Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества «Архангельское геологодобычное предприятие» (ОГРН <***>; место нахождения: 163069, <...>)

к ответчику – инспекции Федеральной налоговой службы по г.Архангельску (ОГРН <***>; место нахождения: 163000, <...>)

о признании частично недействительным решения № 2.18-16/43 от 29.03.2013

при участии в заседании представителей: от заявителя – ФИО1 (доверенность от 23.09.2013), ФИО2 (доверенность от 23.09.2013), ФИО3 (доверенность от 20.03.2013); от ответчика – ФИО4 (доверенность от 26.12.2012), ФИО5 (доверенность от 26.12.2012), ФИО6 (доверенность от 21.10.2013), ФИО7 (доверенность от 21.102013),

установил:

открытое акционерное общество «Архангельское геологодобычное предприятие» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску (далее – ответчик, Инспекция) № 2.18-16/43 от 29.09.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов, содержащихся в пунктах 1.1, 1.3, 1.4, 3, 4.1, 4.2, 4.3, 4.4, 4.6 мотивировочной части указанного решения.

Представители заявителя в судебном заседании предъявленные требования поддержали, подтвердив доводы, изложенные в заявлении и дополнении к нему; представители ответчика с заявленными требованиями не согласились по доводам, содержащимся в отзыве на заявление.

Заслушав представителей сторон, исследовав документы, представленные в материалы дела, суд установил следующие фактические обстоятельства.

Инспекцией в соответствии со статьями 31, 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в период с 28.09.2012 по 05.03.2013 (с учетом приостановлений) проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов (за исключением налога на доходы физических лиц) за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц за период с 15.02.2011 по 31.08.2012.

По результатам проведенной проверки налоговым органом составлен акт от 06.03.2013 № 2.18-16/20 и принято решение от 29.03.2013 № 2.18-16/43.

Указанным решением общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафов в сумме 798 834 рублей за неуплату налога на имущество организаций и в сумме 3424 рублей за несвоевременную уплату земельного налога. В соответствии с решением инспекции налогоплательщику доначислены налог на имущество в сумме 3 994 173 руб., земельный налог в сумме 17 118 руб., начислены соответствующие недоимке пени в общей сумме 610 056 руб. 72 коп. (по состоянию на 29.03.2013). В соответствии с пунктом 4 резолютивной части решения инспекции обществу были уменьшены убытки по налогу на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 748 949 712 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 17.06.2013 № 07-10/1/06768, вынесенным по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции от 29.03.2013 № 2.18-16/43 изменено в части. Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу признало, что налоговый орган при определении действительных налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций обязан был учесть суммы доначисленных по результатам проверки налога на имущество организаций и земельного налога. В остальной части решение инспекции было оставлено без изменений.

Письмом от 21 июня 2013 года № 2.18-16/15066 налоговый орган сообщил обществу об исполнении решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 17.06.2013 № 07-10/1/06768.

Общество с решением инспекции от 29.03.2013 № 2.18-16/43 не согласилось и обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

При рассмотрении дела суд принимает во внимание следующие:

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 46 Конституции Российской Федерации каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. Решения и действия (или бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд.

Статья 137 НК РФ устанавливает право каждого налогоплательщика или налогового агента обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

Согласно пункту 2 статьи 138 НК РФ судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.

Порядок рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц установлен главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Из части 1 статьи 198 АПК РФ следует, что для признания ненормативного правового акта государственного органа недействительным необходимо наличие двух факторов: несоответствия оспариваемого акта действующему законодательству и нарушения в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

На основании части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 названного Кодекса обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующие органы.

Оценив доводы и доказательства, представленные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений, суд приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения заявления общества в части.

1. Налог на имущество.

а) По эпизоду занижения налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011 год и, соответственно, неполной уплате налога на имущество за указанный налоговый период в результате несвоевременного принятия на учет в качестве основных средств трех объектов: площадка временного вахтового поселка, наружные сети водопровода, наружные сети канализации (пункт 1.1 мотивировочной части решения инспекции).

Основанием доначисления налога на имущество в отношении трех объектов (площадка временного вахтового поселка, наружные сети водопровода, наружные сети канализации) стал вывод инспекции о том, что, указанные объекты были готовы к эксплуатации в октябре 2011 года, поскольку 05.10.2011 был подписан Акт приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством здания, сооружения, помещения. Поэтому на 01.11.2011, а не на 01.12.2011, как полагает налогоплательщик, стоимость данного имущества подлежала включению в расчет налоговой базы по налогу на имущество. В результате допущенного нарушения, общество недоплатило в бюджет налог на имущество организаций за 2011 год в сумме 4727 рублей по площадке временного вахтового поселка, 2635 рублей по наружным сетям канализации, 2314 рублей по наружным сетям водопровода.

Общество, возражая против решения инспекции в указанной части, полагает, что стоимость спорных объектов основных средств могла быть учтена при исчислении налоговой базы по налогу на имущество организаций не ранее, чем с декабря 2011 года, поскольку акты о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 31.10.2011 № 8, 9, 11, 12, справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 31.10.2011 № 1 подтверждают выполнение работ по строительству наружных сетей водопровода, наружных сетей канализации в период с 01.10.2011 по 31.10.2011. Комплект документов на оплату выполненных работ в составе названных актов по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, счета-фактуры от 31.10.2011 № 745 был получен обществом, согласно имеющимся на документах отметках, 03.11.2011 (вх. № 7168). Кроме того, по состоянию на момент завершения работ спорные объекты не могли считаться доведенными до состояния готовности к эксплуатации, поскольку работа данных объектов невозможна без их подключения к электрическим сетям, обеспечивающим функционирование насосов и прочего оборудования, входящего в их состав. Указанные работы были выполнены подрядчиком в ноябре 2011 года, в связи с чем с указанного момента спорные объекты стали готовыми к эксплуатации и подлежали зачислению в состав основных средств общества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Из изложенного следует, что при расчете налога на имущество первоначальная стоимость основных средств формируется по установленным правилам бухгалтерского учета.

Порядок ведения бухгалтерского учета основных средств определен Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. Приказом Министерством финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н) с учетом Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Министерством финансов Российской Федерации от 13.10.2003 № 91н).

Понятие «основные средства» дано в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н. В соответствии с пунктом 46 указанного Положения к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся, в том числе здания и сооружения.

В соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 актив принимается к учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

Таким образом, для отнесения имущества к объектам основных средств необходимо единовременное соблюдение указанных условий. В случае, если имущество не отвечает хотя бы одному из данных условий, отнесение его к основным средствам является неправомерным. При этом, как следует из пункта 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 одним из обязательных условий, предусмотренных для постановки основного средства на учет, является его пригодность к использованию для выполнения определенных задач.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.11.2010 № ВАС-4451/10.

