Гражданский кодекс часть 1

Заявлено требование о признании недействительным Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску о привлечении ЗАО коммерческий банк «Северный кредит» к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений от 14 июня 2007г. № 23-19/1581 в части доначисления 1458678руб. налога на прибыль за 2003-2005г., 192560руб. пеней за неуплату налога на прибыль и привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 225942руб.

Представитель заявителя в судебном заседании заявленные требования поддержал по доводам, изложенным в заявлении, письменных пояснениях по делу и возражениях на отзыв налогового органа; дополнительно пояснил, что расчеты доначисленного налога, пени и штрафа банку понятны, по размеру не оспариваются.

Представители ответчика в судебном заседании заявленные требования не признали по доводам, изложенным в оспариваемом решении и отзыве по делу.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, суд находит заявленные требования подлежащими удовлетворению частично по следующим основаниям.

#G0Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка банка, в том числе по налогу на прибыль за период с 01.01.2003г. по 31.12.2005г., по результатам которой составлен Акт проверки от 08.05.2007г.

По результатам проверки 14.06.2007г. Инспекцией ФНС России по г. Архангельску вынесено решение №23-19/1581 о привлечении ЗАО коммерческий банк «Северный кредит» к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, которым налоговый орган доначислил банку, в частности, 1458678руб. налога на прибыль за 2003-2005г., 192560руб. пеней за неуплату налога на прибыль и привлек к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 225942руб.

Основанием для доначисления налога явились два эпизода:

- занижение дохода на сумму 864458руб.70коп. в результате неверного исчисления комиссионного вознаграждения банком за выдачу наличных денежных средств;

- перерасчет налоговым органом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за проверяемый период по рыночным ценам в результате применения п.3 ст.40 НК РФ и увеличение доходов банка на 5213366руб.70коп.

Заявитель оспаривает решение налогового органа в указанной выше части на том основании, что ст.40 НК РФ позволяет налоговому органу проверить рыночную цену товаров, работ, услуг. Тариф комиссионного вознаграждения банка за выдачу наличных денежных средств установлен в виде процента, а в силу ст.250 НК РФ проценты по договорам банковского счета учитываются в качестве внереализационных доходов, поэтому процент не является рыночной ценой товаров, работ, услуг. Кассовое обслуживание клиентов является чисто техническим понятием и гораздо уже понятия договора банковского счета. В состав налогооблагаемой базы по налогу на прибыль могут включаться только полученные доходы, налоговым законодательством не предусмотрено налогообложение неполученных доходов, поэтому неправильное исчисление по вине работников банка тарифов комиссионного вознаграждения банка за выдачу наличных денежных средств не может является основанием для доначисления банку налога на прибыль, пени и штрафа. Кроме того, банк полагает, что налоговый орган неправильно определил рыночную цену комиссионного вознаграждения банка за выдачу наличных денежных средств, применив тарифы только двух банков в г. Архангельске.

Заслушав доводы сторон, изучив материалы дела, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам в целях названной главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы - в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.

В соответствии с п.6 ст.250НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются статьей 290 настоящего Кодекса).

Перечисленные в статье 290 НК РФ доходы банков не разделены на доходы, связанные с реализацией, и внереализационные расходы. Следовательно, перечисленные в ней доходы относятся к тому или иному виду доходов, как это установлено в статьях 249 и 250 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, полученный по долговому обязательству.

Так, к внереализационным доходам банков в соответствии со ст.43, ст.250, пп.1 п.2 ст.290 НК РФ относятся доходы банков в виде процентов от размещения ими от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов, т.е заранее установленный доход от долгового обязательства.

По смыслу п.6 ст.250 НК РФ, применительно к договорам банковского счета, речь идет о включении во внереализационные доходы процентов (заранее заявленного (установленного) дохода), начисляемых банком на остаток средств на счете клиента.

В соответствии со ст.5 Закона о банках и банковской деятельности от 02.12.1990г. № 395-1 к банковским операциям относится кассовое облуживание физических и юридических лиц.

Статья 249 НК РФ относит к доходам от реализации выручку от оказанных услуг. Понятие услуги для целей налогообложения приведено в статье 38 НК РФ: под услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Статьей 290 НК РФ предусмотрено, что к доходам банков от банковской деятельности относятся, в том числе, доходы от кассового обслуживания клиентов.

