Гражданский кодекс часть 1

о признании частично недействительными решения № 23-19/2771 от 13.10.2006г., требования № 172760 об уплате налога по состоянию на 23.10.2006г. и требования № 172761 от 23.10.2006г. об уплате налоговой санкции.

при участии в заседании представителей:

от заявителя – Лыпарь Р.П. (доверенность от 01.11.2006г.), Дячкина Н.А. (доверенность от 14.09.2006г.), Боровых И.В. (доверенность от 14.09.2006г.), Яковенко М.В.(доверенность от 01.11.2006г.), Терехина В.Р. (доверенность от 01.11.2006г.).

от ответчика – Орлова Т.В. (доверенность от 09.01.2007г.), Кильдяшова О.В. (доверенность от 30.11.2006г.), Кудрявин В.С. (доверенность от 28.11.2006г.).

Установил:

Закрытое акционерное общество «Бункерная компания» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительными, вынесенных Инспекцией Федеральной налоговой службы по г.Архангельску (далее – налоговый орган) в отношении закрытого акционерного общества «Бункерная компания» ненормативных правовых актов - решения № 23-19/2771 от 13.10.2006г., требования № 172760 об уплате налога по состоянию на 23.10.2006г. и требования № 172761 от 23.10.2006г. об уплате налоговой санкции в следующих частях:

- в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов;

- в части доначисления обществу налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду исключения из налоговой базы по налогу на прибыль документально не подтвержденных расходов по оплате проезда работника предприятия к месту проведения отпуска и обратно; по эпизоду отнесения на внереализационные расходы процентов по кредиту, связанному с приобретением складов, расположенных на территории Базы флота по адресу: г.Архангельск, ул.Дежневцев, 34/1; по эпизоду амортизационных отчислений по складам, расположенным на территории Базы флота по адресу: г.Архангельск, ул.Дежневцев, 34/1; по эпизоду исключения из налоговой базы по налогу на прибыль расходов на оплату услуг по ледокольному сопровождению бункеровщика к борту судов;

- в части доначисления обществу налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду занижения облагаемой базы из-за непредставления полного пакета документов в связи с не указанием адресов контрагентов в контрактах для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации припасов, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов; по эпизоду, связанному с применением налоговых вычетов из-за неверного распределения входного НДС между внутренним рынком и экспортными операциями; по эпизоду, связанному с отказом налогового органа принять к вычету НДС по исправленным счетам-фактурам;

- в части доначисления обществу пеней по налогу с доходов физических лиц и привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неудержание налога на доходы физических лиц по эпизоду невключения в налоговую базу по налогу компенсации расходов по оплате проезда работника предприятия к месту проведения отпуска и обратно;

- в части доначисления обществу пеней по налогу с доходов иностранных организаций и привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ;

- в части возложения на общество обязанности взыскать с физического лица сумму не удержанного налога до полного погашения задолженности и перечислить ее в бюджет в порядке, установленном статьей 226 НК РФ.

Судом указан предмет требований, измененный обществом по письменному заявлению от 18.01.2007г.

Спор рассмотрен с учетом следующих обстоятельств, установленных в судебном заседании.

Представитель налогового органа в судебном заседании 20.12.2006г. в связи с представлением в материалы дела первичных оправдательных документов признал требования общества в части эпизодов, связанных с начислением обществу пеней по налогу на доходы физических лиц в размере 4 руб., привлечения общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 6 руб. за неудержание налога на доходы физических лиц, возложения на общество обязанности взыскать с физического лица сумму неудержанного налога до полного погашения задолженности и перечислить ее в бюджет в порядке, установленном статьей 226 НК РФ, а также доначисления обществу 57 руб. 60 коп. налога на прибыль и пеней вследствие непринятия расходов по проезду работника к месту отдыха и обратно.
Признание налоговым органом требований общества в указанной части судом принято в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) и отражено в определении суда от 20.12.2006г.

В силу абзаца 3 пункта 3 части 4 статьи 170 АПК РФ в случае признания иска ответчиком в мотивировочной части решения может быть указано только на признание иска ответчиком и принятие его судом.

При указанных обстоятельствах требования общества в указанной части подлежат безусловному удовлетворению.

Следует сказать, что в предварительном судебном заседании 06.12.2006г. представитель налогового органа признал требования общества также в части эпизода, касающегося привлечения последнего к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 11 119 179 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость, что отражено в определении суда от 06.12.2006г. (том 12 листы дела 31-32).

Вместе с тем, в судебном заседании 19.01.2007г. представитель налогового органа заявил ходатайство об отказе от признания требования общества в части эпизода, касающегося штрафа за неуплату НДС в размере 11 119 179 руб.

Данное ходатайство судом отклонено, о чем в силу пункта 3 статьи 184 АПК РФ вынесено протокольное определение (том 13, лист дела 114).

Отклоняя данное ходатайство, суд руководствовался тем, что данное процессуальное действие не предусмотрено нормами арбитражного процессуального законодательства, признание требований в указанной части произведено представителем налогового органа в пределах полномочий, предоставленных ему доверенностью, а признание требования налоговым органом в соответствии со статьей 49 АПК РФ не нарушает права других лиц и не противоречит закону, в том числе, и с учетом фактических обстоятельств дела, установленных судом в ходе разбирательства по настоящему делу.

Эпизод привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов.

Согласно статье 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения понимается неправильное отражение хозяйственных операций (денежных средств, материальных ценностей, финансовых вложений) одновременно и на счетах бухгалтерского учета и в отчетности.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган в ходе проверки установил в действиях общества грубое нарушение правил учета доходов и расходов, выразившееся в несвоевременном отражении на счетах бухгалтерского учета материальных ценностей (топлива). Налоговый орган посчитал, что при отсутствии у общества в 2005 году раздельного учета материальных ценностей, поступивших на склад и находящихся в пути, в случае заключения договоров, согласно которым переход права собственности на материальные ценности переходит к обществу в момент отгрузки со склада поставщика, материальные ценности, фактически находящиеся в пути оприходованы материально-ответственными лицами на складе в г.Архангельске, что ведет к искажению фактического наличия продукции на складе, неправильному отражению на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерском балансе остатков продукции на складе на начало и на конец отчетного периода.

По мнению налогового органа, выраженному в акте проверки, обществу надлежало использовать в данном случае для учета товаров в пути счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или открыть субсчет «Товары в пути» к счету 41.

Налоговый орган ссылается по данному эпизоду на нарушение обществом статьи 9 Закона РФ от 21.11.96г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129).

Общество не оспаривает, что согласно заключенным контрактам право собственности на закупленное топливо переходит к нему в момент отгрузки товара и на эту дату стоимость топлива отражается на счете 41 «Товары» субсчет 41-1 «Товары на складе», поскольку учетной политикой предприятия не используется счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

В обоснование неправомерности позиции налогового органа общество указывает, что Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000г. № 94н (далее – Инструкция № 94н), учет поступления товаров может быть организован на счете 41 «Товары» с применением счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или без его использования в порядке, аналогичном порядку учета соответствующей операции с материалами.

Таким образом, следует согласиться с доводом общества о том, что открытие и использование в бухгалтерском учете счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» зависит от волеизъявления налогоплательщика и принятой им учетной политики.

Счет 41 «Товары» предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи. Этот счет используется в основном организациями, осуществляющими торговую деятельность.

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, счет 41 «Товары» применяется в случаях, когда какие-либо изделия, материалы, продукты приобретаются специально для продажи или когда стоимость готовых изделий, приобретаемых для комплектации, не включается в себестоимость проданной продукции, а подлежит возмещению покупателями отдельно.

К счету 41 «Товары» могут быть открыты субсчета:

41-1 «Товары на складах»;

41-2 «Товары в розничной торговле»;

41-3 «Тара под товаром и порожняя»;

41-4 «Покупные изделия» и др.

На субсчете 41-1 «Товары на складах» учитывается наличие и движение товарных запасов, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах, в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания, овощехранилищах, холодильниках и т.п.

