что решение о возврате займов посредством передачи ТМЦ принималось учредителями общества, одним из которых являлась Погребная Е.А. Стоимость передаваемых товаров определялась по средней себестоимости, т.е. по стоимости, по которой товар числился на счете 41. Свидетелем пояснено, что в налоговом учете ни в доходах, ни в расходах передача ТМЦ в счет возврат займов Погребной Е.А. не отражалась, поскольку осуществлялся возврат займов.

Допрошенная в качестве свидетеля Куленок Г.А. согласно протоколу допроса от 09.02.2017 пояснила, что в период с 2013 по 2015 года применяла систему налогообложения ЕНВД, основным поставщиком предпринимателя в указанный период являлось ЗАО «Аграрник», покупателями являлось население. В период 2013-2015 гг. предприниматель осуществляла деятельность по торговле строительными материалами (адреса магазинов: ул. Трудовая, 165 А, ул. Текстильная, 48), по торговле нижним бельем (деятельность прекращена в 2013 году). Пояснила, что ЗАО «Аграрник» поставляет 100 % объема всех поставок. Официально трудоустроенного бухгалтера у ИП Куленок Г.А. нет, учет и отчетность помогает осуществлять бухгалтерия ЗАО «Аграрник»; оформление приема и увольнения работников ИП Куленок Г.А. помогает осуществлять работник отдела кадров ЗАО «Аграрник». На вопрос о том, каким образом осуществляется торговый процесс между ЗАО «Аграрник» и ИП Куленок Г.А. свидетель пояснила, что товар выписывается со склада ЗАО «Аграрник», кладовщики ЗАО «Аграрник» отпускают товар в магазин, часть товара хранится в магазинах; остальной товар (крупногабаритный) - на складах ЗАО «Аграрник» (при реализации этого товара выписывается накладная, покупатель со склада ЗАО «Аграрник» самостоятельно забирает указанный товар, затем происходит оформление реализации от ЗАО «Аграрник» в адрес ИП Куленок Г.А.). По необходимости доставка товара осуществляется до адреса покупателя автомобилями ЗАО «Аграрник».

Погребная Е.А. согласно протоколу допроса от 22.02.2017 пояснила, что в 2013-2015 гг. работала в ЗАО «Аграрник» менеджером, с 2002 года, также в период с 2005 по 2016 была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя. В 2013-2015 гг. применяла упрощенную систему налогообложения, осуществляла торговлю строительными материалами; основными покупателями являлись бюджетные организации, расчет производился безналичным способом. Деятельность в качестве предпринимателя Погребная Е.А. осуществляла в складах ЗАО «Аграрник», договоры аренды с ЗАО «Аграрник» предпринимателем не заключались. На вопрос о том, каким способом осуществлялась отгрузка и доставка реализованного товара в адрес ИП Погребной Е.А., какими первичными документами это подтверждалось, свидетель указал, что пояснить не может. В осуществлении бухгалтерского учета предпринимателю помогала Степанова Т.И. Указала, что возврат займов осуществлялся предпринимателю ЗАО «Аграрник» денежными средствами (безналичным расчетом) и товарно-материальными ценностями. На вопрос о том, каким образом происходил торговый процесс, свидетель указал, что работников у ИП Погребная Е.А. не было, весь товар хранился на базе (в складских помещениях) ЗАО «Аграрник»; покупатели ИП Погребной Е.А. обращались в бухгалтерию – торговый отдел ЗАО «Аграрник», работники бухгалтерии ЗАО «Аграрник» выписывали товарную накладную, по которой покупатель получал товар на складах ЗАО «Аграрник». Товар покупателям на складах выдавали работники ЗАО «Аграрник». Бухгалтерия ЗАО «Аграрник» осуществляла оформление документов по передаче товара на ИП Погребная Е.А., а затем по реализации товара от ИП Погребной Е.А. в адрес покупателей. Оплата за товар от покупателей в адрес ИП Погребной Е.А. осуществлялась безналичным способом.

