Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Республики Башкортостан в составе судьи Давлеткуловой Г. А. при ведении протокола секретарем судебного заседания Хасановой Р.Ф. рассмотрел дело по заявлению

Общества с ограниченной ответственностью "РЭКСИМ" (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 40 по Республике Башкортостан (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным решения № 63 от 15.11.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

Общество с ограниченной ответственностью «РЭКСИМ» обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №40 по Республике Башкортостан от 15.11.2018 №63 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России №40 по Республике Башкортостан (далее – инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка ООО «РЭКСИМ» (далее – налогоплательщик, общество, заявитель) за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов.

По результатам налоговой проверки составлен акт от 12.07.2018 № 39, вынесено решение от 15.11.2018 № 63 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно решению от 15.11.2018 № 63 обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 979101 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 969428 руб. Кроме того, обществу предложено перечислить в бюджет пени в общей сумме 479787 руб., налоговые санкции в размере 127382 руб.

Основанием для начисления указанных сумм послужил вывод налогового органа о неправомерности отнесения Обществом в состав расходов затрат на приобретение товарно-материальных ценностей (далее – ТМЦ) и основных средств, не используемых в производственной деятельности налогоплательщика и принятие по ним на вычеты входного НДС.

Заявитель, не согласившись с решением инспекции, обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по Республике Башкортостан от 28.02.2019 №66/17 апелляционная жалоба ООО «РЭКСИМ» оставлена без удовлетворения.

Обжалуя решение налогового органа в судебном порядке ООО «РЭКСИМ» заявляет об обоснованности заявленных расходов по налогу на прибыль организаций и правомерности применения налоговых вычетов по НДС.

В обоснование заявленных требований общество указывает, что приобретенные товарно-материальные ценности (далее также – ТМЦ) и строительные материалы были использованы обществом при строительстве объекта основных средств, находящегося по адресу: Республика Башкортостан, Альшеевский район, сельсовет Слаковский. Строительство объекта ведется на основании договора о совместной деятельности №1 от 01.04.2014, заключенного между Обществом и некоммерческим партнерством охотников и рыболовов «Берлек» (далее – НпОиР «Берлек»).

По договору о совместной деятельности Общество предоставляет строительные материалы и ТМЦ, а также имеющуюся технику и автотранспортные средства, принадлежащие Обществу на правах собственности, необходимые на объекте строительства, а НпОиР «Берлек» обеспечивает всю техническую и разрешительную документацию на строительство, контролирует ход строительства, обеспечивает трудовыми ресурсами.

После завершения строительства объекта (туристического комплекса в Альшеевском районе) и ввода в эксплуатацию, часть выручки от услуг согласно договору будет принадлежать Обществу. Общество является плательщиком НДС и услуги, оказываемые на объекте строительства, будут облагаться НДС на общих основаниях.

Таким образом, изложенные обстоятельства, по мнению общества, указывают на обоснованность заявленных расходов и вычетов.

Обществом представлены возражения, дополнения к возражениям на отзыв Межрайонной ИФНС России №40 по Республике Башкортостан.

Исследовав и оценив представленные доказательства и доводы сторон арбитражный суд установил следующее.

В соответствии со ст. 57 Конституции Российской Федерации, п. 1 ст. 3, подп. 1 п. 1 ст. 23, ст. 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

На основании ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

В силу ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество, в инвестиционное товарищество.

В соответствии с п.1 ст. 171 НК РФ, п.1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов, а также приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период ООО «Рэксим» в бухгалтерском и налоговом учете отражены операции по приобретению товароматериальных ценностей (далее - ТМЦ) и строительных материалов на общую сумму 4796829 руб., в т.ч. НДС 745682 руб.; снегоболотохода CAN-AM Maverick XMR DPS 1000 EFI на сумму 1249000 руб., в т.ч. НДС 190525 руб., а также комплектующих к нему на сумму 217780 руб., в т.ч. НДС 33221 руб.