Инструкцией № 94н предусмотрено, что в случае, если организацией не используются счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», оприходование материалов отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию. При этом материалы принимаются к бухгалтерскому учету независимо от того, когда они поступили - до или после получения расчетных документов поставщика.

Стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков, в конце месяца отражается по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (без оприходования этих ценностей на склад).

Пунктом 1 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации № 44н от 09.06.2001г. 26 предусмотрена обязанность организаций учесть в бухгалтерском учете материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

С учетом положений названных нормативных документов и исследовав обстоятельства, связанные с оприходованием обществом топлива на счете 41 «Товары» субсчет 41-1 «Товары на складе», суд не находит в действиях общества факта грубого нарушения правил учета доходов и расходов, выразившегося в несвоевременном отражении на счетах бухгалтерского учета материальных ценностей (топлива).

При этом суд также учитывает, что обстоятельство, что оприходование обществом топлива на субсчете 41-1 «Товары на складе», вместо предлагаемого налоговым органом субсчета «Товары в пути» не привело к искажению достоверности бухгалтерского учета и неправильности ведения предприятием счета 60 «Расчеты с поставщиками), не влияет данное обстоятельство и на искажение данных в бухгалтерском балансе об остатках продукции на складе, как ошибочно полагает налоговый орган.

Кроме того, в данном случае, в нарушение статей 65, 200 АПК РФ налоговый орган ни в акте проверки, ни в решении не указал, какие общество нарушило нормативные акты и иные документы, регулирующие правила отражения на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

По мнению налогового органа, грубое нарушение обществом правил учета доходов и расходов также выразилось в неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операции по реализации топлива при заправке судов иностранных покупателей, работающих в каботаже.

Как указывает налоговый орган, в 2005 году в соответствии с условиями договоров с иностранными покупателями переход права собственности переходит к покупателю после оплаты товара. При реализации топлива на суда, работающие в каботаже, общество отражало выручку в момент отгрузки товара и корректировало ее на сумму курсовой разницы в момент поступления валютной выручки на валютный счет, а следовало, по мнению налогового органа, отражать выручку в момент поступления валютных средств на счета банка.

Налоговый орган считает, что указанное нарушение привело к занижению выручки и завышению курсовой разницы за 2005 год, однако на финансовый результат данное нарушение не повлияло.

В оспариваемом решении налоговый орган посчитал, что до момента перехода права собственности на топливо к покупателю стоимость отгруженного товара должна числиться на балансовом счете 45 «Товары отгруженные», а общество списывало стоимость топлива по иностранным судам, работающим в каботаже, на расходы в момент отгрузки.

При этом налоговый орган пришел к выводу, что данное нарушение не повлияло на финансовый результат общества по итогам работы за 2005 год, поскольку задолженности у покупателей перед обществом на конец 2005 года нет.

По данному эпизоду, налоговый орган ссылается на нарушение обществом пункта 1 статьи 39, статей 248-249, пункта 3 статьи 271 НК РФ.

В диспозиции статьи 120 НК РФ указано на нарушение правил учета не только объектов налогообложения. В данной норме указано «учета доходов, расходов и объектов налогообложения»; союз «и» свидетельствует о том, что должно иметь место не только неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета объектов налогообложения, но и одновременно неправильное отражение доходов и расходов.

Таким образом, состав налогового правонарушения по статье 120 НК РФ имеет место только в том случае, если несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций и других объектов, подлежащих отражению и несоблюдение порядка ведения бухгалтерского учета повлекли утрату или искажение сведений, характеризующих доходы, расходы и объекты налогообложения.

Общество не оспаривает, что договоры реализации топлива заключались с покупателями на условиях перехода права собственности на топливо к покупателю после оплаты товара.

Вместе с тем, суд считает правильной позицию общества о том, что в рассматриваемом случае, нельзя определять порядок ведения бухгалтерского учета и формирования доходов от реализации для целей налогообложения, руководствуясь только из условия о переходе права собственности, согласованного сторонами без учета фактических обстоятельств реализации данного договора.

Исходя из пункта 3 статьи 271 НК РФ при применении метода начисления датой получения доходов от реализации товаров признается дата реализации, определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ как дата перехода права собственности на товар.

Как пояснил представитель общества и это не оспорено налоговым органом, в рассматриваемой ситуации фактически переход права собственности на топливо происходит в момент его передачи, поскольку покупатель после заправки судна топливом начинает уже непосредственно использовать его в производственных целях.

Договоренность сторон о переходе права собственности на топливо к покупателю после оплаты товара не отражает их фактические отношения и реальные финансово-экономические результаты деятельности.

Таким образом, в рассматриваемом случае, при учете дохода от реализации товара для целей налогообложения в соответствии со статьей 39, пунктом 3 статьи 271 НК РФ не должны приниматься во внимание положения договора о сохранении права собственности за обществом до момента полной оплаты товара, а довод общества о том, что доход должен быть учтен в том периоде, в котором общество фактически передало топливо покупателю следует признать правильным.

Более того, следует сказать, что неправильное отражение выручки и внереализационных доходов в декларации по налогу на прибыль, что вменяется налоговым органом в вину обществу по данному эпизоду, не образует состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 120 НК РФ.

При указанных обстоятельствах суд считает, что налоговый орган не доказал наличия в действиях общества состава налогового правонарушения по пункту 1 статьи 120 НК РФ по указанным эпизодам.

Эпизоды начисления обществу налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, связанные с отнесением на внереализационные расходы процентов по кредиту, полученному на приобретением складов, расположенных на территории Базы флота по адресу: г.Архангельск, ул.Дежневцев, 34/1 и амортизационных отчислений по данным складам.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Статьей 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

Таким образом, при отнесении затрат к внереализационным расходам подлежит доказыванию их обоснованность.

В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией продукции.

В статье 259 НК РФ указано, что налогоплательщики начисляют амортизацию исходя из стоимости амортизируемого имущества (основных средств), которая определяется по правилам статьи 257 НК РФ.

Согласно статье 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества со сроком полезного использования, превышающим 12 месяцев, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Первоначальная стоимость амортизируемого основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.

В пункте 6 статьи 258 НК РФ указано, что амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной (восстановительной) стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса и пунктом 10 настоящей статьи.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (пункт 8 статьи 258 НК РФ).

По мнению налогового органа, расходы общества, связанные с уплатой процентов по кредитному договору подлежат исключению из налогооблагаемой базы, поскольку объекты основных средств (склады), на приобретение которых был использован кредит, в 2005 году не использовались. Соответственно, по мнению налогового органа, расходы по уплате процентов являются экономически неоправданными, как того требуют положения статьи 252 НК РФ и не могут быть учтены в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль в этом периоде.

Кроме того, как следует из оспариваемого решения склады №1, №2, №3, прижелезнодорожный склад, входящие в состав Базы снабжения флота, по мнению налогового органа, не могли использоваться в производственной деятельности предприятия в 2005 году поскольку согласно протоколу осмотра Базы, проведенному в ходе проверки в августе 2006 года складские помещения используются частично или в малых объемах, отдельные помещения складов в 2006 году не используются, прижелезнодорожный склад на момент осмотра в 2006 году находится в аварийном состоянии; согласно карточкам учета ТМЦ в 2005 году склады использовались в малых объемах. Налоговый орган указывает, что в 2005 году общество начало перевооружение других объектов Базы снабжения флота (комплекса слива, территории Базы, причала).

Налоговый орган считает, что спорные склады, приобретенные обществом в 2004 году, не использовались для извлечения дохода более 12 месяцев, поскольку целью их приобретения была дальнейшая реконструкция, следовательно, данные склады подлежат консервации.
С учетом этих обстоятельств, налоговый орган считает, что общество необоснованно включило в состав амортизируемого имущества склады №1, №2 и №3 и прижелезнодорожный склад и начислило амортизацию.