Также должностным лицом налоговой инспекции при проверке отобраны пояснения у лиц, являющихся работниками ИП Куленок Г.А. в спорном периоде.

Из показаний опрошенных свидетелей (Горбатюк Г.М., Колонтаевой Т.А., Якуниной И.Г., Майданской Л.Н., Стулевой Л.А.) следует, ИП Куленок Г.А. в период 2013 - 2015 годы осуществляла розничную торговлю строительными материалами в магазинах № 1 и № 2, расположенных на территории базы строительных материалов ЗАО «Аграрник» по адресу: ул. Трудовая, 165А. В магазины товар поступал со складов ЗАО «Аграрник», расположенных на этой же территории. Транспортировку товара со складов в магазины осуществляли грузчики ЗАО «Аграрник». Хранение товара, приобретенного товара у ЗАО «Аграрник» осуществлялось в торговых и подсобных помещениях магазинов (в основном это мелкий товар и небольшие партии товара). Покупатель при приобретении указанного товара получал его непосредственно в магазине. Когда покупатель обращался за приобретением крупногабаритного товара или больших партий товаров, то в магазине происходила его оплата, а выдача товаров происходила со складов ЗАО «Аграрник».

В соответствии с протоколами допросов заведующей магазином № 1 – Кантемировой О.В. и старшего продавца магазина № 1 - Стулевой Л.А. (работавших у ИП Куленок Г.В в 2013 году) следует, что в кассах ИП Куленок ГА. были разделены программные базы (склад и магазин). Товар, который был на остатках в магазине, покупателю продавался из программной базы ИП Куленок Г.А. Товар, которого не было в магазине выписывался из программной базы «склад» (ЗАО «Аграрник») - покупателю выдавался товарный и кассовый чек, на основании которых покупатель забирал необходимый товар на складах ЗАО «Аграрник». На следующий день заведующей осуществлялось снятие кассовых отчетов и сверка с работниками складов проданного товара за предыдущий день. После чего, происходило оприходование товара в программной базе магазина № 1.

Также свидетельскими показаниями бывших работников ИП Куленок Г.А., допрошенных в ходе налоговой проверки, подтверждены показания самой ИП Куленок Г.А., о том, что бухгалтерский и кадровый учет ей помогала осуществлять бухгалтерия ЗАО «Аграрник».

Кроме того, представленными в материалы дела договорами аренды подтверждается то, что в своей деятельности предприниматели Куленок Г.А., Погребная Е.А. использовали арендуемые у ЗАО «Аграрник» помещения.

Согласно показаниям Погребной Е.А. реализация товаров в адрес покупателей товара данного предпринимателя оформлялась бухгалтерий ЗАО «Аграрник», исполнение обязательств по передаче товаров покупателю – также силами общества.

Также как следует из материалов налоговой проверки и не оспаривается заявителем хозяйственные отношения между ЗАО «Аграрник» и предпринимателями Куленок Г.А., Погребной Е.А. носили длительный характер.

При этом указанные лица (заявитель и предприниматели) являлись взаимозависимыми в силу подпунктов 5, 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ.

Значительная часть поступающих на счет индивидуальных предпринимателей сумм торговой выручки систематически перечислялась на счет ЗАО «Аграрник», при этом такие перечисления оформлялись в качестве договоров займа.

Главный бухгалтер общества, принимавший участие в ведении бухгалтерского и налогового учета предпринимателей (что подтверждается как протоколами допросов предпринимателей, Степановой Т.И., бывших работников общества, так и фактом выдачи предпринимателями доверенности на имя Степановой Т.И. для представления интересов в налоговом органе), также пояснял о том, что спорными требованиями-накладными, составляемыми один раз в год, оформлялась передача предпринимателям товаров, которая производилась на систематической основе по мере необходимости в течение всего года.