При проведении допроса руководитель общества ФИО1 сообщила, что строительные материалы были приобретены для строительства туристического комплекса, находящегося в Альшеевском районе, в д. Слак на территории Некоммерческого партнерства Охотников и Рыболовов «Берлек» (далее - НпОиР «Берлек»). Доставка строительных материалов осуществлялась силами поставщиков. ТМЦ, основные средства также вывезены на территорию строящегося комплекса (протоколы допросов от 12.03.2018, 19.03.2018) (т.4 л.д. 96-100).

Поставщиками строительных материалов и ТМЦ - ООО «ГК ФОБИЛД» ИНН <***>; ООО «РОЛЛПРОМ» ИНН <***>; ООО «ТМ-Уфа» ИНН <***>; ООО «ГК «СТАН» ИНН <***>; ООО «Метстройсервис»; ООО «СТРОЙСНАБ» ИНН <***>; ООО «Грант» ИНН <***>; ООО «АКЦЕНТ» ИНН <***>; ООО Компания «Альфа-Ком» ИНН <***>; ООО Белебеевский завод «Железобетон-Стронег» ИНН <***>; АО УЗЖБИ «Эколог» БСНС ИНН <***>; ИП ФИО2 ИНН <***> факты приобретения ООО «Рэксим» товаров подтверждены, на отгрузку продукции составлены счета-фактуры.

В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 31 НК РФ, Положением о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утверждённым Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.03.1999 №20н/ГБ-3-04/39, на основании Распоряжения инспекции от 05.03.2018 №1 (т.4 л.д. 88) проведена инвентаризация имущества ООО «РЭКСИМ», находящегося по адресу: <...>, Центральный грузовой терминал, 4 причал. В ходе инвентаризации фактическое наличие снегоболотохода САN-АМ Маverick ХМRDPS 1000 и комплектующих к нему не установлено, что следует из инвентаризационных описей товарно-материальных ценностей № 1 от 05.03.2018 (т.4 л.д. 89-92), № 2 от 05.03.2018 (т.4 л.д.93-95).

Проверкой установлено, что ООО «Рэксим» в проверяемый период строительные (ремонтные) работы на объектах недвижимости, принадлежащих Обществу на правах собственности либо временного владения, пользования, не производились (протокол допроса от 10.01.2018 27.02.2018 заведующего складом ФИО3 (т.3 л.д. 87-89), протокол допроса от 27.02.2018 главного бухгалтера ФИО4 (т.3 л.д. 84-86), протоколы осмотра помещений от 06.03.2018 (т. 3 л.д. 48, 62, 73). Также в ходе допроса ФИО4 сообщила, что приобретенные строительные материалы не видела, на склад ООО «Рэксим» они не завозились, в бухгалтерском учете отражены на Дт счета 10.06 «Материалы» Кт счета 60 «Расчеты с поставщиками» и списаны в Дт счета 44 « Расходы на продажу» Кт счета 10.06 «Материалы». Налог на добавленную стоимость, выделенный в счетах-фактурах на приобретение строительных материалов, списывался в Дт счета 19.03 «НДС по приобретенным материально производственным запасам», Кт счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и относился на вычеты проводкой Дт 68.02 «Налог на добавленную стоимость» Кт 19.03 «НДС по приобретенным материально производственным запасам».

Таким образом, ООО «Рэксим» строительные материалы и ТМЦ приобретались в целях строительства объекта недвижимости, расположенного в Альшеевском районе Республики Башкортостан, доставлялись непосредственно на объект строительства и не использовались в основной (производственной) деятельности общества, также как и снегоболотоход, который фактически отсутствует на объектах недвижимости, принадлежащих обществу на праве собственности или праве временного владения и пользования.

Глава 25 НК РФ устанавливает определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Нормы, содержащиеся в абз. 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ (обоснованность расходов и экономическая оправданность затрат) требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли.