Доводы налогового органа не находят своего подтверждения в материалах дела и противоречат следующим фактическим обстоятельствам, установленным в ходе судебного разбирательства.

Из материалов дела следует, что общество заключило кредитный договор от 25.11.04г. №37.0.00651-0/04 со Сберегательным банком на предоставление кредита в сумме 6 млн.руб. для покупки объектов недвижимости Базы снабжения флота (далее – База флота), который фактически использован обществом на указанные цели, что не оспаривается налоговым органом.

В обоснование необходимости приобретения Базы флота представитель общества указал, что данная сделка совершена с целью приобретения собственной Базы по сливу нефтепродуктов и, соответственно, увеличения доходности деятельности общества.

Следует сказать, что представитель общества доказал в судебном заседании, что указанная сделка направлена на осуществление вида деятельности, прямо предусмотренного уставом общества, из которого следует, что одной из целей создания общества является деятельность, связанная с перевалкой нефтепродуктов и бункеровкой судов в порту г.Архангельска. В соответствии с пунктом 3.4 Устава основным видом деятельности общества, в том числе, является «Создание и эксплуатация терминалов по перевозке нефтепродуктов, бункеровка судов, оказание снабженческо-сбытовых услуг».

Из письменных пояснений представителя общества, представленных в материалы дела, установлены следующие фактические обстоятельства приобретения Базы флота. Представитель общества указывает, что «с момента своего учреждения Общество занималось той деятельностью, ради которой акционеры и создали Общество. Ежегодно увеличивалось количество судов, находящихся в собственности или оперативном управлении общества. Однако из-за отсутствия собственной базы и причальной линии, которые необходимы для перекачки нефтепродуктов на собственные танкера (бункеровщики), общество было вынуждено все эти годы пользоваться услугами сторонних организаций, в частности прибегать к услугам военной нефтебазы «Глухое». Таким образом, осуществление деятельности всего Общества, покрывающего, в частности, на 100 % потребности ОАО «Северное морское пароходство» в нефтепродуктах, было поставлено в зависимость от сторонних организаций, которые в любую минуту могли отказать Заявителю в оказании услуг по приемке и перекачке нефтепродуктов, принадлежащих Обществу. Исходя из целесообразности получения экономической независимости и безопасности Общества от сторонних организаций, было принято решение о покупке базы или земельного участка, имеющего железнодорожный подъезд и причальную стенку, позволяющую осуществлять подход судов для перекачки на них нефтепродуктов. В ходе довольно долгих поисков (несколько лет) из объявления в «Российской газете» Общество узнало, что конкурсный управляющий ЗАО «Дельта-УТФ» на открытом конкурсе реализует следующее имущество: пять отдельно стоящих зданий бывшей базы государственного предприятия «Управления транспортного флота и материального снабжения». Изучение конкурсной документации и плана земельного участка подтверждает необходимость покупки этого имущества, так как оно отвечало всем требованиям общества: помимо пяти объектов недвижимости Общество получало земельный участок, выходящий к реке Северная Двина и имеющий удобную причальную стенку для подхода судов, железнодорожный подъезд и земельный участок площадью 2,37 га. После переговоров с конкурсным управляющим, стало известно, что база не зарегистрирована как единый имущественный комплекс, а зарегистрировано только право собственности на 5 складов, в связи с чем, на торги и выставлены только эти объекты недвижимости. Все остальное имущество имеет балансовую стоимость менее 100 000 рублей и в соответствии нормами ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» будет продано путем прямой продажи без проведения торгов лицу, приобретшему 5 складов. Кроме того, победителю торгов, помимо права собственности на объекты недвижимости, также перейдет право на аренду всего земельного участка Базы. После изучения всей полученной информации, ЗАО «Бункерная компания» было принято решение участвовать в торгах, так как помимо приобретения складов Общество получало право аренды земельного участка, на котором могло начать полноценную производственную деятельность. В ходе проведения торгов предложение ЗАО «Бункерная компания» по цене на каждый объект недвижимости оказалось лучшим, Общество было признано победителем. В последующем Заявителем было выкуплено остальное имущество, находящееся на территории базы и проведена работа по оформлению прав на земельный участок, котораязавершилась заключением договора аренды указанного земельного участка сроком на 25 лет. Нельзя не отметить, что с покупкой указанных объектов недвижимости Обществостало осуществлять новый вид деятельности для осуществления, которого оно и создавалось - оказание услуг сторонним организациям по перевалке нефтепродуктов на танкеры. Так, 2 сентября 2006 года был заключен договор № ОС/126 с ООО «ЛУКОЙЛ-АЭРО» на перевалку 3 000 тонн топлива для реактивных двигателей, доходы от которого за 3 дня осуществления перевалки превысили 1 200 000 рублей».

Судом установлено, что в 2005 году общество осуществляло согласования по приобретенному объекту с контролирующими органами, необходимые для проведения мероприятий по реконструкции, ремонту в целях осуществления производственной деятельности, что подтверждено представленными в материалы дела документами.

Как следует из акта проверки, проценты за пользование кредитом разделены налоговым органом пропорционально стоимости приобретенных объектов. Расходы в виде процентов на сумму кредита, использованного на приобретение железнодорожного тупика и здания по проверке спасательных средств, признаны налоговым органом правомерно включенными в состав расходов для расчета налога на прибыль, а расходы в виде процентов на сумму кредита, использованного на приобретение складов, признаны экономически необоснованными.

Выводы налогового органа об экономической необоснованности расходов в виде процентов на сумму кредита, использованного на приобретение складов, суд считает несостоятельными по следующим основаниям.

С учетом вышеизложенных фактических обстоятельств, связанных с приобретением Базы флота, и не оспоренных налоговым органом, следует признать, что данный объект приобретен обществом как единый производственный комплекс. Вместе с этим, установлено, что земля, предоставленная обществу по договору аренды № 96/1 от 13.04.2005г. передана в качестве единого земельного участка площадью 2,37га и согласно пункту 1 названного договора разрешенное использование земельного участка – эксплуатация складской базы. Кроме того, Областное ГУ «Управление государственной экспертизы по Архангельской области» утвердило Рабочий проект технического перевооружения комплекса слива нефтепродуктов и проведения капитального ремонта Производственной базы снабжения флота в Исакогорском округе г.Архангельска, то есть всего объекта в целом, а согласно сводному экспертному заключению № 48п, площадь земельного участка, на котором будет производиться перевооружение и ремонт составляет 2,37га, что также подтверждает, что указанные работы предусмотрены на территории всего объекта – Базы флота.

Не может быть признан основанным на нормах законодательства о налогах и сборах довод налогового органа о том, что расходы в виде процентов по банковскому кредиту не могут быть учтены в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль вследствие неполучения обществом доходов от приобретенного объекта – Базы флота в 2005 году.

Данные расходы учтены обществом в 2005 году в соответствии с требованиями статьи 272 НК РФ при фактической уплате процентов в этом периоде.

Тот факт, что общество фактически не получило доходов от эксплуатации Базы флота для бункеровки судов в 2005 году по причинам проведения подготовительных работ и длительным процессом согласования документов с контролирующими органами, по смыслу пункта 1 статьи 252 НК РФ не препятствует учету для целей налогообложения спорных расходов.

Судом не принимается довод налогового органа о том, что склады № 1, № 2 , № 3 и прижелезнодорожный склад не могли использоваться обществом в 2005 году в производственной деятельности, поскольку данное утверждение опровергается представленными обществом в материалы дела доказательствами.

Из представленных документов и пояснений представителя общества судом установлено, что спорные склады согласно актам приема-передачи от 20.10.2004г. приняты обществом в надлежащем состоянии и пригодном к эксплуатации.

Передача складов оформлена первичными документами, соответствующими требованиям статьи 9 Закона РФ от 21.11.96г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» в соответствии с которой все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Ввод данных объектов в эксплуатацию оформлен обществом актами о приеме-передаче здания (сооружения) по форме № ОС-1а в соответствии с требованиями постановления Госкомстата РФ от 21.01.03г. №7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» в соответствии с которым для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств зданий (сооружений), включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, - в момент приобретения, для объектов, требующих монтажа, - после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию) применяется унифицированная форма Акт о приеме-передаче здания (сооружения) форма № ОС-1а.