Допрошенные в ходе налоговой проверки Погребная Е.А., Куленок Г.А. факт того, что в счет возврата займа со стороны ЗАО «Аграрник» осуществлялась передача ТМЦ, подтверждали.

Обстоятельства по передаче товаров в счет погашения займов на основании требований-накладных подтверждаются данными бухгалтерского учета общества по счетам 41, 66, в которых отражено списание товаров с остатков в даты составления представленных требований-накладных, аналогичным образом списана и задолженность по ранее полученным от предпринимателей займам.

Материалами встречных проверок, полученных налоговым органом от ИП Куленок Г.А., Погребной Е.А., в т.ч. оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 58 «Финансовые вложения» также подтверждено то, что ранее предоставленные займы в адрес ЗАО «Аграрник» возвращены, в т.ч. и товарами на основании спорных требований-накладных.

Оценивая доводы заявителя о том, что спорные требования-накладные не подписаны, не содержат обязательных реквизитов, суд учитывает, что данные товарные накладные были представлены налоговому органу самим налогоплательщиком по ТКС, заверены электронной цифровой подписью руководителя организации, также как указано судом выше соответствие сведений, указанных в требованиях-накладных, действительности подтверждено представленными обществом и предпринимателями в ходе налоговой проверки документами бухгалтерского учета. Представление требований-накладных в электронной форме и их использование налоговым органом при проверке требованиям п.2 ст.92 НК РФ соответствует.

С учетом изложенного суд приходит к выводу о том, что вопреки доводам заявителя налоговым органом в оспариваемом решении операции по передаче товаров, оформленные спорными требованиями-накладными, обоснованно оценены в соответствии с их действительным экономическим смыслом, который вкладывали в него общество и взаимозависимые с ним лица, а именно в качестве операций по передаче товаров в счет возврата займа, подтвержденным совокупностью исследованных судом доказательств, в т.ч. показаниями свидетелей, отобранных при налоговой проверке, данными бухгалтерского учета самого общества, материалами, представленными по требованиям, выставленным в адрес ИП Куленок Г.А., Погребной Е.А.

Оценивая показания свидетеля Степановой Т.И. в судебном заседании 13.03.2018, в которых свидетель, в частности, пояснила о том, что требования-накладные составлялись формально, в целях улучшения сведений о финансовых показателях общества, суд учитывает, что данные показания противоречат пояснениям, данных Степановой Т.И. в ходе допроса при налоговой проверке, в которых она поясняла о том, что требования-накладные оформляли передачу товаров, производившуюся в течение соответствующего года. При этом одновременно свидетель, противореча сам себе, пояснил суду о том, что бухгалтерский учет общества является достоверным.

Учитывая указанные противоречия, то, что сведения, поясняемые свидетелем относительно природы спорных требований-накладных, данные налоговому органу на стадии налоговой проверки и суду в ходе рассмотрения дела (т.е. после составления акта проверки и вынесения решения о привлечении ЗАО «Аграрник» к налоговой ответственности, главным бухгалтером является свидетель), суд приходит к выводу о том, что к показаниям свидетеля Степановой Т.И. в судебном заседании 13.03.2018 следует относиться критически, кроме того, указанное лицо находится в служебной зависимости от заявителя, что могло повлиять на показания свидетеля.

Также в ходе рассмотрения дела заявителем приведены доводы о том, что спорные требования-накладные не подтверждают передачу товаров предпринимателям, обоснованные представленными заявителем сведениями о вместимости складов ЗАО «Аграрник» (которая, как указывает заявитель со ссылкой на представленное заключение ООО «АмурГражданПроект», в два раза меньше того объема товара, который согласно сведениям бухгалтерского учета имелся на остатке у общества на конец каждого проверяемого налогового периода), наличием в учете у заявителя записей о наличии товара с «минусовым» остатком, сведений об остатках товара (извести), подлежавшей фактическому списанию в виду ограниченного срока хранения, принятие к учету товара по цене 0,1 рубля, 1 рубль.