ООО «Рэксим» доказательства обоснованности понесенных затрат, использования строительных товаров, ТМЦ, основных средств в производственной деятельности общества, в том числе для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС в материалы проверки не представлены. В частности не указаны наименования объектов, на которые списаны стройматериалы и ТМЦ; документы, регламентирующие строительство или реконструкцию основных средств; наименование и виды выполненных работ; перечень организаций и ФИО сотрудников, выполнявших строительство объектов основных средств. Факты получения дохода налогоплательщиком от использования приобретенных транспортных средств (снегоходов) не выявлены. Наличие связи спорных расходов с осуществляемой обществом предпринимательской деятельностью (оптовая торговля материалами остекления) и направленности таких расходов на получение прибыли отсутствует.

Документальное подтверждение необходимости понесенных обществом расходов для достижения цели предпринимательской деятельности - получение дохода, отвечающих признаку экономически оправданных затрат, налогоплательщиком не представлено.

Положения гл. 21 НК РФ предусматривают в качестве основания для принятия к вычету сумм НДС, наличие счетов-фактур, оприходование товаров (работ, услуг) на основании первичных документов, при условии, что приобретение товаров (работ, услуг), связано с операциями, признаваемыми объектами налогообложения НДС.

ООО «Рэксим» не подтвердило документами использование приобретенных строительных материалов, ТМЦ, снегоболотохода в операциях, облагаемых налогом на добавленную стоимость, следовательно, им не соблюдены требования п. 2 ст. 171 НК РФ.

Заявителем в подтверждение обоснованности заявленных вычетов по НДС и включения в состав расходов спорных затрат с возражениями от 10.08.2018 на акт проверки (т.5 л.д. 93-99) представлен договор от 01.04.2014 №1 о совместной деятельности (т. 5 л.д. 100-104) (далее - Договор) НпОиР «Берлек» и ООО «РЭКСИМ» по строительству туристического комплекса на территории НпОиР «Берлек».

Из преамбулы Договора следует, что Некоммерческое партнерство Охотников и Рыболовов «Берлек» в лице директора ФИО5, именуемый в дальнейшем «Центр» с одной стороны, и ООО «Рэксим», в лице директора ФИО1, именуемый в дальнейшем «Фирма», с другой стороны, заключили настоящий договор о нижеследующем:

1.1.Стороны обязуются путем объединения усилий, материальных средств, трудовых ресурсов, интеллектуального и материального имущества, деловой репутации провести совместное строительство туристической базы и дальнейшей ее эксплуатации в целях получения прибыли в долях, предусмотренных данным договором.

1.3. Стороны могут оказывать друг другу все виды финансовой, технической и организаторской помощи на взаимовыгодных условиях.

5.2.Распределение доходов от совместной деятельности производится в соотношении 51% принадлежат Центру, 49% - Фирме.

5.3.Соотношение долей доходов может быть пересмотрено, но не более одного раза в год, отдельным Соглашением к данному Договору.

В силу п. 2.2. Договора ООО «РЭКСИМ» обязуется приобретать строительные материалы необходимые для создания объекта строительства и осуществляет их доставку; обеспечить техническими и материальными ресурсами содержание трудовых ресурсов на объекте строительства; предоставить технические средства, машины и необходимое оборудование для выполнения договора, и после введения объекта строительства в эксплуатацию, обеспечить необходимыми техническими и материальными средствами для обеспечения эксплуатации объекта учета.

Из протокола допроса директора ООО «Рэксим» ФИО1 № б/н от 11.09.2018, а также протокола допроса директора Некоммерческого партнерства Охотник и Рыболов «Берлек» (коммерческого директора ООО «Рэксим») ФИО5 № б/н от 11.09.2018 проведенных в соответствии со ст. 90 НК РФ следует, что каких-либо изменений (дополнений) в договор о совместной деятельности № 1 от 01.04.2014 не вносилось, данный договор действует до настоящего времени.

Правовое положение договора простого товарищества установлено ст. 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ).

В соответствии с ч. 1 ст. 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

В силу ч. 2 ст. 1041 ГК РФ сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации.

