Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании заявление Общества с ограниченной ответственностью «Астрамоторс Авто» к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани о признании недействительным решения № 13-35/41 от 16.11.2011г.,

у с т а н о в и л :

Общество с ограниченной ответственностью (ООО) «Астрамоторс Авто» обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы (ИФНС России) по Кировскому району г. Астрахани о признании недействительным решения № 13-35/41 от 16.11.2011г. на основании того, что выводы налогового органа не подтверждаются документально и не соответствуют действительности, отсутствуют доказательства продажи товара конечному покупателю по более низкой цене, чем цена по которой товар приобретен. Неправомерно доначислен единый налог на вмененный доход, поскольку часть работников, занятая деятельностью, облагаемой ЕНВД, работает по совместительству - по 4 часа в день, при пересчете их заработной платы на норму рабочего времени за отчетный месяц, среднемесячная заработная плата каждого работника превышает 8.000 рублей.

Истец в судебном заседании просит заявленные требования удовлетворить, полагает, что налоговый орган необоснованно пришел к выводу, что ООО «Астрамоторс Авто» оказало ООО «Пежо Ситроен Рус» рекламные услуги в качестве оплаты получило премию (бонус) в сумме 1.043.351 рубль, не исчислив и не уплатив с указанной суммы налог на добавленную стоимость в нарушение пункта 1 статьи 39, пункта 1 статьи 143, пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением Совета МО «Город Астрахань» от 24.11.2005г. № 215 предусмотрен переменный коэффициент 0,8, применяемый при расчете коэффициента К-2, который используется для исчисления сумме единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Коэффициент 0,8 применяется, если среднемесячная заработная плата каждого работника, труд которого используется организацией, составляет не менее 8.000 рублей в месяц. При пересчете среднемесячной заработной платы не полностью занятых работников на полную занятость за отчетный месяц заработная плата каждого работника общества превышает 8.000 рублей.

Ответчик с заявленными требованиями не согласен, полагает, что одним из условий дистрибьюторского соглашения является установление со стороны производителя или основного поставщика плана объема продаж, который в силу договорных отношений дистрибьютор обязан исполнить и именно за это получать свое вознаграждение. Осуществляя работу по дистрибуции и получая вознаграждение, дистрибьютор оказывает своему поставщику услуги по организации продаж исключительно его продукции. За выполненные работы налогоплательщик получал прибыль в виде вознаграждения (бонусов), с которых НДС в бюджет не исчислял и не уплачивал.

При исчислении ЕНВД налоговом органом совместители – работники были учтены при определении физического показателя – среднемесячной численности работников и величины коэффициента К2, корректирующего базовую доходность в том количестве как рекомендовано законодательством о налогах и сборах и смежными нормами права, как полная единица, чей труд подпадает по ЕНВД.

Выслушав объяснения сторон, исследовав материалы дела, суд пришел к следующему выводу:

В соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани провела выездную налоговую проверку в ООО «Астрамоторс Авто», по результатам которой составлен акт № 13-35/41 от 12.10.2011г. и принято решение № 13-35/41 от 16.11.2011г., которым ООО «Астрамоторс Авто» привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 31.831 рубль, на неполную уплату единого налога на вмененный доход в виде штрафа в сумме 6.224 рубля, доначислен налог на добавленную стоимость в размере 159.155 рублей, единый налог на вмененный доход в размере 31.114 рублей и исчислена пеня по налогу на добавленную стоимость в сумме 3.787,12 рублей и по единому налогу на вмененный доход в сумме 2.105,19 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Астраханской области № 403-Н от 21.12.2011г. по апелляционной жалобе ООО «Астрамоторс Авто» решение ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани № 13-35/41 от 16.11.2011г. оставлено без изменения.

ООО «Астрамоторс Авто», не согласившись с решением ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани № 13-35/41 от 16.11.2011г., вступившим в законную силу, обжаловало его в судебном порядке.

Налоговый орган в ходе проверки установил, что согласно условиям договора по дистрибуции № ПСР ДД 2009/470, заключенному между заявителем и основным поставщиком - ООО «ПЕЖО СИТРОЕН РУС», деятельность дистрибутора подлежит стимулированию в виде выплаты бонусных вознаграждений при исполнении определенных условий.

По условиям договора ООО «Астрамоторс Авто» принял на себя обязательства по осуществлению дистрибьюторской деятельности, он приобретает у поставщика ООО «ПЕЖО СИТРОЕН РУС» товар на условиях консигнации (хранение с последующей продажей). Впоследствии, используя объекты промышленной собственности поставщика (фирменное наименование, товарный знак), посредством исследования рынка, опроса потребителей, проведения промо-акций, рекламы, презентации путем демонстрации продаваемой продукции, продвигает приобретенный товар через профильные каналы сбыта.