Оценивая данные доводы, суд учитывает, что в действительности они выводов решения инспекции в оспариваемой части не опровергают, поскольку согласно полученным при налоговой проверке показаниям свидетеля Степановой Т.И., т.е. лица, ответственного за ведение бухгалтерского учета общества в проверяемом периоде, требованиями-накладными сторонами оформлялась не единовременная передача товара, а движение товара от общества к предпринимателям, которое происходило на протяжении всего соответствующего года.

Указанное подтверждается установленным налоговым органом и не опровергнутым заявителем и предпринимателями обстоятельством значительного превышения объема выручки предпринимателей от реализации товаров над стоимостью закупаемых товаров (без учета спорных требований-накладных), при том, что, как достоверно установлено налоговым органом, основным поставщиком товаров для предпринимателей (с долей более 90 %), исходя из объемов закупаемого товара, являлось именно общество.

В ходе рассмотрения дела ни заявителем, ни ИП Куленок Г.А., Погребной Е.А. не дано разумного и обоснованного объяснения указанному обстоятельству. При этом доводов об использовании предпринимателями соответствующей наценки при перепродаже третьими лицами не приведено, напротив, из пояснений ИП Куленок Г.А. следует, что наценка на реализуемые товары составляла от 20 % до 70 %.

Учитывая приведенные обстоятельства, суд при рассмотрении настоящего дела счел не подлежащим удовлетворению ходатайство общества о назначении по делу судебной бухгалтерской экспертизы, обоснованной необходимостью установления объекта товарных остатков товаров заявителя по состоянию на 31.12.2012, объема товаров, отгруженных за спорный период с целью определения действительных налоговых обязательств ЗАО «Аграрник», поскольку не усмотрел оснований для назначения такой экспертизы для правильного разрешения дела.

Кроме того, суд учитывает, что как указывает налоговый орган, ссылаясь на материалы, полученные в ходе налогового контроля, и не опровергнуто заявителем объем реализации ЗАО «Аграрник» в каждом из проверенных налоговых периодов товаров (в т.ч. с учетом спорных требований-накладных) не превышал количество товара приобретенного в соответствующем периоде, а соответственно соответствие действительности указанных в представленных при налоговой проверке материалах инвентаризации ЗАО «Аграрник» остатках товаров по состоянию на 31.12.2012 (311 438 тыс. руб.) выводов налогового органа не опровергают. Кроме того, суд учитывает, что необходимость применения специальных познаний для определения товарных остатков заявителя на конкретную дату (31.12.2012) с учетом имеющихся в распоряжении заявителя материалов инвентаризации, проведенной на основании приказа от 01.11.2012 и на достоверности которой настаивает заявитель, а также документов, подтверждающих получение товаров от контрагентов (товарных накладных), об утрате которых заявителем не заявлено, а также сведений об установленных заявителем недостачах товара, отсутствует. Равным образом, отсутствуют основания полагать о необходимости применения специальных познаний для определения объемов отгруженных заявителем в проверяемом периоде товаров.

Также суд учитывает в ходе рассмотрения дела то, что заявителем не опровергнуты приведенные в дополнительном отзыве инспекции (вх. № 7758 от 27.02.2018) доводы инспекции о фактическом наличии у заявителя товаров, переданных по спорным требованиям-накладным, обоснованные ссылками на первичные документы (товарные накладные) заявителя.

В ходе рассмотрения дела заявителем в подтверждение доводов о невозможности фактической отгрузки в адрес предпринимателей части товаров, отраженных в спорных требованиях-накладных, представлялись карточки счета 41 в отношении отдельных наименований товаров (в т.ч. «вилка Deniz эл. с/з белый UPS 505-0701-811», «Бур URAGAN SDS-Max 4 спирали 20x520 мм», «гвозди шиферные (5,0 x 120)/15 кг), вместе с тем, исследовав представленные карточки счета, суд установил, что согласно отраженным в них сведениям на момент учета в бухгалтерском учете общества операций по отгрузке данных товаров по требованиям-накладным необходимое для передачи количество товара на остатке у заявителя имелось.