Каких-либо претензий к первичным документам по оформлению приема и ввода в эксплуатацию спорных объектов налоговым органом в судебном заседании не высказано.

Установлено, что в 2005 году помещения складов использовались налогоплательщиком для хранения товарно-материальных ценностей, что подтверждается карточками учета товарно-материальных ценностей (далее – ТМЦ), а также сведениями, содержащимися в Инвентаризационных описях, согласно которым, в частности в здании склада № 1 находилось имущества на общую сумму 154 612 руб. 96 коп. и в здании склада № 2 имущество на сумму 48 675 руб. 57 коп. Из протокола осмотра № 1 от 12.07.2006г., составленного налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки также усматривается использование обществом объектов в предпринимательской деятельности, в частности, здесь отражены факты осуществления слива поступившего топлива через эстакаду на пришвартованные суда и проведения работ по реконструкции комплекса.

Довод налогового орган о том, что изначально спорные склады приобретены обществом с целью их реконструкции не находит своего подтверждения в материалах дела.

В силу пункта 3 статьи 256 НК РФ, из состава амортизируемого имущества в целях настоящей главы исключаются основные средства, в том числе, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Решение руководства предприятия на проведение реконструкции, предусмотрено также и в пункте 63 «Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств», утвержденных Приказом Минфина № 91н от 13.10.03г.

Как следует из пункта 66 названных Методических рекомендаций, восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

В соответствии с указанными нормативными положениями приказом генерального директора общества от 01.06.2005г. «О прекращении начисления амортизации основных средств» решении о проведении реконструкции свыше 12 месяцев и прекращении начисления амортизации было принято в отношении двух объектов: здания склада № 3 и прижелезнодорожного склада.

В отношении иных спорных объектов аналогичного решения не принималось.

Данные обстоятельства учтены обществом при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Судом не установлено и налоговым органом не доказано нарушение обществом порядка учета амортизируемого имущества и начисления амортизации по спорным объектом, установленного главой 25 НК РФ.

Следует признать правильным довод общества о том, что предложенный налоговым органом порядок начисления амортизации на часть объекта пропорционально площади используемых помещений не основан на нормах законодательства о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Оценив представленные по указанным эпизодам доказательства и доводы сторон, озвученные в ходе судебного разбирательства, суд пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал экономическую необоснованность расходов по уплате процентов согласно кредитному договору и неправомерность начисления обществом амортизации по спорным объектам.

Соответственно, следует признать, что названные расходы правомерно учтены обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год.

Эпизод исключения из налоговой базы по налогу на прибыль расходов на оплату услуг по ледокольному сопровождению бункеровщика к борту судов.

Как следует из оспариваемого решения, в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что общество в нарушение статьи 252 НК РФ необоснованно отнесло на расходы при формировании налогооблагаемой прибыли затраты по оплате услуг по ледокольному сопровождению бункеровщика к борту судов, подлежащих перепредъявлению иностранным судовладельцам-покупателям, а также заказчику ОАО «Северное морское пароходство».

В ходе проверки установлено, что общество пользовалось услугами сторонних организаций по ледокольному сопровождению для проводки бункеровщика к борту судов для бункеровки их топливом. По заявкам общества услуги по ледокольному сопровождению были оказаны следующими организациями: ОАО «Архангельский морской торговый порт», ОАО «СМП Д.У.», ФГУП «Росморпорт». В 2005 году обществом заключены контракты с иностранными судовладельцами на бункеровку судов, в которых указано наименование, количество и цена топлива.

Налоговый орган посчитал, что поскольку согласно условиям, указанным в абзаце 4 договоров, заключенных с иностранными покупателями и в пункте 2.1 договора бункеровки от 01.02.2002г. с ОАО «Северное морское пароходство», ледокольное сопровождение, если такое необходимо, заказывается обществом за счет покупателя (заказчика), а общество отнесло на расходы суммы, предъявленные за оказанные услуги по ледокольному сопровождению, не перепредъявив их покупателям, то данные затраты нельзя признать экономически обоснованными.

Как указывает налоговый орган, в данном случае фактически общество уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль на сумму расходов, которые согласно условиям договоров должны нести покупатели (заказчики), то есть на сумму «чужих расходов», что подтверждает их экономическую необоснованность.

Налоговый орган в судебном заседании также в подтверждение своей позиции сослался на пункт 16 статьи 270 НК РФ, указав, что в данном случае обществом оказаны услуги по ледокольному сопровождению безвозмездно, в связи с чем, данные расходы не учитываются при определении налоговой базы.

Суд считает доводы налогового органа по данному эпизоду несостоятельными по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Следовательно, произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в том случае, если они экономически оправданы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

В силу пункта 4 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией относятся суммы портовых и аэродромных сборов, расходы на услуги лоцмана и иные аналогичные расходы.

Суд считает, что общество правомерно отнесло на расходы при формировании налогооблагаемой прибыли затраты по оплате услуг по ледокольному сопровождению бункеровщика к борту судов как соответствующие критериям статье 252 НК РФ.

При этом суд исходит из следующих обстоятельств.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде обществом были заключены Соглашения на ледокольное обеспечение с ОАО «Архморпорт» от 12.11.2004г. и с ОАО «Северное морское пароходство» от 10.11.2004г., в соответствии с которыми ему и оказывались услуги по ледокольному сопровождению к судам, для бункеровки которых эти услуги были заказаны.

В проверяемом периоде также действовал договор бункеровки от 01 февраля 2002 года, заключенный между обществом и ОАО «Северное морское пароходство».

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В ходе судебного разбирательства установлено, что налоговый орган не оспаривает фактическую оплату и реальное получение обществом услуг по ледокольному сопровождению бункеровщиков к борту судов.

Все указанные расходы общества подтверждены документально.

Отсутствие отдельного счета на перепредъявление обществом данных расходов покупателям топлива не имеет правового значения в данном случае для принятия этих расходов на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

По мнению суда неоспоримым является тот факт, что названные расходы общества непосредственно связаны с его производственной деятельностью, поскольку ее ведение в зимний период без получения услуг на ледокольное сопровождение в силу климатических условий в морском порту г.Архангельска невозможно. То есть без ледокольного сопровождения деятельность по бункеровке судов в зимний период не может осуществляться, а, соответственно, обществом не может быть получен и доход от этого основного вида деятельности.

Ссылка налогового органа на пункт 16 статьи 270 НК РФ, в соответствии с которой при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, не принимается судом во внимание.

При этом суд исходит из того, что данный довод не основан на фактических обстоятельствах и материалах дела, из которых следует, что общество ни одному из своих покупателей не оказывало услуг по ледокольному сопровождению, а само заказывало эти услуги на возмездной основе у сторонних организаций и оплачивало эти услуги.

Таким образом, следует сделать однозначный вывод о том, что спорные расходы общества документально подтверждены и непосредственно связаны с его основной деятельностью, направленной на получение дохода.

Вывод об экономической необоснованности произведенных обществом затрат по оплате услуг ледокольного сопровождения суд также считает недоказанным налоговым органом.

Довод налогового органа об экономической неоправданности указанных расходов со ссылками на то, что затраты общества на услуги по ледокольному сопровождению не учтены в цене топлива не может быть признан судом обоснованным по следующим основаниям.

Налоговым органом не оспорено утверждение общества о том, что при наступлении зимнего периода общество ежегодно заключает договоры на ледокольное обеспечение, в которых оговорены конкретные ставки по направлениям сопровождения и периодам зимы и при заключении договоров бункеровки и продажи топлива обществу заранее известна стоимость ледокольного сопровождения, которая включается в цену товара.

Не опровергнута налоговым органом достоверность представленных обществом по запросу суда расчетов и калькуляции цены реализованного топлива за январь, февраль 2005 года, из которых следует, что в стоимости реализованного топлива учтены, в том числе и затраты по ледокольному сопровождению.