В пункте 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.07.2000 № 56 «Обзор практики разрешения арбитражными судами споров, связанных с договорами на участие в строительстве» со ссылкой на п. 2 ст. 1041 ГК РФ отмечено, что в силу прямого указания закона некоммерческие организации не могут быть участниками договора о совместной деятельности, заключенного для осуществления предпринимательской деятельности.

Названный запрет является специальным и подлежит приоритетному применению перед общими нормами п. 3 ст. 50 ГК РФ, позволяющими некоммерческим организациям осуществлять предпринимательскую деятельность постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствует этим целям.

Наличие у некоммерческой организации права осуществлять предпринимательскую деятельность в случаях, указанных в п. 3 ст. 50 ГК РФ, не меняет характер такой организации как некоммерческой.

Указание на ничтожность договоров простого товарищества (совместной деятельности), заключенных некоммерческими организациями в предпринимательских целях, соответствует сложившейся судебной практике.

Анализируя предмет Договора, суд приходит к выводу о направленности его на получение прибыли от осуществления предпринимательской деятельности, поскольку предусматривает проведение сторонами совместного строительства туристической базы и дальнейшей ее эксплуатации в целях получения прибыли в долях, предусмотренных данным договором. Согласно пункту 5.2. Договора распределение доходов от совместной деятельности производится в соотношении 51% принадлежат Центру, 49% - Фирме.

Из протокола допроса директора ООО «Рэксим» ФИО1 № б/н от 11.09.2018 (т.7 л.д. 44-49), а также протокола допроса директора НпОиР «Берлек» ФИО5 № б/н от 11.09.2018 (т.7 л.д. 50-55) следует, что Договор заключен с целью извлечения прибыли.

Согласно п. 1 ст. 166 ГК РФ сделка недействительна по основаниям, установленным законом, в силу признания ее таковой судом (оспоримая сделка) либо независимо от такого признания (ничтожная сделка).

В соответствии с п. 1 ст. 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.

В силу п. 2 ст. 168 ГК РФ сделка, нарушающая требования закона или иного правового акта и при этом посягающая на публичные интересы либо права и охраняемые законом интересы третьих лиц, ничтожна, если из закона не следует, что такая сделка оспорима или должны применяться другие последствия нарушения, не связанные с недействительностью сделки.

Договор о совместной деятельности № 1 от 01.04.2014 заключен Обществом с некоммерческой организацией НпОиР «Берлек», и, соответственно, исходя из вышеуказанных положений закона является ничтожным и не порождает юридических последствий.

Положениями п. 2.1 договора о совместной деятельности № 1 от 01.04.2014 предусмотрено, что Центр (НпОиР «Берлек») обязуется вести все дела по совместной деятельности, обеспечивать контроль за выполнением договора.

Согласно ч. 3 ст. 1043 ГК РФ ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц.

Однако исходя из положений п. 4.1, п. 4.3 договора общее имущество участниками не образуется, а после ввода в эксплуатацию объект строительства принадлежит Центру на правах собственности.

Соответственно ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей в рамках данного договора не поручено никому из сторон в силу отсутствия общего имущества.

Однако, исходя из цели Договора – получение прибыли, и положений договора о распределении полученных доходов в соотношении 51% принадлежит Центру, 49% Фирме, следует, что целью договора является получение дохода, которое в соответствии со ст. 128 ГК РФ является имуществом.

В силу положений п. 2.1 Договора, вести все дела по совместной деятельности, обеспечить контроль за выполнением Договора, обеспечить полное содержание объекта при дальнейшей эксплуатации обязуется Центр (НпОиР «Берлек»).

В силу положений п. 3.1, п. 3.3 Договора руководство совместной деятельностью в рамках Договора и ведение общих дел участников возлагается на Центр в лице директора, который действует на основании доверенности на ведение общих дел.

Сделки, относящиеся к совместной деятельности, заключаются в установленном законодательством порядке Центром с согласия Фирмы, если участники не договорились об ином.