При этом суд считает необходимым отметить, что общество, действуя разумно и добросовестно, осознавая налоговые последствия своего поведения, было обязано обеспечить ведение достоверного и прозрачного бухгалтерского учета при ведении деятельности по передаче товаров взаимозависимым лицам и получению от них систематически в виде займов сумм поступающей выручки.

Вместе с тем, фактически обществом с его взаимозависимыми лицами был избран способ оформления операций по передаче товаров и возврата поступающих займов, при котором товары обществом передавались предпринимателям для перепродажи на регулярной основе, аналогичным образом предпринимателями систематически в виде займов передавались обществу денежные средства, при этом в целях оформления возврата займа сторонами один раз в год оформлялись требования-накладные.

При налоговой проверке заявителем налоговому органу самостоятельно представлены документы, подтверждающие получение денежных средств по договорам займа от взаимозависимых лиц, а также погашение займов путем оформления спорных требований-накладных.

Сведения, содержащиеся в указанных документах, были подтверждены свидетельскими показаниями, данными бухгалтерского учета общества, документами, представленными взаимозависимыми лицами (в т.ч. книгами учета доходов и расходов за 2013-2015 гг., оборотно-сальдовыми ведомостями, в т.ч. по счету 58).

Также, как установлено налоговым органом, приказом ЗАО «Аграрник» №19 от 31.12.2012 года, утверждена учетная политика на 2013 год. В соответствии с и.2.8.4 организация учитывает кредиты и займы, полученные на срок не более 12 месяцев на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». В соответствии с п.3.2.9 организация ведет налоговый учет с использованием данных бухгалтерского учета и налоговых регистров. Регистрами налогового учета доходов и расходов признаются: по счету 90 «продажи» - для налогового учета реализации; по счету 91.1 «прочие доходы» - для налогового учета доходов от реализации прочего имущества; по счетам 20, 23, 25, 26, 29, 44 - для налогового учета прямых расходов; по счетам 26. 44 - для учета косвенных расходов; по счетам 01. 02 - для учета движения ОС. Учет других составляющих налоговой базы ведется с использованием бухгалтерской программы «1C: Бухгалтерия». Приказом №19 от 31.12.2012 утвержден рабочий план счетов. Аналогичные положения ученой политики действовали в 2014 и в 2015 годах.

Учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

В силу положений ст.313 НК РФ налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

С учетом изложенного налоговый орган правомерно при оценке достоверности представленных требований-накладных руководствовался данными, содержащимися в регистрах бухгалтерского учета общества.

Также при рассмотрении дела суд учитывает, что в возражениях на акт налоговой проверки налогоплательщик возврат займа предпринимателям путем предоставления отступного не оспаривал (вх. №37442 от 19.06.2017), настаивая на том, что начисление НДС на стоимость переданного в счет возврата займов товара неправомерно в силу пп.15 п.3 ст.149 НК РФ.

В апелляционной жалобе, поданной в УФНС по Амурской области, общество ссылалось на то, что требования-накладные не содержат необходимых реквизитов, а также на то, что основания для подписания требований-накладных отсутствовали у сторон ввиду отсутствия задолженности по полученным ЗАО «Аграрник» займам (с приложением копий расходных и приходных кассовых ордеров). Доводы заявителя в данной части были признаны УФНС по Амурской области при рассмотрении апелляционной жалобы недоказанными.

При рассмотрении настоящего дела заявитель ссылается на фиктивность требований-накладных, поясняя об отсутствии товаров, необходимых для отгрузки по данным документам, а также о том, что они составлялись и учитывались в бухгалтерском учете для улучшения показателей финансового состояния общества в целях получения кредитов в банках, а также на то, что заявителем задолженность по займам, полученным от предпринимателей не погашена. Представитель ИП Куленок Г.А. в судебном заседании наличие непогашенной задолженности ЗАО «Аграрник» перед предпринимателем также подтверждала, представив подписанный обществом и предпринимателем акт сверки расчетов за период с января 2013 по декабрь 2015.