Вопрос о включении имущества в объект обложения налогом на имущество должен определяться экономической сущностью этого имущества, соответственно, обязанность по уплате налога на имущество возникает у налогоплательщика с момента начала использования этого имущества в деятельности организации.

В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Министерством финансов Российской Федерации от 13.10.2003 № 91н) (далее – Методические указания) предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях: приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд; поступления от юридических и физических лиц безвозмездно; получения государственным и муниципальным унитарным предприятием при формировании уставного фонда; поступления в дочерние (зависимые) общества от головной организации; поступления в порядке приватизации государственного и муниципального имущества организациями различных организационно-правовых форм (акционерным обществом и др.); в других случаях.

В соответствии с постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 30.10.1997 № 71а, от 11.11.1999 № 100 для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2). Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющими право подписи (производителя работ и заказчика). На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3). Унифицированная форма № КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат» применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы.

Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма № КС-14) является документом по приемке и вводу законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения и зачисления их в состав основных фондов (основных средств) всех форм собственности. Указанный акт является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом). Составляется в необходимом количестве экземпляров и подписывается представителями исполнителя работ (генерального подрядчика) и заказчика или другим лицом, на это уполномоченным инвестором, а также членами приемочной комиссии, состав которой определяется инвестором или заказчиком соответственно для исполнителя работ (генерального подрядчика), заказчика. Оформление приемки производится заказчиком и членами приемочной комиссии на основе результатов проведенных ими обследований, проверок, контрольных испытаний и измерений, документов исполнителя работ, подтверждающих соответствие принимаемого объекта утвержденному проекту, нормам, правилам и стандартам, а также заключений органов надзора.

Таким образом, акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 фиксирует факт выполнения подрядчиком определенных строительно-монтажных работ, сдачу-приемку объекта строительства в целом оформляется актом по форме № КС-14.

С учетом изложенного, определение готовности объекта капитального строительства по дате акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме № КС-14 является обоснованным.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, акт приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством здания, сооружения, помещения (форма № КС-14), подтверждающий предъявление подрядчиком – ОАО «Дорстроймеханизация» к приемке в эксплуатацию и принятие в эксплуатацию обществом законченных строительством объектов – площадка для размещения временного поселка строителей, наружные сети водопровода и канализации, перенос временного вахтового поселка, датирован 05.10.2011

Между тем, акты о приемке выполненных работ (форма № КС-2), подтверждающие выполнение работ по строительству наружных сетей водопровода, наружных сетей канализации №№ 8, 9, 11, 12 подписаны заказчиком и подрядчиком только 31.10.2011. В актах период выполнения работ указан с 01.10.2011 по 31.10.2011. Аналогичные данные указаны в справке о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3) от 31.10.2011 № 1.

Комплект документов на оплату выполненных работ в составе актов по форме № КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме № КС-3, а также счета-фактуры от 31.10.2011 № 745 был получен налогоплательщиком 03.11.2011.

Поскольку акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме № КС-14 является итоговым актом, фиксирующим результаты строительно-монтажных работ, подписывается после фактического завершения работ и его подписанию предшествует проведение обследований, проверок, контрольных испытаний и измерений, такой акт не мог быть подписан ранее окончания работ по строительству наружных сетей водопровода, наружных сетей канализации. В силу изложенного, дату в акте по форме № КС-14 суд расценивает как дату составления такого акта.

Кроме того, суд признает обоснованным довод заявителя о том, что по состоянию на момент завершения работ спорные объекты не могли считаться доведенными до состояния готовности к эксплуатации, поскольку функционирование данных объектов невозможно без их подключения к электрическим сетям, обеспечивающим работу насосов и прочего оборудования, входящего в их состав.

Из актов о приемке выполненных работ (форма № КС-2) от 31.10.2011 №№ 8, 9, 11, 12 следует, что работы, связанные с подключением оборудования наружных сетей водопровода, наружных сетей канализации к электрическим сетям, подрядчиком не выполнялись.

Вместе с тем, работы, связанные с переносом и строительством ВЛИ-0,4 кВ и подключением к ней оборудования вахтового поселка, в том числе наружных сетей водопровода и наружных сетей канализации, были предусмотрены в договоре от 15.09.2011 № 11А456 на выполнение подготовительных работ на промплощадке ГОКа на базе месторождения алмазов им. В.Гриба, заключенном между обществом и ОАО «Дорстроймеханизация» (подрядчик). Перечень работ и используемого электрооборудования содержиться в Приложении № 3 к Техническому заданию.

Работы, связанные с переносом и строительством ВЛИ-0,4 кВ, подключением к ней оборудования вахтового поселка, в рамках договора от 15.09.2011 № 11А456 были выполнены подрядчиком в ноябре 2011 года, что подтверждается актом о приемке выполненных работ по форме № КС-2 от 30.11.2011 №19.

Таким образом, с указанного момента спорные объекты стали готовыми к эксплуатации и подлежали зачислению в состав основных средств общества на основании пункта 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

Зачисление спорных объектов с состав основных средств именно по состоянию на указанную дату подтверждено актами о приеме-передаче здания (сооружения) (по форме № ОС-1а) от 30.11.2011 №№ 153, 154, 155. В соответствии с постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7 акт по форме ОС-1 применяется для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию.

Следовательно, стоимость спорных объектов могла быть учтена при исчислении налоговой базы по налогу на имущество организаций не ранее, чем с декабря 2011 года.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что спорные объекты (площадка временного вахтового поселка, наружные сети водопровода, наружные сети канализации) использовались или могли быть использованы по своему назначению, находясь в соответствующем состоянии готовности ранее 01.12.2011.

В силу изложенного решение инспекции от 29.03.2013 № 2.18-16/43 в части вывода о занижении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011 год и, соответственно, неполной уплате налога на имущество за указанный налоговый период в результате несвоевременного принятия на учет в качестве основных средств трех объектов: площадка временного вахтового поселка, наружные сети водопровода, наружные сети канализации (пункт 1.1 мотивировочной части решения инспекции), подлежит признанию недействительным.

б) По эпизоду занижения налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011 год и, соответственно, неполной уплате налога на имущество за указанный налоговый период в результате несвоевременного принятия на учет в качестве основного средства объекта «Автомобильная дорога от п. Поморье - месторождение им. В. Гриба» в составе подобъектов: автомобильная дорога от п. Поморье - месторождение им. В. Гриба, мост через ручей ФИО8, мост через реку Олмуга, мост через ручей Олмуга, мост через реку Падун (пункт 1.3 мотивировочной части решения инспекции).

Основанием для доначисления налога на имущество, пеней и штрафов по указанному эпизоду стал вывод инспекции о том, что указанные объекты были готовы к эксплуатации по состоянию на 01.01.2011, поэтому по состоянию на указанную дату стоимость данных объектов подлежала включению в расчет налога на имущество организаций; общество неправомерно поставило их на учет в качестве основных средств 31.01.2011, тем самым занизив налоговую базу по налогу на имущество на 34 209 218 рублей.