С учетом ст.38, 249, 290 НК РФ кассовое обслуживание клиентов является услугой, а доходы от оказания такой услуги, доходом от реализации.

Кассовое обслуживание банком клиента не относится к долговому обязательству; процент, взимаемый банком за кассовое обслуживание, не подпадает под понятие процента для целей налогообложения применительно к ст.43 НК РФ, а выступает как плата за услугу и в соответствии со сложившимися банковскими правилами определяется в виде процента от обналичиваемой суммы.

Суд полагает, что в данном случае налоговый орган вправе был проверить правильность применения банком цены за услугу- кассовое обслуживание клиентов.

На основании п.1 ст.40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Следовательно, налоговым законодательством РФ установлена презумпция соответствия цены услуги уровню рыночных цен и порядок ее опровержения налоговым органом.

В силу п.2 ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам в случае отклонения более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Судом установлено, что Правлением банка были утверждены тарифы комиссионного вознаграждения по расчетно-кассовому обслуживанию в рублях юридических лиц и предпринимателей на 2003-2005г. ( том 1 л.д.54-57).

Как видно из указанных тарифов, банк предусмотрел:

- в 2003г. плату за выдачу наличных денежных средств юридическим лицам на иные цели ( не связанные с выдачей средств на оплату труда и приравненные к ней платежи) в виде 1 % от обналичиваемой суммы, а при обналичивании на иные цели более 400000руб. – 0,3 % ;

- в 2004г.,2005г. - 1 % при оборотах до 2х миллионов рублей, 0,5 % - при оборотах от 2х до 6 миллионов рублей, 0,3 % - при оборотах от 6 до 9 миллионов рублей, 0,2 % - свыше 9 миллионов рублей.

Налоговой проверкой установлено, что фактически в 2003г. за выдачу наличных банком применялся тариф в размере 0,3 % (и даже 0,2 %) как по выплатам, превышающим 400 тыс. руб., так и по выплатам до 400 тыс. руб., произведенным по чекам 000 «Вета» (ИНН <***>), ООО «Стинг» (ИНН <***>), ООО «Сити» (ИНН <***>).

В 2004-2005г. за выдачу наличных денежных средств банком применялся тариф в размере в размере 0,2 или 0,3% без учета оборотов выдачи их за предыдущий месяц по организациям: ООО «Югория», ООО «Сити», ООО «Опт-торг», ООО «Миотекгрупп», ООО «Элкорн» и ООО «Империал», следовало применить тариф 0,3%, 0,5% или 1 %.

Расчет представлен в приложении к Акту проверки и Решению ( том 1 л.д.31) и по размеру банком не оспаривается.

Таким образом, в ходе проверки налоговый орган установил, что для ряда московских фирм размер взимаемого банком вознаграждения за кассовое облуживание (выдачи наличных денежных средств) отклонялся более, чем на 20 % от среднего уровня тарифов, применяемых самим налогоплательщиком по иным клиентам, что явилось основанием для проверки налоговым органом правильности применения цены оказания услуг.

На основании п.3 ст.40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 ст.40 НК РФ.

Рыночной ценой услуги признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных услуг в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком услуг признается сфера обращения этих услуг, определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) услугу на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках ( п.11 ст.40 НК РФ). Понятие официального источника информации в данной статье не конкретизировано.

В материалах дела имеется справка территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Архангельской области от 30.05.2007г. № 07-10/510, в которой данный орган сообщает, что информацией о размере денежного вознаграждения, взимаемого банками на территории Архангельской области за снятие наличных денежных средств юридическими лицами не располагает ( том 1 л.д.51).

Кроме того, имеется справка Главного управления Центрального банка РФ по Архангельской области( осуществляющего в соответствии с законом о Центральном банке РФ надзор за деятельностью банков) от 31.05.2007г. об отсутствии такой информации за 2003-2005г.

В связи с отсутствием информации у указанных органов о размерах вознаграждения банков за кассовое обслуживание, налоговый орган в рамках налоговой проверки банка сделал запросы в кредитные учреждения г. Архангельска в отношении фактически примененных ими в 2003-2005г. размерах вознаграждений при оказании аналогичных услуг.