Вместе с этим суд считает, что и в том случае, если бы общество не включило в расчет цены затраты по ледокольному сопровождению, у налогового органа не имелось бы законных оснований для непринятия этих расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль по данному основанию.

При этом суд исходит из того, что в рассматриваемом случае общество получило бы меньший доход от реализации товара, однако данное обстоятельство при установленном законодательством запрете налоговым органам вмешиваться в хозяйственную самостоятельную деятельность юридического лица, не может служить основанием для признания расходов экономически необоснованными.

В соответствии со статьей 40 НК РФ для целей налогообложения предполагается, что товар реализуется по рыночной цене. Рыночная цена представляет собой себестоимость товара плюс прибыль.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Обязанность доказывать несоответствие цены сделки уровню рыночных цен возлагается на налоговый орган.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В пункте 13 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99г. № 41; № 9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что при разрешении споров, связанных с определением цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения, суду следует исходить из того, что указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом в этих целях только в случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 40 НК РФ. В иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.

В данном случае, налоговый орган не только не доказал наличие в рассматриваемом деле оснований оспаривать для целей налогообложения цену товара, установленную обществом, но и не оспаривает, что данная цена является рыночной.

Таким образом, суд пришел к выводу о том, что материалами дела подтверждена и экономическая оправданность спорных расходов общества.

Довод налогового органа относительно буквального понимания содержания договоров, заключенных обществом с покупателями в части условий о заказе и оплаты услуг ледокольного сопровождения не принимаются судом во внимание. При этом суд исходит из того, что при наличии в деле совокупности доказательств о соответствии спорных расходов общества критериям, установленным статьей 252 НК РФ (экономическая оправданность, документальная подтвержденность и связь с деятельностью, направленной на получение дохода), данный довод не имеет правового значения для целей налогообложения.

Кроме того, непосредственно в судебном заседании представитель налогового органа озвучил дополнительный довод о том, что «если учитывать доводы общества о том, что ледокольное сопровождение включено в стоимость услуг, оказанных по бункеровке, то это приводит к экономической неоправданности всех сделок с участием ледокольного сопровождения т.к. все сделки имеют отрицательную рентабельность (прибыль общества формируется исключительно за счет вычетов по налогу на добавленную стоимость), а как указал Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в своем постановлении от 12 октября 2006 года № 53 под налоговой выгодой для целей Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета…Необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в признании обоснованности ее получения должно быть отказано…Исходя из вышеизложенного в случае если предположить, что в стоимость услуги по бункеровке общество включало цену ледокольного сопровождения, то обществу следует не только отказать в обоснованности расходов на ледокольное сопровождение, а полностью признать указанные сделки не имеющими разумной деловой цели и как следствие признать необоснованными все расходы по указанным сделкам и восстановить суммы входного НДС по данным операциям».

Указанные доводы налогового органа суд расценивает, как несостоятельные по следующим основаниям.

Во-первых, данные обстоятельства не были предметом исследования в рамках проведенной налоговым органом выездной налоговой проверки и ссылка на них прямо противоречит статьям 100 и 101 НК РФ.

Во-вторых, в силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ на налоговые органы возложена обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту. Таким образом, налоговый орган в целях опровержения действующей в налоговых правоотношениях презумпции добросовестности налогоплательщиков (пункт 7 статьи 3 НК РФ) должен привести доводы и представить доказательства, с бесспорностью свидетельствующие о том, что действия общества не имели экономического основания и были направлены исключительно на искусственное создание оснований для возмещения налога из бюджета и получения налоговой выгоды.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В пункте 3 и 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Кроме того, как указал Высший Арбитражный суд в пункте 5 данного Постановления, о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В рассматриваемом случае общество представило, а налоговый орган не опроверг доказательства реального осуществления хозяйственных операций и осуществление сделок с реальными товарами.

Выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды и экономической неоправданности всех сделок с участием ледокольного сопровождения бездоказательны. Ссылаясь в обоснование своей позиции на расчеты, представленные обществом в материалы дела, налоговый орган вместе с тем, не приводит никаких доводов о недостоверности и нереальности приведенных в них данных. Кроме того, в нарушение статей 65 и 200 АПК РФ, а также указанному Пленуму ВАС РФ, письменные пояснения налогового органа в этой части носят общий, предположительный характер, не содержат никаких ссылок на фактические обстоятельства или первичные документы.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПКР Ф доводы сторон и представленные доказательства по данному эпизоду, суд пришел к выводу о том, что налоговый орган неправомерно исключил из налоговой базы по налогу на прибыль расходы общества на оплату услуг по ледокольному сопровождению бункеровщиков к борту судов.

Требования общества в этой части являются правомерными и подлежат удовлетворению.

Эпизод начисления обществу налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду занижения облагаемой базы из-за непредставления полного пакета документов в связи с не указанием адресов контрагентов в контрактах для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации припасов, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов.

Как следует из оспариваемого решения, в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что общество представило неполный пакет документов в обоснование правомерности применения налоговой ставки 0 процентов по иностранным покупателям. При этом вывод налогового органа основан на том, что контракты, в которых отсутствует адрес иностранного покупателя, а также контракты, подписанные агентами без подтверждения права на их подписание, не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0 процентов по НДС.

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение операций по реализации припасов, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов, производится по налоговой ставке 0 процентов. При этом припасами признаются топливо и горюче-смазочные материалы, которые необходимы для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного (река - море) плавания.

В соответствии с пунктом 1 статьи 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы налогоплательщик должен представить следующие документы:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации;

2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара (припасов) на счет налогоплательщика в российском банке;

3) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации;

4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Судом установлено, что все документы, предусмотренные названными нормами НК РФ, общество представило в налоговый орган.

Представитель общества пояснил и налоговый орган не оспорил те обстоятельства, что эти же документы, в том числе, и контракты, ранее представленные обществом и проверенные налоговым органом в ходе камеральных проверок, не вызывали у последнего каких-либо сомнений, признаны надлежащими и достаточными для подтверждения обществом права на применение ставки 0 процентов по НДС.

Вывод налогового органа, сделанный в ходе выездной налоговой проверки о непредставлении обществом полного пакета документов в связи с не указанием адресов контрагентов в контрактах со ссылками на ГК РФ, Постановление Совета Министров СССР от 25.07.1988г. № 888 и Рекомендации по минимальным требованиям к обязательным реквизитам и форме внешнеторговых контрактов, утвержденные Министерством внешнеэкономической деятельности 29.02.1996г., суд считает несостоятельным по следующим основаниям.

При этом суд исходит из того, что законодательством о налогах и сборах, в частности статьей 165 НК РФ не предусмотрено обязательное указание во внешнеторговых контрактах адресов контрагентов (так как это понимает налоговый орган) и отсутствие в самом тексте контракта полных реквизитов сторон не является основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговой ставки 0 процентов по НДС.

Гражданский кодекс Российской Федерации также не содержит требования об обязательном указании в договоре адресов сторон.

Не указание в контрактах полных реквизитов иностранного покупателя не может порождать никаких налоговых последствий.

Как правильно указывает общество, ссылка налогового органа на Рекомендации по минимальным требованиям к обязательным реквизитам и форме внешнеторговых контрактов, утвержденные МВЭД России совместно с ГТК России во исполнение Распоряжения Правительства РФ от 16 января 1996 года № 55-р и доведенные Письмом Центрального банка РФ от 15 июля 1996 г. № 300, не может быть признана состоятельной.

Указанный документ носит рекомендательный характер и обращен к уполномоченным банкам, вследствие чего не является обязательным для налогоплательщика и не влечет ответственности за неисполнение.

Установлено, что общество дополнительно к документам, предусмотренным статьей 165 НК РФ, представило в налоговый орган по собственной инициативе паспорта сделок, переписку распечатку адресов компаний из официальных справочников.