Общество, оспаривая решение инспекции в указанной части, руководствуясь положениям пункта 52 Методических указаний (в редакции действовавшей по состоянию на 31.12.2010), указало следующее: налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как остаточная стоимость имущества на 1-ое число каждого месяца налогового периода, т.е. как «входящее сальдо» по счету учета основных средств на указанную дату; указанное «входящее сальдо» по состоянию на 01.01.2011 подлежало формированию в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете, действовавшими до 01.01.2011; одним из условий принятия на учет в качестве основных средств объектов недвижимости, приобретенных по договору подряда, до 01.01.2011 являлось условие о передаче документов на государственную регистрацию; в отношении спорного объекта документы по состоянию на 01.01.2011 на государственную регистрацию переданы не были; подача документов состоялась только 14.01.2011; стоимость спорного объекта не могла быть учтена в составе налоговой базы по налогу на имущество (в составе «входящего» сальдо по счету учета основных средств на 01.01.2011). Следовательно, то обстоятельство, что общество в нарушение пункта 52 Методических указаний (в редакции Приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н) поставило спорный объект на учет в качестве основного средства не 01.01.2011, а 31.01.2011, никак не сказалось на правильности исчисления налоговой базы по налогу на имущество, поскольку изменения, произошедшие в стоимости имущества, учитываемого на счете 01 «Основные средства», в течение 01.01.2011 не влияют на определение налоговой базы по налогу на имущество организаций.

В соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный, период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу. Среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1 -е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

Как следует из материалов дела, в рамках договора от 17.10.2008 № 582 с февраля 2009 года по октябрь 2010 года ОАО «Дорстроймеханизация» осуществлялось строительство автомобильной дороги п. Поморье – месторождение им. В.Гриба в составе подобъектов: автомобильная дорога п. Поморье – месторождение им. В.Гриба; мост через ручей ФИО8; мост через реку Олмуга; мост через ручей Олмуга; мост через реку Падун.

По окончании строительства составлен акт по форме № КС-14 от 28.10.2010 № 1/64, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию от 28.12.2010 № 61 выданный агентством архитектуры и градостроительства Архангельской области. Согласно приказу генерального директора общества о вводе объекта в эксплуатацию от 31.12.2010 № 177, объект следует ввести в эксплуатацию с 01.01.2011.

Документы на государственную регистрацию спорного объекта были переданы обществом 14.01.2013, свидетельство о государственной регистрации права собственности серии 29-АК № 569378 выдано 01.02.2011.

Заявителем объект поставлен на учет на сч.01 «Основные средства» 31.01.2011.

В силу пункта 52 Методических указаний (в редакции, применяемой к бухгалтерской отчетности до 01.01.2011) к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств допускается принимать только те объекты недвижимости, в отношении которых соответствующие документы переданы на государственную регистрацию.

Следовательно, в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете, действовавшим до 31.12.2012, основанием для учета недвижимого имущества в составе основных средств являлась передача документов на регистрацию права собственности на объект при одновременном выполнении условий, определенных пунктом 4 ПБУ 6/01.

Вместе с тем Приказом Минфина России от 24.12.2010 № 186н в пункт 52 Методических указаний внесены изменения, согласно которым к бухгалтерскому учету с 01.01.2011 в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств принимаются и те объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы, независимо от того, поданы или не поданы на регистрацию соответствующие документы.

Таким образом, с 01.01.2011 объект недвижимости принимается к учету в качестве основного средства если выполняются все условия, установленные пункте 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, не зависимо от государственной регистрации прав собственности на него.

На 01.01.2011 автомобильная дорога п.Поморье – месторождение им. В.Гриба соответствовала всем признакам основного средства, указанным в пункте 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (сформирована первоначальная стоимость, оформлены документы на ввод в эксплуатацию), следовательно, заявитель должен был включить данный объект основных средств в расчет среднегодовой стоимости по налогу на имущество на 01.01.2011.

Тот факт, что входящее сальдо на 01.01.201 по сч.01 «Основные средства» определяется исходящим сальдо на 31.12.2010 не влечет невозможности внести изменения в бухгалтерский учет организации в связи с вступлением в силу изменений в правила ведения бухгалтерского учета, а также исчислить по этим новым правилам учета налог на имущество.

С учетом изложенного, суд признает обоснованным решение инспекции от 29.03.2013 № 2.18-16/43 в части вывода о занижении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011 год и, соответственно, неполной уплате налога на имущество за указанный налоговый период в результате несвоевременного принятия на учет в качестве основного средства объекта «Автомобильная дорога от п. Поморье – месторождение им. В.Гриба» в составе подобъектов: автомобильная дорога от п. Поморье – месторождение им.В. Гриба, мост через ручей ФИО8, мост через реку Олмуга, мост через ручей Олмуга, мост через реку Падун (пункт 1.3 мотивировочной части решения инспекции). Требование общества в указанной части удовлетворению не подлежит.

в) По эпизоду занижения налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2010-2011 годы на 611 314 рублей и 146 299 197 рублей, соответственно (пункт 1.4 мотивировочной части решения инспекции).

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что общество неправомерно, начиная с 01.01.2011 прекратило отражать в составе основных средств стоимость трех объектов (оборудование модульной обогатительной установки (далее – МОУ), в т.ч. отделение доводки, система безопасности МОУ, система водовода к фабрике). Как полагает инспекция, на основании приказа руководителя общества от 26.11.2010 № 151 «О проведении демонтажа подобъектов модульной обогатительной установки по переработке алмазосодержащего сырья и консервации оборудования для хранения на складе» имела место не ликвидация, а консервация объектов основных средств, что не исключает обязанности общества учитывать их стоимость при исчислении налоговой базы по налогу на имущество

Общество полагает, что инспекция необоснованно переквалифицировала фактически выполненные работы по ликвидации основных средств с оформлением их выбытия в консервацию основных средств.

В силу указаний законодательства о бухгалтерском учете основанием для постановки недвижимого имущества на баланс в качестве основного средства является выполнение следующих условий: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации, либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (пункт 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01).

Согласно пункту 29 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях.

В соответствии с пунктом 76 Методических указаний выбытие объекта основных средств признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету, приведенных в пункте 2 Методических указаний.

Следовательно, законодательство в области бухгалтерского учета не связывает отнесение актива к основным средствам с фактом его реального использования. Актив должен объективно, независимо от чьей-либо воли отвечать критериям, установленным в пункте 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, а его выбытие обусловлено наступлением объективных препятствий, делающих невозможным использование актива по его назначению. При этом на дату выбытия имущество одновременно должно утратить все признаки, предусмотренные пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

Согласно пункту 75 Методических указаний стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 77 Методических указаний для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители инспекций, на которые в соответствии с законодательством возложены функции регистрации и надзора на отдельные виды имущества.