В силу п.9 ст.40 НК РФ при определении рыночных цен услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации услуги сделках с идентичными (однородными) услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

На запросы налогового органа, ЗАО «Архангельский железнодорожный коммерческий банк» указал, что в 2003-2005г. за услугу по выдачи наличных средств( на иные цели) фактически применял тариф – 0,9 %; ЗАО «Северная клиринговая палата» - 1,5 %, Архангельский филиал ОАО «ПСБ» - 0,5 % ( до 01.11.2005г) и 1 % (после 01.11.2005г.), филиал «Северо-западное региональное управление» Московского индустриального банка – 1 %.

Данные банки (филиалы банков) осуществляли деятельность на территории г. Архангельска в 2003-2005г. Копии ответов банков имеются в материалах дела, данная информация получена по запросам налогового органа в рамках выездной проверки налогоплательщика.

Налоговый орган в ходе анализа полученных сведений, установил, что средняя цена аналогичной рассматриваемой услуги – 1 % от обналичиваемой суммы.

С учетом мнения налогоплательщика налоговый орган принял во внимание данные только региональных кредитных организаций - ЗАО «Архангельский железнодорожный коммерческий банк» и ЗАО «Северная клиринговая палата», поскольку ЗАО КБ «Северный кредит» является региональным банком и установил, что более правильным будет применение тарифа – 0,9 %.

В соответствии с п.12 ст.40 НК РФ при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи 40 НК РФ.

В связи с тем, что банк высказал сомнения в отношении обоснованности учета в качестве рыночной цены услуги тарифа, примененного только указанными выше пятью банками, в рамках рассмотрения данного дела, суд истребовал дополнительные доказательства.

С учетом положений закона о Центральном банке РФ, Главное управление Центрального банка РФ по Архангельской области осуществляет надзор за деятельностью кредитных организаций в Архангельской области.

По запросу суда Главное управление Центрального банка РФ по Архангельской области представило список кредитных организациях и филиалов банков, осуществлявших деятельность на территории г. Архангельска в проверяемый период – 2003,2004,2005г.( том 1 л.д.105-109).

Из представленных сведений следует, что в проверяемом периоде банковские операции на территории г. Архангельска осуществляли 27 кредитных организаций, из них суд исключает АКБ «Лесобанк»(ликвидирован в 2004г.), филиал ООО «Юниаструм банк»(зарегистрирован 29.09.2005г.) и Сбербанк( как монополиста в сфере банковских услуг).

Из оставшихся 24 кредитных учреждений, в материалах дела имеются сведения о примененных в 2003-2005г. тарифах за выдачу наличных денежных средств юридическим лицам на иные цели по 15 банкам( включая заявителя). Информация получена по Определениям суда об истребовании доказательств в порядке ст.66 АПК РФ, по запросам налогового органа и дополнительно представлена заявителем по делу.

Статья 40 НК РФ не содержит указаний о необходимом объеме информации о рыночных ценах ( не указано, что учету подлежат все без исключения сделки в сопоставимых условиях в конкретном регионе), поэтому при определении рыночной цены информация должна быть достоверной и достаточной для установления того, что цена действительно является рыночной.

Исходя из анализа тарифов банков, следует, что представленная в материалы дела информация о рыночных ценах является достоверной и достаточной: средний тариф, взимаемый за рассматриваемые услуги банками в 2003-2005г. (из расчета минимального тарифа) составляет примерно 0,96% от обналичиваемых средств, информация различных банков не сильно разнится( банки применяют примерно одинаковые по размеру тарифы).

Следовательно, суд пришел к выводу о том, что налоговый орган правильно определил рыночную цену услуги в проверяемом периоде – 0,9 %.

В учетом положений п.12 ст.40 НК РФ суд учитывает, что в утвержденных тарифах заявителя цена применяемой услуги составляет также в 2003г.- 1 % ( до 400000руб.), в 2004-2005г.- 1 % ( до 2х миллионов).

С связи с установлением рыночной цены за услугу по выдаче банками, осуществляющими деятельность в г. Архангельске, наличных денежных средств, налоговый орган, применив п.3 ст.40 НК РФ, произвел перерасчет налоговой базы банка по налогу на прибыль за 2003-2005г. Данный расчет содержится в Приложении № 1 к оспариваемому решению( том 1 л.д.31) и по размеру не оспаривается.

