Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании 11 и 16 января 2017 года дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Ремстройновация» (ОГРН 1022901495297; место нахождения: Россия, 163035, г.Архангельск, ул.Дежневцев, д.48)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1042900900020; место нахождения: Россия, 163000, г.Архангельск, Архангельская область, ул.Свободы, д.33)

о признании недействительным решения от 30.09.2016 № 07-10/1/11719,

при участии в заседании представителей: от заявителя – Кудрявина В.С. по доверенности от 23.05.2016, Камакина А.В. по доверенности от 23.05.2016, после перерыва - Кудрявина В.С. по доверенности от 23.05.2016, Камакина А.В. по доверенности от 23.05.2016, Соколовой Т.А. по доверенности от 03.06.2016, от ответчика – Карпова Н.С. по доверенности от 09.01.2017,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Ремстройновация» (далее – Общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – Управление) от 30.09.2016 № 07-10/1/11719.

Заявитель предъявленные требования поддержал.

Управление с заявленным требованием не согласно, представило отзыв на заявление, дополнение к отзыву.

Заявитель 27.12.2016 обратился в суд с ходатайством о приостановлении производства по делу до вступления в законную силу судебного акта, принятого по результатам рассмотрения дела №А05-1306/2016. В ходатайстве указано, что 13.12.2016 общество обратилось в суд с заявлением о признании незаконным бездействия инспекции ФНС России по г.Архангельску в части неотражения в КРСБ сведений по результатам камеральных проверок уточненных налоговых деклараций по НДС за 2-4 кварталы 2014 года.

Суд, с учетом предмета рассматриваемого требования, не установив обстоятельств, указанных в части 9 статьи 130 и пункте 1 части 1 статьи 143 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), отказал в удовлетворении ходатайства, о чем 11.01.2017 вынес протокольное определение.

В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании 11.01.2017 был объявлен перерыв до 10час. 00мин. 16.01.2017.

Основанием для обращения в суд послужили следующие фактические обстоятельства.

Инспекцией ФНС России по г. Архангельску (далее - Инспекция) в период с 30.06.2015 по 25.02.2016 проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью «Ремстройновация» по вопросу полноты и своевременности исчисления и уплаты налогов и сборам налогам и сборам кроме НДФЛ за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по НДФЛ 01.01.2012 по 31.05.2015.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля Инспекция приняла решение от 10.06.2016 №2.19-29/11, которым установила неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в сумме 4 387 498руб., налога на добавленную стоимость в сумме 21 686 162 руб., транспортного налога сумме 79 324 руб., НДФЛ в сумме 262 011 руб.

Общество, не согласившись с решением Инспекции, обратилось в Управление с апелляционной жалобой и дополнением к апелляционной жалобе. Решением от 30.09.2016 №07-10/1/11719 Управление оставило апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

Общество полагает, что вынесенное решение Управления незаконно и нарушает права Общества по следующим основаниям.

В нарушение пункта 5 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) Управление, установив существенные нарушения при принятии Инспекцией решения, не отменило указанное решение и не вынесло самостоятельное решение. В ходе проведения выездной налоговой проверки общество 03.06.2016 представило в Инспекцию уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 1-4 кварталы 2014 года. В решении Управления указано, что обжалуемое решение Инспекции принято без учета данных содержащихся в уточненных налоговых декларациях представленных обществом (стр. 3-4 решения Управления). Общество указывает, что судебная практика по данному вопросу исходит из того, что принятие налоговым органом решения по результатам выездной налоговой проверки без учета данных, содержащихся в представленных уточненных декларациях, является неправомерным. В случае подачи налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки уточненных деклараций за проверяемый период налоговый орган обязан: учесть данные, содержащиеся в представленных декларациях, при принятии решения по результатам выездной налоговой проверки, в т.ч. посредством проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, либо принять решение без их учета и провести повторную выездную налоговую проверку с целью корректировки налоговых обязательств налогоплательщика. При этом ходатайство о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля заявлялось обществом в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, о чем имеется соответствующая запись в протоколе от 03.06.2016.

Таким образом, Инспекция не воспользовалась своим правом, предусмотренным абзацем 6 пункта 10 статьи 89 НК РФ, и вопреки разъяснениям, содержащимся в Постановлении КС РФ от 16.06.2004 №14-П, постановлении ВАС РФ от 31.01.2012 №12207/11, предусматривающих, что установление правильности исчисления налогов является основным содержанием выездной налоговой проверки, не учла данные, содержащиеся в уточненных налоговых декларациях при определении действительного размера налоговых обязательств Общества.