В компетенцию комиссии входит: осмотр объекта основных средств, подлежащего списанию с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, установление целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления; установление причин списания объекта основных средств (физический и моральный износ, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ и услуг либо для управленческих нужд и др.); выявление лиц, по вине которых происходит преждевременное выбытие объекта основных средств, внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности, установленной законодательством; возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов выбывающего объекта основных средств и их оценка исходя из текущей рыночной стоимости, контроль за изъятием из списываемых в составе объекта основных средств цветных и драгоценных металлов, определение веса и сдачи на соответствующий склад; осуществление контроля за изъятием из списываемых объектов основных средств цветных и драгоценных металлов, определением их количества, веса; составление акта на списание объекта основных средств.

В силу пункта 78 Методических указаний принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется в акте на списание объекта основных средств с указанием данных, характеризующих объект основных средств (дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные переоценки, ремонты, причины выбытия с их обоснованием, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов). Акт на списание объекта основных средств утверждается руководителем организации.

Детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта основных средств, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются по текущей рыночной стоимости на дату списания объектов основных средств (пункт 78 Методических указаний).

В соответствии с пунктом 80 Методических указаний на основании оформленного акта на списание основных средств, переданного бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке производится отметка о выбытии объекта основных средств. Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся также в документе, открываемом по месту его нахождения.

Таким образом, действующее законодательство о бухгалтерском учете в качестве одного из оснований выбытия основных средств предусматривает, в том числе длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ и услуг либо для управленческих нужд или нецелесообразность дальнейшего использования объекта основных средств. Установление указанных обстоятельств, а также направлений дальнейшего использования отдельных частей выбывающего основного средства отнесено к компетенции специально создаваемой комиссии.

Из материалов дела усматриваются следующие обстоятельства приобретение спорных объектов основных средств.

Протоколом заседания Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых от 25.09.2005 № 1060-оп в связи с недостоверным геологическим и технологическим обоснованием было решено воздержаться от утверждения постоянных разведочных кондиций для подсчета запасов алмазов месторождения им. В.Гриба; были утверждены временные кондиции.

02.12.2008 в целях уточнения технологических свойств руд и стоимостной оценки алмазов по месторождению им. В.Гриба в рамках принадлежащей обществу лицензии АРХ 13267 КР от было утверждено техническое задание на проведение крупногабаритного опробирования на месторождении алмазов им. В.Гриба, был разработан, согласован и утвержден проект на проведение крупногабаритного опробирования на месторождении алмазов им. В. Гриба (утвержден приказом общества от 21.01.2009). Проект в указанных целях предусматривал, что обогащение проб будет проходить на обогатительной фабрике с июня по сентябрь 2009 года.

Названный проект был рассмотрен и согласован на заседании научно-технического совета общества (протокол от 05.12.2008). Также названный проект был рассмотрен и одобрен научно-техническим советом Управления по недропользованию по Архангельской области Роснедра (протокол от 04.02.2009). В протоколе отмечено, что работы по проекту будут проводится в рамках лицензии общества АРХ 13267 в целях уточнения технологических свойств руды и стоимостной оценки руды на месторождении алмазов им. В.Гриба на основании заключения экспертизы ТЭО, проведенной в 2005 году.

Модульная установка, в том числе система безопасности и система водовода приобреталась и строилась в целях проведения работ в соответствии с названным проектом на проведение крупногабаритного опробирования на месторождении алмазов им. В.Гриба. На это, в частности, указано в служебной записке главного геолога общества ФИО9

Цели, в связи с которыми приобреталось указанное оборудование, налоговым органом не оспариваются.

Спорные объекты производства BATEMAN приобретены обществом по договору от 12.03.2009 № 09А128, заключенному с ООО «Балт-Шельф». Монтаж спорных объектов производился ООО «СМО «Ладога» в соответствии с договором подряда от 08.04.2009 № 28, а также дополнительными соглашениями к указанному договору от 30.04.2009 № 1, от 14.05.2009 № 2, от 28.07.2009 № 3. Выполнение работ по монтажу модульной установки со всем входящим в нее оборудованием подтверждается актами о приемке выполненных работ по форме КС-2 № 1 от 08.05.2009, № 2 от 08.05.2009, № 3 от 01.06.2009, № 4 от 01.06.2009, № 5 от 19.06.2009, № 6 от 19.06.2009, № 7 от 19.06.2009, № 8 от 19.06.2009, № 9 от 19.06.2009, № 10 от 06.08.2009, № 11 от 06.08.2009, № 12 от 11.09.2009, № 13 от11.09.2009, № 14 от 11.09.2009, № 15 от 11.09.2009, № 16 от 11.09.2009, № 17 от 30.10.2009, № 18 от 230.10.2009, № 19 от 30.10.2009, № 20 от 30.10.2009, № 21 от 30.10.2009, № 22 от 30.10.2009, № 23 от 30.10.2009, № 24 от 30.10.2009, справками о стоимости выполненных работ по форме № КС-3. По окончании работ сторонами подписан сводный акт о приемке выполненных работ от 30.10.2009 № 1, а также справка о стоимости выполненных работ от 30.10.2009 №6. Объекты зачислены в состав основных средств общества 31.10.2009 на основании актов о приеме передаче основных средств по форме ОС-1: от 31.10.2009 № 63 (модульная установка по переработке алмазосодержащего сырья), от 31.10.2009 № 64 (система безопасности МОУ), от 31.10.2009 № 109 (система водовода к фабрике).

Приказом общества от 30.10.2009 года № 172 спорные объекты были введены в эксплуатацию с 31.10.2009.

В целях обеспечения модульной установки сырьем обществом был заключен договор № 09А023 от 26.01.2009 с Компанией Foraco SAS (Франция) на оказание услуг бурения скважин большого диаметра. Факт заключения указанного договора а также оказания в его рамках услуг установлен налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

Текущее обслуживание модульной установки в процессе ее эксплуатации осуществлялось ООО «СМО «Ладога» на основании заключенного с обществом договора подряда от 31.08.2009 № 107. Факт выполнения указанных работ подтверждается подписанным сторонами актом сдачи-приемки выполненных работ от 30.09.2009.

Отчет о результатах крупнообъемного опробирования на месторождении алмазов им. В. Гриба был сдан обществом на хранение ФГУНПП «Роснедра», что подтверждается извещением от 25.05.2010 № 498849.

Фактически все работы, связанные с обогащением алмазосодержащей руды на модульной установке были завершены до конца ноября 2009 года. Все поставленные проектом на проведение крупногабаритного опробирования на месторождении алмазов им. В.Гриба задачи были решены. На основании выполненных работ были переоценены запасы алмазов месторождения им. В.Гриба для условий комбинированной обработки, сначала карьером, а затем подземным способом, получены дополнительные материалы, необходимые для утверждения постоянных разведочных кондиций запасов полезных ископаемых.