ООО «Астрамоторс Авто» обязано не только продвинуть приобретенный товар, но и выполнить основное условие договора – выполнить план продаж, в результате чего получить для себя прибыль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Суд полагает правомерным вывод налогового органа о том, что все действия связанные с продвижением товара на рынке услуг и последующем его сбытом (деятельность по дистрибуции) признается услугой в соответствии со статьей 39 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения налога на добавленную стоимость.

Из буквального толкования условий договора следует, что дистрибутор ООО «Астрамоторс Авто» покупает у своего Поставщика - ООО «ПЕЖО СИТРОЕН РУС» товар по одной цене, а продает конечному покупателю по цене ниже приобретенной. Образованная разница между приобретенной и реализованной ценой компенсируется налогоплательщику в виде так называемого бонуса, который, налогоплательщиком НДС не облагается и в бюджет не уплачивается.

При таких обстоятельствах, выручка поступает ниже, чем произведены затраты, НДС уплачивается поставщику и соответственно возмещается из бюджета больше, чем уплачивается поставщиком в бюджет (для создания в бюджете базы для возмещения).

По налогу на прибыль у налогоплательщика образуется убыток, а по НДС суммы к возмещению.

В Письме Минфина РФ от 25.10.2007г. № 03-07-11/524, указано, что полученные покупателем от продавца премии за реализацию товара не облагаются НДС только в том случае, если покупатель не оказывает продавцу услуги встречного характера, связанные например с продвижением товара на рынке идентичных товаров (работ, товаров).

Для применения статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации необходимым условием является неизменность цены товара. Если же, условиями поставки предусмотрено снижение цены товара, то налогоплательщик-покупатель и продавец должны внести корректировки в ранее выставленные счета-фактуры по правилам пункта 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914, в налоговый орган представить корректирующие декларации.

Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.12.2009г. № 11 175/09 по делу А44-109/2008, Постановлении ФАС Восточно-Сибирского от 24.05.2011 по делу № АЗЗ-4688/2009, Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.02.2010 по делу № А44-2914/2009.

В рассматриваемом случае, за перепродажу товара по более низкой цене корректировки налогоплательщиком в счета - фактуры не внесены, все счета-фактуры выставлялись после продажи товара по более низкой цене. Следовательно, в данном случае, сумму бонуса следует рассматривать как возврат разницы между покупной и реализованной ценой товара, на которую должен быть начислен и уплачен в бюджет НДС.

В другом случае, премия выплачивается за услуги, оказываемые дистрибутором своему поставщику - ООО «ПЕЖО СИТРОЕН РУС» в виде проведения промо-акций.

Следуя терминологии под промоутерской деятельностью, понимается деятельность по продвижению товаров на товарном рынке с целью развития на них спроса и придания популярности.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона «О рекламе» № 38-ФЗ от 13.03.2006г. деятельность промоутеров рассматривается как оказание рекламных услуг.

Согласно договора по дистрибуции № ПСД ДД 2009/470 оказание рекламных услуг со стороны дистрибутора своему поставщику - ООО «ПЕЖО СИТРОЕН РУС» предусмотрено в деятельности дистрибутора (статья № 6 «Реклама»). Реализация приобретенных дистрибутором товаров сопровождается осуществлением рекламных услуг, связанных с продвижением этих товаров на автомобильном рынке.

Деятельность дистрибутора заключается не только в реализации приобретенных у поставщика - ООО «ПЕЖО СИТРОЕН РУС» автомобилей, но и в оказании встречных услуг по созданию рекламной компании в отношении реализуемых товаров.

При таких обстоятельствах, налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что выплаченные поставщиком - ООО «ПЕЖО СИТРОЕН РУС» дистрибутору премии (бонусы) являются оплатой за предоставленные услуги.

Оказание услуг по правилам статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации расценивается как реализация, а реализация услуг, работ, товаров является объектом обложения налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исходя из этого, получаемые налогоплательщиком бонусы за оказание услуг по продвижению товаров с целью увеличения их покупной цены, подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС Московского округа от 26.05.2011 N КА-А40/4206-11-2 по делу N А40-53783/10-114-296.

Довод, заявителя о том, что в дилерском соглашении ссылка на оказание промо-акций отсутствует, является необоснованным.