При этом, в ходе рассмотрения апелляционной жалобы Общества Управление установило в обжалованных действиях Инспекции вышеозначенное нарушение норм законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, затрагивающее права Общества, сослалось на странице 3 оспариваемого решения на Постановление ВАС РФ от 16.03.2010 №8163/09, предусматривающего в подобной ситуации проведение дополнительных мероприятий налогового контроля, либо повторной выездной проверки в части уточненных данных, однако расценило данный подход Инспекции как правомерный, обосновав его большим объемом и характером уточняемых сведений, изучение которых потребует значительного времени.

Пунктом 5 статьи 140 НК РФ предусмотрено, что вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ, и вынести решение, предусмотренное пунктом 3 указанной статьи.

Таким образом, установив при рассмотрении апелляционной жалобы Общества вышеизложенные обстоятельства, Управление должно было воспользоваться положениями пунктом 5 статьи 140 НК РФ, позволяющими отменить решение нижестоящего органа и вынести новое решение в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ, с соблюдением прав, предоставленных налогоплательщику.

В нарушение пункта 2 статьи 140 НК РФ Управление уклонилось от оценки доводов, изложенных в апелляционной жалобе, свидетельствующих о существенных нарушениях Инспекцией процедуры принятия обжалуемого решения. В ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки с возражениями на акт налоговой проверки Обществом были представлены: 03.06.2016 – оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 «Материалы», приказ об учетной политике на 2013 год от 11.01.2013; 07.06.2016 - отчет о расходовании основных материалов КС-2 № 5 от 25.02.2013, требование № 57, акт КС-2 № 5 от 25.02.2013, карточка 10.08 за 01.02.2013 и 25.02.2013.

Данные документы при вынесении решения Инспекцией учтены не были, в решении Инспекции прямо указывается на отсутствие данных документов на момент вынесения решения Инспекции. Так на странице 4 решения Инспекции указано, что на момент вынесения решения (10.06.2016) документы, подтверждающие ведение раздельного учета не представлены, в то время как данный документ - приказ об учетной политике на 2013 год от 11.01.2013 - был представлен 03.06. 2016 при рассмотрении материалов налоговой проверки. Указанное обстоятельство свидетельствует о существенном нарушении Инспекцией процедуры принятия решения, а именно пункта 1 статьи 101 НК РФ, обязывающего должностное лицо налогового органа при принятии решения по результатам мероприятий налогового контроля рассмотреть в том числе письменные возражения налогоплательщика на акт налоговой проверки. На вынесение Инспекцией решения без учета документов, представленных Обществом с возражениями на акт выездной налоговой проверки, Обществом указано на странице 2 апелляционной жалобы. При этом оценки нарушения Инспекцией процедуры принятия решения - нормы пункта 1 статьи 101 НК РФ, и выразившегося в нерассмотрении письменных возражений Общества на акт выездной налоговой проверки, в оспариваемом решении Управления не содержится.

По мнению Общества, подобный подход Управления нарушает разъяснения, содержащиеся в письме ФНС России от 22.08.2014 №СА-4-7/16692 «О применении отдельных положений Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Данным письмом в позиции по пункту 68 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 на вышестоящие налоговые органы при рассмотрении жалобы возлагается обязанность проверять соблюдение процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, даже если данные доводы не заявлены в жалобе налогоплательщика.

В нарушение пункта 2 статьи 140 НК РФ Управление отказало в принятии к рассмотрению документов, представленных с апелляционной жалобой. При подаче апелляционной жалобы Обществом в Управление были представлены: требования-накладные и отчеты о расходе основных материалов (вх. №045021 от 10.08.2016). Указанные документы в нарушение пункта 2 статьи 140 НК РФ, предусматривающей рассмотрение вышестоящим налоговым органом в том числе документов, представленных с апелляционной жалобой налогоплательщика, к рассмотрению приняты не были (страница 4 решения Управления). В обоснование данного подхода Управление сослалось на пункт 4 статьи 140 НК РФ и указало, что Обществом не пояснены причины, обуславливающие невозможность представления данных документов налоговому органу. Вместе с тем, на странице 1 апелляционной жалобы Обществом приведены данные причины, вызванные неудовлетворительным ведением бухгалтерского учета на протяжении длительного времени, осуществление мероприятий по восстановлению его достоверности и актуальности, что опровергает доводы, приведенные Управлением в оспариваемом решении.

