Гражданский кодекс часть 1

Установил : ОАО «Казацкая Нива» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании полностью недействительным решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области (правопредшественника МРИ ФНС РФ № 8 по Белгородской области) от 19.11.2003 № 365 (с учетом уточнений и дополнений истца от 14.12.2005, 24.04.2006, 25.02.2007, 12.04.2007) .

Дело рассмотрено в соответствии с п. 3 ст. 156 АПК РФ в отсутствие надлежаще извещенных представителей заявителя и ответчика.

Требования ОАО «Казацкая Нива» мотивированы тем, что МРИ ФНС РФ № 8 по Белгородской области при вынесении решения нарушены нормы законодательства о налогах и сборах, не приведены доказательства, подтверждающие факты налогового правонарушения, т.к. в акте проверки и решении отсутствуют ссылки на первичные документы и счета-фактуры; копии данных документов не приложены ни к акту выездной налоговой проверки, ни к решению о привлечении налогоплательщика к ответственности; также Инспекцией нарушены нормы законодательства о налогах и сборах (л.д. 79-81, 90-98, т. 1; л.д. 42-51, 99-106, 127-128, т. 2; л.д. 39-40, 80-111, т. 3; 48-65, т. 4; л.д. 3-4, 103-129, 145-148, т. 5).

Инспекция в отзывах на уточненное заявление (л.д. 69-70, т. 1; л.д. 2-4, 61-63, 70-73, 107-111, т. 2; л.д. 154-159, т. 3; л.д. 3-17, 32-47, т. 4) и в судебном заседании требования заявителя не признала, указывая на законность и обоснованность оспариваемого решения.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, участвующих в деле, суд находит требования ОАО «Казацкая Нива» подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, должностными лицами МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области на основании решения и.о. руководителя налогового органа от 7.07.29003 № 195 проведена выездная налоговая проверка ОАО «Казацкая Нива» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах по налогу на прибыль, НДС, налогам, поступающим в дорожные фонды, налогу на имущество, налогу на землю, за период с 1.01.2001 по 31.12.2002.

Выявленные в ходе проверки нарушения налогового законодательства отражены в акте выездной налоговой проверки от 1.09.2003 № 365 (л.д. 34-67, т. 1), по результатам рассмотрения которого руководителем МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области 19.11.2003 вынесено решение № 365 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной:

- п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1269673 руб., в том числе 44886 руб. по налогу на прибыль; 1148112 руб. по НДС; 39304 руб. по налогу на пользователей автомобильных дорог; 954 руб. по налогу с владельцев транспортных средств; 835 руб. по налогу на имущество; 35535 руб. по налогу на землю; 47 руб. по целевому сбору на содержание милиции;

- п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 86295 руб., в том числе 82538 руб. по налогу на пользователей автодорог; 2003 руб. по налогу с владельцев транспортных средств; 1754 руб. по налогу на имущество (л.д. 8-33, т. 1).

Также названным решением налоговым органом доначислено ОАО «Казацкая Нива» 5834331 руб. недоимки по налогам и 1563757 руб. пени, в том числе:

- 224432 руб. налога на прибыль и 45673 руб. пени;

- 5226523 руб. НДС и 1396959 руб. пени;

- 196521 руб. налога на пользователей автодорог и 74788 руб. пени;

- 4770 руб. налога с владельцев транспортных средств и 1815 руб. пени;

- 4177 руб. налога на имущество и 1590 руб. пени;

- 177675 руб. налога на землю и 42828 руб. пени;

- 233 руб. целевого сбора на содержание милиции и 104 руб. пени;

- 4423 руб. дополнительных платежей по налогу на прибыль, скорректированных на учетную ставку ЦБРФ за 2001 год.

Из обжалуемого решения ответчика следует, что проверка проводилась за период деятельности двух юридических лиц – ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива». В 2002 году произошла реорганизация данных юридических лиц путем присоединения к ОАО «Казацкая Нива» другого юридического лица – ОАО «Ивановская Нива».

Оспаривая решение МРИ ФНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365, ОАО «Казацкая Нива» ссылается на то, что привлечение к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов в указанных размерах необоснованно и противоречит п. 1 ст. 50 НК РФ, ибо решение инспекции о привлечении заявителя к ответственности вынесено после момента завершения реорганизации проверяемых инспекцией двух юридических лиц. Налогоплательщик полагает, что обжалуемое решение ответчика противоречит ст. 106, п. 1 ст. 109, ст. ст. 119, 122 НК РФ, т.к. отсутствуют события налогового правонарушения (отсутствует обязанность в исчислении и уплате дополнительно начисленных инспекцией налогов и сборов и представлении деклараций по налогу на пользователей автодорог, налогу с владельцев транспортных средств, налогу на имущество предприятий). Кроме того, общество считает, что инспекция в силу норм п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ имеет право определять расчетным путем только суммы налогов, в то время как согласно п. 2 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в течение более 180 дней по истечении установленного срока влечет взыскание штрафа 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате именно на основании этой декларации и 10 процентов суммы за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня. Таким образом, общество считает, что инспекция не вправе определять сумму штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ расчетным путем при отсутствии представленной налогоплательщиком декларации. В дополнительном отзыве по уточненному заявлению и в ходе судебного заседания инспекция ссылается на законность привлечения налогоплательщика к ответственности. По мнению ответчика, не подлежат взысканию только штрафные санкции в сумме 291368 руб. по присоединенному к ОАО «Казацкая Нива» 05.09.02 юридическому лицу – ОАО «Ивановская Нива».

Судом установлено и подтверждено материалами дела, что реорганизация двух юридических лиц - ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива» - путем присоединения была произведена 05.09.2002, что подтверждено свидетельствами от 05.09.2002 серии 31 № 000448056 и серии 31 № 000448063 о внесении записи в ЕГРЮЛ по ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива» соответственно (л.д. 16-36, т. 2). Данный факт установлен и не поставлен под сомнение инспекцией в ходе выездной налоговой проверки (стр. 2-3 решения № 365), а также подтвержден обществом.

В соответствии с п. 2 ст. 50 НК РФ на правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. Правопреемник (правопреемники) реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него настоящей статьей обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном НК РФ для налогоплательщиков.

Следовательно, для возникновения обязанности правопреемника по уплате штрафных санкций необходимо наличие решения налогового органа о привлечении реорганизуемых юридических лиц к налоговой ответственности, вынесенное до внесения в Единый государственный реестр юридических лиц соответствующей записи.

Таким образом, обязанность по уплате штрафов, наложенных на юридическое лицо после завершения его реорганизации, не может быть возложена на правопреемника реорганизованных юридических лиц.

Согласно ст. 57 ГК РФ реорганизация юридических лиц может быть произведена одним из следующих способов - слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование. По рассматриваемому спору ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива» были реорганизованы 05.09.2002 путем присоединения к ОАО «Казацкая Нива» ОАО «Ивановская Нива».

В соответствии с п. 4 ст. 57 ГК РФ при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

Решение МРИ МНС России № 8 по Белгородской области № 365 было вынесено 19.11.2003, т.е. после завершения реорганизации ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива», в связи с чем к заявителю не могут быть применены штрафные санкции за проверяемый период деятельности указанных двух юридических лиц до момента их реорганизации – с 01.01.2001 по 04.09.2002.

В оспариваемом решении от 19.11.2003 № 365 и акте выездной налоговой проверки не отражены штрафные санкции, возникшие за проверяемый период деятельности заявителя после его реорганизации - с 5.09.2002 по 31.12.2002. В ходе судебного разбирательства эти данные инспекцией представлены не были.

Из обжалуемого решения следует, что инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не исследовались события и размеры налоговых правонарушений, совершенные до момента реорганизации и после этого момента. В связи с этим отсутствует возможность определить размер налоговых санкций до момента реорганизации двух юридических лиц и после неё. В соответствии с п. 2 ст. 100 НК РФ и п. 3 ст. 101 НК РФ налоговые органы не вправе ссылаться на те обстоятельства, которые не были установлены в ходе выездной налоговой проверки. Восполнение дефектов налоговой проверки в ходе судебного заседания противоречит ст. 65 АПК РФ.

При таких обстоятельствах следует признать необоснованным привлечение ОАО «Казацкая Нива» к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа:

- по п.1 ст.122 НК РФ – за неполную уплату налогов и платежей в результате занижения налоговой базы: по налогу на прибыль – 44886 руб., по НДС – 1148112 руб., по налогу на имущество предприятий – 835 руб., по налогу на пользователей автодорог – 39304 руб., по плате за землю – 35535 руб., по налогу с владельцев транспортных средств – 954 руб., по целевому сбору на содержание милиции – 47 руб.;

- по п.2 ст.119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации по: налогу на пользователей автодорог – 82538 руб., налогу с владельцев транспортных средств – 2003 руб., налогу на имущество предприятий – 1754 руб.

По налогу на прибыль за 2001 год.

В соответствии с оспариваемым решением в ходе выездной налоговой проверки МРИ ФНС РФ № 8 по Белгородской области установлено занижение налогоплательщиком в 2001 году прибыли от реализации прочей продукции на 202200,76 руб., в результате чего сумма недоимки по налогу на прибыль составила 70770 руб.

Указанное нарушение выразилось в том, что обществом:

1. В составе себестоимости по прочим не сельскохозяйственным видам деятельности учтена заработная плата работников, занятых производством сельхозпродукции, - 2913,80 руб. (в т.ч. в июле – 2762,25 руб., октябре – 151,25 руб.). По мнению инспекции, эти затраты не могут уменьшать прибыль от прочей продукции, т.к. относятся к затратам на производство сельхозпродукции.

2. В составе себестоимости не сельскохозяйственной продукции учтены расходы на выполнение услуг ремонтной мастерской ОАО «Ивановская Нива» в сумме 166483,76 руб., которые в сентябре 2001 года были включены в реализацию, а в ноябре сторнированы красным с кредита сч. 46 «Реализация продукции» как несостоявшаяся реализация, по дебету сч. 46 «Реализация продукции» затраты на выполнение ремонтных работ включены в сентябре 2001 года в тех же суммах. По мнению ответчика, отсторнировав с кредита сч. 46 «Реализация продукции», обществу следовало также отсторнировать затраты на выполнение этих работ.

Всего за счет излишнего списания в себестоимость прочей продукции вышеназванных расходов прибыль ото прочей реализации занижена на 169397,56 руб.

Помимо этого инспекцией установлено, что в налогооблагаемую прибыль от прочей деятельности не включена прибыль за 2001 год от реализации сахара в сумме 32803,20 руб.

Изложенные обстоятельства явились основанием к доначислению обществу 70770 руб. налога на прибыль ЗА 2001 (202220,76 руб. х 35%), на сумму которого начислены 4423 руб. дополнительных платежей по налогу на прибыль, скорректированные на учетную ставку рефинансирования ЦБ РФ (6,25 %).

ОАО «Казацкая Нива», оспаривая факт занижения суммы налога на прибыль и неверного исчисления налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год, указало на то, что выводы ответчика, изложенные в оспариваемом решении, основаны на справочных и сводных данных налогоплательщика (таблицы, книги, ведомости), составленных работниками общества для внутреннего пользования, но не на первичных документах, которые инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не исследовались.

Ответчик в отзывах на заявление и в ходе рассмотрения дела сослался на то, что доводы общества основаны на восстановленных первичных документах, отсутствующих в момент проведения проверки.

В соответствии с п. 5 ст. 1 Федерального Закона от 27.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль», не являются плательщиками налога на прибыль в соответствии с настоящим Законом предприятия любых организационно - правовых форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации. Факт осуществления Обществом в 2001 году сельскохозяйственной деятельности инспекцией под сомнение не ставится.

На основании изложенного, общество должно отражать в налоговой декларации по налогу на прибыль только доходы, расходы, а также прибыль от прочих видов деятельности, подлежащих налогообложению на общих основаниях.

Судом установлено, подтверждено материалами дела и не оспорено ответчиком, что при увеличении налоговой базы общества за 2001 год на 202200,76 руб. для целей налогообложения и привлечении общества к налоговой ответственности инспекция использовала данные справок и книг о реализации продукции ОАО «Казацкая Нива» за 2001 год (книга реализации прочей продукции; книга реализации продукции растениеводства и животноводства, копия ведомости по прибыли от прочей реализации и расходов по прочей деятельности, журнал – ордер № 8 «Реализация» – л.д. 9, т. 1; л.д. 8, т. 4).

Первичные документы (накладные, товарно-транспортные накладные, акты оказанных услуг и выполненных работ, декларация по налогу на прибыль, главная книга, свод по начислению заработной платы, личные карточки работников, наряд - заказы и т.д.) инспекцией в ходе проверки не исследовались, указание на них отсутствует как в акте выездной налоговой проверки, так и в оспариваемом решении. Копии этих документов инспекцией в ходе судебного разбирательства представлены не были. Изложенной свидетельствует о невозможности достоверно определить величину выручки от реализации сельскохозяйственной продукции, затрат на производство сельхозпродукции, выручки от реализации сахара и т.д.

Согласно п. 1 ст. 8 Федерального Закона от 27.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль» сумма налога на прибыль определяется плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального Закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Понятие первичных учетных документов содержится в п. 2 ст. 9 Федерального Закона № 129-ФЗ от 21.11.1996, согласно которому первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

В этой связи, сводные справки и книги не являются первичными учетными бухгалтерскими документами.

Таким образом, при привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль инспекцией должны исследоваться первичные документы бухгалтерского учета.

Инспекцией не приведены доказательства занижения налоговой базы по налогу на прибыль за 2001год на 202200,76 руб.

В соответствии с п. 3 ст. 101 НК РФ в решении налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов. В решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, приведены ссылки на документы, в том числе первичные бухгалтерские документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Согласно п. 2 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

Следовательно, ответчиком не представлены доказательства факта совершения налогового правонарушения налогоплательщиком.

При отсутствии ссылок на первичные документы ОАО «Казацкая нива» инспекцией необоснованно сделан расчет величины налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2001год. Отсутствие в акте проверки и в решении доказательств факта совершения налогового правонарушения является основанием для признания недействительным решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, на это прямо указано в п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71.

Более того, в решении инспекции № 365 от 19.11.2003 при увеличении налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год на 202200,76 руб. ответчиком не указано, какая именно норма действующего законодательства нарушена налогоплательщиком, что не дает возможности квалифицировать установленное в ходе выездной налоговой проверки правонарушение.

Восполнение дефектов налоговой проверки в ходе судебного заседания противоречит ст. 65 АПК РФ.

Как видно из оспариваемого решения, в составе себестоимости по прочим не сельскохозяйственным видам деятельности обществом учтена заработная плата работников, занятых производством сельхозпродукции, - 2913,80 руб., в т.ч. в июле 2001 года – 2762,25 руб., октябре 2001 года – 151,25 руб. Однако ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности не указаны первичные документы, на основании которых выявлены данные нарушения. Также отсутствуют сведения о конкретных работниках, при начислении заработной платы которых, по мнению Инспекции, завышена себестоимость для целей налогообложения, не указаны виды деятельности, в которых эти работники были заняты при получении заработной платы в данном размере, что не дает возможности установить наличие факта занижения именно налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

При установлении факта завышения себестоимости продукции за 2001год на 166483,76 руб. указаны только ссылки на счета-фактуры общества: № 223 от 30.09.01 - на сумму 140847,36 руб. (без НДС), и № 196 от 31.08.01 на сумму 25636,40 руб. (без НДС) (л.д. 9, т. 1). По мнению инспекции, по этим счетам-фактурам первоначально в сентябре 2001 года обществом была показана выручка от реализации услуг ремонтной мастерской, а затем в ноябре 2002 года данные услуги сторнированы как ошибочно отраженные. Инспекция считает, что, исключив из объема неверно отраженные в сентябре услуги, заявителю следовало одновременно исключить из расходов, связанных с содержанием этой ремонтной мастерской, такую же сумму - 166483,76 руб.

Однако это не предусмотрено нормами Федерального Закона от 27.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль». Согласно п.п. 1-3 ст. 2 названного Федерального закона объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Перечень затрат, которые должны учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, установлен Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 № 552.

Таким образом, действующим в 2001 году законодательством не было предусмотрено тождество между величиной доходов и расходов, учитываемых при налогообложении. Более того, разница между ними и является финансовым результатом (положительным или отрицательным).

В ходе проверки инспекцией не исследовался состав затрат общества на сумму 166483,76 руб., связанных с содержанием ремонтной мастерской. Пояснения по данному вопросу не представлены ответчиком и в ходе судебного разбирательства.

В обжалуемом решении имеется только ссылка на книгу реализации прочей продукции заявителя без указания ее страницы, а также на стр. 27 Книги реализации продукции растениеводства и животноводства, представленную суду на обозрение. Однако согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», данные книги не являются первичными документами бухгалтерского учета, а служат аналитическими регистрами. Более того, данные аналитические регистры общества содержат сведения о реализации продукции, объем которой не ставится под сомнение инспекцией.

Никакие первичные документы, подтверждающие сумму расходов – 169397,56 руб., - ни в акте выездной налоговой проверки, ни в оспариваемом решении № 365 не отражены.

Не могут быть учтены судом в качестве доказательства завышения расходов также и указанные в решении счета-фактуры, оформленные самим же налогоплательщиком в адрес покупателей и подтверждающие объем оказанных услуг ремонтной мастерской.

Как было указано ранее, на основании п. 1 ст. 9 ФЗ от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Обязательные реквизиты первичных документов приведены в п. 2 ст. 9 ФЗ № 129-ФЗ. Таким образом, к таким документам могут относиться только накладные, счета, акты выполненных работ (оказанных услуг), которые ни в акте, ни в решении № 365 не отражены.

Кроме того, в оспариваемом решении инспекцией указано на занижение для целей налогообложения выручки за 2001 год от реализации сахара на сумму 38700 руб., себестоимости – на сумму 5896,80 руб., прибыли - на сумму 32803,20 руб. В качестве доказательства факта совершения налогового правонарушения ответчик сослался на стр.35 книги по реализации прочей продукции.

Однако, как установлено судом, данный регистр аналитического учета содержит только сведения об отгруженных обществом товарах. Факт искажения прибыли для целей налогообложения и неверное заполнение налоговой декларации по налогу на прибыль за 2001 год этот аналитический регистр не подтверждает.

Согласно п.п. 1 - 3 ст. 2 Федерального Закона от 27.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль», объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Таким образом, для установления факта занижения налоговой базы по налогу на прибыль в связи с реализацией товаров необходимо исследование первичных документов, подтверждающих как стоимость реализации этих товаров, так и их покупную стоимость. Однако в ходе выездной налоговой проверки инспекцией эти документы не исследовались, в решении № 365 отсутствуют ссылки на даты совершения операций по купле-продаже сахара в течение 2001года.

Следовательно, искажение объекта налогообложения по налогу на прибыль в связи с реализацией сахара в течение 2001 года инспекцией не подтверждено ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства по данному делу.