Из материалов дела следует также, что данные о месте нахождения иностранного покупателя содержатся в тексте самого контракта, в печатях, проставленных иностранным контрагентом, а также в платежных документах, которые представлены обществом в пакете документов с декларациями по ставке 0 процентов.

Обнаружив в ряде документов неясности, налоговый орган не воспользовался своим правом истребования у налогоплательщика дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления налога.

Как указано в определении Конституционного суда Российской Федерации от 12.07.06г. № 267-О, полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 НК РФ, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности исчисления и уплаты налогов.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ совокупность представленных обществом документов в обоснование права на применение ставки 0 процентов по НДС, суд пришел к выводу о том, что в действительности спорные контракты заключены с иностранными компаниями, исполнены фактически, выручка поступила от иностранного лица на счет налогоплательщика в российском банке, выпуск товара осуществлен в режиме экспорта.

Суд соглашается с доводом общества и о том, что отсутствие в пакете документов доверенности, подтверждающей полномочия доверенного лица Trans Communication Management – агента TransCom Shiping не может являться основанием для отказа в применении права на ставку 0 процентов по НДС.

В данном случае, в части, касающейся исполнения обязательств по оплате покупателем товара, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ, правомерно применение к спорным правоотношениям норм гражданского законодательства. В частности, в силу части 2 статьи 183 ГК РФ последующее одобрение сделки представляемым создает, изменяет и прекращает для него гражданские права и обязанности по данной сделке с момента ее совершения.

Как следует из материалов дела и налоговым органом не оспорено то обстоятельство, что компания Trans Communication Management приняло топливо по договору и оплатило его, что в силу части 2 статьи 183 ГК РФ подтверждает, что именно эта компания выступила стороной по договору.

Кроме того, в ходе судебного разбирательства общество представило копию доверенности, выданной Trans Communication Management агенту TransCom Shiping.

Таким образом, оснований для вывода о получении товара и его оплаты иным иностранным покупателем у суда не имеется.

Соответственно, следует признать, что у налогового органа не имелось правовых оснований для доначисления обществу спорных сумм НДС, пеней и штрафа по указанным эпизодам.

Требования общества в этой части судом удовлетворяются в полном объеме.

Эпизод, связанный с отказом налогового органа принять к вычету НДС по исправленным счетам-фактурам.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что общество не имело права предъявлять к вычету НДС в сумме 38 137 248 руб., уплаченный продавцам топлива, так как в выставленных ими счетах-фактурах были указаны недостоверные данные о грузоотправителе. При этом налоговый орган не оспаривает, что счета-фактуры были выставлены обществу продавцами топлива, которым общество фактически уплатило НДС, а также то обстоятельство, что данные о продавцах в спорных счетах-фактурах соответствуют действительности.

Вывод налогового органа о том, что спорные счета-фактуры содержат недостоверные сведения о грузоотправителях топлива основан на том, что в железнодорожных товарно-транспортных накладных в качестве грузоотправителей топлива указаны иные организации.

Установлено, что в ходе проведения проверки и до вынесения оспариваемого решения, общество представило налоговому органу исправленные счета-фактуры, содержащие сведения о грузоотправителях соответствующие данным, указанным в железнодорожных товарно-транспортных накладных.

Налоговый орган не принял исправленные счета-фактуры в качестве основания для применения обществом налоговых вычетов, сославшись на то, что в них отсутствует указание на то, что они выданы взамен предыдущих счетов-фактур, датируемых той же датой и, кроме того, применение налоговых вычетов по исправленным счетам-счетам-фактурам, по мнению налогового органа, должно производиться в том налоговом периоде, в котором получены исправленные счета-фактуры.

Рассмотрев доводы сторон по данному эпизоду, суд считает доводы налогового органа необоснованными, а требования общества подлежащими удовлетворению.

В пунктах 1 и 2 статьи 171 НК РФ указано, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога (пункт 1 статьи 172 НК РФ) и принятие к учету товаров (работ, услуг).

Порядок оформления и выставления счетов-фактур изложен в статье 169 НК РФ.

Как следует из статьи 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. При этом счета-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований к их оформлению, изложенных в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Правовые последствия несоблюдения требований пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ установлены в пункте 2 статьи 169 НК РФ: счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, предусмотренного указанными пунктами, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ приведен исчерпывающий перечень сведений, которые в обязательном порядке должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг), в том числе наименование и адрес налогоплательщика и покупателя (подпункт 2 названной нормы).

Положения пункта 2 статьи 169 НК РФ не исключают право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение налога на добавленную стоимость после устранения нарушений, допущенных поставщиками при выставлении счетов-фактур. Законодательство о налогах и сборах также не содержит запрета на представление налогоплательщиком в обоснование правомерности применения налоговых вычетов исправленных (переоформленных, правильно оформленных) счетов-фактур.

Суд отклоняет довод налогового органа о том, что предъявление к вычету налога на добавленную стоимость по исправленным счетам-фактурам может быть осуществлено только в том налоговом периоде, в котором внесены соответствующие исправления.

По смыслу статей 171 и 172 НК РФ основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата. Следовательно, суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются указанные условия.

В пункте 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000г. № 914, указано, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и принятия на учет приобретаемых товаров.

Таким образом, момент применения налоговых вычетов связан только с моментом оплаты товара и принятия его на учет, а не с моментом внесения исправлений в счет-фактуру. Факты оплаты и принятия на учет товара, приобретенного по спорным счетам-фактурам именно в соответствующих налоговых периодах, налоговым органом не оспариваются.

Данная позиция также согласуется со статьей 6 раздела II Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.12.1998г. № 60н, в силу которой факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

При указанных обстоятельствах, следует признать, что у налогового органа не имелось правовых оснований для вывода об отсутствии у общества права на вычет по НДС по спорным счетам-фактурам.

Эпизод, связанный с применением налоговых вычетов из-за неверного распределения входного НДС между внутренним рынком и экспортными операциями.

Проверкой установлено, что НДС к вычету в налоговых декларациях за 2005 год заявлен обществом только в отношении топлива, приобретаемого у поставщиков для ведения экспортных операций. В отношении других работ, услуг и приобретения товарно-материальных ценностей, используемых в экспортных операциях, вычет применялся по декларации по внутреннему рынку при выполнении условий: оприходования и факта оплаты за продукцию поставщику, без подтверждения реального экспорта продукции.

Общество, ссылаясь на положения абзаца 4 пункта 1 статьи 153, пункта 6 статьи 166, пункта З статьи 172, пункта 1 статьи 173 Кодекса указывает, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) как объект обложения налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и относящиеся к этой выручке налоговые вычеты учитываются отдельно от налоговой базы, возникшей у налогоплательщика при реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, отдельно от суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной с этой базы, и суммы налоговых вычетов, относящейся к этой базе.

Общество пояснило, что при рассмотрении возражений на акт налоговой проверки представило доказательства того, что вело раздельный учет налоговых баз по операциям, облагаемым налогом на добавленную стоимость по различным налоговым ставкам, и, следовательно, сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемых в процессе реализации товаров. А поскольку законодательно методика ведения раздельного учета НДС по операциям, облагаемым по различным ставкам, не определена, налогоплательщик вправе самостоятельно разработать данную методику. Методика применялась Обществом в течение длительного времени, расчеты по вычету НДС по экспортированному топливу представлялись в виде данных в таблицах и программе «ПИК НДС» к декларациям по ставке 0 процентов и камерально проверялись налоговым органам. Согласно этим декларациям и представленным документам, а также счетам, НДС возмещался обществу, что подтверждается решениями налогового органа за 2005 год, предусмотренными в приложении № 124.

Кроме того, общество считает, что налоговый орган не доказал обоснованность доначисленных сумм НДС по данному эпизоду по праву и по размеру, ссылаясь при этом на выявленные расхождения между суммами, указанными налоговым органом с данными бухгалтерского и налогового учета общества, в том числе и с данными книги покупок за 2005 год.

Спор по данному эпизоду рассмотрен с учетом следующих обстоятельств.