Таким образом, исходя из воли сторон, изложенной в Договоре, и отраженной в показаниях допросов сторон Договора, можно сделать вывод, что фактически, для достижения цели Договора, именно на Центр возлагается ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей (полученной прибыли, до распределения ее по долям).

В силу п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Исходя из положений п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В соответствии с абз. 1, 2 п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу п. 5 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 настоящей статьи.

Таким образом, из вышеуказанных положений закона следует, что налоговые вычеты могут быть предоставлены с сумм налога, предъявленных налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, при наличии счетов-фактур и только после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), при наличии соответствующих первичных документов, на что и ссылается общество.

Однако, как отмечает Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Определении от 30.11.2010 № ВАС-9325/10, положения п. 6 ст. 171 и п. 5 ст. 172 НК РФ не регулируют специфику, связанную со строительством объектов в рамках договоров простого товарищества.

Особенности исчисления и уплаты в бюджет налога при осуществлении операций в соответствии с договором о совместной деятельности установлены ст. 174.1 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 174.1 НК РФ в целях настоящей главы ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 146 настоящего Кодекса, возлагается на участника товарищества, которым являются российская организация либо индивидуальный предприниматель (далее в настоящей статье - участник товарищества).

При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), договором инвестиционного товарищества, концессионным соглашением или договором доверительного управления имуществом на участника товарищества, концессионера или доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные настоящей главой.

Согласно п. 3 ст. 174.1 НК РФ налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), договором инвестиционного товарищества, концессионным соглашением или договором доверительного управления имуществом предоставляется только участнику товарищества, концессионеру либо доверительному управляющему при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам, в порядке, установленном настоящей главой.

При осуществлении участником товарищества, ведущим общий учет операций в целях налогообложения, концессионером или доверительным управляющим иной деятельности право на вычет сумм налога возникает при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав, используемых при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), договором инвестиционного товарищества, концессионным соглашением или договором доверительного управления имуществом и используемых им при осуществлении иной деятельности.

Как следует из пункта 1 статьи 174.1 НК РФ обязанности налогоплательщика НДС, возлагаются в данном случае на участника, ведущего общий учет налогооблагаемых операций по НДС.

А раз на товарища, ведущего общий учет налогооблагаемых операций, возлагаются обязанности налогоплательщика НДС, то именно он по операциям, осуществляемым в рамках договора простого товарищества, должен определять налоговую базу, принимать на вычеты суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для использования в совместной деятельности, исчислять сумму налога и уплачивать ее в бюджет. Он же обязан подать в налоговый орган и налоговую декларацию по НДС.

При этом обязанности по исчислению и уплате налога товарищ, уполномоченный договором на ведение общего учета налогооблагаемых операций, обязан исполнять даже тогда, когда сам не является налогоплательщиком НДС.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.10.2013 № 1581-О отмечается, что в соответствии с п. 3 ст. 174.1 НК РФ право на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость предусматривается для участника товарищества, действующего от имени всех товарищей в соответствии с договором простого товарищества.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 16.07.2013 № 1118/13 по делу № А76-1282/2012 отметил, что вопрос об учете сумм НДС разрешается в отношении каждого из участников простого товарищества в зависимости от причитающейся доли в данном объекте, статуса участника (является ли он плательщиком налога на добавленную стоимость), характера операций, для совершения которых объект недвижимости будет использоваться участником этого товарищества. Соответственно, налогоплательщик вправе претендовать на применение налоговых вычетов по НДС только на ту часть, которая будет принадлежать налогоплательщику на праве собственности.

В п. 4.3 Договора предусмотрено, что после ввода в эксплуатацию объект строительства принадлежит Центру (НпОиР «Берлек») на правах собственности.