Общество ссылается на Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 22.10.2015 по делу №А21-9760/2014. В данном постановлении суд кассационной инстанции со ссылкой на пункт 78 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013 указал, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика.

По мнению Общества, уклонившись от исследования уважительности причин невозможности представления спорных документов в Инспекцию, Управление неправомерно отказало в принятии данных документов к рассмотрению, чем допустило при принятия оспариваемого решения самостоятельное нарушение пункта 2 статьи 140 НК РФ, предусматривающего обязанность вышестоящего налогового органа при рассмотрении жалобы налогоплательщика рассмотреть дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения данной жалобы.

В нарушение абзаца 2 пункта 2 статьи 140 НК РФ Управление рассмотрело жалобу Общества без участия представителей Общества. В апелляционной жалобе Обществом было заявлено ходатайство о рассмотрении данной жалобы с участием представителей Общества, как это предусмотрено пунктом 2 статьи 140 НК РФ. Несмотря на наличие в решении Инспекции нарушений, ранее перечисленных в настоящем заявлении, выявленных Управлением, Управление не усмотрело оснований для участия представителей Общества в рассмотрении указанной жалобы (страница 26 решения Управления), чем нарушило вышеуказанную норму НК РФ.

В дополнении от 20.12.2016 к заявлению Общество ссылается на то, что, по мнению общества, полученные им акты камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2014 года, фактически изготовлены незадолго до получения их Обществом, а не 15.11.2016, как это указано в актах. Акты полностью состоят из отсылок к результатам выездной налоговой проверки и каких-либо указаний на самостоятельные контрольные мероприятия не содержат. Как следует из указанных актов, мероприятия налогового контроля по данным декларациям завершены 06.09.2016.

Управление 30.09.2016 располагая, либо долженствуя располагать информацией о данном обстоятельстве, при вынесении оспариваемого решения их не учло, изменения суммы доначислений по НДС за периоды 1-4 кварталы 2014 года не произвело. Подобные действия, по мнению Общества, являются незаконными в силу разъяснений, содержащихся в пункте 81 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013, и является основанием для отмены оспариваемого решения.

В рамках данного дела Общество просит признать недействительным решение Управления от 30.09.2016 №07-10/1/11719.

Изучив доводы заявления, исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, суд не находит оснований для удовлетворения заявленного требования ввиду следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ и пункта 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 №6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Согласно правовой позиции, изложенной в абзаце 4 пункта 75 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации №57 от 30.07.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Из материалов дела следует, что решение Управления не представляет собой новое решение.

Частью 1 статьи 138 НК РФ установлено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации; апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.

Согласно статье 139.1. НК РФ апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается через вынесший соответствующее решение налоговый орган. Налоговый орган, решение которого обжалуется, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Порядок рассмотрения апелляционной жалобы установлен статьей 140 НК РФ.

Согласно части 1 статьи 140 НК РФ в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) лицо, подавшее эту жалобу, до принятия по ней решения вправе представить дополнительные документы, подтверждающие его доводы.

Частью 3 статьи 140 НК РФ установлено, что по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган: 1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; 2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера; 3) отменяет решение налогового органа полностью или в части; 4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение; 5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

Управление, оставив жалобу без удовлетворения, в силу части 3 статьи 140 НК РФ, не вышло за пределы своих полномочий.

Согласно части 5 статьи 140 НК РФ вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, и вынести решение, предусмотренное пунктом 3 настоящей статьи.

Налоговым кодексом РФ установлена четкая процедура оформления результатов проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки, которая включает в себя системное изложение в акте проверки документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах; предоставление права проверяемому лицу заявлять письменные возражения по установленным в акте проверки фактам нарушения законодательства о налогах и сборах; рассмотрение руководителем налогового органа акта проверки и возражений налогоплательщика на акт проверки. Порядок рассмотрения материалов выездной проверки установлен статьей 101 НК РФ.

Пунктом 14 статьи 101 НК РФ установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Материалами дела подтверждается, что Обществу была предоставлена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки через его представителей и обеспечена возможность представить объяснения. Общество представленным правом воспользовалось. Таким образом, нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренных вторым абзацем пункта 14 статьи 101 НК РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки допущено не было.