Восполнение дефектов налоговой проверки в ходе судебного заседания противоречит ст. 65 АПК РФ.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003 в части доначисления 70770 руб. налога на прибыль за 2001 г. противоречит нормам действующего законодательства и в силу п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 подлежит признанию недействительным в рассматриваемой части, а также в части начисления 14154 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Помимо этого, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области начислены дополнительные платежи по налогу на прибыль за 2001 год в сумме 4423 руб., исходя из 70770 руб. доначисленного за 2001 год налога на прибыль (абз. 5 л.д. 9, т. 1). Расчет дополнительных платежей произведен исходя из учетной ставки рефинансирования ЦБ РФ в размере 6,25 %.

ОАО «Казацкая Нива» обжалует решение в данной части, ссылаясь на отсутствие недоимки по налогу на прибыль за 2001 год.

Инспекция в дополнительном отзыве указывает на правомерность начисления дополнительных платежей по налогу на прибыль за 2001 год в этой сумме. Как пояснил ответчик, при расчете использована ставка ЦБ РФ, действующая на 31.12.2001 - 25 %, - деленная на 4; тем самым начислены дополнительные платежи по налогу на прибыль только за 4 квартал 2001 года.

Согласно п. 2 ст. 8 Закона Российской Федерации от 27.12.91 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» предприятия уплачивают в бюджет в течение квартала авансовые взносы налога на прибыль, определяемые исходя из предполагаемой суммы прибыли за налогооблагаемый период и ставки налога. Уплата в бюджет авансовых взносов налога на прибыль должна производиться не позднее 15 числа каждого месяца равными долями в размере одной трети квартальной суммы указанного налога.

Предприятия, являющиеся плательщиками авансовых взносов налога на прибыль, исчисляют сумму указанного налога, исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот, и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом с начала года по окончании первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм платежей. Разница между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал подлежит уточнению на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем квартале.

Однако из содержания решения № 365 от 19.11.2003 не возможно достоверно установить, что все установленные инспекцией факты занижения налоговой базы по налогу на прибыль относятся именно к 4 кв. 2001года. Более того, из решения № 365 видно, что обществу указано на искажение налогооблагаемой прибыли в июле, сентябре, а также в течение всего 2001года. В связи с этим начисление дополнительных платежей за 4 кв. 2001г. необоснованно.

Более того, в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах при неуплате или неполной уплате налога на прибыль по причине допущенного налогового правонарушения взыскиваются налог, пени в соответствии со статьей 75 НК РФ и штраф, предусмотренный статьей 122 НК РФ. Таким образом, на сумму доначисленного налоговыми органами налога на прибыль дополнительные платежи начислены быть не могут (Постановлением Президиума ВАС РФ от 16.11.2004 № 6045/04).

При этом поскольку судом установлено необоснованное доначисление 70770 руб. недоимки по налогу на прибыль за 2001 год, то и начисление дополнительных платежей по налогу на прибыль за 2001 год в сумме 4423 руб. необоснованно.

По налогу на прибыль за 2002 год.

Инспекцией за 2002 год в ходе выездной налоговой проверки установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль на 2066130 руб. При этом в связи с наличием, по данным Общества, убытка для целей налогообложения в сумме 1425870 руб. инспекцией начислен налог на прибыль за 2002год в сумме 153662 руб. ((- 1425870 + 2066130) х 24 %).

Согласно решения ответчика от 19.11.2003 № 365 в рассматриваемый период при проверке правильности определения налогооблагаемой базы по прочей реализации ОАО «Казацкая Нива» допущены следующие налоговые правонарушения (л.д. 11 – 15, т. 1):

1. По данным налогоплательщика доходы от прочей реализации составили 2939189 руб., по данным налоговой проверки – 2814471 руб., доход завышен на 124718 руб., в том числе на сумму налога с продаж – 7439 руб., а также на сумму выручки по столовой – 117279 руб. (её следует отнести к доходам от сельскохозяйственной деятельности).

2. При проверке правильности определения расходов в целях налогового учета, отражаемых по стр. 020 л. 2 «Расчета налога на прибыль» установлено, что по данным предприятия они составили 3426059 руб., а по данным проверки 2485249 руб., тем самым расходы предприятия, уменьшающие доходы от реализации, завышены обществом на 1931064 руб., в том числе:

2.1 на 809436 руб. – в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик в качестве данных расходов учитывал расходы по доставке свеклы в сумме 80740 руб. и по доставке зерна в сумме 728696 руб., которые не привели к доходам, т.е. даже не были возмещены покупателями (их следовало отнести к расходам по сельскохозяйственной деятельности)

2.2. на 131374 руб. - расходы по столовой, оказывающей услуги общественного питания только своим работникам, занятым на сельскохозяйственных работах, а также на сумму 355335 руб. - убытков от деятельности этой столовой, обслуживающей только работников, занятых на сельхозработах и не оказывающей услуги на сторону или прочим работникам и населению, выручка столовой состоит из удержаний из заработной платы работников или относится за счет чистой прибыли предприятия (нарушен п. 32 ст. 264 НК РФ).

2.3. на 990254,41 руб. – расходы по оказанным ОАО «Ивановская нива» в сентябре (счет – фактура № А от 30.09.2002) и ОАО «Казацкая Нива» в ноябре (счет – фактура № 196 от 27.11.2002) услугам по работе Машино – тракторного парка ООО «Оскольская земля», включенной в оборот по прочей деятельности, оплаченной и проведенной по регистрам бухгалтерского учета, но документов. Подтверждающих произведенные расходы по этой операции для проверки представлены не были;

2.4. на 206000 руб. - полученных бюджетных субсидий на приобретение минеральных удобрений, которые относятся и увеличивают прибыль от реализации сельскохозяйственной продукции. То есть внереализационные расходы по проверке составили 344000 руб.

3. Завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на сумму 464576 руб. - стоимость зерна и другой сельскохозяйственной продукции, выданных работникам-вкладчикам в счет выплат по земельным долям в уставной капитал, произведенные за счет чистой прибыли и отраженные по дебету сч. 84 «Нераспределенная прибыль». Данные расходы рассматриваются как выплаченные дивиденды. В бухгалтерском учете они отражены правильно по сч. 84 «Нераспределенная прибыль», но при заполнении приложения к балансу форма № 2 и налоговой декларации по налогу на прибыль ошибочно включены в расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль от прочей деятельности.

4. Завышение, в нарушение п. 21 ст. 270 НК РФ, внереализационных расходов для целей налогообложения на затраты, связанные с начислением и выдачей подарков, пособий, а также материальной помощи ветеранам труда, - на 127024 руб.

5. Завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на 33098 руб. благотворительной помощи школам и ритуальным услугам.

6. Завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на сумму 16925 руб. - штрафы, хищения, выпуск акций.

7. Завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на 74450 руб. безвозмездно полученных работниками услуг по тепло- и энергоснабжению, осуществляемых за счет чистой прибыли предприятия (дебет сч. 84 «Нераспределенная прибдыль»).

8. Завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на 22345 руб. естественной убыли, включенные в расходы от прочей деятельности.

9. Завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на 361307 руб. процентов по банковским кредитам, излишне учтенных обществом в составе расходов при налогообложении.

10. Завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на 944 руб. сбора на содержание городской милиции, излишне учтенного в составе расходов при исчислении налога на прибыль за 2002год.

Итого, согласно оспариваемому решению, внереализационные расходы по прочей деятельности завышены на 1456004 руб. (по данным налогоплательщика 1488966 руб., по данным проверки – 32962 руб.), в связи с чем недоимка по налогу на прибыль, подлежащего уплате в бюджет за 2002 год составила 153662 руб.

Общество не согласно с наличием факта занижения налоговой базы по налогу на прибыль на 2066130 руб. по вышеизложенным эпизодам, указывает на отсутствие фактов налогового правонарушения и отсутствие в материалах выездной налоговой проверки первичных документов (их копий), на основании которых Инспекцией выявлены факты налогового правонарушения.

При этом эпизоды, связанные с завышением доходов для целей налогообложения на сумму 7439 руб. - налога с продаж и сумму 206000 руб. - государственных субсидий, полученных на приобретение минеральных удобрений, обществом не оспариваются.

Согласно ст. 2 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ, предусмотренный абз. 1 п. 5 ст. 1 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» порядок освобождения от уплаты налога на прибыль предприятий любых организационно-правовых форм по прибыли, от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации, действует впредь до перевода указанных предприятий на специальный налоговый режим (систему налогообложения) для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с главой 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из оспариваемого решения следует, что ОАО «Казацкая Нива» правомерно не являлось в 2002 году плательщиком налога на прибыль организаций от сельскохозяйственной деятельности; при этом обществом был обеспечен раздельный учет доходов и расходов от сельскохозяйственной и прочих видов деятельности.

Вместе с тем МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области указано на неверный учет при расчете налога на прибыль за 2002 год выручки от реализации услуг столовой общества в сумме 117279 руб., части расходов, связанных с содержанием этой столовой - 131374 руб., а также убытков по столовой - 355335 руб. В этой связи, по мнению ответчика, занижена налоговая база по налогу на прибыль за 2002 год на 369430 руб. (131374 + 355335 - 117279).

По мнению заявителя согласно ст. ст. 247 - 249, 274 НК РФ доходы, расходы а также убытки по столовой для целей налогообложения должны учитываться при налогообложении в общем порядке.

Решение инспекции в части указания на завышение доходов для целей налогообложения на сумму 117279 руб. ОАО «Казацкая Нива» не оспаривается, поскольку не затрагивает права заявителя, закрепленные НК РФ.

Как видно из обжалуемого решения (стр. 4), столовая общества оказывает услуги общественного питания только работникам, занятым на сельскохозяйственных работах. В связи с этим, по мнению инспекции, расходы по столовой подлежат учету в составе затрат, связанных с сельскохозяйственной деятельностью.

Однако это не соответствует действующему законодательству. Согласно ОКВЭД ОК 004-93 (код 5520100, подраздел 5520107), доходы общественного питания не относятся к доходам от сельскохозяйственной деятельности.

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу. Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход, а также на организации, получающие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ, действовавшей в рассматриваемый период).

Более того, из п.п. 48, 42 п. 1 ст. 264 НК РФ следует, что расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи) подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией; аналогично по этой же статье расходов подлежат учету расходы налогоплательщиков - сельскохозяйственных организаций на питание работников, занятых на сельскохозяйственных работах.

В связи с этим доходы по столовой и расходы, связанные с ее содержанием, обществом обоснованно учитывались при налогообложении в составе доходов и расходов от прочей деятельности.

Как видно из решения № 365 от 19.11.2003, на предмет соответствия рыночным ценам (ст. 40 НК РФ) применяемых обществом цен при оказании своим работникам услуг общественного питания инспекция проверку не проводила.

На основании ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается: для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Таким образом, при превышении суммы расходов, над суммой доходов, исчисленных по правилам гл. 25 НК РФ, возникают убытки для целей налогообложения.

Тем самым ОАО «Казацкая Нива» обоснованно учло при налогообложении убыток от деятельности столовой за 2002 год в сумме 355335 руб.

Кроме того, фактический состав затрат на сумму 131374 руб., связанных с содержанием столовой, период их возникновения инспекцией не исследовался, отсутствуют ссылки на первичные документы, на основании которых выявлены данные расходы.

В связи с изложенным, решение инспекции в части занижения налоговой базы по налогу на прибыль за 2002 год в сумме 369430 руб. не соответствует действующему законодательству.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ, в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

При этом п. 2 ст. 253 НК РФ предусмотрено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: 1) материальные расходы; 2) расходы на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы. Состав этих расходов закреплен в ст. 254-264 НК РФ.

Таким образом, при установлении факта налогового правонарушения налоговыми органами должны указываться со ссылками на первичные документы те нормы ст.ст. 254 - 264 НК РФ, которые нарушены налогоплательщиком при неверном формировании величины расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Как установлено судом, отражено в оспариваемом решении (стр.4 решения) и не оспорено ответчиком в ходе рассмотрения дела, в течение 2002 года обществом произведены расходы, учитываемые при налогообложении, в сумме 3426059 руб. Однако в ходе проверки инспекцией не исследовался состав затрат общества на суммы 80740 руб. и 728696 руб., связанных с доставкой свеклы, и включенных в итоговую сумму - 3426059 руб. Пояснения по данному вопросу не представлены ответчиком и в ходе судебного разбирательства. Никакие первичные документы, подтверждающие сумму расходов, связанных с доставкой свеклы и зерна, ни в акте выездной налоговой проверки, ни в оспариваемом решении не отражены.

В этой связи отсутствует возможность установить фактический состав затрат, поставленных под сомнение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области на сумму 809436 руб., а также дату их осуществления. Восполнение дефектов налоговой проверки в ходе судебного заседания противоречит ст. 65 АПК РФ.

Утверждение инспекции того, что расходы общества, связанные с доставкой зерна и свеклы, не связаны с прочими доходами и расходами (автоуслуги, торогово-закупочная деятельность и т.д., всего, как установлено судом, и не оспаривается сторонами, сумма таких доходов, заявленных обществом за 2002 год, составила 2939189 руб.), и должны быть учтены при формировании финансового результата по сельскохозяйственной деятельности, не основано на первичных документах.

Ответчиком не представлены доказательства факта совершения налогового правонарушения налогоплательщиком.

Таким образом, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не представлено доказательств наличия факта совершения налогового правонарушения.

Как следует из оспариваемого решения, стоимость зерна и другой сельскохозяйственной продукции на общую сумму 464576 руб., выданных работникам-вкладчикам за пользование земельными долями, переданными в уставный капитал ОАО «Казацкая Нива», налогоплательщик учел при заполнении налоговой декларации в составе внереализационных расходов. По мнению инспекции, общество выплачивало дивиденды и тем самым при включении их в состав расходов противоречит требованиям п.1 ст. 270 НК РФ.

Общество считает, что данные затраты не являются дивидендами согласно норм ст. 43 НК РФ; стоимость выданной вкладчикам сельскохозяйственной продукции не была учтена в составе расходов для целей налогообложения, т.к. эти расходы включены в себестоимость сельскохозяйственной продукции; при этом указанные нарушения ответчиком установлены без исследования первичных документов, подтверждающих выдачу зерна в счет пользования земельными долями, полученными обществом в уставный капитал, не отражены ни месяцы (кварталы), в которых были произведены данные расходы, ни порядок исчисления данных расходов, ни порядок включения данных расходов в налоговую декларацию заявителем.

Согласно п. 1 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются следующие расходы: в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм распределяемого дохода.

Понятие дивидендов для целей налогообложения содержится в п. 1 ст. 43 НК РФ, согласно которого дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Таким образом, выдаваемые физическим лицам продукты сельскохозяйственной деятельности в счет переданных земельных долей в уставный капитал ОАО «Казацкая Нива» не являются дивидендами, т.к. согласно имеющихся в материалах дела договоров о передаче земельной доли в уставный капитал при множестве вкладчиков предусмотрена выдача сельскохозяйственной продукции не в зависимости от полученной прибыли общества и количества имеющихся у акционера акций, а в зависимости от площади переданной в уставный капитал земельной доли.

Следовательно, ссылку ответчика на нарушение налогоплательщиком норм п. 1 ст. 270 НК РФ следует признать необоснованной.

В ходе судебного разбирательства заявителем не отрицался факт начисления и выдачи сельхозпродукции физическим лицам - акционерам в счет пользования земельными долями, ранее переданными ими в уставный капитал ОАО «Казацкая Нива». При этом данные выдачи сельхозпродукции не были учтены в составе расходов по прочим видам деятельности.

Судом установлено, что в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2002 год по строке 040 листа 2 налогоплательщиком отражены внереализационные расходы в сумме 1489000 руб. По мнению инспекции, сумма излишне учтенной при налогообложении в составе расходов стоимости сельхозпродукции составила 464576 руб. Однако в нарушение ст. 200 АПК РФ ответчиком в ходе судебного разбирательства не были представлены налоговые регистры, подтверждающие факт включения этой суммы в стр. 040 листа 2 декларации по налогу на прибыль за 2002год.

Согласно действующей в рассматриваемый период (2002 год) редакции гл.25 НК РФ (ст. 274, 313-315 НК РФ), ст. 2 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ, предприятия, занимающиеся сельскохозяйственной деятельностью (неплательщики налога на прибыль) доходы и расходы от этой деятельности не должны были учитывать при расчете налогооблагаемой прибыли, а, следовательно, не должны были их отражать в налоговой декларации по налогу на прибыль.

В этой связи, суд считает, что МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области необоснованно указано на занижение налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль за 2002 год на 464576 руб.

Необоснованным является оспариваемое решение и в части указания на занижение налоговой базы по налогу на прибыль в связи с начислением и выдачей подарков, а также материальной помощи ветеранам труда, всего за 2002 год на сумму 127024 руб.

Ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении № 365 от 19.11.2003 инспекцией не отражено доказательств того, что общество действительно учло данные расходы по строке 040 листа 2 декларации по налогу на прибыль за 2002год, не указан отчетный период, в котором произошло искажение налоговой базы по налогу на прибыль. Не представлены инспекцией налоговые регистры, а также первичные документы, подтверждающие данный факт, и в ходе судебного разбирательства.

Как видно из обжалуемого решения (стр. 6), рассматриваемый эпизод установлен путем сличения данных журнала-ордера № 4 и оборотов по кредиту сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Однако согласно ст.ст. 313 - 315 НК РФ инспекция не могла делать вывод об искажении налоговой базы по налогу на прибыль ОАО «Казацкая Нива» лишь на основании данных бухгалтерского учета общества - синтетического и аналитического; более того, данные бухгалтерского учета не могут указывать на занижение налога на прибыль, т.к. заявитель в 2002 году занимался как облагаемыми налогом на прибыль видами деятельности – оптовой торговлей, оказанием услуг, - так и не облагаемыми – сельским хозяйством.

Решение Инспекции по данному эпизоду также противоречит п.2 ст. 100, п.3 ст. 101 НК РФ.

МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в оспариваемом решении указано также на завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на 33098 руб. - благотворительную помощь школам и ритуальные услуги, чем, по мнению инспекции, нарушен п. 49 ст. 270 НК РФ.

Согласно п. 49 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, в соответствии с которым расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В ходе судебного разбирательства заявитель указывает, что в течение 2002 года рассматриваемые расходы в сумме 33098 руб. отсутствовали.

Как видно из оспариваемого решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не отражены периоды, в которых выявлены факты оказания благотворительной помощи школам и ритуальных услуг, не указаны первичные документы, которыми руководствовались налоговые органы при выявлении фактов совершения налогового правонарушения, что не дает возможности установить факт наличия налогового правонарушения.

В ходе судебного разбирательства никакие доказательства, подтверждающие наличие у общества в 2002 году расходов на выплату благотворительной помощи школам и ритуальных услуг в сумме 33098 руб., а также указывающие на факт их неверного учета при заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль инспекцией не представлено.

В этой связи инспекцией в нарушение с п.2 ст. 100, п.3 ст. 101 НК РФ не доказан факт занижения налоговой базы по налогу на прибыль за 2002г. на сумму 33098 руб.