Постоянные разведочные кондиции были согласованы Протоколом заседания Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых от 22.10.2010 № 2323, и утверждены приказом Роснедра 01.11.2010.

Указанный протокол явился основанием для издания обществом приказа от 31.12.2010 № 178 о завершении с 31.12.2010 геологоразведочных работ на месторождении им. В. Гриба.

Названные обстоятельства подтверждены, в частности, служебной запиской главного геолога общества ФИО10 от 19.03.2013, налоговым органом не опровергнуты.

В связи с тем, что все работы, предусмотренные проектом на проведение крупногабаритного опробирования на месторождении алмазов им. В.Гриба были выполнены, а геологоразведочные работы на месторождении им. В. Гриба в связи с утверждением постоянных разведочных кондиций запасов полезных ископаемых были завершены, дальнейшее использование обогатительной установки обществом стало невозможным. Иных месторождений алмазов, помимо месторождения им. В.Гриба, обществом по лицензии АРХ 13267 КР открыто не было.

В связи с выполнением целей приобретения модульной установки и невозможностью ее последующего использования обществом, модульную установку и входящие в нее подобъекты было решено вывести из эксплуатации и демонтировать (ликвидировать, как самостоятельный объект основных средств). Приказом общества от 26.11.2010 № 151 систему водовода к складу, наряду с иными подобъектами МОУ, было решено вывести из эксплуатации с 26.11.2010; модульную обогатительную установку и систему безопасности МОУ – с 01.01.2011. Этим же приказом была создана комиссия по консервации и оприходованию на склад оборудования и прочих ТМЦ, получаемых от демонтажа выводимой из эксплуатации установки.

Работы по демонтажу установки и консервации получаемого от демонтажа оборудования и прочих ТМЦ были поручены ООО «СМО «Ладога» по договору подряда от 09.11.2010 № 118/10, факт выполнения которых подтвержден актом о приемке выполненных работ от 03.02.2011 № 1, от 30.06.2011 № 2, а также прилагаемыми к ним справками по форме № КС-3

Факт выбытия объекта «Система водовода к фабрике» подтвержден Актом о списании объекта основных средств по форме ОС-4 от 26.11.2010 № 5. В разделе 3 акта перечислены оборудование и ТМЦ, полученные от демонтажа данного объекта и оприходованные на склад. Перечень указанного оборудования и ТМЦ приведен также в Акте о разборке временных (нетитульных) сооружений от 26.11.2009.

Списание модульной геологической установки по переработке алмазосодержащего сырья отражено в акте по форме ОС-4 о списании объекта основных средств от 01.01.2011 № 1; подробный перечень оборудования и ТМЦ, полученных от демонтажа объекта и оприходованных на склад приведен в акте от 03.02.2011 № 1 о разборке временных (нетитульных сооружений).

Списание системы безопасности МОУ отражено в акте по форме ОС-4 о списании объекта основных средств от 01.01.2011 № 2; подробный перечень оборудования и ТМЦ, полученных от демонтажа объекта и оприходованных на склад приведен в акте от 03.02.2011 № 2 о разборке временных (нетитульных сооружений).

Фактические обстоятельства, связанные с приобретением и использованием модульной установки и входящих в нее подобъектов, с учетом норм законодательства о бухгалтерском учете, не позволяют согласиться с позицией налогового органа, о том, что спорные объекты основных средств в 2011 году обществом были законсервированы.

В данном случае общество в рамках рассмотрения дела подтвердило отсутствие целесообразности дальнейшего использования спорных основных средств поскольку: 1) модульная установка с входящими в нее подобъектами приобреталась для определенной цели – проведение работ в летне-осенний период 2009 года по проекту на проведение крупногабаритного опробирования на месторождении алмазов им. В.Гриба; все работы,
предусмотренные проектом, были выполнены, отчет сдан на хранение в Роснедра, обществу утверждены постоянные разведочные кондиции запасов алмазов на указанном месторождении; 2) использовать модульную установку для иных целей в связи с ее
технологическими особенностями не представляется возможным. Иного налоговый орган не доказал; 3) обществом не отрыто иных месторождений алмазов по лицензии АРХ 13267 КР (в том числе, и до настоящего времени), а полученные к моменту завершения геологоразведочных работ (31.12.2010) данные поисковых и разведочных работ на Верхотинской площади не позволяли сделать вывод о том, что такие месторождения будут открыты в будущем; 4) иных лицензий на поиск, разведку и добычу алмазов общество не имеет, и получать не планировало.

Перечисленные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии целесообразности дальнейшего использования основных средств, что является основанием для ликвидации основного средства и оформления его выбытия.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд приходит к выводу о том, что имеющимися в материалах дела доказательствами не подтверждается, что в спорный период принадлежащие обществу спорные объекты отвечали всем критериям отнесения объектов в состав основных средств, предусмотренным пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. С момента завершения геологоразведочных работ на месторождении им. В. Гриба, дальнейшее использование обогатительной установки обществом стало невозможным и спорные объекты перестали соответствовать признакам основного средства, предусмотренным пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, и, следовательно, не подлежали включению в расчет налоговой базы по налогу на имущество организаций.

При таких обстоятельствах выбытие основных средств и последующие их списание со счета 01 «Основные средства» осуществлено налогоплательщиком правомерно. Допущенные обществом ошибки в учете полученного от демонтажа оборудования и ТМЦ для целей налогообложения налогом на имущество организаций значения не имеют.

Довод налогового органа о том, что обществом фактически была проведена консервация объектов, является необоснованным, поскольку необходимость временного выведения из хозяйственной деятельности спорных объектов не доказана. При этом, в оспариваемом решении инспекция указывает, что в связи с производственной необходимостью, использование и установка в другом месте (не попадающем в зону вскрышных работ) было нецелесообразно. В данном случае, МОУ использовалась на стадии крупнообъемного бурения, была расположена на территории будущего карьера, при необходимости расширения карьера, МОУ была демонтирована и законсервирована. В перемещении и установке на другом месте необходимости не было, т.к. в период 2010-2011 г. (и до настоящего времени) новых месторождений обществом не открыто.

Общество совершило действия и оформило документы, которые свойственны выбытию основных средств, а не консервации (в соответствии с пунктом 77 Методических указаний обществом создана специальная комиссия по вопросам выбытия основных средств, их демонтажа и консервации получаемого от демонтажа оборудования; списание объектов оформлено актами о списании объекта основных средств по форме ОС-4; выбытие основных средств отражено в инвентарных карточках; подробный перечень всего полученного от демонтажа основных средств оборудования и ТМЦ приведен в актах о разборке временных (нетитульных сооружений) по форме КС-9).