Абзацем третьим пункта 14 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таким образом, вышестоящим налоговым органом должно быть установлено именно нарушение процедуры (порядка) рассмотрения материалов налоговой проверки, которые привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

03.06.2016 - в день рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Общество представило в Инспекцию уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 1-4 кварталы 2014 года. Так же 03.06.2016 Общество представило в инспекцию счета-фактуры полученные, накладные за январь, февраль, март, октябрь, ноябрь, декабрь 2014 года, всего в семи подшивках на 1914листах (копия сопроводительного письма имеется в материалах дела).

Согласно протоколу №5 от 03.06.2016 рассмотрения материалов налоговой проверки при рассмотрении возражений представители Общества пояснили, что будут представлены уточненные налоговые декларации по НДС, в связи с уточнением данных бухгалтерского учета; ходатайствовали о рассмотрении восстановленных данных бухгалтерского учета в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля и их учете при вынесении решения. Приложениями к протоколу указаны возражения письменные (в части фирм-однодневок), оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 «Материалы», Приказ об учетной политике на 2013 год от 11.01.2013.

Представители заявителя в судебном заседании 11.01.2017 пояснили, что при рассмотрении материалов налоговой проверки им было разъяснено, что по уточненным налоговым декларациям по НДС будут проведены камеральные налоговые проверки.

Опись счетов-фактур полученных, накладных, всего в семи подшивках на 1914листах в приложении к протоколу не указаны, протокол подписан представителями Общества без возражений. Факт представления указанных документов на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки материалами дела не подтвержден.

Налоговый кодекс РФ не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

При этом Налоговый кодекс РФ не содержит специального регулирования в отношении порядка проведения налоговой проверки уточненной налоговой декларации, представленной после окончания выездной налоговой проверки, но до вынесения решения по результатам рассмотрения ее материалов.

При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Кодекса, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Кроме того, нормы законодательства о налогах и сборах предписывают провести процедуру самостоятельной камеральной налоговой проверки (статья 88 НК РФ).

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

Осуществление такого права связано, прежде всего, с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки.

Применительно к обстоятельствам рассматриваемого дела такой необходимости не было. Восстановление налогоплательщиком бухгалтерского и налогового учета таким обстоятельством не является.

Как пишет Общество в апелляционной жалобе, в ходе проверки Инспекция установила многочисленные случаи неудовлетворительного ведения Обществом бухгалтерского и налогового учета, в том числе раздельного учета необлагаемых операций, утраты документов, ошибок в порядке ведения финансово-хозяйственной деятельности в части оформления договоров, актов приемки-передачи результатов выполненных работ, а также счетов-фактур; при рассмотрении 03.06.2016 материалов налоговой проверки налогоплательщиком подтверждены выводы проверяющих о выявленных многочисленных фактах ошибок в ведении бухгалтерского учета, указано на осуществление мероприятий по восстановлению его достоверности и актуальности, заявлено ходатайство о проведении налоговым органом дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ в целях установления правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, что является основным содержание выездной налоговой проверки.

Согласно части 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В то же время согласно статье 3 НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы, согласно части 1 статьи 6 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом; согласно части 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На стадии рассмотрения материалов налоговой проверки 03.06.2016 Общество ещё осуществляло мероприятия по восстановлению достоверности и актуальности бухгалтерского учета, то есть фактически создавало документы, о рассмотрении которых ходатайствовало в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, что не соответствует основанию, установленному пунктом 6 статьи 101 НК РФ, для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Как правильно указало Управление в оспариваемом решении, выездная налоговая проверка Общества проводилась в период с 30.06.2015 по 25.02.2016, в связи с чем заявитель мог своевременно принять меры по восстановлению утраченных документов и по исправлению ошибок в данных бухгалтерского и налогового учёта. Однако, указанные меры налогоплательщик не принял и до момента вынесения обжалуемого решения.

На странице 12 решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки, указано, что представлены уточненные налоговые декларации, а также копии счетов-фактур за январь, февраль, март, октябрь, ноябрь, декабрь 2014 года. Уточненные декларации по НДС от 03.06.2016 представлены в связи с восстановлением учета налогоплательщика. Документы для проверки уточненных деклараций представлены не в полном объеме: отсутствуют дополнительные листы к книгам продаж и книги покупок, отсутствуют счета-фактуры за налоговые периоды 2 и 3 кварталы 2014 года. В связи с существенными изменениями показателей доходов и расходов, соответствующих сумм НДС на основании восстановленного учета и неполноты представления документов, необходимых для проведения проверки, уточненные декларации по НДС от 03.06.2016 будут проверены в рамках камеральной проверки в соответствии со статьей 88 НК РФ.