В ответ на требование Инспекции № б/н от 17.08.2018 ООО «Рэксим» представлены документы, в том числе договор аренды № 134-12-02зем, находящегося в государственной собственности земельного участка от 09.08.2012, заключенный между НпОиР «Берлек» (Арендатор) и Администрацией муниципального района Альшеевский район Республики Башкортостан (Арендодатель), из содержания которого следует, что Арендодатель представляет, а Арендатор принимает в аренду земельный участок из земель особого охраняемых территорий и объектов, находящихся по адресу: РБ, Альшеевский район, с/с Слаковский общей площадью 73705 кв.м с кадастровым номером № 02:02:160201:17 в целях размещения объектов рекреационного и лечебно-оздоровительного назначения.

Исходя из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации высказанной в Постановлении от 11.07.2011 № 54 в случае, если объект недвижимости возведенный в рамках договора простого товарищества на земельном участке не оформленном в общую долевую собственность товарищей (или аренду со множественностью лиц на стороне арендатора), право собственности на вновь созданное недвижимое имущество на основании ст. 219 ГК РФ может возникнуть только у товарища, имеющего права на названный земельный участок.

Таким образом, из вышеизложенного следует, что Общество ни в силу закона, ни в силу Договора не может иметь права собственности на возводимый в рамках Договора объект недвижимости.

С учетом того, что ООО «Рэксим» не является товарищем, ведущим общий учет, не обладает правом требования части туристического комплекса в собственность, заявитель не вправе применить налоговые вычеты по НДС по товарам (работам, услугам), внесенным в товарищество как вклад в рамках Договора.

Как следует из положений п. 3 ст. 174.1 НК РФ, налоговый вычет может быть предоставлен только по товарам (работам, услугам), приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.

В поданном в Арбитражный суд Республики Башкортостан заявлении о признании недействительным решения Инспекции, общество приводит довод, в соответствии с которым, оно имеет право на вычет НДС в связи с тем, что расходы общества на строительные материалы и приобретение ТМЦ, направлены на строительство объекта недвижимости в рамках Договора, который в дальнейшем будет использоваться для оказания услуг, облагаемых НДС.

Между тем, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС на затраты по строительству объекта недвижимости в рамках договора простого товарищества может быть получено только после достижения цели договора, т.е. после получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию и начала его использования для производства товаров (работ, услуг), реализация которых облагается НДС. При этом намерения сторон договора о совместной деятельности в будущем извлекать прибыль в результате эксплуатации созданного объекта и ее распределение между участниками совместной деятельности не свидетельствуют о выполнении условий, предусмотренных ст. 174.1 НК РФ для получения права на налоговые вычеты в рамках договора о совместной деятельности (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 13.11.2017 № 310-КГ17-16213, от 16.12.2016 № 309-КГ16-16717; Постановление Арбитражного Суда Уральского округа от 19.08.2016 № Ф09-7683/16; Постановление Федерального Арбитражного Суда Западно-Сибирского округа от 24.06.2014 по делу № А45-13208/2013, от 24.03.2016 по делу № А67-41/2015; Постановление Восемнадцатого Арбитражного Апелляционного Суда от 15.02.2017 № 18АП-17071/2016).

Так как цель договора о совместной деятельности от 01.04.2014 N 1 не достигнута, строительство объекта недвижимости (туристического комплекса) не завершено,разрешение на ввод объекта в эксплуатацию не получено, что также подтверждено в судебном заседании 21.01.2020 показаниями директора НпОиР «Берлек» ФИО5 (т. 7 л.д. 177), соответственно право на налоговые вычеты по НДС не может быть реализовано.

Условиями Договора предусмотрено, что обязательства общества являются вкладом ООО «Рэксим» в товарищество.

П. 3 ст. 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество, в инвестиционное товарищество.

Согласно п. 1 ст. 1042 ГК РФ вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.

Таким образом, в силу пункта 3 ст. 270 НК РФ, заявитель не вправе включить в расходы по налогу на прибыль организаций стоимость приобретения товароматериальных ценностей, строительных материалов, снегоболотохода, внесенных ООО «Рэксим» в качестве вклада в совместное дело во исполнение пунктов 1.1., 2.2. Договора.