В соответствии со статьей 432 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора во внимание принимается буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Договор по дистрибуции № ПСД ДД 2009/470 следует квалифицировать как смешанный договор, содержащий в себе признаки договора поставки, агентского, купли-продажи, а также договора возмездного оказания услуг (Постановление ФАС Поволжского округа от 03.08.2011г. № А55-26891/2009 и Постановление от 30.08.2010г. № А55-26891/2009).

Специфической чертой договор по дистрибуции является установление со стороны производителя или основного поставщика плана объема продаж (на месяц или на год), который в силу договорных отношений дилер обязан исполнять и именно за это получать свое так называемое вознаграждение. Для этого дилер или дистрибьютор самостоятельно и по своему усмотрению создает и поддерживает соответствующую сеть для продаж и технического обслуживания всех товаров на всей территории. На практике это выражается в прямой деятельности дилера по поиску потенциальных контрагентов, рекламированию и демонстрации продукции, проведению промо-акций, презентаций, разработки маркетинговой программы (под которой также принято понимать продвижение товаров, работ, услуг на рынке), с использование предоставленных ему заранее основным поставщиком или производителем рекламных брошюрок, прайс-листов, каталогов, демонстрационных моделей позиционируемого товара и т.д.

Таким образом, деятельность дистрибьютора и дилера - это деятельность по распространению на определенной территории на условиях, согласованных с поставщиком, находящихся в собственности дилера товаров, приобретенных у поставщика, за что поставщик обязуется обеспечить дилеру привилегированное положение по сравнению с третьими лицами, приобретающими товары у поставщика, но не заключившими с ним дистрибьюторское/дилерское соглашение, а также выплачивать за проделанную работу вознаграждение.

Отсюда следует, что, осуществляя работу по продвижению товара на рынке путем нахождения потенциальных покупателей и, таким образом реализовывая его, а, также получая за это вознаграждение, дилер или дистрибьютор, таким образом, оказывает своему поставщику услуги по организации продаж исключительно его продукции.

То есть любое вознаграждение дистрибьютора в виде бонусов, премий, является платой за его проделанную работу в части продвижения на рынке продукции исключительного поставщика, посредством, в том числе и промо-акций, признаваемых в силу действующего законодательства «О рекламе» рекламными услугами.

Осуществляя дистрибуторскую деятельность, налогоплательщик оказывает поставщику услуги по организации продаж его продукции посредством соблюдения территории ответственности, монополистического положения, выполнения плана продаж по общему товарообороту, сбыта через профильные каналы, маркетинговые исследования, поддержания стабильности на рынке данного рода товаров за счет презентаций, рекламных акций (промо-акций).

По общим правилам статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации услуги признаются объектом налогообложения налога на добавленную стоимость. Следовательно, являясь согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком налога на добавленную стоимость ООО «Астрамоторс Авто» обязано было с суммы полученных бонусов и вознаграждений исчислить на основании статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость.

Согласно пункту 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Учетной политикой общества, в части исчисления и уплаты ЕНВД, самостоятельно определен порядок определения физического показателя в зависимости от вида деятельности.

Согласно положениям статье 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Физический показатель и базовая доходность величина постоянная и утверждается положениями законодательства о налогах и сборах в зависимости от вида предпринимательской деятельности, физический показатель для первого вида деятельности определен как «количество работников», для второго – «торговое место» (пункт 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации).

Статья 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации показатель - «количество работников» рассматривает как среднесписочную (среднюю) численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

Порядок расчета среднесписочной численности работников приведен в Указании по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденного совместным Приказом Министерства экономического развития РФ и Федеральной службы государственной статистики № 278 от 12.11.2008г.

Пунктом 82 Указания регламентировано, что среднесписочная численность работников включает в себя наемных работников, работающих по трудовому договору на условиях временной, постоянной, сезонной работы, а также работающих собственников организаций, получающих постоянную заработную плату. В среднесписочную численность включаются как работающие, так и временно отсутствующие работники.

Внешние совместители в среднесписочную численность работников не учитываются, а внутренние совместители, учитываются в среднесписочную численность как один человек, т.е. одна полная единица.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации базовая доходность корректируется на коэффициенты К1 и К2.

Значения корректирующего коэффициента К2 определяются для всех категорий налогоплательщиков представительными органами муниципальных районов, городских округов, законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения и на календарный год могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно (п. 7 ст. 346.29 НК РФ).

При установлении нормативными правовыми актами значения коэффициента К2 могут быть учтены такие особенности ведения предпринимательской деятельности, например, как сезонность, режим работы, место осуществления деятельности и другие особенности на соответствующих территориях.

Действующей редакцией Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что значения корректирующего коэффициента базовой доходности К2, учитывающие конкретные факторы влияния на результаты ведения предпринимательской деятельности, определяют представительные органы муниципальных образований.