По этим же основаниям суд считает обоснованными доводы заявителя относительно того, что при увеличении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на 16925 руб. инспекцией не отражены первичные документы, свидетельствующие о наличии у ОАО «Казацкая Нива» в 2002 году таких расходов, как штрафы, хищения, расходов, связанных с выпуском акций, а также об их учете в составе расходов для целей налогообложения.

Как видно из решения, инспекцией не исследовались ни виды штрафов, ни наличие либо отсутствие виновных лиц при хищениях, ни фактический состав расходов, связанных с выпуском акций.

Также в решении не указаны нормы НК РФ, нарушение которых, по мнению ответчика, допущено налогоплательщиком.

В связи с этим отсутствует возможность для установления и проверки наличия факта совершения налогового правонарушения обществом.

Согласно оспариваемого решения, внереализационные расходы для целей налогообложения завышены налогоплательщиком на 74450 руб. - стоимости безвозмездно полученных работниками услуг по тепло- и энергоснабжению.

Причем норма закона, нарушение которой установлено в ходе проверки, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в оспариваемом решении не отражена.

В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются следующие расходы: в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Согласно п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействия).

Судом установлено, что факт занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль выявлен налоговым органом только на основании данных бухгалтерского учета по дебету сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Ссылки на первичные документы, подтверждающие факт безвозмездной передачи ОАО «Казацкая Нива» своим работниками услуг по тепло- и энергоснабжению, а также учет их стоимости в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2002 год инспекцией не отражены ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Кроме того, инспекцией на стр. 15 решения № 365 от 19.11.2003 указано, что общество в 2002 году получало в кассу предприятия от своих работников плату за коммунальные услуги, например, по приходному кассовому ордеру № 10 от 27.02.2002 в сумме 2201 руб. Изложенное свидетельствует о том, что общество в бухгалтерском учете по дебету сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» отражало не стоимость безвозмездно переданных услуг по тепло- и энергоснабжению, а сумму убытков, возникающих при оказании коммунальных услуг своим работникам.

При этом применяемые обществом цены при перепредъявлении услуг по тепло- и энергоснабжению своим работникам инспекцией в ходе проверки не рассматривались, на их соответствие рыночным ценам не исследовались. Таким образом, отсутствие права у общества учитывать данные убытки при налогообложении инспекцией не может быть поставлено под сомнение.

Более того, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не учтено, что согласно ст. ст. 247, 313, 314 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях гл. 25 НК РФ признается: полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного(налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет – система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным гл. 25 НК РФ.

Подтверждением данных налогового учета являются: 1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); 2) аналитические регистры налогового учета; 3) расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Таким образом, действующее в 2002 году законодательство по налогу на прибыль организаций не предусматривает расчет налога на прибыль на основании данных бухгалтерских записей.

Следовательно, правильное или неправильное отражение доходов и расходов налогоплательщика в бухгалтерских счетах не может служить доказательством верного или неверного расчета налоговой базы по налогу на прибыль.

В данном случае ответчиком в оспариваемом решении указано лишь на отражение части расходов по тепло- и энергоснабжению своих работников на бухгалтерском счете – сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Данный факт не может являться доказательством занижения налоговой базы по налогу на прибыль за 2002 год на сумму 74450 руб., т.к. это не противоречит нормам гл. 25 НК РФ.

Также, согласно решения № 365 от 19.11.2003, внереализационные расходы для целей налогообложения заявителем завышены на 22345 руб. - сумму естественной убыли, учитываемой, по мнению инспекции, при расчете доходов и расходов по сельскохозяйственной деятельности.

Общество указывает, что на сумму 22345 руб. не была занижена налогооблагаемая прибыль, т.к. все расходы, связанные с естественной убылью сельскохозяйственной продукции, были учтены при расчете финансового результата от сельскохозяйственной деятельности, и при расчете налога на прибыль эти расходы не учтены.

Как установлено судом и не оспорено ответчиком, ни в акте проверки, ни в самом оспариваемом решении не отражены первичные документы, на основании которых выявлен факт занижения ОАО «Казацкая Нива» налоговой базы по налогу на прибыль; не отражен отчетный период, в котором совершено налоговое правонарушение; не указаны виды товарно-материальных ценностей, по которым налоговым органом установлена естественная убыль в сумме 22345 руб.

Более того, как указано самим же ответчиком на стр. 3 решения, налогоплательщик в 2002 году осуществлял раздельный учет доходов и расходов от сельскохозяйственной и прочих видов деятельности. Однако налоговые регистры, подтверждающие факт занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль за 2002год на сумму естественной убыли по сельскохозяйственной продукции - 22345 руб. - инспекцией в ходе судебного разбирательства не представлены.

В соответствии с п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Налоговый кодекс предусматривает презумпцию невиновности налогоплательщика - п. 7 ст. 3, п. 6 ст. 108 НК РФ, на это указано Конституционным Судом РФ в ч. 2 Определения от 16.10.03 № 329-О.

В данном случае факт занижения ОАО «Казацкая Нива» налоговой базы по налогу на прибыль за 2002год на 22345 руб. ни в акте проверки, ни в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, ни в ходе судебного разбирательства налоговым органом не доказан.

Как следует из рассматриваемого решения № 365 от 19.11.2003, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области установлено завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на 361307 руб. - сумму процентов по банковским кредитам, излишне учтенную ОАО «Казацкая Нива» в составе расходов при налогообложении. Данную сумму ответчик исчислил расчетным путем, исходя из удельного веса выручки от прочих видов деятельности в общем объеме выручки за 2002 год (в т.ч. и выручки от сельскохозяйственной деятельности).

По данным инспекции, соотношение выручки от прочих видов деятельности в общем объеме выручки за 2002 год составило 7 %. Сумма процентов по кредитам, начисленная и уплаченная Обществом за 2002 год - 463281 руб., в связи с чем ответчиком произведен расчет: 463281 руб. х 7 % = 32430 руб. - сумма процентов, которая, по мнению Инспекции, должна быть учтена в расходах при налогообложении. При этом обществом проценты по кредитам учтены в расходах при расчете налога на прибыль за 2002 год в сумме 393737 руб., что на 361307 руб. больше, чем установлено в ходе выездной налоговой проверки ответчиком.

Общество не оспаривает, что в течение 2002 года им было начислено и уплачено банкам 463281 руб. процентов по кредитным договорам. Однако заявитель считает, что при расчете соотношения выручки от прочих видов деятельности в общем объеме выручки за 2002 год следовало использовать показатель 8,49 %, исчисленный как соотношение суммы выручки от прочих видов деятельности за 2002 год в размере 2979362,5 руб. и общего объема выручки за 2002 год в сумме 35103276,31 руб.

Порядок расчета данного показателя инспекцией ни в акте проверки, ни в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не отражен. Как пояснил ответчик в ходе судебного разбирательства, при расчете удельного веса использовались следующие показатели: 2814471 руб. - выручка от прочих видов деятельности (стр. 4, 7 решения), 40207000 руб. - выручка от всех видов деятельности согласно данных общества (форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2002год).

Как установлено судом, при проведении выездной налоговой проверки инспекцией установлено завышение доходов от прочих видов деятельности на 124718 руб., в т.ч. за счет излишнего включения в состав доходов суммы налога с продаж – 7439 руб., выручки столовой общества – 117279 руб. Согласно данных ОАО «Казацкая Нива», сумма доходов, учитываемых при налогообложении в 2002 году, составила 2939189 руб. (стр. 010 листа 02 декларации по налогу на прибыль, стр. 4, 7 решения), согласно данных инспекции, она должна составлять 2814471 руб.

Однако доходы для целей налогообложения завышены обществом только на сумму налога с продаж - 7439 руб., что заявителем не оспаривается.

Также в ходе судебного разбирательства по данному делу заявителем не представлены доказательства, подтверждающие факт неверного исчисления налоговой инспекцией общего объема выручки за 2002 год, в том числе от сельскохозяйственной деятельности. Кроме того, эти данные отражены самим обществом в форме бухгалтерской отчетности за 2002 год - ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

Таким образом, соотношение доходов от прочих видов деятельности в общем объеме выручки за 2002г. должно составлять 7,29 % (2931750 : 40207000 руб.), а не 7 %, как это указано Инспекцией.

Согласно п. 9 ст. 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу. Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход, а также на организации, получающие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности.

Следовательно, сумма процентов по банковским кредитам, которую общество имело право учесть в расходах при налогообложении в 2002году, составила 33773 руб. (463281 х 7,29 %). Обществом учтено при налогообложении – 393737 руб., что не оспаривается заявителем. Следовательно, Обществом занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на 359964 руб., а не на 361307 руб., как это указано инспекцией в оспариваемом решении.

На основании изложенного, суд установил, что решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003 в части увеличения налоговой базы по налогу на прибыль на 1343 руб. не соответствует действующему законодательству.

Аналогично МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в ходе выездной налоговой проверки установлено завышение внереализационных расходов для целей налогообложения на 944 руб. сбора на содержание городской милиции за 2002 год, излишне учтенную обществом в составе расходов при налогообложении. Данную сумму ответчик также исчислил расчетным путем, исходя из удельного веса выручки от прочих видов деятельности в общем объеме выручки за 2002 год.

Используя этот показатель, инспекцией произведен расчет: 7599 руб. х 7 % = 532 руб., где 7599 руб. - общая сумма сбора на содержание милиции за 2002 год.

Общество не оспаривает, что в течение 2002 года им был начислен данный сбор в сумме 7599 руб., однако считает, что при расчете соотношения выручки от прочих видов деятельности в общем объеме выручки за 2002 год следовало использовать показатель 8,49 %.

Как указано выше, показатель соотношения доходов от прочих видов деятельности в общем объеме выручки общества за 2002 год установлен судом в размере 7,29 %. В связи с этим на основании п. 9 ст. 274 НК РФ общество имело право учесть в составе расходов для целей налогообложения сбор на содержание городской милиции в сумме 554 руб. (7599 руб. х 7,29 %).

Таким образом, обществом занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на 922 руб., а не на 944 руб., как это указано инспекцией в решении.

При таких обстоятельствах следует признать, что решение инспекции № 365 от 19.11.2003 в части увеличения налоговой базы по налогу на прибыль на 22 руб. не соответствует действующему законодательству.

При рассмотрении эпизодов, связанных с неправильным исчислением ОАО «Казацкая Нива» налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2002 год, судом установлено, что заявитель исчислил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за указанный налоговый период в виде убытка в сумме 1425870 руб. При этом им завышены доходы для целей налогообложения на 213439 руб. (7439 руб. - налога с продаж и сумму 206000 руб. - государственных субсидий, полученных на приобретение минеральных удобрений). Расходы для целей налогообложения также завышены на 360886 руб. (359964 руб. - процентов по банковским кредитам, 922 руб. - сбора на содержание городской милиции).

Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль ОАО «Казацкая Нива» занижена на 147447 руб. (360886 руб. - 213439 руб.). В связи с тем, что обществом отражены убытки за 2002 год для целей налогообложения в большем размере - в сумме 1425870 руб., налоговая база в данном случае согласно п. 8 ст. 274 НК РФ равна нулю (обоснованный убыток для целей налогообложения составляет 1278423 руб.). Следовательно, недоимка по налогу на прибыль за 2002 год у ОАО «Казацкая Нива» отсутствует.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части доначисления налога на прибыль за 2002 год в сумме 153662 руб. подлежит признанию недействительным.

В связи с отсутствием недоимки по налогу на прибыль за 2001 - 2002 годы в сумме 224432 руб., начисление пени по данному налогу в сумме 45673 руб. противоречит ст. 75 НК РФ. Привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 44886 руб. противоречит п. 1 ст. 109 НК РФ.

НДС за 2001 год.

ОАО «Казацкая Нива» обжалуется решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части начисления НДС за январь 2001 года в сумме 10773 руб.

Как видно из оспариваемого решения, в рассматриваемом налоговом периоде ОАО «Казацкая Нива» ошибочно из стоимости реализованной продукции исключена сумма 118508 руб., в т.ч. НДС – 10773 руб., так как данная сторнировочная запись не относится к ОАО «Казацкая Нива», а относится к СПК «Казацкий» (л.д. 15, т. 1).

Данный факт, по мнению налогового органа, подтверждается счетом-фактурой № 16 от 31.01.01, выписанным СПК «Казацкий».

Иные доказательства факта совершения налогового правонарушения ни в акте проверки, ни в самом решении ответчиком не указаны; не приведены доказательства ответчиком и в ходе судебного разбирательства.

Требования ОАО «Казацкая Нива» в рассматриваемой части мотивированы тем, что в январе 2001 года реализация продукции заявителем не производилась, а счет-фактура другого юридического лица - СПК «Казацкий» - не может служить подтверждением факта занижения обществом НДС январе 2001 года.

В соответствии с п. 2 ст. 100, п. 3 ст.101 НК РФ, ст. 200 АПК РФ в акте выездной налоговой проверки и в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности должны быть указаны документально подтвержденные факты налогового правонарушения.

Как видно из материалов дела, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не представила первичных документов, а также книгу продаж ОАО «Казацкая Нива», подтверждающих факт занижения обществом НДС за январь 2001года в сумме 10773 руб.

Более того, в материалах дела имеется акт сверки ответчика с заявителем от 24.08.2004 по налогу на прибыль за 2001год ( л.д. 12-15, т. 2), согласно которому в январе 2001 года реализация продукции у налогоплательщика отсутствовала.

Как следует из материалов дела и не оспаривается ответчиком (стр.8 решения), в 2001 году общество использовало метод налогообложения «по отгрузке».

Таким образом, при отсутствии выручки для целей налогообложения в январе 2001 года общество не могло занизить НДС на 10773 руб. согласно счета-фактуры СПК «Казацкий».

При таких обстоятельствах оспариваемое решение от 19.11.2003 № 365 по данному эпизоду подлежит признанию недействительным.

Согласно оспариваемого решения налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком в 2001 году при определении выручки от реализации продукции (работ, услуг) применялась учетная политика по методу «по мере отгрузки товаров и предъявления покупателем (заказчиком) расчетных документов». 30.06.2001 приказом № 60-пр по ОАО «Казацкая Нива» учетная политика с 1.07.2001 изменена и начисление налогов осуществлялось по мере оплаты заказчиком расчетных документов (л.д. 56-58, т. 2). Инспекция пришла к выводу о том, что общество не имело права изменять учетную политику, поскольку в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (в редакции Приказа МФ РФ от 31.12.1999 № 107-н изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно – распорядительным документом. Изложенное явилось основанием к перерасчету инспекцией НДС за второе полугодие 2001 года с реализации по мере отгрузки в соответствии с п. 1 п.п. 1 ст. 167 НК РФ, в ходе которого установлено, что налогоплательщиком за счет изменения учетной политики НДС занижен на 549726 руб., в т.ч. за июль 2001 года – в сумме 90875 руб., за август 2001 года – в сумме 138633 руб., инспекцией уменьшен НДС за сентябрь 2001 года – на 124838 руб., за октябрь 2001 года – на 45451 руб., дополнительно начислен НДС за ноябрь 2001 года – в сумме 52454 руб., за декабрь 2001 года – в сумме 438053 руб. (л.д. 15-16, т. 1).

Как следует из решения, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в ходе выездной налоговой проверки произведен собственный расчет НДС, подлежащий, по мнению инспекции, начислению к уплате в бюджет.

Оспаривая решение инспекции в указанной части, ОАО «Казацкая Нива» указывает на то, что в 2001 году НДС исчислялся верно, а расчеты инспекции не подтверждены первичными документами (накладными, счетами, актами оказанных услуг и выполненных работ, платежно-расчетными документами, актами проведения взаимозачетов), счетами-фактурами, которые согласно ст. ст. 169, 171, 172 НК РФ являются документом именно для исчисления НДС, налоговыми регистрами по НДС за соответствующий налоговый период (книгами покупок и продаж), налоговыми декларациями по НДС.

Однако из оспариваемого решения следует, что в нарушение п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ, п. 1.11.2 Инструкции № 60, утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 № АП-3-16/138, ответчиком ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении №365 от 19.11.2003 не указаны накладные, счета, акты оказанных услуг и выполненных работ, счета -фактуры, данные книг продаж и налоговых деклараций по НДС за соответствующий налоговый период, которые послужили основанием для доначисления НДС в сумме 549726 руб.

Согласно п. 1.11.2 Инструкции № 60, утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 № АП-3-16/138, содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

а) Объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных налогоплательщиком деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены: вид налогового правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому данное правонарушение относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях организацией (индивидуальным предпринимателем) данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки.

Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.

Это же подтверждено и п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71.

Однако по рассматриваемому спору акт выездной налоговой проверки от 1.09.2003 № 365 не содержит ссылок на конкретные первичные документы и счета-фактуры, которые являются подтверждением наличия факта занижения НДС за каждый налоговый период с июля по декабрь 2001года в сумме 549726 руб. Не указаны инспекцией и конкретные строки книги продаж, неверно, по мнению ответчика, заполненные ОАО «Казацкая Нива».

Из содержания акта № 365 от 01.09.2003 и решения № 365 от 19.11.2003 отсутствует возможность подтвердить или опровергнуть правильность исчисления НДС за 2001год налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки на основании собственных расчетов.

Судебные органы в силу норм ч. 4 ст. 200 АПК РФ и ст. 30 НК РФ не вправе проводить проверку (повторную проверку) правильности исчисления и уплаты налогоплательщиком НДС за 2001год.

Восполнение дефектов выездной налоговой проверки в ходе судебного заседания противоречит п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ, ст. 65 АПК РФ.

В ходе судебного разбирательства инспекцией также не представлены доказательства, подтверждающие занижение НДС налогоплательщиком, что противоречит ст. 200 АПК РФ.

Согласно ч. 4 Постановления КС РФ от 16.07.2004 № 14-П, Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо. Превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (ст. 1 ч. 1; ст. 17 ч. 3 Конституции РФ).

Это же положение закреплено и в ч. 2.1 Определения КС РФ от 12.07.2006 № 266-О.

Таким образом действующее законодательство РФ не допускает необоснованное вынесение налоговыми органами решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В связи с необоснованностью решения № 365 от 19.11.2003 по рассматриваемому эпизоду суд считает, что в части дополнительного начисления НДС в сумме 549726 руб. за июль - декабрь 2001 года решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области противоречит п. 2 ст. 100, п. 3 ст.101 НК РФ, что в силу п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71, является существенным условием для признания решения в этой части недействительным.

Из обжалуемого решения № 365 от 19.11.2003 следует, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки доначислено и предложено уплатить НДС за август 2001 года в сумме 10800 руб., исчисленный со стоимости семян люцерны - 54000 руб. Данное занижение НДС установлено инспекцией на основании счета-фактуры № 190 от 29.08.2001, выписанного в адрес покупателя - СПК «Казацкий», а также данных гр. 8 книги продаж «Продажи, освобожденные от НДС». Инспекцией указывается, что освобождение от уплаты НДС по данной операции противоречит ст. 149 НК РФ.