Заявитель сообщает, что бухгалтерский учет по расходам, понесенным в рамках исполнения Договора, ведется правомерно, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01», утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н (далее – ПБУ 6/01).

Общество ссылается на п. 8.1 ПБУ 6/01, в соответствии с которым организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может определять первоначальную стоимость основных средств при их сооружении (изготовлении) - в сумме, уплачиваемой по договорам строительного подряда и иным договорам, заключенным с целью приобретения, сооружения и изготовления основных средств. При этом иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности в полной сумме в том периоде, в котором они были понесены.

Данный довод заявителя основан на неверном толковании норм права, так как в силу п. 3 ПБУ 6/01, ПБУ 6/01 не применяется в отношении капитальных и финансовых вложений.

При этом в силу ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» капитальными вложениями признаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Таким образом, капитальные и финансовые вложения, осуществляемые обществом в рамках Договора, не могут учитываться в документах бухгалтерского учета по правилам ПБУ 6/01.

Следует также отметить, что вышеуказанные положения применимы только к организациям, использующим упрощенные способы ведения бухгалтерского учета.

В силу ч. 4 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, вправе применять, если иное не установлено настоящей статьей, следующие экономические субъекты: 1) субъекты малого предпринимательства; 2) некоммерческие организации; 3) организации, получившие статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28 сентября 2010 года N 244-ФЗ «Об инновационном центре "Сколково».

Согласно сведениям, содержащимся в Едином реестре субъектов малого и среднего предпринимательства, ООО «Рэксим» ИНН<***> внесено в данный реестр 01.08.2016.

Соответственно, в период осуществления обществом основной доли расходов, в виде приобретения ТМЦ, являющихся в соответствии с Договором вкладом в товарищество, общество не имело правовых оснований для ведения бухгалтерского учета упрощенным способом.

Кроме того, общество ссылается на п. 8.1 ПБУ 6/01, который введен Приказом Минфина России от 16.05.2016 № 64н, тогда как основная часть расходов, понесённая обществом, и отраженная в документах бухгалтерского учета осуществлена до введения данного пункта.

Между тем, правила и порядок раскрытия информации об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, правила отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организации в случаях совместного осуществления операций, совместного использования активов и совместного осуществления деятельности, установлены Положением по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утверждённом Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24 ноября 2003 г. № 105н (далее – ПБУ 20/03).

Исходя из положений п. 12 ПБУ 20/03 при отражении в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности операций, связанных с участием в совместной деятельности (договоре простого товарищества), организация-товарищ руководствуется пунктами 13 - 16 настоящего Положения, а товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором простого товарищества, руководствуется пунктами 17 - 21 настоящего Положения.

В силу п. 13 ПБУ 20/03 активы, внесенные в счет вклада по договору о совместной деятельности, включаются организацией-товарищем в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в бухгалтерском балансе на дату вступления договора в силу.

Согласно положениям п. 16 ПБУ 20/03 бухгалтерская отчетность организацией-товарищем представляется в установленном для юридических лиц порядке с учетом финансовых результатов, полученных по договору о совместной деятельности. В бухгалтерском балансе организации-товарища вклад в совместную деятельность отражается в составе финансовых вложений, а в случае существенности показывается отдельной статьей.

Исходя из положений плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н следует, что счет 58 «Финансовые вложения» предназначен для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

К счету 58 «Финансовые вложения» могут быть открыты субсчета, в частности такие как 58-4 «Вклады по договору простого товарищества».

На субсчете 58-4 «Вклады по договору простого товарищества» организацией-товарищем учитывается наличие и движение вкладов в общее имущество по договору простого товарищества.

Из вышеизложенных положений следует, что ООО «Рэксим» в документах бухгалтерского учета обязано отражать в составе финансовых вложений расходы, понесенные обществом в качестве вклада в товарищество, и отражать их на счете бухгалтерского учета 58 «Финансовые вложения» (либо субсчете 58-4 «Вклады по договору простого товарищества»).