Таким образом, заявитель, указывая на необоснованность выводов решения налогового органа, неоднократно изменяет свою позицию относительно обстоятельств ведения им же самим хозяйственной деятельности с взаимозависимыми с ним лицами, оспаривает достоверность ведения самим обществом бухгалтерского и налогового учета, поясняя о том, что отраженные в нем операции не соответствуют действительности.

При этом, как указано судом выше, в ходе налоговой проверки общество, взаимозависимые с ним лица таких доводов не приводили, а напротив, подтверждали действительность и достоверность представляемых налоговой инспекции при проверке документов.

Согласно п.1 ст.10 ГК РФ не допускаются осуществление гражданских прав исключительно с намерением причинить вред другому лицу, действия в обход закона с противоправной целью, а также иное заведомо недобросовестное осуществление гражданских прав (злоупотребление правом).

Пункт 2 статьи 10 ГК РФ устанавливает, что в случае несоблюдения требований, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, суд, арбитражный суд или третейский суд с учетом характера и последствий допущенного злоупотребления отказывает лицу в защите принадлежащего ему права полностью или частично, а также применяет иные меры, предусмотренные законом.

Приведенные обстоятельства в совокупности с тем, что в ходе рассмотрения дела названными взаимозависимыми лицами не раскрыты обстоятельства, объясняющие несоответствие между стоимостью закупаемых предпринимателями товаров (без учета товаров, отгрузка которых зафиксирована в требованиях-накладных) и выручкой от их реализации, свидетельствует о злоупотреблении обществом, взаимозависимыми с ним лицами гражданскими правами, направленном на воспрепятствование деятельности налогового органа, уклонении от наступления правовых последствий, с которыми налоговое законодательство связывает такие действия, и соответственно на обход закона, в свою очередь, указанное также подтверждает то, что налоговым органом правомерно учтены при вынесении оспариваемого решения спорные требования накладные.

Также как следует из материалов дела, многократно заключенные договоры займа между ЗАО «Аграрник» и предпринимателями носили беспроцентный характер, возврат денежных средств производился частично в минимальном размере, стороны прекращали обязательства путем зачета взаимных требований по договорам займа и договорам поставок, а также путем передачи товаров в счет погашения займов.

Кроме того, суд признает обоснованными выводы оспариваемого акта о том, что договоры займа, подписываемые между ЗАО «Аграрник» и предпринимателями в спорный период несколько раз в неделю, заключались несмотря на то, что у предпринимателей перед обществом при этом имелась задолженность за полученные по представленным в ходе проверки товарным накладным товары. Указанная задолженность, в свою очередь, также была погашена посредством зачета взаимных требований.

Фактически условия договоров в части возвратов займов в денежной форме, выданных сроком на один год, со стороны ЗАО «Аграрник» не соблюдены. Обратного суду не доказано.

Принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства, суд признает обоснованными выводы налогового органа о том, что указанные договоры займа являются притворными сделками, поскольку не отражают действительный экономический смысл операции, не обусловлены разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера). Общество и его взаимозависимые лица не имели намерение вести деятельность в рамках договоров займов, поскольку отношения контрагентов в рамках договоров займов не носили выгоды для займодавца (ИП Куленок Г.А., ИП Погребной Е.А.), выразившейся в получении дохода в виде получения процентов по предоставленным займам.

Полученные денежные средства являлись предоплатой по поставленным товарам, в связи с тем что, при заключении спорных договоров займов сторонам сделок было известно о наличии долговых обязательств по договорам поставки строительных материалов, где в качестве покупателя выступает займодавец.