Инспекцией принято решение по результатам выездной налоговой проверки без учета уточненных налоговых деклараций по НДС и провести камеральные налоговые проверки уточненных налоговых деклараций по НДС. Такие действия Управление обоснованно оценило как соблюдение процедуры (порядка) рассмотрения материалов налоговой проверки.

Суд находит необоснованным довод заявителя о том, что Управление уклонилось от оценки доводов, изложенных в апелляционной жалобе, свидетельствующих о существенных нарушениях Инспекцией процедуры принятия обжалуемого решения. Заявляя указанный довод, Общество ссылается на то, что на странице 2 апелляционной жалобы указывало на вынесение Инспекцией решения без учета документов, представленных Обществом с возражениями на акт выездной налоговой проверки, а именно: оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 «Материалы», приказ об учетной политике на 2013 год от 11.01.2013; 07.06.2016 - отчет о расходовании основных материалов КС-2 № 5 от 25.02.2013, требование № 57, акт КС-2 № 5 от 25.02.2013, карточка 10.08 за 01.02.2013 - 25.02.2013.

Однако на странице 4 решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки, указано, что на момент вынесения настоящего решения документы, подтверждающие ведение раздельного учета не представлены, на странице 130 решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки, оценены, представленные Обществом на рассмотрение материалов проверки документы.

Приказ об учетной политике на 2013 год от 11.01.2013 является документом, утверждающим учетную политику, и не является доказательством фактического осуществления раздельного учета, как и документом, подтверждающим фактическое ведение раздельного учета.

Согласно части 2 статьи 140 НК РФ вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), за исключением случаев, предусмотренных настоящим пунктом.

При этом частью 4 статьи 140 НК РФ установлено, что документы, представленные вместе с жалобой на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 или 101.4 настоящего Кодекса, или вместе с апелляционной жалобой, и дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, представило пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется.

Требования-накладные (1 папка) и отчеты о расходе основных материалов (1 папка) представлены обществом с дополнением к апелляционной жалобе (т.д.1,л.79), в котором Общество сообщило, что им продолжаются работы по приведению бухгалтерского учета в соответствие с фактическими обстоятельствами, в связи с чем направляет документы по списанию материалов со склада в производство.

По мнению суда, Управление обоснованно пришло к выводу о том, что требования- накладные и отчеты о расходе основных материалов представлены Обществом без пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется, в связи с чем Управление не приняло к рассмотрению указанные документы.

Как пояснили представители заявителя в судебном заседании 16.01.2017 - это новые документы, в период проведения выездной проверки их у Общества вообще не имелось, такие пояснения Управлению не были представлены.

Указание на странице 1 апелляционной жалобы Обществом на осуществление мероприятий по восстановлению достоверности и актуальности бухгалтерского учета, не опровергает доводы, приведенные Управлением в оспариваемом решении.

Согласно пункту 4 части 2 статьи 139.2 НК РФ в жалобе указываются основания, по которым лицо, подающее жалобу, считает, что его права нарушены; к жалобе могут быть приложены документы, подтверждающие доводы лица, подающего жалобу (часть 5 статьи 139.2 НК РФ).

Суд находит обоснованным вывод Управления о том, что с представлением указанных документов налогоплательщиком не представлены пояснения о том, в какой части они опровергают выводы инспекции, изложенные в обжалуемом решении, а с учетом объема дополнительно представленных документов Управление фактически лишено возможности в рамках рассмотрения апелляционной жалобы проверить достоверность указанных в них сведений, а также сопоставить их со сведениями, отраженными в других документах (товарных накладных, актах о приемке выполненных работ и т.д.).

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Однако, применяемая в рамках данного дела редакция статьи 140 НК РФ введена в действие Федеральным законом от 02.07.2013 №153-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» и действует с 03.08.2013, до внесения указанным законом №153-ФЗ изменений в Налоговый кодекс РФ такие ограничения - дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, представило пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется - не устанавливались. В Постановлении Пленума ВАС России 2013 г. №57 разъяснения даны без учета изменений, внесенных Законом №153-ФЗ в Налоговый кодекс РФ, поэтому должны применяться с учетом указанных изменений. В данном случае, по мнению суда, Управление обоснованно пришло к выводу о том, что требования- накладные и отчеты о расходе основных материалов представлены Обществом без пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется, в связи с чем Управление не приняло к рассмотрению указанные документы.