Довод ответчика, что фактически консервировались объекты основных средств в целом, а не отдельные составные его части, полученные при демонтаже, судом не принимается. В актах о списании объекта основных средств по форме ОС-4 и актах о разборке временных (нетитульных сооружений) по форме КС-9 содержится информация об оприходовании оборудования и ТМЦ, полученных от демонтажа. О необходимости консервации оборудования, полученного от демонтажа, а не консервации основных средств указано в приказе общества от 26.11.2010 № 151. Факт консервации именно оборудования, полученного от демонтажа, а не самих основных средств, подтвержден показаниями сотрудников общества, допрошенных инспекций в качестве свидетелей (протоколы допросов ФИО11, ФИО12, ФИО13)..

Сотрудники общества ФИО11, ФИО12, ФИО13 показали, что дальнейшее использование спорных основных средств в хозяйственной деятельности общества, помимо их продажи, невозможно. Невозможность дальнейшего использования данных объектов в деятельности общества также отражена в служебной записке главного геолога общества ФИО9 от 19.03.2013.

При этом ссылка инспекции на показания ведущего специалиста по тендерным вопросам ФИО14 (протоколе допроса свидетеля от 01.02.2013 № 2.18-16/36), не может быть принята во внимание, поскольку в ответе свидетеля содержится предположение о дальнейшем использовании объекта. Кроме того, ответчиком не доказано, что в силу своих должностных полномочий указанное лицо обладало информацией по интересующему вопросу.

Довод налогового органа о возможности сборки демонтированных основных средств на ином месте без существенного увеличения затрат являются предположительным.

На основании изложенного, суд признает незаконным решение инспекции по эпизоду занижения налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2010-2011 годы на 611 314 рублей и 146 299 197 рублей, соответственно (пункт 1.4 мотивировочной части решения инспекции.

2. Налог на прибыль организаций

а) По эпизоду завышения обществом в 2010 и 2011 годах внереализационных доходов, учтенных в соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ, в виде стоимости полученных материалов и иного имущества при демонтаже выводимого из эксплуатации основного средства («водовод к фабрике», «модульная геологическая установка по переработке алмазосодержащего сырья», «система безопасности МОУ»), завышении обществом в 2010 году учтенных в соответствии с подпунктом 18 пункта 1 статьи 265 НК РФ внереализационных расходов от ликвидации основного средства «водовод к фабрике», «модульная геологическая установка по переработке алмазосодержащего сырья», «система безопасности МОУ».

В пункте 4.1. решения инспекция делает вывод о завышении обществом в 2010 году внереализационных доходов, учтенных в соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ, в виде стоимости полученных материалов и иного имущества при демонтаже выводимого из эксплуатации основного средства «водовод к фабрике» в сумме 130 504 рубля.

В пункте 4.2. решения налоговый орган делает вывод о завышении обществом в 2011 году внереализационных доходов, учтенных в соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ, в виде стоимости полученных материалов и иного имущества при демонтаже выводимого из эксплуатации основного средства «модульная геологическая установка по переработке алмазосодержащего сырья» в сумме 147 755 793 рубля и основного средства «система безопасности МОУ» в сумме 6 576 186 рублей.

В пункте 4.3. решения инспекция делает вывод о завышении обществом в 2010 году учтенных в соответствии с подпунктом 18 пункта 1 статьи 265 НК РФ внереализационных расходов от ликвидации основного средства «водовод к фабрике» в сумме 3 875 342 рубля.

В пункте 4.4. решения ответчик делает вывод о завышении обществом в 2010 году учтенных в соответствии с подпунктом 18 пункта 1 статьи 265 НК РФ внереализационных расходов от ликвидации основного средства «модульная геологическая установка по переработке алмазосодержащего сырья» в сумме 140 410 766 рублей и основного средства «система безопасности МОУ» в сумме 6 576 186 рублей.

Основанием для указанных выводов налогового органа послужили те же обстоятельства, что и для доначисления налога на имущество организаций за 2010-2011 годы по пункту 1.4 мотивировочной части решения инспекции.

В соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 18 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса).

В силу подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.

Как следует из подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ налоговое законодательство не связывает признание в целях налогообложения расходов на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств с причинами такой ликвидации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы (то есть в целях налога на прибыль организаций) понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Таким образом, для целей налогового учета основным средством считается то имущество, которое фактически используется.

С учетом выводов, к которым суд пришел при рассмотрении предыдущего эпизода, а также того, что спорное имущество фактически в деятельности налогоплательщика не используется и отсутствует целесообразность его использования, такое основное средство подлежит ликвидации, у общества имелись основания для отражения в составе внереализационных доходов и расходов стоимости имущества, полученного при ликвидации объектов основных средств.

При таких обстоятельствах решение инспекции от 29.03.2013 № 2.18-16/43 в части выводов, содержащихся в пунктах 4.1, 4.2, 4.3, 4.4 является необоснованным и подлежит отмене.

б) По эпизоду неправомерного включения в состав внереализационных расходов на освоение природных ресурсов на месторождении алмазов им.В.Гриба в 2011 году расходов в сумме 1 756 588 866 руб., и занижении за 2010 год расходов на освоение природных ресурсов на данном месторождении на сумму 600 539 618 руб.

Как следует из материалов дела, в 2010 году обществу были утверждены постоянные разведочные кондиции для подсчета запасов на месторождения алмазов им. В. Гриба, расположенного на Верхотинской площади, поиски и разведку которого Общество осуществляло в соответствии с лицензией АРХ 13267 КР (протокол от 22.10.2010 № 2323 заседания Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых, утвержденный Роснедра 01.11.2010).

На основании указанного протокола обществом издан приказ от 31.12.2010 № 178, в соответствии с которым геологоразведочные работы на месторождении алмазов им. В. Гриба считаются прекращенными с 31.12.2010.

Руководствуясь указанным приказом, общество, начиная с 01.01.2011, отнесло в состав внереализационных расходов расходы на освоение природных ресурсов по указанному месторождению, понесенные в 2000-2011 годах равномерно в течение 12 месяцев.

Как полагает инспекция, в соответствии с пунктом 3 статьи 325 НК РФ расходы на освоение природных ресурсов, понесенные по договорам с подрядчиками, подлежат признанию в целях налогообложения не равномерно в течение 12 месяцев с момента завершения геолого-разведочных работ (их этапа) в целом, как было сделано обществом, а подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение 12 месяцев с момента подписания последнего акта по договору с подрядчиком по расходам, понесенным до 01.01.2009, и равномерно в течение 12 месяцев с момента подписания каждого из актов по договору с подрядчиком по расходам, понесенным после 01.01.2009. Кроме того, инспекция также ссылается на нарушение обществом абзаца 5 пункта 3 статьи 325 НК РФ, в соответствии с которым текущие расходы на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов (в том числе расходы на оплату труда, расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией временных сооружений, и иные подобные расходы), в полной сумме включаются в состав расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены. По мнению налогового органа, часть расходов, учтенных обществом в 2011 году, относится к «текущим расходам» и подлежала учету в тех периодах, в которых они понесены. В оспариваемом решении инспекцией приведен расчет подлежащих учету в каждом из налоговых периодов с 2000 года по 2011 год расходов, и сделан вывод о занижении обществом в 2010 году расходов на 600 539 618 руб. и завышении расходов в 2011 года на 1 756 588 866 руб.