Оспаривая решение в указанной части, ОАО «Казацкая Нива» ссылается на то, что ответчиком был произведен перерасчет НДС, не подтвержденный документами, за 2001 год, в том числе и за август 2001 года. Согласно данного расчета видно, что за данный налоговый период ответчиком дополнительно начислен НДС в сумме 138633 руб. Однако из этого расчета не следует, на основании каких счетов-фактур налоговыми органами был доначислен НДС и что в данный расчет (в том числе в сумму НДС к доплате за август 2001 года - 138633 руб.) не была включена сумма НДС по реализованным семенам люцерны согласно счету - фактуре № 190 от 29.08.2001. Кроме того, заявитель ссылается на необоснованное предложение уплатить НДС за август 2001 года в сумме 10800 руб., так как это противоречит нормам ст. 173 НК РФ – согласно декларации ОАО «Казацкая Нива» за указанный налоговый период налогоплательщиком предъявлен НДС к возмещению из бюджета в сумме 305000 руб., таким образом, по мнению общества, взыскание НДС при наличии его переплаты, перекрывающей сумму недоимки за данный налоговый период, противоречит п. 5 ст. 3 НК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией установлен факт занижения налоговой базы по НДС за август 2001 года на сумму 54000 руб. Данный факт установлен путем сличения данных книги продаж за этот налоговый период и налоговой декларации по НДС.

В связи с тем, что судом установлено необоснованное дополнительное начисление инспекцией НДС за период с июля по декабрь 2001 года в сумме 549726 руб., то факт повторного начисления налогоплательщику НДС по этому эпизоду исключается.

В ходе судебного разбирательства общество не представило доказательств того, что неверное заполнение по реализованным семенам люцерны гр. 8 книги продаж «Продажи, освобожденные от НДС» не привело к занижению налоговой базы по НДС за август 2002 года на сумму реализации этих семян.

Однако при доначислении и предложении уплатить в резолютивной части обжалуемого обществом решения № 365 от 19.11.2003 инспекция не учла нормы ст. 173 НК РФ, согласно которой сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 настоящего Кодекса.

Таким образом, при взыскании сумм недоимки по НДС необходимо учитывать не только суммы НДС, начисленные налогоплательщиком к уплате, но и суммы НДС предъявленные налогоплательщиком за этот же налоговый период к вычету из бюджета.

Как видно из приложения № 1 к акту выездной налоговой проверки и не оспаривается сторонами, обществом в августе 2001 года предъявлен НДС к возмещению из бюджета в сумме 305000 руб. (сумма НДС, предъявленная к вычету, превышает сумму НДС, начисленного налогоплательщиком, на 305000 руб.).

В ходе судебного разбирательства инспекция не представила доказательств того, что сумма НДС, предъявленная налогоплательщиком к возмещению из бюджета, была на основании решения налоговых органов возмещена обществу путем зачета в счет предстоящих платежей или возврата на расчетный счет – ст. 78, п.1-3 ст. 176 НК РФ.

В данном случае Инспекция имела право в оспариваемом решении отказать обществу в возмещении НДС за август 2001 года в сумме 10800 руб., но не предлагать налогоплательщику уплатить сумму НДС за указанный налоговый период при наличии переплаты в бюджет, перекрывающей сумму недоимки (305000 руб. - 10800 руб.).

Таким образом, решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в части начисления и предложения уплатить НДС за август 2001 года в сумме 10800 руб. противоречит п. 1 ст. 173 НК РФ.

Согласно стр. 9-10, 15 оспариваемого решения № 365 от 19.11.2003, за 2001 год и 2002 год дополнительно начислен НДС в сумме 50000 руб. и 1627 руб. соответственно на стоимость переданной сельскохозяйственной продукции – кормов для КРС - работникам-вкладчикам земельных долей в уставный капитал общества; данные выплаты, по мнению инспекции, производились в счет оплаты земельных паев. В результате выявленного нарушения ответчиком обществу начислен НДС за август 2001г. – 18990 руб., за сентябрь 2001г. – 30168 руб., за октябрь 2001г. – 93 руб., за ноябрь 2001г. - 249 руб., за декабрь 2001г. – 500 руб., за февраль 2002г. - 1627 руб.

Общество ссылается на то, что в данные налоговые периоды 2001-2002 годы выплат по договорам о передаче земельной доли в уставный капитал при множестве вкладчиков не осуществляло, а ответчиком без ссылок на конкретные первичные документы, на основании которых установлены дата выдачи и стоимость переданных кормов (в решении инспекции № 365 эта сумма отражена в размере 500000 руб. - в 2002году и 16274 руб. - в 2002году), произведено необоснованное начисление НДС за август-декабрь 2001 года и февраль 2002 года.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

При этом согласно п. 3 ст. 101 НК РФ в решении налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов. В решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, приведены ссылки на документы, в том числе первичные бухгалтерские документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Из правовой позиции, изложенной КС РФ в ч. 4 Определения от 18.01.2005 № 130-О и Постановлении от 17.12.1996 № 20-П, следует, что при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика.

Однако доказательства того, что в период с августа по декабрь 2001 года, а также в феврале 2002 года ОАО «Казацкая Нива» передавалась сельскохозяйственная продукция общей стоимостью 516274 руб. вкладчикам земельных паев налоговым органом ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не отражено.

Также в нарушение ст. 200 АПК РФ в ходе судебного разбирательства ответчиком не представлены первичные документы и счета-фактуры, подтверждающие факт занижения Обществом налоговой базы по НДС за соответствующий налоговый период.

При таких обстоятельствах факт совершения налогового правонарушения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не доказан, что в силу п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 является существенным основанием для признания недействительным решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности № 365 от 19.11.2003 в рассматриваемой части.

В соответствии с оспариваемым ОАО «Казацкая Нива» решением № 365 от 19.11.2003 (страницы 10-11, 14-15), МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области налогоплательщику доначислен НДС за 2001 год в сумме 147234 руб. и за 2002год - в сумме 27887 руб. Как следует из решения, общество в нарушение п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не включило в объект налогообложения:

- стоимость семи легковых автомобилей ВАЗ 21113 (677625,16 руб.), приобретенных на основании приказа Агропромышленной корпорации «Стойленская Нива» № 17 от 07.09.2001 для награждения работников ОАО «Казацкая Нива» в честь праздника «Урожай - 2001»; что явилось основанием к доначислению НДС за 2001 год в сумме 135525 руб.

- стоимость приобретенной в декабре 2001 года для премирования работников ОАО «Казацкая Нива» путевки в санаторий «Горный воздух» - 37800 руб., а также санаторной путевки, приобретенной в марте 2002 года; ответчиком начислен дополнительно НДС в сумме 7560 руб. - за 2001 года и в сумме 3600 руб. - за 2002 год;

- стоимость приобретенных в декабре 2001 года для премирования работников общества видеомагнитофонов – 4860 руб., приобретенных в сентябре 2002 года часов – 6935 руб., стиральной машины – 3710 руб., пылесоса – 1325 руб., телевизоров – 9805 руб., видеокамеры – 7817,50 руб.; ответчиком начислен дополнительно НДС в сумме 972 руб. - за 2001 год, в сумме 5918 руб. - за 2002год;

- стоимость приобретенных в декабре 2001 года новогодних подарков – 13838,50 руб.; инспекцией начислен дополнительно НДС за 2002 год в сумме 2768 руб.;

- стоимость безвозмездно оказанных в 2001 году услуг по вспашке огородов - 8585,47 руб., а также безвозмездно оказанных в 2002 году услуг по вспашке огородов и ритуальных услуг - 3554 руб.; доначислено соответственно НДС за 2001 год в сумме 1717 руб., за 2002 год - 711 руб.;

- стоимость ценного подарка согласно приказа № 119 от 22.12.2001 в связи с 60-летием работника общества – 5000 руб.; начислен НДС за 2001 года в сумме 1000 руб.;

- стоимость премирования в соответствии с приказом № 28-ПР от 07.07.2001 пяти работников ОАО «Казацкая Нива» за производственные показатели путем выдачи сена для личных хозяйств – 2300 руб.; начислен НДС за 2001 год в сумме 460 руб.;

- стоимость услуг по содержанию ЖКХ (электроэнергия в домах работников), отнесенных за счет фондов ОАО «Казацкая Нива» в декабре 2002 года в дебет сч. 88 «Нераспределенная прибыль предприятия» в сумме 74450 руб.; инспекцией в связи с этим начислен НДС за 2002 год в сумме 14890 руб.

Оспаривая решение инспекции в названной части, ОАО «Казацкая нива» указывает на то, что ни в один из налоговых периодов 2001-2002 годов безвозмездных передач товарно-материальных ценностей и основных средств своим работникам не осуществляло; в решении имеются только ссылки на счета-фактуры поставщика общества - ООО «Оскольская земля», - согласно которым подтверждается факт приобретения товарно-материальных ценностей и основных средств, но не их безвозмездная передача; также имеются ссылки на три приказа стороннего юридического лица - Агропромышленной корпорации «Стойленская Нива», что не дает оснований для использования их по данному делу в качестве доказательств факта неуплаты НДС обществом. Также заявителем указывается, что инспекцией по всем указанным эпизодам не отражены налоговые периоды по НДС, за которые дополнительно начислены суммы налога.

Кроме того, заявитель ссылается на то, что начисление НДС на стоимость санаторных путевок противоречит п.п. 18 п. 3 ст. 149 НК; начисление НДС за 2001 год в сумме 2177 руб. и за 2002 год в сумме 711 руб. на стоимость услуг по вспашке огородов, ритуальных услуг и стоимость сена, по мнению общества, необоснованно, т.к. ответчиком в нарушение п. 1 ст. 154, ст. 40 НК РФ не подтверждена величина налоговой базы по НДС, исчисленная инспекцией самостоятельно в сумме 14439,47 руб. (8585,47 руб. + 2300 руб. + 3554 руб.).

По факту начисления НДС за 2002 год с суммы 74450 руб., отраженной ОАО «Казацкая Нива» в декабре 2002 года в бухгалтерском учете в дебете сч. 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», заявитель также приводит доводы, согласно которым отражение этой суммы в дебете сч. 88 не может служить доказательством наличия налоговой базы по НДС, т.к. в соответствии с нормами гл. 21 НК РФ налоговая база по НДС в части начисления определяется на основании данных счетов-фактур и первичных документов; при исчислении объекта налогообложения по НДС необходимо руководствоваться ст. 146 НК РФ, а не данным бухгалтерских записей. Как указывает заявитель, в данном случае на бухгалтерском счете отражен убыток от услуг ЖКХ, а не их безвозмездная передача. Наличие оплаты коммунальных услуг отражено на стр. 15 решения № 365 (ссылка на приходный кассовый ордер № 10 от 27.02.02). В этом случае ответчик в ходе мероприятий налогового контроля имел право определить соответствие стоимости услуг ЖКХ рыночным ценам согласно норм ст. 40 НК РФ. Однако в ходе проверки данные факты налоговыми органами не исследовались.

Судом установлено, что в материалах выездной налоговой проверки по рассматриваемому эпизоду имеются только копии счетов-фактур, выписанных ООО «Оскольская земля» - поставщиком ОАО «Казацкая Нива».

В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет - фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) поставщиками выставляются соответствующие счета - фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, ссылки МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области на счета-фактуры поставщика общества - ООО «Оскольская земля» (№ 11164 от 30.11.2001, № 11163 от 30.11.2001, № 11162 от 30.11.2001, № 11162 от 30.11.2001, № 11792 от 10.12.2001, № 11791 от 10.12.2001, № 11786 от 10.12.2001; № 12012 от 10.12.2001; № 12019 от 10.12.2001, № 13447 от 29.12.01, № 8244 от 30.09.02, № 8197 от 31.09.02, № 8116 от 31.09.02, № 8166 от 31.09.02, № 8139 от 31.09.02, № 8175 от 31.09.02, № 368 от 04.03.02) - подтверждают право общества на наличие у него права на предъявление к вычету из бюджета НДС по приобретенным у этого поставщика материально-производственным запасам и основным средствам.

Факт наличия у налогоплательщика в том или ином налоговом периоде реализации, в том числе безвозмездной передачи, товаров (работ, услуг), согласно гл.21 НК РФ не может быть подтвержден только счетами-фактурами поставщиков этих товаров (работ, услуг).

В материалах выездной налоговой проверки отсутствуют первичные документы, подтверждающие как факт безвозмездной передачи ОАО «Казацкая Нива» товаров (работ, услуг) своим работникам, так и налоговый период.

Более того, безвозмездная передача товаров (услуг) не может быть подтверждена приказами других юридических лиц, не являющихся управляющей компанией налогоплательщика. Согласно доводов налогоплательщика, представленных в ходе судебного разбирательства, Агропромышленной корпорации «Стойленская Нива» не являлась в 2001 году управляющей компанией ОАО «Казацкая Нива». Доказательства обратного ответчиком в ходе рассмотрения дела не представлено.

В оспариваемом решении имеется ссылка на приказ Агропромышленной корпорации «Стойленская Нива» № 17 от 07.09.2001, а также на приказы № 119 от 22.12.2001, № 28-ПР от 07.07.2001.

В силу ст.ст. 67, 68 АПК РФ данные приказы не могут быть использованы в качестве доказательств факта неуплаты обществом НДС.

Кроме того, в силу п. 5 ст. 3 НК РФ ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными НК РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ.

Из содержания п. 1 ст. 173 НК РФ следует, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

Согласно п.п. 1, 2 ст. 163 НК РФ налоговый период по НДС устанавливается как календарный месяц, если иное не установлено п. 2 ст. 163 НК РФ, согласно которой для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж, не превышающими один миллион рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

Как установлено судом, и не оспаривается сторонами, в течение 2001-2002 годов у ОАО «Казацкая Нива» налоговый период по НДС составлял один календарный месяц.

Следовательно, из содержания акта выездной налоговой проверки и решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности должно усматриваться, за какой именно налоговый период взыскивается НДС, дополнительно начисленный налоговыми органами.

Однако ни в акте № 365 от 01.09.2003 , ни в решении № 365 от 19.11.2003 МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не отражено, за какие именно налоговые периоды 2001-2002 годов дополнительно начислен НДС в сумме 175121 руб. по каждому из указанных выше эпизодов. Не представлены пояснения по этому факту ответчиком и в ходе судебного разбирательства.

Как следует из обжалуемого ОАО «Казацкая Нива» решения, налоговым органом по факту безвозмездной передачи легковых автомобилей сделаны ссылки на взаимоисключающие документы - приказ Агропромышленной корпорации «Стойленская Нива» № 17 от ноября 2001 года (07.09.2001), счета-фактуры ООО «Оскольская земля» от ноября 2001 года (30.11.2001) и от декабря 2001 года (10.12.2001).

Таким образом, отсутствует возможность установить существенные факты налогового правонарушения - налоговый период, характер сделок (купли-продажи или безвозмездные), и кому были переданы легковые автомобили покупной стоимостью 677625,16 руб.

Также отсутствует возможность установить эти же сведения и по приобретенным в декабре 2001года и в марте 2002года от ООО «Оскольская земля» санаторным путевкам покупной стоимостью 37800 руб. и 18000 руб. соответственно, видеомагнитофонам покупной стоимостью 4860 руб., ценного подарка покупной стоимостью 5000 руб., часам – 6935 руб., стиральной машине – 3710 руб., пылесосу – 1325 руб., двум телевизорам – по 4902,50 руб. каждый, видеокамере – 7817,50 руб., новогодним подаркам – 13838,50 руб.; в материалах выездной налоговой проверки отсутствуют также ссылки на первичные документы, подтверждающие дату оказания обществом безвозмездных услуг по вспашке огородов, ритуальных услуг, безвозмездной передаче сена в количестве 5тонн.

В этой связи отсутствует возможность подтвердить обоснованность доначисления НДС в сумме 175121 руб. за тот или иной налоговый период 2001-2002 годов, в связи с чем решение № 365 от 19.11.2003 в рассматриваемой части следует признать необоснованным.

Восполнение дефектов выездной налоговой проверки в ходе судебного разбирательства противоречит ст. 65 АПК РФ, п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ.

Более того, налоговым органом не учтено, что при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) налоговая база согласно ст. 40, п. 1 ст. 154 НК РФ должна определяться исходя не из стоимости приобретения товаров (работ, услуг), а исходя из рыночных цен, действующих на момент безвозмездной передачи. Однако при начислении НДС в сумме 175121 руб. инспекцией рыночные цены по указанным выше автомобилям, путевкам, видеомагнитофонам, ценным подаркам, часам, стиральной машине, пылесосу, двум телевизорам, видеокамере, новогодним подаркам, сену, услугам по вспашке огородов, а также ритуальным услугам не исследовались.

Таким образом, начисление НДС в сумме 175121 руб. с покупной стоимости товаров, а также с сумм 8585,47 руб., 3554 руб. и 2300 руб. (по оказанным услугам по вспашке, ритуальным услугам и сену соответственно) необоснованно.

Не учтены МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области при доначислении НДС в сумме 7560 руб. за 2001 год и 3600 руб. за 2002 год со стоимости приобретенных в декабре 2001 года и марте 2002 года санаторных путевок и п.п. 18 п. 3 ст. 149 НК, согласно которому не подлежат налогообложению НДС (освобождаются от налогообложения) следующие операции: реализация путевок (курсовок), форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, в санаторно - курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, расположенные на территории Российской Федерации.

На тот факт, что санаторные путевки оформлены не по установленной форме, ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении инспекцией не указано.

Причем согласно п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ в целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Таким образом, доначисление НДС в суммах 7560 руб. и 3600 руб. на стоимость санаторных путевок противоречит п.п. 18 п. 3 ст. 149 НК.

Кроме того, согласно стр. 15 решения инспекции № 365 от 19.11.2003, ответчиком указывается, что в 2002 году ОАО «Казацкая Нива» получало наличные денежные средства от физических лиц за оказанные им коммунальные услуги, о чем свидетельствует приходный кассовый ордер № 10 от 27.02.2002. Данный факт не опровергается обществом. Однако в этом же решении инспекцией указывается на безвозмездную передачу заявителем в декабре 2002 года жилищно-коммунальных услуг.

Как установлено судом, в декабре 2002 года бухгалтерскими записями по дебету сч. 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» кредиту ст. 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» общество отразило убыток за 2002 год от жилищно-коммунальной сферы в сумме 74450 руб., что подтверждено данными главной книги.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

При этом согласно п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено статьей 154 НК РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них НДС и налога с продаж.

Таким образом, действующее законодательство РФ не предусматривает исчисление НДС с убытков по оказанным услугам.

Из материалов выездной налоговой проверки видно, что соответствие цен, применяемых ОАО «Казацкая нива» при оказании жилищно-коммунальных услуг рыночным ценам, инспекцией не исследовалось и под сомнение не ставилось.

При таким обстоятельствах решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части начисления НДС за 2002 год в сумме 14890 руб. на убытки по жилищно-коммунальным услугам ОАО «Казацкая Нива» противоречит п. 1 ст. 146 НК РФ.

В связи с вышеизложенным, суд приходит к выводу, что решение Инспекции № 365 от 19.11.2003 в части начисления и предложения уплатить НДС в сумме 147234 руб. за 2001 год и 27887 руб. за 2002 год противоречит действующему законодательству РФ.