Согласно ч. 2 ст. 170 ГК РФ притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, в том числе сделку на иных условиях, ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом ее существа и содержания применяются относящиеся к ней правила. При этом сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам, мнимые и притворные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений ст. 166 ГК РФ.

В данном случае ЗАО «Аграрник» при заключении многочисленных договоров займов со спорными контрагентами – ИП Куленок Г.А., ИП Погребной Е.А. преследовало цель - возможность неисполнения обязанности по включению полученных средств в налоговую базу по НДС. В результате вышеизложенного, ЗАО «Аграрник» в период 2013 - 2015 годы, осуществив передачу товарно-материальных ценностей (товаров) якобы в целях погашения обязательств по договорам займов, не признав указанные операции реализацией и не исчислив НДС, нарушило нормы налогового законодательства, в частности п. 1 ст. 146 НК РФ.

Совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства о налогах и сборах, которые он стремился избежать (Определение ВС РФ от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920).

В данном случае действия общества привели к обходу положений пункта 2 статьи 153 Налогового кодекса, согласно которым при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость должны учитываться все поступления (доходы) от реализации товаров.

При таких обстоятельствах выводы налогового органа о необходимости доначисления НДС со стоимости переданных по спорным требованиям-накладным товаров признаны судом правомерными и обоснованными.

Как пояснено заявителем в судебном заседании, следует из доводов заявления, решение налогового органа оспаривается заявителем только по основаниям, связанным с передачей товаров по указанным требованиям-накладным. Арифметическая правильность расчета доначисленных сумм, а также выводы налогового органа в остальной части заявителем не оспариваются.

При вынесении решения судом оценены и признаны не обоснованными доводы заявителя о том, что налоговый орган при доначислении сумм НДС по операциям, связанным с передачей товаров по спорным требованиям-накладным, не принял во внимание то, что стоимость товаров уже включала в себя сумму налога, а соответственно доначисление должно было производиться путем умножения цены товара на 18/118.

Как разъясняется в абзаце 2 пункта 17 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 Кодекса).

При этом, как следует из текста спорных требований-накладных цена товара, в нем указанная не включала в себя налога, также как следует из отобранных налоговым органом показаний свидетеля Степановой Т.И. (протокол допроса от 22.02.2017) при передаче ТМЦ в счет возврата займов указанная операция проводилась в бухгалтерском учете как списание ТМЦ со счета 41, согласно же учетной политике общества, утвержденной приказом от 31.12.2012 № 19, стоимость товаров на счете 41 учитывается по покупным ценам за минусом налогов.

Таким образом, фактически ЗАО «Аграрник» осуществляло реализацию товарно-материальных ценностей без наценки по себестоимости товара, принятого к учету без НДС.

С учетом изложенного доначисление инспекцией НДС «сверх» стоимости отгруженных по требованиям-накладным товаров является обоснованным.

Доводы заявителя, третьего лица о необоснованности ссылок налогового органа на материалы встречных налоговых проверки ИП Куленок Г.А., Погребной Е.А. и необходимости признания данных доказательств недопустимыми в связи с тем, что документы (в т.ч. оборотно-сальдовые ведомости, книги учета доходов и расходов) по требованиям были направлены в адрес налогового органа по ТКС и при этом подписаны ЭЦП не предпринимателей, а руководителя ЗАО «Аграрник», суд признает несостоятельными.

Как следует из материалов дела, в ходе налоговой проверки налоговым органом Куленок Г.А., Погребной Е.А. были выставлены требования о предоставлении документов от 08.02.2017 № 67639 и № 67640 соответственно. Требования получены представителем предпринимателей по доверенности Степановой Т.И., соответствующие доверенности в материалы дела налоговым органом представлены (от 02.02.2017 сроком на три года от имени Куленок Г.А., от 10.11.2015 сроком на три года от имени Погребной Е.А.).