Таким образом, обществом нарушены требования к ведению бухгалтерского и налогового учета, и расходы, понесенные обществом в качестве вклада в товарищество, неправомерно отнесены как расходы на продажу.

В материалы дела налоговым органом представлены письма Межрайонной ИФНС России № 31 по Республике Башкортостан от 26.11.2019 № 16-27/14957@, от 17.01.2020 № 16-27/00494@, согласно которых НпОиР «Берлек» ИНН <***> состоит на налоговом учёте в Межрайонной ИФНС России № 31 по Республике Башкортостан с 01.01.2013.

НпОиР «Берлек»с 03.12.2005 до настоящего времени применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы».

Заявление на применение (изменение) режимов налогообложения НпОиР «Берлек» в Межрайонную ИФНС России № 31 по Республике Башкортостан до настоящего времени не представлено.

Договор о совместной деятельности от 01.04.2014 № 1, заключенный между НпОиР «Берлек» и ООО «Рэксим» впервые представлен НпОиР «Берлек» в Межрайонную ИФНС России № 31 по Республике Башкортостан в ответ на требование о представлении документов (информации) от 19.09.2018 № 43029П, направленное Межрайонной ИФНС России № 31 по Республике Башкортостан в адрес НпОиР «Берлек» во исполнение поручения Межрайонной ИФНС России №40 по Республике Башкортостан об истребовании документов (информации) от 13.09.2018 № 69773.

В соответствии с п. 3 ст. 346.14 НК РФ налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Указанное означает, что налогоплательщики, применяющие специальный налоговый режим - упрощенную система налогообложения и являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) не имеют права выбора объекта налогообложения, они могут использовать только объект налогообложения "доходы минус расходы".

Если налогоплательщик применяет УСН с объектом налогообложения "доходы", то вести совместную деятельность он не вправе. В данном случае, планируя заключить договор простого товарищества, НпОиР «Берлек» должен был либо сменить объект налогообложения, либо перейти на общий режим. На это указывает и Минфин России в Письмах от 18.05.2009 N 03-11-06/3/138, от 18.03.2009 N 03-11-06/2/41.

Если налогоплательщик становится участником договора о совместной деятельности в период работы на УСН с объектом налогообложения "доходы", то он автоматически утрачиваете право на применение данного спецрежима и переходит на общий режим. Это следует из п. 4 ст. 346.13 НК РФ.

Перейти на общую систему налогообложения налогоплательщик обязан с начала квартала, в котором допущено нарушение п. 3 ст. 346.14 НК РФ (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). То есть налогоплательщик обязан применять общую систему налогообложения с начала того квартала, в котором стал участником договора простого товарищества.

При этом за данный период ему нужно исчислить и уплатить налоги в порядке, который предусмотрен для вновь созданных организаций с общим режимом налогообложения.

Между тем, НпРиО «Берлек» до настоящего времени применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы».

Учитывая изложенное, помимо того, что Договор о совместной деятельности от 01.04.2014 №1 является ничтожным и не влечет юридических последствий, участники Договора фактически им не руководствовались и не учитывали в своей финансово-хозяйственной деятельности.

При указанных обстоятельствах, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №40 по Республике Башкортостан от 15.11.2018 №63 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является обоснованным.

В силу ч.1 статьи 198 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу статьи 201 АПК РФ основанием для признания ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц недействительными (незаконными) является одновременное наличие двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пунктом 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании нормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействие) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Для признания действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В связи с изложенным основания для удовлетворения заявленных требований суд не находит.

Руководствуясь ст. ст. 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных требований Общества с ограниченной ответственностью "РЭКСИМ" отказать.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме) через Арбитражный суд Республики Башкортостан.

Если иное не предусмотрено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Уральского округа при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на Интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда www.18aas.arbitr.ru или Арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Судья Г.А. Давлеткулова