Как следует из оспариваемого решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 (стр. 11,16), ОАО «Казацкая Нива» в нарушение ст. 153 НК РФ при реализации продукции столовой в период с августа по ноябрь 2001 года, с марта по август 2002года, а также с октября по декабрь 2002года исчисляло НДС только по ставке 10%. Однако, по мнению инспекции, ввиду отсутствия раздельного учета налоговой базы по товарам, облагаемым НДС по ставкам 10 % и 20 % необходимо исчислить НДС со всего объема реализованной продукции столовой по ставке 20%. В связи с этим МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области доначислен НДС в сумме 17443 руб. за 2001 год, в т.ч. за август – в сумме 9866 руб., за сентябрь – в сумме 3277 руб., за октябрь – в сумме 3444 руб., за ноябрь – в сумме 856 руб., а также в сумме 28108 руб. за 2002 год, в т.ч. за март – 1553 руб., апрель – 2231 руб., май – 2259 руб., июнь – 4896 руб., июль – 2513 руб., август – 4130 руб., октябрь – 6926 руб., ноябрь – 3479 руб., декабрь – 121 руб.

Заявитель считает, что НДС по ставке 10 % исчислен верно, в решении инспекцией не отражены товары и продукты, реализуемые в столовой, которые, по мнению ответчика, должны облагаться по ставке 20 %; таким образом, факт налогового правонарушения ответчиком не доказан. Кроме того, общество ссылается на необоснованное начисление НДС со всего объема выручки столовой по ставке 20 %, т.к. это не предусмотрено действующим законодательством РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 153 НК РФ при применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

При этом действующим в 2001-2002 г.г. законодательством о налогах и сборах не предусмотрено, что при отсутствии раздельного учета налоговой базы по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам, НДС начисляется со всего объема реализации по максимальной ставке НДС.

Как установлено судом в ходе судебного разбирательства и не оспаривается сторонами, ОАО «Казацкая нива» в период с августа по ноябрь 2001 года с объема выручки столовой исчислило НДС по ставке 10 % в сумме 17443 руб., в. т.ч. за август – в сумме 9866 руб., за сентябрь – в сумме 3277 руб., за октябрь – в сумме 3444 руб., за ноябрь – в сумме 856 руб.; в 2002 году НДС в сумме 28109 руб. исчислен заявителем по ставке 10 %, в т.ч. за март – 1553 руб., апрель – 2232 руб., май – 2258 руб., июнь – 4896 руб., июль – 2514 руб., август – 4130 руб., октябрь – 6926 руб., ноябрь – 3479 руб., декабрь – 121 руб.

Однако, по мнению налогового органа, общество ежемесячно в указанные налоговые периоды занижало НДС на суммы 9866 руб., 3277 руб., 3444 руб., 856 руб., 1553 руб., 2231 руб., 2259 руб., 4896 руб., 2513 руб., 4130 руб., 6926 руб., 3479 руб., 121 руб. соответственно.

При этом ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении от 19.11.2003 № 365 инспекцией не указано, по каким именно товарам (продуктам) налогоплательщик применил неверную ставку НДС – 10 % вместо 20 %.

Согласно п. 3 ст. 101 НК РФ в решении налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов. В решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, приведены ссылки на документы, в том числе первичные бухгалтерские документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Из правовой позиции, изложенной КС РФ в ч. 4 Определения от 18.01.2005 № 130-О и Постановлении от 17 декабря 1996 года № 20-П следует, что при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика.

Однако из содержания акта выездной налоговой проверки и решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности невозможно установить, на основании каких первичных документов и по каким именно товарам инспекцией сделан вывод о занижении налогоплательщиком суммы НДС.

Не представлены эти доказательства ответчиком и в ходе судебного разбирательства. При таких обстоятельствах факт совершения налогового правонарушения следует признать недоказанным налоговым органом, что в силу п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 является существенным основанием для признания недействительным решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности № 365 от 19.11.2003 в рассматриваемой части.

Таким образом, суд приходит к выводу о противоречии решения № 365 от 19.11.2003 в части доначисления обществу НДС в сумме 17443 руб. за 2001 год и в сумме 28108 руб. за 2002 год требованиям п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101, п. 1 ст. 153 НК РФ.

Уменьшение Инспекцией суммы НДС, подлежащей начислению и уплате в бюджет, на сумму 7442 руб., в т.ч. за май 2001 года - на 35 руб., за июнь 2001 года - на 1338 руб., за декабрь 2001 года - на 6069 руб., обществом не обжалуется. Из искового заявления и дополнительных пояснений общества, представленных в ходе рассмотрения дела, следует, что заявителем обжалуется решение инспекции № 365 в части дополнительного начисления НДС за 2001 год в сумме 778534 руб.

Как ранее указано в решении суда, решение № 365 от 19.11.2003 противоречит нормам действующего законодательства о налогах и сборах в части дополнительного начисления НДС в сумме 785976 руб. (10773 руб. + 549726 руб. + 10800 руб. + 50000 руб. + 147234 руб. + 17443 руб.).

Так как уменьшение инспекцией суммы НДС на 7442 руб., подлежащей начислению и уплате в бюджет, не затрагивает права налогоплательщика, то суд считает, что решение Инспекции № 365 необоснованно в части дополнительного начисления НДС за 2001 год в сумме 778534 руб. (785976 руб. - 7442 руб.).

Согласно оспариваемого ОАО «Казацкая Нива» решения, в течение 2001 года общество излишне предъявило к вычету из бюджета НДС в сумме 451388 руб., в т.ч. в январе – 49398 руб., в феврале – 119224 руб., в марте - 140901 руб., в апреле сумма НДС, подлежащего вычету из бюджета, занижена обществом на 14406 руб., в мае обществом излишне предъявлен к вычету НДС в сумме 126878 руб., в июне – 13528 руб., в июле – 4263 руб., в августе – 9863 руб., в сентябре – 5 руб., в октябре – 1734 руб.

По мнению Инспекции, излишнее предъявление НДС к вычету из бюджета обществом произведено по следующим причинам:

- данные книг покупок ОАО «Казацкая Нива» не соответствуют данным налоговых деклараций - согласно данных книг покупок всего за 2001 год налогоплательщиком НДС предъявлен к вычету из бюджета в сумме 3693674 руб., согласно данных деклараций по НДС за 2001 год - 3895488 руб., что на 201814 руб. больше;

- инспекцией установлено несоответствие данных учета общества данным налоговых деклараций;

- в феврале, марте 2001 года обществом допускалось предъявление НДС со всей суммы оплаты без учета факта оприходования товаров (работ, услуг) и предъявление НДС к вычету из бюджета по оприходованным, но не оплаченным товарам (работам, услугам);

- в январе 2001 года предъявлен к вычету из бюджета НДС по товарам, оприходованным СПК «Казацкий»; товары им приобретены от ОАО «КХПС», ОАО «Стойленский ГОК»;

- обществом допускалось возмещение НДС при отсутствии счетов-фактур поставщика - ООО «Оскольская земля»: счет - фактура № 3115 от 31.07.2001 на сумму 53037,37 руб., в т.ч. НДС – 8839,56 руб.; счет - фактура № 6198 от 31.08.2001 на сумму 10973,29 руб., в т.ч. НДС – 997,57 руб.

Оспаривая решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в указанной части, ОАО «Казацкая Нива» считает, что им НДС в течение 2001 года исчислялся верно; несоответствие данных книг покупок, записей в бухгалтерском учете по учету НДС и данных налоговых деклараций по НДС не может служить доказательством неверного исчисления НДС; Инспекция при проверке за каждый налоговый период должна указать конкретные счета-фактуры и первичные документы, согласно которых неверно исчислен НДС; ответчик в качестве доказательств установления факта налогового правонарушения не может производить самостоятельный расчет, не подтвержденный документально, сумм НДС, подлежащих, по его мнению, предъявлению к вычету из бюджета; за январь 2001 года ответчиком не указано, по каким именно счетам-фактурам ОАО «КХПС» и ОАО «Стойленский ГОК» необоснованно предъявлен НДС к вычету из бюджета, а также какие именно обстоятельства указывают на то, что товары, приобретенные от этих поставщиков, были оприходованы на баланс стороннего юридического лица - СПК «Казацкий». Также общество указывает на неправомерность начисления и предложения уплатить НДС в сумме, отказанной в вычете из бюджета, т.к. согласно норм п. 1 ст. 173 НК в месяцах, когда обществом предъявлен НДС к возмещению из бюджета, на эту сумму инспекция имеет право лишь отказать в возмещении НДС из бюджета, но не предлагать уплатить его. Кроме того, в подтверждение обоснованности предъявления к вычету из бюджета НДС в сумме 9837,13 руб. в июле и августе 2001 года обществом в ходе судебного разбирательства в материалы дела представлены счета-фактуры ООО «Оскольская земля» - № 3155 от 31.07.01 на сумму 53037,37 руб., в т.ч. НДС 8839,56 руб., № 6198 от 31.08.01 на сумму 10973,29 руб., в т.ч. НДС – 997,57 руб.

В соответствии с п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 ст. 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п.п. 1, 2 ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, является счет-фактура. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 ста. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Таким образом, действующее законодательство не предусматривает дополнительное начисление НДС при отсутствии тождества между данными книг покупок и данными налоговых деклараций по НДС. Неверное заполнение книг покупок при правильном исчислении итоговых сумм НДС, указанных в налоговых декларациях, не может повлечь дополнительные налоговые обязательства для налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101, п.п. 1, 2 ст. 169, п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ инспекция при отказе в вычете НДС за каждый налоговый период в акте проверки и решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности должна указать отсутствующие (оформленные в нарушение порядка, установленного пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ) счета-фактуры поставщиков общества, а также отсутствующие платежно-расчетные документы об оплате этих счетов-фактур.

Как видно из материалов дела, такие документы МРИ МНС РФ № 8 по Бе6лгородской области не приложены; отсутствуют на них ссылки и в акте выездной налоговой проверки, и в решении № 365.

При таких обстоятельствах отсутствует возможность установить, на основании каких именно первичных документов в каждом из налоговых периодов по НДС ответчиком сделан вывод о завышении налоговых вычетов по НДС на 451388 руб. в период с января по октябрь 2001 года.

Восполнение дефектов выездной налоговой проверки в ходе судебного разбирательства противоречит нормам ст. 65 АПК РФ, п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ.

Более того, согласно п. 1.11.2 Инструкции № 60, утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 № АП-3-16/138, содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены:

- вид налогового правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому данное правонарушение относится;

- оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях организацией (индивидуальным предпринимателем) данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;

- ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;

Отсутствие в акте проверки и решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности доказательств факта совершения налогового правонарушения является основанием для признания недействительным решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, на что указано в п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71.

Как указано в решении № 365 от 19.11.2003, в январе 2001 года ОАО «Казацкая Нива» предъявлен к вычету из бюджета НДС по товарам, оприходованным СПК «Казацкий», эти товары приобретены им от ОАО «КХПС», ОАО «Стойленский ГОК».

Однако ни из оспариваемого решения, ни из акта выездной налоговой проверки невозможно сделать вывод о том, на основании каких счетов-фактур и в какой сумме в январе 2001 года излишне предъявлен к вычету из бюджета НДС по рассматриваемому эпизоду. Пояснения в связи с этим в ходе судебного разбирательства ответчиком в нарушение норм ст. 200 АПК РФ не представлены.

Кроме того, материалы выездной налоговой проверки не содержат документов, подтверждающих проведение встречной налоговой проверки стороннего юридического лица - СПК «Казацкий». Таким образом, доводы МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области о том, что товары, реализованные ОАО «КХПС» и ОАО «Стойленский ГОК», были оприходованы на баланс СПК «Казацкий», необоснованны и документально не подтверждены.

В соответствии с п. 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 5 от 28.02.2001 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», Постановления КС РФ от 28.10.1999 № 14-П, Определения КС РФ от 18.04.2006 № 87-О, Определения КС РФ от 12.07.2006 № 267-О, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные п. 5 ст. 100 НК РФ.

Обществом в ходе судебного разбирательства в материалы дела представлены копии счетов-фактур ООО «Оскольская земля» - № 3155 от 31.07.01 на сумму 53037,37 руб., в т.ч. НДС 8839,56 руб., № 6198 от 31.08.01 на сумму 10973,29 руб., в т.ч. НДС – 997,57 руб., согласно которым в июле и августе 2001 года были приобретены товарно-материальные ценности. Как установлено судом, данные счета-фактуры оформлены в соответствии с требованиями норм п.п. 5, 6 ст. 169 НК РФ. Наличие оплаты по этим счетам-фактурам инспекцией не оспаривается ни в решении № 365 от 19.11.2003, ни в ходе судебного разбирательства.

При таких обстоятельствах решение Инспекции № 365 в части отказа в вычете и дополнительного начисления НДС в сумме 9837,13 руб. необоснованно.

Исходя из вышеизложенного, решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003 в части отказа в вычете из бюджета НДС в сумме 451388 руб. за период с января по октябрь 2001 года противоречит действующему законодательству РФ.

Из оспариваемого ОАО «Казацкая нива» решения № 365 от 19.11.2003 также следует, что МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области по приобретенным обществом у ООО «Оскольская земля» основным средствам в счет оплаты за поставляемую сельскохозяйственную продукцию дополнительно исчислен НДС, подлежащий предъявлению к вычету из бюджета в декабре 2001 года, в сумме 945299 руб. (стр.13 решения).

Таким образом, при начислении и предложении уплатить НДС за 2001 год инспекцией учтены суммы НДС, начисленные, по мнению ответчика, в заниженном размере, -778534 руб., а также суммы НДС, которые обществу следовало дополнительно заявить к вычету из бюджета – 493911 руб. (945299 руб. - 451388 руб.).

В связи с этим, инспекцией доначислен и предложен к уплате в бюджет за 2001 год НДС в сумме 284623 руб. (778534 руб. - 493911 руб.).

ОАО «Казацкая Нива» сумма НДС дополнительно исчисленного инспекцией к вычету из бюджета, - 945299 руб., не оспаривается. При этом из заявленных требований общества следует, что обжалуется решение инспекции о дополнительном начислении и предложении уплатить НДС за все налоговые периоды 2001 года в сумме 284623 руб.

При этом следует признать обоснованными доводы заявителя относительно того, что при вынесении решения инспекция не учла положения п. 1 ст. 173 НК РФ, согласно которого сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Как видно из приложения № 1 к акту выездной налоговой проверки и оспариваемого решения, по результатам проведенной проверки за 2001 год обществу начислено и предложено уплатить НДС в сумме 284623 руб., в том числе за следующие налоговые периоды 2001 года: январь – 60171 руб., февраль – 119224 руб., март – 140901 руб., за апрель возмещено из бюджета – 14406 руб., за май начислено и предложено уплатить – 126843 руб., за июнь – 12190 руб., за июль – 95598 руб., за август - 188152 руб., за сентябрь возмещено из бюджета – 91388 руб., за октябрь возмещено из бюджета –38463 руб., за ноябрь начислено и предложено уплатить – 53559 руб., за декабрь возмещено из бюджета – 367758 руб.

Однако из этого же приложения № 1 к акту выездной налоговой проверки от 01.09.2003 № 365 видно, что в июле, августе и ноябре 2001 года ОАО «Казацкая Нива» согласно деклараций был заявлен НДС к возмещению из бюджета в суммах 201000 руб., 305000 руб. и 102001 руб. соответственно. Данный факт не оспаривается заявителем.

При этом, как установлено судом, решения ответчика о возмещении данных сумм путем возврата на расчетный счет налогоплательщика либо путем зачета в счет предстоящих платежей по НДС (пеней, штрафов) либо по другим налогам, зачисляемым в части федерального бюджета, отсутствуют.

Таким образом, у МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области отсутствуют основания для начисления и предложения уплатить НДС за июль, август и ноябрь 2001 года без учета сумм НДС, подлежащих возмещению из бюджета за эти налоговые периоды.

В данном случае налоговому органу следовало отказать в возмещении НДС за указанные выше налоговые периоды в сумме 337309 руб. (95598 руб. + 188152 руб. + 53559 руб.), при этом уменьшить задолженность бюджета перед обществом, но не предложить уплатить данную сумму.

Как было указано ранее, всего за период с января по декабрь 2001 года, инспекцией в решении № 365 от 19.11.2003 дополнительно начислено и предложено ОАО «Казацкая нива» уплатить 284623 руб. НДС, что не превышает вышеуказанную сумму - 337309 руб.

С учетом вышеизложенного, суд считает, что решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003 в части начисления и предложения уплатить НДС за период с января по декабрь 2001 год в сумме 284623 руб. противоречит действующему законодательству РФ.

Суд считает обоснованными и доводы ОАО «Казацкая Нива» со ссылкой на п. 1 ст. 173 НК РФ относительно того, что ответчиком необоснованно начислено и предложено уплатить НДС в сумме 480527 руб., в том числе за март 2002 года - 5618 руб., апрель 2002 года - 19702 руб., июль 2002 года - 437226 руб., август 2002 года - 5489 руб., октябрь 2002года - 12492 руб.

Как видно из приложения № 2 к акту выездной налоговой проверки и решения № 365, по результатам проведенной проверки за 2002 год обществу начислено и предложено уплатить НДС в сумме 4941900 руб., в том числе за следующие налоговые периоды 2002 года: январь – 132 руб., февраль – 4914 руб., март - 5618 руб., апрель - 19702 руб., май – 3763 руб., июнь – 2358668 руб., июль - 2443961 руб., август - 5489 руб., сентябрь – 16861 руб., октябрь - 12492 руб., ноябрь – 72324 руб., за декабрь возмещено из бюджета – 2024 руб.

Вместе с тем, из этого же приложения № 2 к акту выездной налоговой проверки от 01.09.2003 № 365 видно, что в марте, апреле, июле, августе, октябре 2002 года ОАО «Казацкая Нива» согласно деклараций был заявлен НДС к возмещению из бюджета в суммах 76378 руб., 348067 руб., 437226 руб., 110662 руб., 567426 руб. соответственно. Данный факт также не оспаривается заявителем.

При этом в ходе судебного разбирательства установлено, что решения ответчика о возмещении данных сумм путем возврата на расчетный счет налогоплательщика либо путем зачета в счет предстоящих платежей по НДС (пеней, штрафов) либо по другим налогам, зачисляемым в части федерального бюджета, отсутствуют.

Таким образом, у инспекции отсутствовали основания для начисления и предложения уплатить НДС за март, апрель, июль, август, октябрь 2002 года без учета сумм НДС, подлежащих возмещению из бюджета за эти налоговые периоды.

В данном случае МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области следовало в пределах дополнительно начисленных сумм отказать в возмещении НДС за указанные выше налоговые периоды в размере 480527 руб. (5618 руб. + 19702 руб. + 437226 руб. + 5489 руб. + 12492 руб.), при этом уменьшить задолженность бюджета перед обществом, но не предложить уплатить данную сумму.