В данном случае касается не права общества на учет расходов на освоение природных ресурсов, а порядка их учета. Налоговый орган не предъявляет каких-либо претензий, ни к составу таких расходов, ни к их экономической обоснованности, ни к документальному подтверждению, указывая лишь на то, что общество неправомерно все расходы учло в 2011 году.

Налоговый орган при этом исходит из того, что статья 261 НК РФ определят состав расходов, связанных с освоением природных ресурсов, а также период времени, в течение которого расходы подлежат равномерному распределению, а статья 325 НК РФ напротив определяет порядок ведения налогового учета таких расходов, а именно – момент времени, с которого указанные расходы подлежат равномерному распределению в порядке статьи 261 НКРФ.

Заявитель полагает, что пункты 2 и 3 статьи 325 НК РФ устанавливают именно особенности налогового учета расходов на освоение природных ресурсов, но не порядок их признания в целях налогообложения. При изложенном подходе к толкованию взаимосвязанных норм статей 261, 272, 325 НК РФ, как отмечает общество, противоречие между указанными нормами отсутствует. Общество указывает, что правомерно на основании пункта 2 статьи 261 НК РФ учло расходы на освоение природных ресурсов по работам, проведенным на Верхотинской площади, равномерно в течение 12 месяцев с момента завершения работ, предусмотренных лицензией АРХ 13267 КР, т.е. с 31.12.2010, когда были завершены работы на месторождении им.В.Гриба.

В соответствии с пунктом 1 статьи 261 НК РФ целях главы 25 НК РФ (Налог на прибыль организаций) расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

К расходам на освоение природных ресурсов, относятся, в частности, расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), в том числе расходы, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах.

В пункте 2 указанной статьи предусмотрено, что расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные после введения в действие настоящей главы, подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с настоящей главой, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов.

Расходы на освоение природных ресурсов, указанные в пункте 1 настоящей статьи, учитываются в порядке, предусмотренном статьей 325 настоящего Кодекса. При осуществлении расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр, указанные расходы учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой им учетной политикой для целей налогообложения. Расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке: расходы, предусмотренные в абзаце третьем пункта 1 статьи 261 Налогового кодекса, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев.

Таким образом, расходы, поименованные в абзаце 3 пункта 1 статьи 261 НК РФ (расходы на поиск и оценку, а также на разведку полезных ископаемых, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями) признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 12 месяцев.

В лицензии общества АРХ 13267 КР предусмотрено два этапа работ на Верхотинской площади, относящихся в соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 261 НК РФ к освоению природных ресурсов: 1) поисковые и поисково-оценочные работы (пункт 3.2.1. Дополнения № 3 к лицензии АРХ 13267 КР); 2) разведочные работы (пункт 3.2.2. Дополнения № 3 к лицензии АРХ 13267 КР).

Из представленных в материалы дела документов, в том числе Отчета о результатах поисковых работ на Верхотинской площади (IV очередь), проведенных в 2008-2009 годах, Протокола научно-технического Совета Архангельскнедра от 30.12.2009, Дополнения № 3 к лицензии АРХ 13267 КР следует, что поисковые и поисково-оценочные работы на большей части Верхотинской площади были завершены к 01.07.2010. Их продолжение было признано бесперспективным, в связи с чем с указанной даты большая часть Верхотинской площади была освобождена обществом.

Представленными в материалах дела Протоколом заседания Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых от 22.10.2010 № 2323, утвержденным Роснедра 01.11.2010, а также приказом общества от 31.12.2010 № 178 подтверждается, что 31.12.2010 были завершены разведочные работы на трубке им. В.Гриба.

Пункт 3 статьи 261 НК РФ, действовавший до 01.01.2011, предусматривал особый порядок признания в целях налогообложения расходов по работам, признанным бесперспективными.

В соответствии с пунктом 3 статьи 261 НК РФ, если расходы на освоение природных ресурсов по соответствующему участку недр оказались безрезультатными, указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором налогоплательщик уведомил федеральный орган управления государственным фондом недр или его территориальное подразделение о прекращении дальнейших геолого-поисковых, геолого-разведочных и иных работ на этом участке в связи с их бесперспективностью.

При этом безрезультатными признаются геолого-поисковые, геолого-разведочные и иные работы, по результатам которых налогоплательщик принял решение о прекращении дальнейших работ на соответствующей части участка недр в связи с бесперспективностью выявления запасов полезных ископаемых либо в связи с невозможностью или нецелесообразностью строительства и (или) эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых.

Порядок, предусмотренный указанным пунктом, применяется к расходам на освоение природных ресурсов, относящимся к части территории (акватории), предусмотренной соответствующей лицензией.

Таким образом, установленные пунктом 3 статьи 261 НК РФ требования регламентируют порядок включения в состав прочих расходов затрат налогоплательщика по безрезультатным геолого-поисковым, геолого-разведочным и иным работам на соответствующем участке недр.

Материалами дела подтверждается, что по результатам проведенных в рамках лицензии АРХ 13267 КР работ бесперспективной была признана не вся территория Верхотинской площади, а только ее часть.

Из пункта 3 статьи 261 НК РФ следует, что в порядке, предусмотренном названным пунктом расходы, относящиеся к части территории, предоставленной налогоплательщику, можно учесть только в том случае, если налогоплательщиком ведется раздельный учет по таким частям лицензионного участка.

В статье 325 НК РФ установлен порядок налогового учета расходов на освоение природных ресурсов.

В соответствии с абзацем 1 пункта 2 указанной статьи расходы на освоение природных ресурсов, предусмотренные пунктом 1 статьи 261 НК РФ, отражаются в аналитических регистрах налогового учета обособленно по каждому участку недр (месторождению) или участку территории (акватории), отраженному в лицензионном соглашении налогоплательщика (лицензии на право пользования недрами).

Таким образом, обособленный учет затрат по отдельным участкам территории должен вестись налогоплательщиком в соответствии с данными, отраженными в лицензии.

В соответствии с лицензией АРХ 13267 КР лицензионный участок обществу предоставлен единой территорией без деления на части (в пункте 1.1. лицензионного соглашения к лицензии АРХ 13267 КР в качестве геологического отвода обществу предоставлен участок в пределах Верхотинской площади площадью 400 кв.км), в связи с чем налогоплательщиком раздельный учет расходов в отношении каких-либо отдельных частей лицензионного участка не велся.