Решением Совета Муниципального образования «Город Астрахань» № 215 от 24.11.2005г. коэффициенты базовой доходности для оказания услуг по ремонту техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств установлены в следующих размерах: К пост.- 0,39 и К перем. - 1,7, коэффициент К2 равен произведению К пост. х К перем. или 0,39 х 1,7 = 0,663.

Для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети коэффициенты базовой доходности установлены в следующих размерах: К пост. - 0,36 и К переем. - 1,15, коэффициент К2 равен произведению Кпост. х К перем. или 0,36 х 1,15 = 0,414.

Данным решением допускается понижающий коэффициент корректирующего коэффициента К2, при условии, если среднемесячная заработная плата каждого работника, чей труд используется организацией на выполнение работы, облагаемой ЕНВД составляет более 8 000 рублей в месяц.

Суд не может принять порядок определения среднемесячной заработной платы каждого работника, а также общей среднемесячной заработной платы той либо иной категории работников, применяемый налогоплательщиком, поскольку отсутствует разграничение буквального смысла двух терминологий - «среднемесячная заработная плата работника» и «среднемесячная заработная плата категории работников».

Исходя из выше указанных положений законодательства о налогах и сборах определяющих порядок исчисления единого налога на вмененный доход, следует, что при применении понижающего коэффициента К2 во внимание принимается расчет среднемесячной заработной платы каждого работника, с оговоркой - «чей труд используется на видах деятельности, подпадающих под ЕНВД...». а не категории работников, где средний размер заработной платы устанавливается путем деления фонда оплаты труда, приходящейся на эту категорию, на среднюю численность работников, отнесенных к этой категории.

Заявитель полагает, что среднемесячная заработная плата работников при исчислении ЕНВД должна учитывать общую норму рабочего времени работника, в том числе приходящегося на работу по общему режиму налогообложения.

Однако, применяя пункт 84.3 Приказа Росстата № 278 от 12.11.2008г., налогоплательщик не учитывает, что положения этого пункта свидетельствуют об исчислении среднесписочной численности работников, работающих неполное рабочее, время, для расчета среднемесячной заработной платы категории работников, но не каждого работника.

Работники, работающие неполное время не являются совместителями.

Неполное рабочее время - это продолжительность рабочего времени меньше нормальной (40 часов в неделю), установленная по соглашению сторон и оплачивая пропорционально отработанному времени.

Трудовое законодательство РФ различает несколько видов неполного рабочего времени:
- неполный рабочий день (смена), где уменьшается только количество часов работы в день (смену), например, ежедневно по 4 часа 5 дней в неделю вместо установленных в организации 8 часов в день (смену);

- неполная рабочая неделя, где уменьшается количество дней работы, например три дня в неделю по 8 часов вместо установленных 5 дней по восемь часов;
- смешанный, т.е. неполный рабочий день (смена) и неполная рабочая неделя, где уменьшается количество часов и дней работы, например 3 дня в неделю по 3 часа вместо пяти дней по восемь часов.

Совместителей трудовое законодательство РФ относит к отдельной категории работников, которые основную работу совмещают с дополнительной по отдельному договору. То есть совместители не отнесены к работникам, работающим неполное рабочее время.

Среднемесячная заработная плата совместителей объединяет в себе среднюю заработную плату по основной работе и среднюю заработную плату по дополнительной работе, оплачиваемой по отдельному договору (ст. 285 ТК РФ).

Для определения среднесписочной численности работников совместители учитываются ни от общего числа отработанных человеко-часов, а как один полный человек (целая единица) - пункт 83 Приказа Росстата № 278 от 12.11.2008г.

Таким образом, при применении понижающего коэффициента К2 размер средней заработной платы совместителя, учитывается только в части той, которая устанавливается за работу, приходящуюся для целей исчисления ЕНВД.

В рассматриваемом случае, работники-совместители, занятые на выполнении работы, попадающей под ЕНВД, имеют средний заработок ниже 8 000 рублей в месяц, в связи чем, применение понижающего коэффициента К2 равного 0,8 к таким работникам, при исчислении ЕНВД, неправомерно.

Исходя из изложенного, суд считает, что заявленные требования удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Отказать Обществу с ограниченной ответственностью «Астрамоторс Авто» в удовлетворении заявленного требования к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани о признании недействительным решения № 13-35/41 от 16.11.2011г.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия, через Арбитражный суд Астраханской области.

Информация о движении дела может быть получена на официальном интернет – сайте Арбитражного суда Астраханской области: http://astrahan.arbitr.ru»

Судья

Т.С. Гущина