Из содержания оспариваемого решения и приложений №1, № 2 к акту выездной налоговой проверки видно, что всего за проверяемый период – 2001-2002 г.г. - начислено и предложено обществу уплатить НДС в сумме 5226523 руб. (284623 руб. + 4941900 руб.). При этом судом установлено, что данное решение инспекции за 2001-2002 г.г. противоречит п. 1 ст. 173 НК РФ в части начисления и предложения уплатить НДС в сумме 817836 руб. (337309 руб. + 480527 руб.).

В связи с изложенным, решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части начисления и предложения уплатить НДС за 2001-2002 гг. в сумме 817836 руб. противоречит п. 1 ст. 173 НК РФ.

Из оспариваемого решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003 следует, что налогоплательщику доначислено 670 руб. НДС за февраль 2002 года вследствие:

- не включения в налоговую базу по НДС выручки в сумме 2201 руб., поступившей в кассу ОАО «Казацкая Нива» согласно квитанции к приходному кассовому ордеру № 10 от 27.02.02 - оплата за коммунальные услуги; доначислено 440 руб. НДС;

- занижения налоговой базы по НДС на сумму выручки - 1380 руб., поступившей в кассу ОАО «Казацкая Нива» согласно квитанции к приходному кассовому ордеру № 67 от 27.12.02 - оплата за проданные талоны; доначислено 230 руб. НДС.

Также обществу доначислено НДС за:

- ноябрь 2002 года в сумме 909 руб., т.к. заявителем не включена в налоговую базу по НДС материальная помощь от ООО «Оскольская земля», прошедшая в учете как «расчеты с покупателем на сч. 62», в размере 10000 руб.;

- декабрь 2002 года - в сумме 10622 руб., т.к. налогоплательщиком не включена в налоговую базу по НДС сумма оплаты ООО «Осколькая земля» за ОАО «Казацкая Нива» в счет коммунальных услуг и теплоэнергии - 116843 руб., в.ч. НДС - 10622 руб.

Оспаривая рассматриваемое решение налоговой инспекции в названной части, ОАО «Казацкая Нива» считает, что в феврале, ноябре, декабре 2002 года исчислило НДС верно, занижение налоговой базы по НДС в указанные налоговые периоды отсутствует. По мнению заявителя, в указанных выше случаях ответчиком не отражено, на основании каких первичных документов было установлено занижение налоговой базы по НДС – на основании каких счетов-фактур и накладных выявлены факты отгрузки товаров (работ, услуг), по которым не исчислен НДС, на основании каких платежно-расчетных документов установлен факт оплаты этих счетов-фактур. Кроме того, общество указывает на необоснованность начисления НДС за февраль 2002 года в сумме 230 руб. по данным о полученной оплате талонов согласно квитанции к приходному кассовому ордеру за другой налоговый период - № 67 от 27.12.02. Также обществом указывается, что согласно гл. 21 НК РФ материальная помощь не является объектом налогообложения по НДС.

Как следует из материалов дела, в 2002 году ОАО «Казацкая Нива» для целей налогообложения применялся метод определения выручки «по оплате», о чем свидетельствует учетная политика на 2002 год (приказ № 60-пр от 30.06.2001 – л.д. 56-60, т. 2); на это же указано на стр.8 оспариваемого решения; данный факт не оспаривается сторонами.

В соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6 - 11 статьи 167 НК РФ, является: для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Таким образом, согласно п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101, п. 1 ст. 146, п.п. 2 п. 1 ст. 167 и п. 1 ст. 169 НК РФ, налоговые органы при установлении факта занижения налоговой базы по НДС должны указывать в акте выездной налоговой проверки и решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности первичные документы, подтверждающие факт отгрузки (работ, услуг) – накладные, акты оказанных услуг, - счета-фактуры, платежно-расчетные документы, подтверждающие получение налогоплательщиком оплаты в счет произведенной отгрузки товаров (работ, услуг).

Однако ни из акта выездной налоговой проверки № 365 от 01.09.2003, ни из решения № 365 от 19.11.2003 невозможно установить, какой именно счет-фактура на сумму 2201 руб. по коммунальным услугам и за какой месяц не был отражен налогоплательщиком в книге продаж и налоговой декларации по НДС за февраль 2002 года; в материалах проверки отсутствуют первичные документы, подтверждающие факт оказания ОАО «Казацкая Нива» коммунальных услуг на сумму 2201 руб.

Инспекцией не представлены доказательства факта совершения налогового правонарушения и в ходе судебного разбирательства, что противоречит нормам ст. 200 АПК РФ.

Более того, исчисление НДС с суммы полученной по квитанции к приходному кассовому ордеру № 10 от 27.02.02 выручки по ставке 20 % противоречит нормам п. 1 ст. 154 НК РФ, согласно которой налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено статьей 154 НК РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них НДС и налога с продаж.

Таким образом, в случае получения оплаты в сумме 2201 руб. по отгруженным ранее товарам (работам, услугам) следовало исчислять НДС в сумме 366,83 руб. (2201 руб. х 20% / 120 %), а не в сумме 440 руб.

Восполнение дефектов налоговой проверки в ходе судебного разбирательства противоречит нормам ст. 65 АПК РФ, п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ.

Аналогично в нарушение п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101, п. 1 ст. 146, п. п. 2 п. 1 ст. 167 и п. 1 ст. 169 НК РФ в материалах выездной налоговой проверки не указаны счета-фактуры и первичные документы, подтверждающие факт реализации ОАО «Казацкая Нива» талонов на сумму 1380 руб., а также товаров (работ, услуг), не указанных ответчиком в акте и решении, по которым обществу доначислен НДС за декабрь 2002 года в сумме 10622 руб.

Более того, ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении не указан документ, подтверждающий проведение зачета между ООО «Оскольская земля» и ОАО «Казацкая Нива» на сумму 116843 руб. - оплаты коммунальных услуг и теплоэнергии третьим лицом за общество.

Таким образом, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не представлены доказательства получения налогоплательщиком оплаты в декабре 2002 года в сумме 116843 руб., в связи с чем доначисление НДС в сумме 10622 руб. необоснованно.

Согласно материалов дела, налогоплательщику доначислен НДС в сумме 230 руб. за февраль 2002 года, т.к. им не учтена оплата, полученная в кассу за талоны согласно приходного кассового ордера от декабря 2002 года - № 67 от 27.12.02.

Однако как уже было ранее установлено судом, налоговый период по НДС в 2002 году у ОАО «Казацкая Нива» составлял один календарный месяц – п. 1 ст. 163 НК РФ. Таким образом, дополнительное начисление и предложение уплатить НДС в сумме 230 руб. за февраль 2002 года по платежно-расчетному документу, составленному в другой налоговый период по НДС, - в декабре 2002 года, противоречит п.5 ст. 3 НК РФ.

Судом установлено также, что начисление НДС в сумме 909 руб. за ноябрь 2002 года противоречит п.1 ст. 146 НК РФ, согласно которому материальная помощь не является объектом налогообложения по НДС. Кроме того, налоговым органом в решении № 365 от 19.11.2003 не указан документ, на основании которого ответчиком сделан вывод о поступившей в 2002 году от ООО «Оскольская земля» в кассу общества материальной помощи в сумме 10000 руб.; ответчиком также не приведены доказательства того, что эта сумма связана с оплатой отгруженных ранее товаров (работ, услуг).

При таких обстоятельствах на основании п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ и п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 суд приходит к выводу о несоответствии решения № 365 от 19.11.2003 в рассматриваемой части действующему законодательству РФ.

В связи с вышеизложенным, решение № 365 от 19.11.2003 в части доначисления НДС за февраль 2002 года в сумме 670 руб., ноябрь 2002 года - в сумме 909 руб., за декабрь 2002 года - в сумме 10622 руб. необоснованно.

Из решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 следует также, что за 2002 год ОАО «Казацкая Нива» занижен НДС на 7320 руб., т.к. налогоплательщик в нарушение п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ при исправлении самостоятельно выявленных искажений по НДС не представлял уточненную декларацию за тот налоговый период, за который выявлено искажение, а учитывало исправления в текущем налоговом периоде. В связи с этим налоговым органом установлено искажение НДС в следующие налоговые периоды 2002 года: май + 921 руб., июнь – 67536 руб., июль + 7615 руб., август + 246 руб., сентябрь – 804,50 руб., октябрь – 467,50 руб., ноябрь + 67346 руб. Итого дополнительно начислено ответчиком и предложено уплатить обществу 7320 руб.

Общество оспаривает решение № 365 в части дополнительного начисления НДС за 2002 год в сумме 7320 руб., указывая, что за данные налоговые периоды НДС им исчислен верно; инспекция не указала счета-фактуры и записи в книгах продаж, согласно которых, по мнению ответчика, произошло искажение НДС в период с мая по ноябрь 2002 года.

Судом установлено, что в материалах выездной налоговой проверки отсутствуют первичные документы и счета-фактуры, подтверждающие довод налогового органа о занижении налогоплательщиком НДС за май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь 2002 года в общей сумме на 7320 руб. Не представлены какие-либо пояснения по данному эпизоду ответчиком и в ходе судебного разбирательства, что не соответствует требованиям ст. 200 АПК РФ.

При таких обстоятельствах невозможно установить факт налогового правонарушения, что согласно п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ, а также п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 является существенным основанием для признания решения № 365 от 19.11.2003 в рассматриваемой части недействительным.

Согласно оспариваемого ОАО «Казацкая Нива» решения от 19.11.2003 № 365, налогоплательщику доначислен НДС за период с марта по декабрь 2002 года в сумме 13327 руб. на стоимость питания работников общества по льготным ценам.

По мнению ответчика, налогоплательщиком нарушен п.п. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, согласно которому в облагаемый оборот по НДС включается передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при начислении налога на прибыль организаций.

Заявитель считает, что ответчиком необоснованно начислен НДС на сумму убытков по столовой и указано на нарушение п.п. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ; в данном случае услуги общественного питания (столовой) у заявителя являются самостоятельным видом возмездных услуг, по которым в бухгалтерском учете и отчетности, а также отчетности по НДС (книги продаж, декларации) отражались доходы и расходы; в данном случае, по мнению общества, при определении налоговой базы по НДС следовало руководствоваться п. 1 ст. 154 НК РФ и ст. 40 НК РФ. Однако исследование соответствия применяемых заявителем цен по реализации услуг столовой рыночным ценам в ходе мероприятий налогового контроля ответчиком не производилось.

Как видно из решения и не оспаривается ОАО «Казацкая Нива», в период с марта по декабрь 2002 года заявитель оказывал своим работникам, занятым на сельскохозяйственных работах, услуги общественного питания по льготным ценам. При этом часть расходов на приобретение товаров для столовой компенсировалась самими работниками путем удержания стоимости питания из их заработной платы, часть расходов отражалась обществом в составе убытков бухгалтерской записью дебет сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» кредит сч. 76 «Столовая», что подтверждено данными главной книги ОАО «Казацкая Нива» за 2002 год и не оспаривается налоговым органом (стр. 6 решения от 19.11.2003 № 365).

В связи с этим Инспекцией доначислен НДС за 2002 год в сумме 13327 руб., в т.ч. за март – 276 руб., апрель – 799 руб., май – 452 руб., июнь – 1170 руб., июль – 7907 руб., август – 826 руб., сентябрь – 1873 руб., декабрь – 24 руб.

Согласно п.п. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС признаются следующие операции: передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

При этом, как уже было установлено судом ранее, в 2002 году ОАО «Казацкая Нива» осуществляло отдельный вид деятельности - услуги общественного питания, ОКВЭД ОК 004-93 (код 5520100, подраздел 5520107), доходы и расходы по которому в учете и отчетности отражены обособленно в составе прочих доходов и расходов, подлежащих налогообложению налогом на прибыль. Таким образом, ссылку инспекции на нарушение обществом п.п. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ следует признать необоснованной.

При этом в ходе проверки МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не исследовала цены, применяемые ОАО «Казацкая Нива» при оказании услуг своим работникам на предмет соответствия их рыночным ценам – ст. 40, п. 1ст. 154 НК РФ.

В данном случае инспекция фактически начислила НДС на сумму убытков по столовой, не перекрытых работниками общества при оплате стоимости услуг общественного питания, что не соответствует объекту налогообложения по НДС, обозначенному в п. 1 ст. 146 НК РФ.

В связи с изложенным суд приходит к выводу, что решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части начисления и предложения налогоплательщику уплатить НДС за период с марта по декабрь 2002 года в сумме 13327 руб. противоречит п. 1 ст. 146, ст. 40, п. 1 ст. 154 НК РФ.

Согласно оспариваемому решению (стр. 17-19), налогоплательщику на основании п.п. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ доначислен НДС за июнь-июль 2002 года в сумме 4844840 руб., в т.ч. за июнь – 2418914 руб., июль – 2425926 руб. по расчетной ставке 16,67 % с сумм поступивших на расчетный счет ОАО «Казацкая Нива» и ОАО «Ивановская Нива» денежных средств от ООО «Оскольская земля» по платежным поручениям: п/п 102 от 28.06.2002 на сумму 10000000 руб., п/п № 123 от 28.06.2002 на сумму 147260,47 руб., п/п № 462 от 31.07.2002 на сумму 10000000 руб., п/п № 248 от 31.07.2002 на сумму 176712,33 руб., п/п № 95 от 28.06.2002 на сумму 4300000 руб., п/п № 115 от 28.06.2002 на сумму 63321,92 руб., п/п от 31.07.2002 на сумму 4300000 руб., п/п № 2472 от 31.07.2002 на сумму 75986,30 руб. Итого, по мнению инспекции, в июне и июле 2002 года обществом не исчислен НДС с поступивших авансов, сумма которых составляет 29063281,02 руб.

Основанием для начисления НДС, по мнению ответчика, явилось наличие договоров № 81 от 14.03.02 и № 86 от 14.03.02, заключенных до момента реорганизации ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива» соответственно с ООО «Оскольская земля».

Общество указывает, на то, что использование инспекцией расчетной ставки 16,67 % по товарам, облагаемым НДС согласно ст. 164 НК РФ ставкой 10%, необоснованно.

Более того, заявитель ссылается на то, что сумма 29063281,02 руб., поступившая на расчетные счета ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива» от ООО «Оскольская земля» вообще не является авансом в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), т.к. никак не связана с поставками товаров (работ, услуг), а фактически является суммой возврата на расчетный счет ранее перечисленных на счет ООО «Оскольская земля». Заявитель считает, что инспекцией не отражены первичные документы и счета-фактуры, подтверждающие факт дальнейшей реализации товаров (работ, услуг) по полученным денежным средствам согласно указанных платежных поручений. В обоснование своих доводов общество представило в материалы дела дополнительные платежные поручения ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива», договоры № 81 от 14.03.02 и № 86 от 14.03.02, спецификации к договорам № 81 от 14.03.02 и № 86 от 14.03.02, письма о возврате денежных средств, соглашения о расторжении этих спецификаций (л.д. 109-116, 117-124, 125-126, 127-130, т. 1; л.д. 129-130, 132-136, т. 2; л.д. 43-45, 61-78, 138-145, 150-152, т. 3).

Также обществом отмечено, что в оспариваемом решении налоговым органом неверно отражены реквизиты двух платежных поручений - № 2449 от 30.07.2002 на сумму 4300000 руб. (инспекцией неверно отражено – платежное поручение от 31.07.2002), и № 2482 от 31.07.2002 на сумму 176712,33 рублей (инспекцией неверно отражено - платежное поручение № 248 от 31.07.2002г.). Ответчиком данный факт в ходе судебного заседания не оспорен.

В соответствии с п.п. 1 п. 1. ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В соответствии с п. 37, п. 37.1 Методических рекомендаций по применению гл. 21 «НДС» НК РФ, утвержденных приложением к Приказу Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2000 № БГ-3-03/447, при применении ст. 162 Налогового кодекса необходимо учитывать, что в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ при исчислении налоговой базы в нее включаются следующие суммы: любые получаемые организациями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), в том числе суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на счета в учреждения банков либо в кассу.

Согласно правовой позиции Конституционного суда, изложенной в п.2 Определения от 25.01.2005 № 32-О, в отношении налога на добавленную стоимость законодатель может установить, что налоговая база увеличивается на суммы получаемых налогоплательщиком авансовых платежей, при этом предусмотрев соответствующий порядок уплаты налога: либо единовременно (например, по итогам налогового периода), либо авансом - при получении налогоплательщиком авансовых платежей за реализацию товара (выполнение работ, оказание услуг) с окончательным перерасчетом по итогам налогового периода. Буквальный смысл положения п. п. 1 п. 1. ст. 162 НК РФ свидетельствует о том, что в нем ясно и однозначно установлен момент, относительно которого те или иные платежи признаются авансовыми - платежи, полученные налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Иными словами, оно обязывает налогоплательщиков увеличивать налоговую базу налога на добавленную стоимость на те денежные суммы, которые ими получены авансом (в качестве предоплаты), т.е. до момента фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям.

Таким образом, исходя из действующего законодательства о налогах и сборах, сумма полученных денежных средств в качестве аванса подлежит включению в налоговую базу по НДС только, если эта предварительная оплата (аванс) связана с предстоящей отгрузкой товаров (оказанием услуг, выполнением работ).

Согласно п.4 ст. 164 НК РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со статьей 161 НК РФ, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с НК РФ сумма НДС должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Однако из решения № 365 от 19.11.2003 следует, что налоговым органом в нарушение этого требования исчислен НДС по расчетной ставке 16,67 %, применяемой в редакции НК РФ, действовавшей до 01.01.2002 года - ст.16 ФЗ от 29.05.2002 № 57-ФЗ.

Кроме того, с целью проверки обоснованности доводов заявителя относительно того, что платежными поручениями № 102 от 28.06.2002 на сумму 10000000 рублей, № 123 от 28.06.2002 на сумму 147260,47 рублей, № 462 от 31.07.2002 на сумму 10000000 рублей, № 2482 от 31.07.2002 на сумму 176712,33 рублей, № 95 от 28.06.2002 на сумму 4300000 рублей, № 115 от 28.06.2002 на сумму 63321,92 рубль, № 2449 от 30.07.2002 на сумму 4300000 рублей, № 2472 от 31.07.2002 на сумму 75986,30 рублей на расчетные счета ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива» были перечислены денежные средства от ООО «Оскольская земля» по договорам поставки мяса, молока, семян и кормов № 81 от 14.03.02 и № 86 от 14.03.02, судом были направлены судебные запросы в дополнительный офис Старооскольского филиала ЗАО УКБ «Белгородсоцбанк», г. Губкин (л.д. 58-78, 150-152, т. 3).

Согласно полученного ответа, целью платежа в вышеуказанных платежных поручениях действительно является оплата по договорам поставки мяса, молока, семян и кормов № 81 от 14.03.02 и № 86 от 14.03.02.

В соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ в 2002 году при реализации мяса, молока, семян и кормов следовало начислять НДС по ставке 10%, а учитывая положения п. 4 ст. 164 НК РФ, с сумм полученных авансов в счет предстоящих поставок этих товаров необходимо было использовать расчетный метод: сумма полученных авансов х 10% / 110 %.