Ответы на требования содержат указание на то, что документы представляются от имени Куленок Г.А., Погребной Е.А. их представителем, доказательству тому, что представленные документы не относятся к финансово-хозяйственной деятельности третьих лиц в материалы дела не представлено.

Также допрошенная в судебном заседании в качестве свидетеля Степанова Т.И. подтвердила получение требований налогового органа в качестве представителя третьих лиц, доведение до них информации о данных требованиях, а также то, что направление документов с использованием ЭЦП руководителя ЗАО «Аграрник» произведено ошибочно.

Как указывает налоговый орган, и не оспаривают лица, участвующие в деле, сведения, содержащиеся в представленных книгах учета доходов и расходов, совпадают с данными налоговых деклараций, которые представлялись предпринимателями за спорный период.

Кроме того, как указано судом выше, в ходе рассмотрения дела налоговым органом путем представления надлежащих и допустимых доказательств подтверждено то, что при осуществлении предпринимательской деятельности ЗАО «Аграрник», ИП Куленок Г.А., Погребная Е.А. действовали в виде единого хозяйствующего субъекта.

С учетом изложенного вышеприведенный довод заявителя, ИП Куленок Г.А. признан судом необоснованным.

Таким образом, оценив доводы заявителя, ответчика, третьего лица, представленные в материалы дела доказательства, суд приходит к выводу о том, что решение налоговой инспекции в оспариваемой части закону соответствует, прав налогоплательщика не нарушает.

Согласно ч.3 ст.201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

На основании вышеизложенного в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

Обществом при обращении в суд уплачена государственная пошлина в установленном ст.333.21 НК РФ размере - 3 000 рублей (платежное поручение от 23.10.2017 № 147).

В связи с отказом в удовлетворении требований расходы по оплате государственной пошлины относятся на заявителя.

Определением Арбитражного суда Амурской области от 10.11.2017 по ходатайству заявителя приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России № 1 в оспариваемой части до вступления в законную силу судебного акта, которым завершается рассмотрение настоящего дела по существу.

В силу предписаний статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом отказа в удовлетворении требований принятые обеспечительные меры подлежат отмене после вступления решения в законную силу.

Денежные средства, внесенные ЗАО «Аграрник» на депозитный счет арбитражного суда (платежное поручение от 26.01.2018 № 622), подлежат возврату заявителю в связи с их неиспользованием.

Руководствуясь статьями 167-170, 180, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

решил:

в удовлетворении требований закрытому акционерному общества «Аграрник» (ОГРН 1022800520710, ИНН 2801016831) отказать.

Возвратить закрытому акционерному общества «Аграрник» (ОГРН 1022800520710, ИНН 2801016831) с депозитного счета Арбитражного суда Амурской области денежные средства в размере 250 000 рублей, внесенные по платежному поручению от 26.01.2018 №622.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Амурской области от 10.11.2017 в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области № 12-22/37 от 30.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: 1. положений пункта 3.1 резолютивной части решения, в соответствии с которым ЗАО «Аграрник» доначислены суммы неуплаченных налогов: 1.1. налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 год в размере 9 287 417 рубля, 1.2. налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 год в размере 7 186 085 рубля, 1.3. налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 год в размере 9 818 679 рублей; 2. положений пункта 3.1 резолютивной части решения, в соответствии с которым ЗАО «Аграрник» начислены пени по налогу на добавленную стоимость по состоянию на 30.06.2017 в размере 7 297 554,40 рублей; 3. положений пункта 3.1 резолютивной части решения, в соответствии с которым ЗАО «Аграрник» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) в бюджет НДС в виде штрафа в общем размере 423 518,8 рублей, в т.ч.: за 4 кв. 2013 г. в размере 178 051,82 рубля, за 4 кв. 2015 г. в размере 245 466,98 рублей, до вступления в законную силу решения Арбитражного суда Амурской области по делу №А04-9919/2017, отменить после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Шестой арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Амурской области.

Судья Е.А.Варламов