Установлено и подтверждается материалами дела, что общество в спорном периоде осуществляло операции как облагаемые, так и не облагаемые НДС. При этом общество осуществляло раздельный учет таких операций только в части приобретаемого и реализуемого топлива, что не оспаривается налоговым органом.

Из пояснений сторон следует, что суть спора сводится к правильности определения налогоплательщиком пропорции НДС, относящегося на стоимость товаров и подлежащих вычету. Определение такой пропорции регламентировано пунктом 4 статьи 170 НК РФ.

Так, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Следовательно, налоговым законодательством определено, что если товары (работы, услуги) используются налогоплательщиком одновременно в операциях, как облагаемых, так и не облагаемых НДС, то «входной» налог по этим товарам (работам, услугам) подлежит распределению. Часть входного налога принимается к возмещению, а часть включается в стоимость указанных товаров (работ и услуг). Кроме того, пунктом 4 статьи 170 НК РФ дана методика, по которой производится расчет пропорции. Определяется доля отгруженных товаров (работ, услуг), которые подлежат обложению НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период. Если товары (работы, услуги) используются и в той и в другой деятельности, часть входного НДС подлежит возмещению, а часть нет. В этом случае для расчета пропорции нужно использовать показатель отгрузки этого налогового периода.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ предусмотрена возможность возмещения налогоплательщикам сумм НДС в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров, в пределах установленного этим пунктом срока - трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В силу пункта 6 статьи 164 НК РФ по операциям реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта и облагаемых НДС по налоговой ставке 0 процентов, представляется отдельная налоговая декларация.

Пункт 1 статьи 153 НК РФ требует от налогоплательщиков, применяющих различные налоговые ставки при реализации товаров, определять налоговую базу отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам.

Исходя из пункта 6 статьи 166 НК РФ, сумма налога по операциям реализации товаров, облагаемых на основании пункта 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации товаров (работ, услуг), названным в подпунктах 1 - 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ и уменьшенная на сумму налоговых вычетов, указанных в пункте 3 статьи 172 НК РФ.

По пункту 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных статьей 171 Кодекса в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), приведенных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, названных в статье 165 НК РФ.

Таким образом, пункт 3 статьи 172 НК РФ содержит не специальные правила определения суммы вычетов по экспортным операциям, а дополнительные условия, при соблюдении которых налогоплательщик вправе заявить вычеты по таким операциям.

При установлении того, подлежат ли суммы уплаченного поставщикам НДС включению в вычеты по операциям реализации товаров, отражаемым в отдельной налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов, налогоплательщикам следует руководствоваться общими положениями статей 171 и 172 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, после их принятия на учет.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории Российской Федерации товаров, подлежат вычетам в отношении товаров, приобретаемых для операций, признаваемых объектами налогообложения.

Следовательно, налогоплательщик не только обязан отдельно определить и в налоговой декларации отразить налоговую базу и сумму налога по операциям реализации товаров, облагаемых налоговой ставкой 0 процентов, но и не может уменьшить указанную в этой декларации сумму налога на те вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, включенных в данную декларацию.

Как указывает налоговый орган перерасчет НДС, подлежащего возмещению по всем расходам на обороты, облагаемые по разным ставкам, произведен по следующим правилам:

- определена общая сумма НДС, подлежащая возмещению по данным книги покупок за минусом НДС по топливу, так как он уже распределен;

- исчислен удельный вес товаров, отгруженных на экспорт в общей сумме отгруженных товаров;

- произведено распределение НДС по услугам, относящимся к внутреннему рынку и экспорту по удельному весу отгруженных товаров;

- произведен расчет НДС, приходящийся на каждый инвойс, предъявленный иностранным покупателям;

- рассчитан НДС по подтвержденному экспорту, приходящийся на каждый инвойс, который и должен быть предъявлен к возмещению из бюджета по экспорту.

Установлено, что налоговый орган распределил НДС по книге покупок, соблюдая условие для применения налоговых вычетов: по внутреннему рынку - поступление и оприходование товара (работ, услуг) и их оплата (п. 1 ст. 171 НК РФ), а по экспорту - помимо вышеуказанных условий, предоставление полного пакета документов, подтверждающего экспорт товара (п. 3 ст. 172 НК РФ).

При указанных обстоятельствах следует признать, что налоговым органом соблюден порядок определения пропорции НДС, относящегося на стоимость товаров и ТМЦ, подлежащих вычету по внутреннему рынку и экспортным операциям.

Действия общества по определению пропорции по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС и сумм НДС, подлежащих вычету по налоговым декларациям за 2005 год, не соответствуют нормам главы 21 НК РФ.

Вместе с тем, суд находит подлежащими удовлетворению требования общества по данному эпизоду, считая, что налоговый орган не доказал обоснованность своих выводов по размеру в части начисленных сумм НДС.

При этом суд исходит из следующих обстоятельств.

В ходе судебного разбирательства представитель общества указал, что в графе 3 приложения № 2 к оспариваемому решению налоговым органом приведены данные сумм НДС, заявленных к вычету по книгам покупок, которые не соответствуют данным бухгалтерского и налогового учета, данным книги покупок общества.

В приложении № 126 (том 4 листы дела 110-111) обществом установлены расхождения по всем налоговым периодам в части сумм НДС, подлежащего вычету по приобретенному и оплаченному топливу по фактическим данным книги покупок за 2005 год, то есть установлены арифметические ошибки, допущенные налоговым органом в ходе проверки.

Каких-либо обоснованных возражений в этой части налоговым органом не приведено, наличие арифметических ошибок налоговым органом не оспорено.

Кроме того, установлено, что в графе 5 Приложения № 1 к оспариваемому решению проверяющими приведены данные «по экспорту по данным предприятия», однако выручка, указанная в данной графе не соответствует данным бухгалтерского и налогового учета общества (приложение № 123, том 4, листы дела 68-78), также приведенные здесь данные не обоснованы конкретным расчетом.

При таких обстоятельствах следует признать, что по данному эпизоду проверки налоговый орган не доказал обоснованность своих выводов по размеру доначисленного налога, пеней и штрафа.

Суд считает, что в любом случае общество не может быть привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС по данному эпизоду, исходя из следующих обстоятельств.

Установлено, что при проведении камеральных проверок налоговых деклараций по НДС по налоговой ставке 0 процентов за налоговые периоды 2005 года, налоговым органом не высказывались претензии к обществу в части применяемой последним методики распределения НДС. По результатам камеральных проверок представленных обществом в 2005 году деклараций и пакета документов, налоговым органом принимались решения о возмещении обществу сумм НДС (том 4 листы дела 79-102).

В связи с изложенными обстоятельствами суд считает, что в данном случае подлежит применению пункт 3 статьи 111 НК РФ и общество должно быть освобождено от налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по данному эпизоду.

Эпизод начисления обществу пеней по налогу с доходов иностранных организаций и привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговый орган в ходе проверки начислил обществу в соответствии с пунктом 1 статьи 309 НК РФ налог с доходов иностранных юридических лиц, выплаченных следующим иностранным организациям: компании «Международная ассоциация Бункерной Индустрии LTD» в сумме 944 доллара США, компании «Vostok Capital UK Limited» в сумме 1 760 доллара США и компании «Marine Bunker Exhange (Mabuh)» в сумме 300 евро и 1 080 долларов США.

Как указывает налоговый орган, в соответствии с подпунктами 4, 10 части 1 статьи 309 НК РФ налогообложению у налогового агента подлежат полученные иностранной организацией, не связанные с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации доходы от использования (предоставления права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта, а также иные аналогичные доходы (в смысле источника выплаты).

Налоговый орган ссылается на то, что в случае с вышеперечисленными иностранными организациями начисление налога с доходов иностранных юридических лиц осуществлено в связи с тем, что иностранными организациями получен доход от источников в Российской Федерации, следовательно, доходы от предоставления информации, а также за членство в корпорации подлежат налогообложению у источника выплаты.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налога. Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет соответствующие налоги.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 123 НК РФ установлена ответственность налоговых агентов за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, в виде штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению. При этом такая ответственность применяется независимо от того, была или не была соответствующая сумма удержана налоговым агентом у налогоплательщика. Данная позиция подтверждена определением Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 384-О.