Учитывая ст. 65 АПК РФ, п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ, восполнение дефектов налоговой проверки в ходе судебного разбирательства недопустимо.

Более того, как установлено судом в ходе судебного разбирательства, в материалах выездной налоговой проверки отсутствуют первичные документы и счета-фактуры, подтверждающие факт отгрузки ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива» в адрес ООО «Оскольская земля» мяса, молока, семян и кормов на сумму 29063281,02 руб., полученную по платежным поручениям № 02 от 28.06.2002 на 10000000 рублей, № 123 от 28.06.2002 на 147260,47 рублей, № 462 от 31.07.2002 на 10000000 рублей, № 2482 от 31.07.2002 на 176712,33 рублей, № 95 от 28.06.2002 на 4300000 рублей, № 115 от 28.06.2002 на 63321,92 рубль, № 2449 от 30.07.2002 на 4300000 рублей, № 2472 от 31.07.2002 на 75986,30 рублей на расчетные счета ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива».

Не представлены такие доказательства инспекцией и в соответствии со ст. 200 АПК РФ. Таким образом, решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 1911,2003 № 365 в части включения 29063281,02 руб. в налоговую базу по НДС за июнь и июль 2002 года в качестве авансов в счет предстоящих поставок товаров и начисления НДС в сумме 4844840 руб. следует признать необоснованным.

Как установлено судом и не оспаривается сторонами, денежные средства в суммах 10000000 руб., 10000000 руб., 4300000 руб., 4300000 рублей были перечислены на расчетный счет ООО «Оскольская земля» платежными поручениями ОАО «Казацкая Нива»: № 1 от 04.06.2002, № 91 от 01.07.2002, а также платежными поручениями ОАО «Ивановская Нива»: № 12 от 04.06.2002, № 79 от 01.07.2002 в виде оплаты по договору поставки товаров № 86 А от 14.03.2002.

В этих же налоговых периодах – июне и июле 2002 года - ОАО «Казацкая Нива» и ОАО «Ивановская Нива» обратились к ООО «Оскольская земля» с письмами о возврате перечисленных ранее денежных средств; платежными поручениями № 102 от 28.06.2002 на сумму 10000000 руб., № 462 от 31.07.2002 на сумму 10000000 руб., № 95 от 28.06.2002 на сумму 4300000 руб., № 2449 от 30.07.2002 на сумму 4300000 руб. эти денежные средства были возвращены контрагентом на расчетные счета ОАО «Казацкая Нива» и ОАО «Ивановская Нива».

Как было указано выше, основанием платежа при возврате денежных средств являлась оплата по договорам поставки мяса, молока, семян и кормов № 81 от 14.03.02 и № 86 от 14.03.02. Одновременно с этим при возврате указанных денежных средств между ОАО «Казацкая Нива» и ООО «Оскольская земля», а также между ОАО «Ивановская Нива» и ООО «Оскольская земля» составлены соглашения о расторжении спецификаций этих договоров – соглашение от 28.06.2002 о расторжении спецификации № 1 к договору № 86 от 14.03.02, соглашение от 31.07.2002 о расторжении спецификации № 2 к договору № 86 от 14.03.02, соглашение от 28.06.2002 о расторжении спецификации № 1 к договору № 81 от 14.03.02, соглашение от 31.07.2002 о расторжении спецификации № 2 к договору № 81 от 14.03.02.

Таким образом, в июне ОАО «Казацкая Нива» было перечислено на расчетный счет ООО «Оскольская земля» и получено обратно 10000000 руб., в июле – также 10000000 руб.; аналогично ОАО «Ивановская Нива» перечислено на расчетный счет ООО «Оскольская земля» и получено обратно 4300000 руб., в июле – также 4300000 руб.

Как уже было установлено судом ранее, в 2002 году налоговым периодом по НДС у заявителя являлся один календарный месяц. В соответствии с п. 1 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ.

Таким образом, по итогам июня и июля 2002 года у ОАО «Казацкая Нива» и ОАО «Ивановская Нива» не возникли обязательства перед ООО «Оскольская земля» по договорам поставки мяса, молока, семян и кормов № 81 от 14.03.02 и № 86 от 14.03.02 в сумме 28600000 руб., как это необоснованно отражено МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в решении от 19.11.2003 № 365, в связи с чем следует признать, что начисление ответчиком НДС в сумме 4767620 руб. противоречит п. п. 1 п. 1. ст. 162 НК РФ.

В связи с тем, что ОАО «Казацкая Нива», ОАО «Ивановская Нива» и ООО «Оскольская земля» в июне и июле 2002 года расторгнуты спецификации к договорам поставки № 81 от 14.03.02 и № 86 от 14.03.02, и в материалах выездной налоговой проверки отсутствуют доказательства того, что по этим договорам в последующем была осуществлена отгрузка в адрес ООО «Оскольская земля», суд считает, что включение в налоговую базу по НДС сумм, поступивших на расчетные счета ОАО «Казацкая Нива» и ОАО «Ивановская Нива» согласно платежных поручений № 123 от 28.06.2002 на сумму 147 260,47 руб., № 2482 от 31.07.2002 на сумму 176712,33 руб., № 115 от 28.06.2002 на сумму 63321,92 руб., № 2472 от 31.07.2002 на сумму 75986,30 рублей и начисление НДС в сумме 77220 руб., противоречит п.п. 1 п. 1. ст. 162 НК РФ.

На основании вышеизложенного, суд считает, что решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части начисления и предложения налогоплательщику уплатить НДС за июнь, июль 2002 года в сумме 4844840 руб. противоречит нормам п.п. 1 п. 1. ст. 162, п.п. 1 п. 2, п. 4 ст. 164 НК РФ.

Как следует из оспариваемого решения от 19.11.2003 № 365, ОАО «Казацкая Нива» доначислено и предложено уплатить в бюджет НДС за 2002 год в сумме 6590 руб. вследствие:

- отказа в вычете НДС по счетам-фактурам, которые не были представлены налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки или представленные счета-фактуры не соответствовали требованиям ст. 169 НК РФ. Так, согласно решения, необоснованно предъявлен НДС по счету-фактуре № 4561 от 28.05.2002 ООО «Оскольская земля» на сумму 7342,84 руб., в т.ч. НДС 1223,81 руб. (обществом предъявлен НДС к вычету из бюджета в июле 2002года), товарно-транспортной накладной ООО «Оскольская земля» за август 2002 года на сумму 3161,88 руб., в т.ч. НДС 287,44 руб. (обществом предъявлен НДС к вычету из бюджета в августе 2002 года), счета Ветстанции за ноябрь 2002 года на сумму 3540,07 руб., в т.ч. НДС 589,97 руб. (предъявлен НДС к вычету из бюджета в ноябре 2002года), по счету МУП ПЭМВКХ за декабрь 2002года на сумму 7310,10 руб., в т.ч. НДС 1218,35 руб. (НДС обществом предъявлен к вычету в этом же месяце), по счету-фактуре ОАО «Незнамовская Нива» № 65 от 10.04.2002, выписанному на покупателя – ОАО «Оскольская Нива» - на сумму 194400 руб., в том числе НДС 32400 руб. (обществом предъявлен НДС к вычету из бюджета в апреле 2002 года в сумме 16672 руб. и сентябре 2002 года - в сумме 15728 руб.). Итого со ссылкой на п. 1 ст. 169 НК РФ и ст. 172 НК РФ обществу отказано в вычете НДС за 2002 год в сумме 35719 руб.;

- дополнительного возмещения из бюджета инспекцией НДС в сумме 29129 руб., оплаченного обществом в течение 2002 года поставщику – ООО «Оскольская земля», но ошибочно не предъявленной налогоплательщиком к вычету из бюджета самостоятельно.

Из оспариваемого решения следует, что для налоговой проверки не были представлены следующие счета-фактуры - № 4561 от 28.05.02 на сумму 7342,84 руб., в т.ч. НДС 1223,81 руб., а также счет-фактура по ТТН за август (поставщик – ООО «Оскольская земля»).

Общество, руководствуясь ст. 64, 71 АПК, а также п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 № 5 в ходе судебного разбирательства представило счета-фактуры ООО «Оскольская земля», и считает, что НДС в сумме 1511,25 руб. предъявлен к вычету из бюджета обоснованно.

Другие счета-фактуры обществом суду представлены не были. При этом, учитывая, что инспекцией по указанным выше поставщикам не принят НДС к вычету из бюджета только в сумме 6590 руб., обществом указывается, что им обжалуется решение именно в этой части.

Таким образом, по мнению ОАО «Казацкая Нива», решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части начисления и предложения уплатить НДС по данному эпизоду в сумме 5079 руб. (6590 руб. - 1511 руб.) - не соответствует п. 1 ст. 173 НК РФ. По мнению общества, за март, апрель, июль, август, октябрь 2002 года налоговым органом необоснованно начислено и предложено уплатить НДС в сумме 480527 руб., что превышает сумму 5079 руб., начисленную и предложенную уплатить в связи с отказом в вычете НДС по данному эпизоду.

В соответствии п. 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 5 от 28.02.2001 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», Постановления КС РФ от 28.10.1999 № 14-П, Определения КС РФ от 18.04.2006 № 87-О, Определения КС РФ от 12.07.2006 № 267-О, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные п. 5 ст. 100 НК РФ.

Обществом в ходе судебного разбирательства в материалы дела представлены копии счетов-фактур ООО «Оскольская земля» - № 4561 от 28.05.02 на сумму 7342,84 руб., в т.ч. НДС 1223,81 руб., № 6901 от 31.08.02 на сумму 3161,88 руб., в т.ч. НДС – 287,44 руб. Как установлено судом, данные счета-фактуры оформлены в соответствии с требованиями п.п. 5, 6 ст. 169 НК РФ. Наличие оплаты по этим счетам-фактурам инспекцией не оспаривается ни в решении от 19.11.2003 № 365, ни в ходе судебного разбирательства.

При таких обстоятельствах решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части отказа в вычете и дополнительного начисления и предложения уплатить НДС в сумме 1511,25 руб. следует признать необоснованным.

Как уже указывалось судом, при дополнительном начислении и предложении уплатить НДС необходимо учитывать положения п. 1 ст. 173 НК РФ, согласно которого сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ.

Таким образом, начислять и предлагать уплатить НДС в сумме, отказанной в вычете из бюджета, без учета сумм, начисленных налогоплательщиком с объема реализации товаров (работ, услуг) за этот же налоговый период необоснованно.

Как было установлено судом в ходе судебного разбирательства, за март, апрель, июль, август, октябрь 2002 года налоговым органом необоснованно начислено и предложено уплатить в бюджет НДС в сумме 480527 руб., которую ОАО «Казацкая Нива» заявило к возмещению из бюджета.

Из содержания данного эпизода следует, что инспекция в ходе выездной налоговой проверки самостоятельно произвела зачет сумм НДС, необоснованно предъявленных к вычету из бюджета, - 35719 руб., и сумм НДС, которые ОАО «Казацкая Нива» ошибочно не были предъявлены к вычету из бюджета в течение всего 2002 года, - 29129 руб.

При таких обстоятельствах отсутствует возможность установить, за какие налоговые периоды 2002 года налогоплательщику доначислен и предложен к уплате в бюджет НДС в сумме 6590 руб. (35719 – 29129). Пояснения в связи с этим ответчиком в ходе судебного разбирательства не представлены.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 200 АПК РФ, суд приходит к выводу о том, что оспариваемое решение в части доначисления и предложения уплатить в бюджет НДС за 2002 год в оставшейся сумме - 5079 руб. - противоречит п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101, п. 1 ст. 173 НК РФ.

Исходя из содержания решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 (стр.21), всего за 2002 год ОАО «Казацкая Нива» доначислено НДС в сумме 4941900 руб. (4935310 – 6590).

Всего за проверяемый период (2001-2002г.г.) ОАО «Казацкая Нива» дополнительно начислено и предложено уплатить в бюджет НДС в сумме 5226523 руб. (284623 руб. + 4941900 руб.).

При этом с учетом рассмотренных выше эпизодов, судом установлено, что оспариваемое решение в этой части противоречит нормам действующего законодательства РФ.

Таким образом, решение № 365 от 19.11.2003 в части начисления пени по НДС в сумме 1396959 руб., а также штрафа в сумме 1148112 руб. противоречит ст. ст. 75, 106, п. 1 ст.109, п. 1 ст. 122 НК РФ.

Налог на пользователей автомобильных дорог за 2001 год.

МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в ходе выездной налоговой проверки начислен ОАО «Казацкая Нива» налог на пользователей автомобильных дорог за 2001 год в сумме 196521 руб., что явилось основанием к начислению обществу 74788 руб. пени, налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 39304 руб., штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций – в сумме 82538 руб. (л.д. 29, т. 1).

Оспаривая решение налогового органа в указанной части, ОАО «Казацкая Нива» считает, что решение в данной части противоречит п. 3 ст. 5 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации» и п. 41.1 Инструкции МНС РФ от 04.04.2000 № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды», согласно которым общество в проверяемом 2001 году не являлось плательщиком налога на пользователей автомобильных дорог.

Ответчик считает, что ОАО «Казацкая Нива» необоснованно руководствовалось положением п. 41.1 Инструкции МНС РФ от 04.04.2000 № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды». Выездной налоговой проверкой установлено, что выручка от реализации сельскохозяйственной продукции ОАО «Казацкая Нива» в общем объеме выручки за 2001 год составляет менее 70%. В результате инспекций произведен самостоятельный расчет налога на пользователей автомобильных дорог, который отражен на стр. 21 решения.

Из расчета ответчика видно, что, по его мнению, в 2001 году выручка от сельскохозяйственной деятельности составила 14636811 руб., от прочей – 19076461 руб.; итого сумма выручки – 33713272 руб.

Однако ни из оспариваемого решения, ни из акта выездной налоговой проверки не усматривается, на основании каких первичных документов налоговым органом самостоятельно исчислена выручка от оптовой торговли и от сельскохозяйственной деятельности ОАО «Казацкая Нива» за 2001 год, а также исчислен налог на пользователей автомобильных дорог за рассматриваемый налоговый период.

Как было отражено судом выше, это противоречит п. 3 ст. 101, п. 2 ст. 100 НК РФ и в силу п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 является самостоятельным основанием для признания недействительным решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в обжалуемой обществом части.

Из обжалуемого ОАО «Казацкая Нива» решения видно, что налог начислен инспекцией со всей суммы выручки, исчисленной самостоятельно ответчиком в ходе проверки налога на прибыль.

Однако исходя из норм действующего в 2001 году налогового законодательства, исчисление налоговым органом в данном случае общей величины выручки, а также выручки от несельскохозяйственной деятельности в общем объеме выручки необоснованно.

МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не учтено, что согласно п. 2 ст. 5 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации» налог на пользователей автомобильных дорог исчисляется в размере 1 % от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг); 1 % от суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо - сбытовой и торговой деятельности. Налог исчисляется отдельно по каждому виду деятельности.

На основании изложенного, при проверке налога на пользователей автодорог необходимо с учетом положений по учетной политике, устанавливающих момент определения выручки для целей налогообложения, отдельно определять величину налоговой базы по реализованной продукции, оказанным услугам (выполненным работам), а также реализованным товарам.

Более того, исходя из изложенных норм видно, что при реализации основных средств, материалов и прочих активов налогоплательщика налоговая база вообще не возникает. Это подтверждено письмом МНС РФ от 30.08.2002 № 03-2-05/2183/24-АВ545, письмом Минфина РФ от 14.07.1999 № 04-05-11/63.

Таким образом, начисление налога на пользователей автомобильных дорог со всей суммы выручки без учета объема реализованных товаров и их покупной стоимости, а также реализованных основных средств и прочих активов Общества неправомерно.

В ходе судебного разбирательства МРИ МНС МРФ № 8 по Белгородской области не представила пояснений по данному факту начисления налога на пользователей автомобильных дорог, пеней и штрафа.

По мнению ОАО «Казацкая Нива», выручка от реализации сельскохозяйственной продукции в общем объеме выручки ОАО «Казацкая Нива» за 2001 год превышает 70 %, что дает право на применение п. 3 ст. 5 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации» и п. 41.1 Инструкции МНС РФ от 04.04.2000 № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды». Общество считает, что не должно было в течение 2001 года исчислять и уплачивать налог на пользователей автомобильных дорог. Начисление налога, по мнению заявителя, необоснованно, т.к. при определении права на освобождение от налогообложения и расчете выручки для целей налогообложения по реализованным в течение 2001 года товарам ответчиком использовался показатель товарооборота, а не разницы между продажной и покупной стоимость товаров.

Согласно п. 3 ст. 5 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации», от уплаты налога на пользователей автомобильных дорог освобождаются колхозы, совхозы, крестьянские (фермерские) хозяйства, объединения, акционерные и другие предприятия, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 и более процентов.

Порядок применения расчета удельного веса для целей налогообложения по налогу на пользователей автомобильных дорог отражен в п. 41.1 Инструкции МНС РФ от 04.04.2000 № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды» являющейся нормативным актом (зарегистрирована в Минюсте 14.06.2000 № 2266), согласно которому для организаций, осуществляющих наряду с другими видами торговую деятельность, при расчете удельного веса в общую сумму доходов включается разница между продажной и покупной стоимостью товаров.

Таким образом, использование по торговой деятельности показателя товарооборота при расчете удельного веса выручки по видам деятельности для целей исчисления налога на пользователей автомобильных дорог необоснованно.

Как следует из решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365, ОАО «Казацкая Нива» в первом полугодии 2001 года осуществляло только торгово-закупочную деятельность, причем приобретенные товары реализовывало без наценки. Величина выручки от реализации товаров за этот период составила 11850938 руб. остальная выручка - в размере 21862344 руб. - была получена обществом во втором полугодии, в т.ч. выручка от сельскохозяйственной деятельности составила 14636811 руб.

При этом судом установлено, что расчет удельного веса выручки от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме выручки ОАО «Казацкая Нива» за 2001 год для целей налогообложения по налогу на пользователей автомобильных дорог инспекцией произведен неверно. Согласно решения инспекции № 365 от 19.11.2003, удельный вес этих показателей составил 43,42 % (14636811 руб. / 33713272 руб.).

Из материалов дела (ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2001год) видно, что удельный вес выручки от прочей деятельности ОАО «Казацкая Нива» за 2001 год в общем объеме выручки с применением показателя разницы между продажной и покупной стоимостью реализованных товаров для целей налогообложения по налогу на пользователей автомобильных дорог составил 4 %: 817 + (6407 – 6370) / (20187 +817 + (6407 – 6370)) = 0,04.

Следовательно, выручка ОАО «Казацкая Нива» за 2001 год от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме выручки составила 96 %.

Таким образом, заявитель согласно п. 3 ст. 5 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации» не является плательщиком налога на пользователей автодорог.

Следовательно, выводы МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области о том, что доля выручки ОАО «Казацкая Нива» от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме выручки за 2001 год для целей налогообложения по налогу на имущество предприятий не превышает 70 %, необоснованны.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что ОАО «Казацкая Нива» имело право применять п. 3 ст. 5 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации», а также п. 41.1 Инструкции МНС РФ от 04.04.2000 № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды» и не исчислять в 2001 году налог на пользователей автомобильных дорог.