Как указал Конституционный суд РФ в Определении № 442-О от 04.12.2003г. в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика (пункт 7 статьи 3). Исходя из названного принципа, законодатель закрепил в пункте 1 его статьи 40 (Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения) общее правило, согласно которому для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки (если иное не предусмотрено той же статьей); пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе абзацем первым ее пункта 3, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Такое регулирование направлено на обеспечение безусловного выполнения всеми физическими и юридическими лицами обязанности платить законно установленные налоги, как того требует статья 57 Конституции Российской Федерации, и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права и свободы.

Как видно из оспариваемого решения, от указанного эпизода установлено занижение банком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в общей сумме 5213366руб.70коп., в том числе за 2003г.- 153659руб.20коп., за 2004г. – 2652688руб.40коп., за 2005г. – 2407019руб.10коп.

Кроме того, оспариваемым решением банку доначислен налог на прибыль за проверяемый период по эпизоду неправильного определения банком комиссионного вознаграждения за выдачу наличных денежных средств и занижения доходов на сумму 864458руб.70коп.

Согласно приказу об учетной политике в целях исчисления налога на прибыль формирование доходов и расходов производится банком по методу начисления ( п.1.13 Акта проверки). Данное обстоятельство банком не оспаривается.

В соответствии с п.1 п.3 ст.271 НК РФ при применении метода начисления для доходов от реализации ( к которым относятся доходы от кассового обслуживания клиентов), датой получения дохода признается дата реализации услуг, определяемой в соответствии с п.1 ст.39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств в оплату услуг.

В данном случае датой получения дохода является дата оказания услуги - выдача наличных денежных средств клиенту. Утвержденные банком тарифы являются неотъемлемой частью договора банковского счета, заключенного банком и клиентом, и предусматривают цену услуги за выдачу наличных средств.

Данные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела банком копиями договоров банковского счета ( том 2 л.д.91-99).

При применении метода начисления налогообложение доходов банка должно производится по цене услуги, предусмотренной договором, независимо от фактического поступления денежных средств в оплату услуги. В данном случае банк занизил доход от оказания услуги, включив в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль доход за фактически оказанную услугу в размере ниже, чем предусмотрено заключенными договорами.

Учитывая изложенное, по двум эпизодам налоговый орган правомерно доначислил банку налог на прибыль в общей сумме 1458678руб., в том числе за 2003г.- 51846руб., за 2004г.- в сумме 768609руб., за 2005г.- 638223руб. , а также пени в сумме 192560руб.

Оспариваемым решением банк привлечен к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 225942руб.

Исходя их доначисленной суммы налога ( 1458678руб.), штраф по п.1 ст.122 НК РФ должен составить по двум эпизодам в общей сумме 291735руб.60коп., в том числе по эпизоду неправильного определения комиссионного вознаграждения – 41494руб., по эпизоду применения рыночной цены услуг – 250241руб.60коп.

При этом, налоговым органом при расчете штрафа была учтена имеющая у банка переплата, расчет штрафа приведен в Приложении № 2 к решению и составил в общей сумме 225942руб. по двум эпизодам( том 1 л.д.32).

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены, налоговый орган вправе вынести мотивированное заключение о доначислении налога и пени.

Статьей 122 НК РФ установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Налоговая инспекция не обосновала правомерность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, при определении налоговой базы расчетным путем в порядке статьи 40 НК РФ, поскольку суммы подлежащих уплате налогов в данном случае определены не на основании данных о фактической деятельности налогоплательщика, а способом, прямо установленным законодательством. Поэтому данные, содержащиеся в налоговой и бухгалтерской отчетности налогоплательщика, ранее представленной в налоговый орган, во внимание не принимаются. Но в таком случае не может быть выявлен и размер неуплаченной или недоплаченной суммы налога для применения ответственности по статье 122 НК РФ как разницы между суммой налога, подлежавшей уплате по фактическим результатам деятельности налогоплательщика, и суммой налога, уплаченной налогоплательщиком на основании представлявшихся деклараций.

Учитывая, что по эпизоду применения рыночных цен штраф должен был составить 250241руб.60коп., данный штраф не подлежит начислению и взысканию с банка, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 225942руб.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску о привлечении ЗАО коммерческий банк «Северный кредит» к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений от 14 июня 2007г. № 23-19/1581 в части привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 225942руб.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Архангельску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ЗАО коммерческий банк «Северный кредит».

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску в пользу Закрытого акционерного общества коммерческий банк «Северный кредит» 240руб. расходов по уплате государственной пошлины.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца после принятия решения.

Судья Н.Ю. Панфилова