Обязанность Инспекции установить действительную обязанность налогоплательщика по уплате налогов нельзя применять, как обязанность предоставить налогоплательщику в период проведения выездной проверки и до вынесения решения по ней достаточно времени, для приведения в порядок бухгалтерского и налогового учета за весь проверяемый период. Иное применение приведет к невыполнению налогоплательщиками обязанности по своевременному и достоверному бухгалтерскому учету и налоговому учету.

При этом суд учитывает, что решение Инспекции, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки, в настоящее время оспаривается Общества в Арбитражном суде Архангельской области.

В случае выявления в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или на решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения противоречий между сведениями, содержащимися в представленных нижестоящим налоговым органом материалах, либо несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в материалах нижестоящего налогового органа, вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, с участием лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

Ходатайство налогоплательщика о рассмотрении данной жалобы с участием его представителей не указано в статье 140 НК РФ, как основание рассматривать жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, с участием лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

Не являются таким основанием и нарушения, в случае допущения их инспекцией при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки.

В рассматриваемом случае Управление в ходе рассмотрения апелляционной жалобы не выявило противоречий между сведениями, содержащимися в представленных нижестоящим налоговым органом материалах, либо несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в материалах нижестоящего налогового органа, которые нашли свое отражение в решении инспекции, в связи с чем не усмотрело оснований для рассмотрения апелляционной жалобы и представленных документов с участием лица, подавшего апелляционную жалобу, на что указано в оспариваемом решении.

Доводы общества по данному эпизоду основаны на ошибочном толковании абзаца второго пункта 2 статьи 140 НК РФ.

Фактические обстоятельства изготовления актов камеральных проверок уточненных налоговых деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2014 года не имеют правового значения для оценки соблюдения Управлением процедуры рассмотрения апелляционной жалобы общества. Из актов камеральных проверок, копии которых представлены в материалы дела, следует, что они составлены 15.11.2016. Доказательств того, что акты составлены в иную дату, Общество не представило.

Согласно части 1 статьи 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

Согласно пунктам 12 и 13 части 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

В силу части 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение.

Согласно части 1 статьи 101.2 НК РФ в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

Таким образом, решение по результатам камеральной проверки вступает в силу только после истечения срока обжалования его в апелляционном порядке, либо рассмотрения такой жалобы вышестоящим налоговым органом.

Акт камеральной налоговой проверки является промежуточным документом, носит лишь информационный характер и фиксирует выявленные в ходе проверки нарушения; правовые последствия для налогоплательщика могут возникнуть лишь в результате принятия на основании указанного акта проверки каких-либо ненормативных актов.

С учетом изложенного, завершение 06.09.2016 мероприятий налогового контроля по уточненным налоговым декларациям не является основанием для изменения налоговых обязательств общества при вынесении Управлением 30.09.2016 оспариваемого решения.

Довод общества о том, что акты полностью состоят из отсылок к результатам выездной налоговой проверки и каких-либо указаний на самостоятельные контрольные мероприятия не содержат, суд отклоняет, поскольку из актов налоговой проверки в ходе камеральной проверки были использованы документы, имеющиеся в налоговом органе, а также представленные по требованию от 07.06.2016 №6125, кроме того, как указывалось ранее 03.06.2016 Общество представило в инспекцию счета-фактуры полученные, накладные за январь, февраль, март, октябрь, ноябрь, декабрь 2014 года, всего в семи подшивках на 1914листах, которые также не исследовались инспекцией в ходе выездной налоговой проверки.

Суд отклоняет ссылку Общества на пункт 81 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которому при рассмотрении жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом не может быть принято решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, пеней, штрафов, не взысканных оспариваемым решением, поскольку иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении него решения. Тогда как в рассматриваемом случае Управление оставило апелляционную жалобу общества без удовлетворения и не принимало решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, пеней, штрафов, не взысканных решением инспекции.

С учетом изложенного суд приходит к выводу, что Управление рассмотрело апелляционную жалобу общества в соответствие с установленной статьей 140 НК РФ процедурой рассмотрения, оспариваемое решение Управления законно и обоснованно и не нарушает прав и законных интересов заявителя, поэтому заявленное требование удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 110, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Архангельской области

РЕШИЛ:

Отказать обществу с ограниченной ответственностью «Ремстройновация», в удовлетворении заявления о признании недействительным, проверенного на соответствие нормам Налогового кодекса Российской Федерации, решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 30.09.2016 № 07-10/1/11719 полностью.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Архангельской области в срок, не превышающий одного месяца со дня его принятия.

Судья

С.В. Козьмина