Судом установлено, что денежные средства в сумме 944 доллара США внесены за членство в Международной ассоциация Бункерной Индустрии с целью поддержания престижа статуса общества на международном уровне, в также получения возможности использовать предоставляемую членам Ассоциации информацию об услугах в данной сфере деятельности.

Денежные средства в сумме 1 760 долларов США внесены за членство в Ассоциации «Vostok Capital UK Limited» также с целью поддержания престижа и статуса общества на международном уровне и получения возможности использовать предоставляемую членам Ассоциации информацию об услугах в данной сфере деятельности.

Денежные средства в сумме 300 евро и 1 080 долларов США выплачены обществом компании «Marine Bunker Exhange (Mabuh)» за обеспечение лицензированного доступа к сайту, содержащему информационные ресурсы, используемые в соей деятельности обществом.

Данные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

С 01 января 2002 года порядок исчисления, удержания и перечисления налоговым агентом налога с доходов, выплачиваемых иностранной организации, урегулирован главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

В подпунктах 1 - 9 пункта 1 статьи 309 Кодекса перечислены доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с осуществлением деятельности иностранной организации в Российской Федерации, полученные иностранной организацией, относящиеся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежащие обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. При этом в подпункте 10 указаны также «иные аналогичные доходы».

Из толкования пункта 1 статьи 309 Кодекса следует, что аналогичность доходов заключается не в схожести их с каким-либо из видов доходов, поименованных в подпунктах 1 - 9 пункта 1 статьи 309 НК РФ, а в том, что они относятся к доходам от источников в Российской Федерации, не связанным с деятельностью через постоянное представительство.

В соответствии с пунктом 2 статьи 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 настоящей статьи, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 настоящего Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

В силу пункта 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

Как правильно указывает общество в рассматриваемой спорной ситуации необходимо различать понятия «источник дохода» и «источник выплаты дохода».

Источник дохода иностранного юридического лица в Российской Федерации может иметь место и без непосредственного осуществления данным лицом какого-либо вида деятельности, что прямо следует из положений подпунктов 1-9 пункта 1 статьи 309 НК РФ.

Согласно статье 11 НК РФ «источник выплаты доходов налогоплательщику» - организация или физическое лицо, от которых налогоплательщик получает доход.

С учетом изложенных норм законодательства о налогах и сборах следует признать, что у общества наступает обязанность по удержанию и перечислению налогов с доходов иностранного юридического лица в том случае, если источник дохода последнего находится на территории Российской Федерации (в части доходов, перечисленных в пунктах 1-9 статьи 309 НК РФ) или в случае, если услуги оказывались обществу на территории Российской Федерации иностранными юридическими лицами, имеющими постоянные представительства на территории России (применительно к пункту 2 статьи 309 и пункту 1 статьи 310 НК РФ).

В статьях 100 и 101 НК РФ, а также в Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.04.2000г. № 60 «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах», утвержденной Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.04.2000г. № АП-3-16/138, установлены единые требования к составлению и форме акта выездной налоговой проверки.

Согласно пункту 2 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

В пункте 3 статьи 101 НК РФ указано, что в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 30 постановления от 28.02.2001г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указал судам, что при оценке соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 статьи 101 НК РФ, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью главы 16 Кодекса. По смыслу пункта 6 статьи 101 НК РФ нарушение должностным лицом налогового органа требований названной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В каждом конкретном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

Согласно пункту 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В рассматриваемом случае, у суда отсутствует возможность установить по акту проверки и решению налогового органа обстоятельства совершения вмененного обществу налогового правонарушения, выразившегося в неправомерном неудержании и неперечислении налога с доходов иностранных юридических лиц и доказательств, на основании которых налоговый орган пришел к выводу о нарушении обществом норм налогового законодательства, регулирующих отношения в этой части.

Ни в акте проверки, ни в решении нет ссылок на первичные и иные документы, позволяющие установить, что у иностранных юридических лиц имеется источник дохода на территории Российской Федерации или услуги оказаны иностранными юридическими лицами на территории Российской Федерации, имеющими постоянные представительства на территории России

Пунктом 6 статьи 108 НК РФ установлено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В нарушение статей 65, 200 АПК РФ налоговый орган не опроверг утверждение общества о том, что в рассматриваемом случае услуги оказаны ему иностранными юридическими лицами за пределами территории Российской Федерации, а в этом случае такие доходы не могут рассматриваться как доходы от источников в Российской Федерации и подлежать обложению налогом.

Принимая во внимание, что представленные налоговым органом документы (акт проверки и решение) нельзя признать достаточными доказательствами совершения обществом налогового правонарушения, вмененного ему налоговым органом, и с учетом того, что и в судебном заседании представителем налогового органа не представлены обоснованные пояснения по данному вопросу, следует признать, что налоговый орган не доказал обязанность общества по удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов, выплаченных иностранным организациям.

Требования общества по данному эпизоду судом удовлетворяются.

Резолютивная часть решения принята и оглашена 24 января 2007 года.

Решение в полном объеме изготовлено 01 февраля 2007 года.

Арбитражный суд, руководствуясь статьями 49, 112, 167 – 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Р Е Ш И Л:

Признать недействительными, как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации, вынесенные Инспекцией Федеральной налоговой службы по г.Архангельску в отношении закрытого акционерного общества «Бункерная компания» ненормативные правовые акты - решение № 23-19/2771 от 13.10.2006г., требование № 172760 об уплате налога по состоянию на 23.10.2006г. и требование № 172761 от 23.10.2006г. об уплате налоговой санкции в следующих частях:

- в части привлечения ЗАО «Бункерная компания» к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов;

- в части доначисления ЗАО «Бункерная компания» налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду исключения из налоговой базы по налогу на прибыль документально не подтвержденных расходов по оплате проезда работника предприятия к месту проведения отпуска и обратно; по эпизоду отнесения на внереализационные расходы процентов по кредиту, связанному с приобретением складов, расположенных на территории Базы флота по адресу: г.Архангельск, ул.Дежневцев, 34/1; по эпизоду амортизационных отчислений по складам, расположенным на территории Базы флота по адресу: г.Архангельск, ул.Дежневцев, 34/1; по эпизоду исключения из налоговой базы по налогу на прибыль расходов на оплату услуг по ледокольному сопровождению бункеровщика к борту судов;

- в части доначисления ЗАО «Бункерная компания» налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду занижения облагаемой базы из-за непредставления полного пакета документов в связи с не указанием адресов контрагентов в контрактах для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации припасов, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов; по эпизоду, связанному с применением налоговых вычетов из-за неверного распределения входного НДС между внутренним рынком и экспортными операциями; по эпизоду, связанному с отказом налогового органа принять к вычету НДС по исправленным счетам-фактурам;

- в части доначисления ЗАО «Бункерная компания» пеней по налогу с доходов физических лиц и привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неудержание налога на доходы физических лиц по эпизоду невключения в налоговую базу по налогу компенсации расходов по оплате проезда работника предприятия к месту проведения отпуска и обратно;

- в части доначисления ЗАО «Бункерная компания» пеней по налогу с доходов иностранных организаций и привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ;

- в части возложения на ЗАО «Бункерная компания» обязанности взыскать с физического лица сумму не удержанного налога до полного погашения задолженности и перечислить ее в бюджет в порядке, установленном статьей 226 НК РФ.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г.Архангельску в десятидневный срок со дня вступления настоящего судебного акта в законную силу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов закрытого акционерного общества «Бункерная компания».

Возвратить закрытому акционерному обществу «Бункерная компания» из федерального бюджета 3 000 руб. уплаченной по делу государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в срок, не превышающий месяца со дня его принятия, путем подачи жалобы в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Судья: В.Н.Хромцов