В силу изложенного общество правомерно, руководствуясь пунктом 2 статьи 261 НК РФ, учло расходы на освоение природных ресурсов по работам, проведенным на Верхотинской площади, равномерно в течение 12 месяцев с момента завершения работ, предусмотренных лицензией АРХ 13267 КР, т.е. с 31.12.2010 года, когда были завершены разведочные работы на месторождении им. В. Гриба. Требования общества в указанной части являются обоснованными.

Признавая решение инспекции недействительным в указанной части, суд также учитывает следующее.

Согласно абзацу третьему пункта 1 статьи 54 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ) налогоплательщик имеет право провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, с 01.01.2010 законодательством о налогах и сборах определены два случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения): во-первых, при невозможности определения периода совершения ошибки (искажения); во-вторых, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

По итогам 2004, 2005, 2006 годов обществом была получена прибыль. В налоговых декларациях за указанные периоды указанны суммы налога к уплате в бюджет, которые фактически были уплачены. По итогам указанных периодов у общества сформировалась переплата по налогу на прибыль организаций в региональный и федеральный бюджеты, что подтверждено актами сверки по налогу.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Таким образом, неучет в указанных периодах спорных расходов приводит к завышению налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а, следовательно, к переплате по налогу.

Инспекция не оспаривает, что спорные расходы, относящиеся, по мнению налогового органа, к 2004, 2005, 2006 годам, не были учтены в составе расходов соответствующих налоговых периодов.

В вязи с излишней уплатой налога за 2004-2006 годы расходы общества в 2011 год подлежали корректировке в части указанных налоговых периодов и в пределах излишней уплаты налога анна прибыль.

3. Доначисление земельного налога за 2010 и 2011 годы в сумме 17 118 руб. (пункт 3 мотивировочной части решения инспекции).

Основанием для доначисления земельного налога за 2010 и 2011 годы в сумме 17 118 руб. за земельный участок с кадастровым номером 29:16:240401:0010, расположенный по адресу: Архангельская область, Приморский район, Катунинская сельская администрация, дер. Лахта, общей площадью 7253 кв.м, явилось то обстоятельство, что за обществом в спорный период согласно данным Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним было зарегистрировано право постоянного (бессрочного) пользования в отношении указанного земельного участка.

Оспаривая решение инспекции в данной части, общество указало, что в спорный период не являлось фактическим пользователем земельного участка, в связи с чем не является плательщиком земельного налога в отношении спорного земельного участка.

В силу статей 1 и 65 Земельного кодекса Российской Федерации (далее – ЗК РФ) использование земли в Российской Федерации является платным. Формы платы за использование земли – земельный налог (до введения в действие налога на недвижимость) и арендная плата.

Согласно пункту 1 статьи 387 НК РФ земельный налог устанавливается настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.

В соответствии с пунктом 1 статьи 388 НК РФ плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог (пункт 1 статьи 389 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 391 НК РФ налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

В соответствии со статьей 390 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, в соответствии с постановлением главы местного самоуправления муниципального образования «Приморский район» от 03.04.2001 № 120 обществу на праве постоянного (бессрочного) пользования был предоставлен земельный участок площадью 0.7253 га под зданием лабораторного корпуса, расположенный в д.Лахта Приморского района Архангельской области (кадастровым номером 29:16:240401:0010).

На основании договора купли-продажи от 27.09.2004 объект недвижимого имущества, расположенный на указанном земельном участке, был продан обществом ООО «Родолит». Переход права собственности на здание лабораторного корпуса от продавца (общества) к покупателю (ООО «Родолит») зарегистрирован 01.11.2004.

В соответствии с положениями пункта 5.6 договора покупатель после переоформления права собственности на объект самостоятельно и за свой счет оформляет право на земельный участок в соответствии с Земельным кодексом Российской Федерации.

Право на спорный земельный участок ООО «Родолит» зарегистрировано не было.

Согласно представленной в ходе выездной налоговой проверки Управлением ФРС по Архангельской области и Ненецкому автономному округу выписке из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним по состоянию на 25.12.2012 земельный участок с кадастровым номером 29:16:240401:0010, предназначенный для производственных нужд, расположенный по адресу: Архангельская область, Приморский р-он, Катунинская сельская администрация, дер. Лахта, принадлежит обществу на праве постоянного (бессрочного) пользования.

Указанное обстоятельство, несмотря на отчуждение объекта недвижимости расположенного на спорном земельном участке, является, по мнению инспекции, основанием для уплаты заявителем земельного налога.

В статье 552 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) и пункте 1 статьи 35 ЗК РФ предусмотрено, что при переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник.

При продаже недвижимости, находящейся на земельном участке, не принадлежащем продавцу на праве собственности, покупатель приобретает право пользования соответствующим земельным участком на тех же условиях, что и продавец недвижимости (пункт 3 статьи 552 ГК РФ).

С учетом указанных норм права, а также правой позиции, изложенной в пункте 13 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.03.2005 № 11, право владения и пользования земельным участком в том объеме, который проистекает из права бессрочного (постоянного) пользования, в силу прямого указания закона перешло от общества к новому собственнику недвижимости. Такой переход прав на земельный участок осуществляется в силу закона, с момента перехода прав на недвижимое имущество и вне зависимости от записей в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество.

В деле имеются доказательства, свидетельствующие об отсутствии каких-либо прав у общества на объект недвижимости (здание лабораторного корпуса, расположенного в д.Лахта Приморского района Архангельской области) и, как следствие, о прекращении права постоянного (бессрочного) пользования на земельный участок.

Указанный вывод согласуется с правой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 09.04.2013 по делу № 14363/12.

В силу изложенного, вывод инспекции, изложенный в пункте 3 мотивировочной части решения, о наличии у общества обязанности по уплате земельного налога за 2010 и 2011 годы в сумме 17 118 руб. в отношении земельного участка с кадастровым номером 29:16:240401:0010, является необоснованным. Оспариваемое решение в указанной части подлежит признанию недействительным.

По результатам рассмотрения дела в соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в размере 2000 руб. подлежат взысканию с инспекции в пользу общества.

Руководствуясь статьями 106, 110, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Архангельской области

РЕШИЛ:

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Архангельску от 29.03.2013 № 2.18-16/43, принятое в отношении открытого акционерного общества «Архангельское геологодобычное предприятие» в части выводов, содержащихся в пунктах 1.1, 1.4, 3, 4.1, 4.2, 4.3, 4.4 и 4.6 мотивировочной части решения.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Оспариваемый ненормативный правовой акт проверен на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г.Архангельску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества «Архангельское геологодобычное предприятие».

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Архангельску в пользу открытого акционерного общества «Архангельское геологодобычное предприятие» 2000 руб. расходов по государственной пошлине.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Архангельской области в срок, не превышающий одного месяца со дня его принятия.

Судья Л.В. Шишова