Таким образом, решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части начисления налога на пользователей автомобильных дорог за 2001 год в сумме 196521 руб., пени в сумме 74788 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 39304 руб., штрафа по п.2 ст. 119 НК РФ в сумме 82538 руб. противоречит действующему законодательству РФ и подлежит признанию в указанной части недействительным.

Налог с владельцев транспортных средств за 2001 год.

Согласно решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003г., ОАО «Казацкая Нива» начислен налог с владельцев транспортных средств за 2001 год в сумме 4770 руб. В связи с этим начислены пени в сумме 1815 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 954 руб., штраф по п.2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации – в сумме 2003 руб.

По мнению ОАО «Казацкая Нива», обжалуемое решение в указанной части противоречит п. п. 1, 4 ст. 6 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации», ст. 75, п.1 122, п. 2 ст. 119 НК РФ.

Заявитель также указывает на неверное применение налоговым органом ставок данного налога - вместо ставок, установленных Законом Белгородской области от 10.03.1998 № 14З, Инспекция, по мнению общества, необоснованно, применила ставки, установленные Законом Белгородской области от 23.07.2001 года № 156.

По мнению заявителя, общество не должно было начислять данный налог в силу п. 4 ст. 6 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации» и п. 58.5 Инструкции МНС РФ от 04.04.2000 № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды», т.к. его выручка от сельскохозяйственной деятельности превышала 70 %. Таким образом, общество полагает, что налог с владельцев транспортных средств с пеней и штрафами, указанными выше, начислены инспекцией необоснованно.

Инспекцией в ходе судебного заседания указано на обоснованность вынесенного решения № 365 от 19.11.2003.

Из материалов дела следует, что МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области начислен налог с владельцев транспортных средств за 2001 год по двум тракторам (К-744, МТЗ-1221), приобретенным в декабре 2001года.

Применяя п. 51 Инструкции МНС РФ от 04.04.2000 № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды» и учитывая, что данные транспортные средства приобретены во втором полугодии, инспекция начислила по ним налог в размере ½ от установленного размера в сумме 4770 руб.

Однако при начислении данного налога налоговыми органами не учтено, что согласно п. 4 ст. 6 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации» от уплаты налога с владельцев транспортных средств освобождаются колхозы, совхозы, крестьянские (фермерские) хозяйства, объединения, акционерные и другие предприятия, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 и более процентов.

В соответствии с п. 58.5 Инструкции МНС РФ от 04.04.2000 № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды» для организаций, осуществляющих торговую деятельность, при расчете удельного веса в общую сумму доходов включается разница между продажной и покупной стоимостью товаров.

Как установлено судом при рассмотрении данного эпизода по налогу на пользователей автодорог, выручка ОАО «Казацкая Нива» за 2001 год для целей налогообложения (в т.ч. и по налогу с владельцев транспортных средств) от реализации сельскохозяйственной продукции составила 96 %.

В соответствии с изложенным, ОАО «Казацкая Нива» имело право применять п. 4 ст. 6 Закона РФ от 18.10.1991 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации» и п. 58.5 Инструкции МНС РФ от 04.04.2000 № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды» и не исчислять в 2001 году налог с владельцев транспортных средств.

В связи с этим вопрос о правомерности применения ставок по налогу с владельцев транспортных средств при исчислении налога по двум тракторам ОАО «Казацкая Нива» в рамках данного дела рассмотрению не подлежит.

На основании изложенного, решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003 в части начисления налога с владельцев транспортных средств за 2001 год по ОАО «Казацкая Нива» в сумме 4770 руб., пени в сумме 1815 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 954 руб., штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ в сумме 2003 руб. противоречит действующему законодательству РФ и подлежит признанию недействительным.

По налогу на имущество за 2001 год.

МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в ходе выездной налоговой проверки ОАО «Казацкая Нива» начислен налог на имущество предприятий за 2001 год в сумме 4177 руб., а также начислены пени в сумме 1590 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 835 руб., штраф по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации – в сумме 1754 руб.

Заявитель считает, что обжалуемое решение налоговой инспекции в рассматриваемой части противоречит п. «б» ст. 4 Закона от 13.12.1991 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий», п. 2 Методических рекомендаций для использования в практической работе при осуществлении контроля за правомерностью использования налогоплательщиками льгот по налогу на имущество предприятий, утвержденных МНС РФ Письмом от 11.03.2001 № ВТ-6-04/197@, а также п. 3 Письма ГНС РФ от 27.10.1997 № ВЗ-6-04/757, согласно которым ОАО «Казацкая Нива» в 2001 году не являлось плательщиком налога на имущество предприятий.

Ответчик считает, что ОАО «Казацкая Нива» необоснованно руководствовалось положением п. «б» ст. 4 Закона от 13.12.1991 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий». Выездной налоговой проверкой установлено, что выручка от реализации сельскохозяйственной продукции ОАО «Казацкая Нива» в общем объеме выручки за 2001 год составляет менее 70%. В результате инспекций произведен самостоятельный расчет налога на имущества по товарам, приобретенным для перепродажи.

Однако, как уже было указано судом при рассмотрении эпизодов по налогу на пользователей автодорог и налогу с владельцев транспортных средств, ни в акте проверки, ни в обжалуемом ОАО «Казацкая Нива» решении не отражено, на основании каких первичных документов МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области исчислен удельный вес выручки от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме выручки за 2001 год.

Это противоречит п. 3 ст. 101 и п. 2 ст. 100 НК РФ и в силу п.10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 является самостоятельным основанием для признания недействительным решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в обжалуемой обществом части.

В ходе судебного разбирательства МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не представила пояснений по данному факту обоснованности и правомерности начисления налога на имущество, пеней и штрафа.

По мнению заявителя, выручка от реализации сельскохозяйственной продукции ОАО «Казацкая Нива» в общем объеме выручки за 2001 год превышает 70 %, что дает право на применение п. «б» ст. 4 Закона от 13.12.1991 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий». Общество считает, что не должно было в течение 2001 года исчислять и уплачивать налог на имущество предприятий.; расчет выручки для целей налогообложения, произведенный инспекцией, необоснован.

В соответствии с п. «б» ст. 4 Закона РФ от 13.12.1991 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий», налогом на имущество не облагается имущество предприятий по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, выращиванию, лову и переработке рыбы и морепродуктов при условии, что выручка от указанных видов деятельности составляет не менее 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Порядок применения расчета удельного веса для целей налогообложения по налогу на имущество предприятий изложен в п.2 Методических рекомендаций для использования в практической работе при осуществлении контроля за правомерностью использования налогоплательщиками льгот по налогу на имущество предприятий, утвержденных МНС РФ Письмом от 11.03.2001 № ВТ-6-04/197@, а также п. 3 Письма ГНС РФ от 27.10.1997 № ВЗ-6-04/757, согласно которым для целей обложения налогом на имущество предприятий из общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг) исключается стоимость покупных товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо - сбытовой и торговой деятельности. Таким образом, использование по торговой деятельности показателя товарооборота при расчете удельного веса выручки по видам деятельности для целей исчисления налога на имущество предприятий необоснованно.

Как уже было установлено судом при рассмотрении эпизодов по налогу на пользователей автодорог и налогу с владельцев транспортных средств, выручка ОАО «Казацкая Нива» за 2001 год для целей налогообложения (в том числе и по налогу на имущество предприятий) от реализации сельскохозяйственной продукции составила 96 %.

Следовательно, доводы ответчика о том, что доля выручки ОАО «Казацкая Нива» от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме выручки за 2001 год для целей налогообложения по налогу на имущество предприятий составляет менее 70 %, необоснованны.

В связи с установленными судом вышеизложенными фактами, ОАО «Казацкая Нива» имело право применять п. «б» ст. 4 Закона от 13.12.1991 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» и не исчислять в 2001 году налог на имущество предприятий.

Таким образом, решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части начисления налога на имущество предприятий за 2001 год в сумме в сумме 4177 руб., а также 1590 руб. пени , 835 руб.штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ, 1754 руб. штрафа по п.2 ст. 119 НК РФ противоречит действующему законодательству РФ и подлежит признанию в данной части недействительным.

Налог на землю за 2002 год.

В ходе выездной налоговой проверки МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области установлено занижение ОАО «Казацкая Нива» платы за землю за 2002 год на сумму 177675 руб., так как в ходе проверки выявлены расхождения между данными о земельных участках, указанными налогоплательщиком в налоговой декларации, и данными, которые использовал ответчик. В этой связи ОАО «Казацкая Нива» начислено 42828 руб.пени за несвоевременную уплату налога на землю, а также налоговые санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 35535 руб.

Общество в ходе рассмотрения дела указывало на правильность исчисления платы за землю в 2002 год и отсутствие доказательств со стороны инспекции неверного исчисления налогоплательщиком платы за землю за рассматриваемый налоговый период.

Как следует из решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003 и приложения № 4 к акту выездной налоговой проверки, а также пояснено ответчиком в ходе судебного разбирательства, основанием для начисления платы за землю явились данные списков земельного комитета о юридических лицах – плательщиков земельного налога в границах земель, преданных в ведение администрации Губкинского района и города Губкин. Согласно этих списков инспекцией установлено, что ОАО «Казацкая Нива» и ОАО «Ивановская Нива» в течение 2002 года имели в собственности и пользовалось землями различных категорий площадью 3324,78 га и 3039,3 га соответственно. По данным инспекции, с этих земель в 2002 году следовало начислить плату: ОАО «Казацкая Нива» - в размере 176641 руб., ОАО «Ивановская Нива» - 143393 руб.; всего – 320034 руб.

Как видно из приложения № 4 к акту выездной налоговой проверки и не оспаривается сторонами, ОАО «Казацкая Нива» в 2002 году исчислило плату за землю в сумме 142359 руб. по землям различных категорий общей площадью 5396,78 га, что на 177675 руб. меньше, чем это установлено налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки и отражено в оспариваемом решении.

В подтверждение правильности исчисления платы за землю в 2002 году ОАО «Казацкая Нива» представлены суду первичные документы (свидетельства о праве собственности, договора о передаче земельной доли в уставный капитал при множестве вкладчиков), подтверждающие права собственности (пользования) землями, по которым заявителем начислена плата за землю (л.д. 114-119, т. 3).

В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 11.10.1991 № 1738-1 «О плате за землю» использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы являются: земельный налог, арендная плата, нормативная цена земли. Собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом.

Согласно п. 3 ст. 5 Земельного кодекса от 25.10.2001 № 136-ФЗ для целей Земельного кодекса используются следующие понятия и определения: собственники земельных участков - лица, являющиеся собственниками земельных участков; землепользователи - лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве безвозмездного срочного пользования; землевладельцы - лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве пожизненного наследуемого владения; арендаторы земельных участков - лица, владеющие и пользующиеся земельными участками по договору аренды, договору субаренды.

На основании ст. 15 Федерального закона от 11.10.1991 № 1738-1 «О плате за землю» единственным основанием для установления налога и арендной платы за землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения и пользования (аренды) земельным участком.

Исходя из положений ст. 7 Вводного Федерального закона от 31.07.1998 № 147-ФЗ, федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный статьей 2 данного Федерального закона, действуют в части, не противоречащей части первой Налогового кодекса, и подлежат приведению в соответствие с частью первой Налогового кодекса.

Это же подтверждено и п. 7 совместного Постановления Пленума ВС РФ, ВАС РФ №№ 41/99 от 11.06.1999, согласно которому, решая вопрос о применении по конкретному делу нормативного правового акта по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, судам необходимо иметь в виду, что в соответствии со статьей 4 Налогового кодекса органы исполнительной власти любого уровня вправе издавать такие акты только в случае, если это предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Исходя из статьи 7 вводного Закона, изданные до 1.01.1999 инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации по применению конкретных законов об отдельных видах налогов применяются судами при разрешении споров в части, не противоречащей Кодексу, в том числе его статье 4, согласно которой нормативные правовые акты органов исполнительной власти не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Таким образом, ссылка Инспекции в решении № 365 от 19.11.2003 и дополнительном отзыве от 16.03.2006, что единственным основанием, достаточным для начисления платы за землю по каждому плательщику, являются списки земельного комитета по г. Губкину и Губкинскому району, которые в соответствии с постановлением Правительства РФ от 04.09.1995 № 876 «Об упорядочении учета плательщиков земельного налога и арендной платы за землю» подготовлены на основе данных государственного земельного кадастра списков юридических лиц и граждан, противоречит п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ.

Учитывая вышеизложенное, суд считает обоснованным доводы заявителя относительно того, что действующим законодательством о налогах и сборах не предусмотрен расчет платы за землю на основании данных списков земельного комитета.

Из акта выездной налоговой проверки и решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности видно, что первичные документы, подтверждающие права собственности (пользования) на земельные участки ОАО «Казацкая нива» не исследовались. Сведения о землях, по которым доначислена плата за 2002 год в сумме 177675 руб. и копии правоустанавливающих документов по ним не были представлены налоговым органом в ходе судебного разбирательства.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки и установления факта не включения в налоговую базу по земельному налогу части земельных участков инспекция не воспользовалась своим правом, закрепленным п. 1 ст. 82, ст. 92 НК РФ.

Так, согласно п. 1 ст.82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

В соответствии с п. 1 ст.92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. В соответствии с п. 4 этой же статьи НК РФ в необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия.

Однако МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области в ходе выездной налоговой проверки не были осмотрены земельные участки, которыми, по данным налоговых органов, пользовалось общество в 2002 году, и по которым не исчисляло земельный налог. Доказательства наличия таких земельных участков в ходе судебного заседания ответчиком не представлено.

При этом согласно п.5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 отсутствие в акте проверки и решении доказательств факта совершения налогового правонарушения является основанием для отмены решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Таким образом, судом установлено, что МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области не представлено доказательств занижения ОАО «Казацкая Нива» в 2002 году платы за землю в сумме 177675 руб.

Кроме того, согласно ст. 17 Федерального закона от 11.10.1991 № 1738-1 «О плате за землю» и ч. 4 Определения КС РФ от 12.05.2003 № 186-О, ч. 2 Определения КС РФ от 06.02.2004 № 48-О, Постановления КС РФ от 08.10.1997 № 13-П налоговым периодом по земельному налогу является год.

Как было установлено судом, 05.09.2002 была проведена реорганизация двух юридических лиц - ОАО «Ивановская Нива» и ОАО «Казацкая Нива» - путем присоединения ОАО «Ивановская Нива» к ОАО «Казацкая Нива».

В соответствии с ч. 2 ст. 51, ч. 4 ст. 57 ГК РФ, с 05.09.2002 года (даты реорганизации) создано ОАО «Казацкая Нива».

Таким образом, при проверке правильности исчисления обществом земельного налога за 2002 год, проводимой в 2003 году (акт выездной налоговой проверки № 365 от 01.09.2003), инспекция не могла руководствоваться сведениями списков земельного комитета о реорганизованных юридических лицах, составленных по состоянию на 01.01.2002 года (порядок составления данных списков отражен в п. 4 Порядка ведения списка плательщиков земельного налога, утвержденного Письмом Комитета РФ по земельным ресурсам и землеустройству от 24.10.1995 № 5-16/2066, не являющимся нормативным актом и не относящимся к законодательству о налогах и сборах РФ), - отдельно по ОАО «Казацкая Нива» и ОАО «Ивановская Нива», как это указано в приложении № 4 к акту выездной налоговой проверки.

В соответствии с вышеизложенным, суд приходит к выводу о том, что решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части начисления платы за землю в сумме 177675 руб., а также пени в сумме 42828 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 35535 руб. противоречит действующему законодательству РФ и подлежит признанию недействительным.

Целевой сбор на содержание милиции, благоустройство территории, нужды образования и другие цели за 2001 год.

Согласно решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365, в ходе выездной налоговой проверки ОАО «Казацкая Нива» дополнительно начислен целевой сбор на содержание городской милиции за 2001 год в сумме 233 руб., а также 104 руб. пени, 47 руб. штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ (л.д. 31, т.1).

Как следует из оспариваемого решения, ОАО «Казацкая Нива» начислен сбор в сумме 1517 руб., однако, по мнению инспекции, следовало начислить сбор в сумме 1750 руб., что на 233 руб. больше. Основанием для дополнительного начисления сбора явился приказ № 1-к от 01.06.2001 Как указано инспекцией в решении, на основании этого приказа работники СПК «Казацкий» переведены в ОАО «Казацкая Нива» с 01.06.2001, однако общество включило работников в расчет данного сбора с 1.07.2001 года.

Общество полагает, что налоговым органом не доказан факт приступления к выполнению трудовых обязанностей работников в количестве 233 человек именно с 1.06.2001года, считает, что расчет сбора произведен верно; кроме того, считает, что согласно порядка исчисления среднесписочной численности работников за год при расчете данного сбора необходимо сумму среднесписочной численности работников за каждый месяц разделить на 12 месяцев, а затем полученную среднюю величину умножать на произведение МРОТ и 1 % (ставки сбора).

Как следует из ст.ст. 2, 5 Положения о целевом сборе на содержание милиции, утвержденного решением одиннадцатой сессией Губкинского территориального Совета депутатов от 28.11.01, объектом данного сбора является годовой фонд заработной платы, рассчитанный от установленного законодательством РФ МРОТ и среднесписочной численности работающих. Расчеты сбора представляются налоговым органам нарастающим итогом с начала года.

Согласно п.п. 21, 22 Инструкции по статистике численности и заработной платы рабочих и служащих на предприятиях, в учреждениях и организациях, утвержденной Госкомстатом СССР 17.09.1987 № 17-10-0370 по согласованию с Госкомтрудом СССР, Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР и ВЦСПС, среднесписочная численность работников за период с начала года по отчетный месяц включительно определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы, истекшие за период с начала года по отчетный месяц включительно и деления полученной суммы на число месяцев работы предприятия за период с начала года. Среднесписочная численность работников за год определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12.

Таким образом, МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области необоснованно доисчислила сбор исходя из среднесписочной численности работников за один месяц – июнь 2001года, которая, по данным инспекции, составила 233 чел.

Однако, исходя из изложенного, следовало сумму среднесписочной численности за период с июня по декабрь 2001 года разделить на 12 месяцев. Материалы проверки не содержат документально подтвержденные данные показателей среднесписочной численности работников ОАО «Казацкая Нива» за период с июня по декабрь 2001года.

Восполнение дефектов налоговой проверки в ходе судебного заседания противоречит ст. 65 АПК РФ.

Согласно п.5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с п. 2 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

Исходя из п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 г. № 71, отсутствие в акте проверки и решении доказательств факта совершения налогового правонарушения является самостоятельным основанием для признания недействительным решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В ходе судебного разбирательства инспекцией не была представлена копия приказа № 1-к от 01.06.2001, на основании которого ОАО «Казацкая Нива» дополнительно начислен сбор на содержание городской милиции в сумме 233 руб. Данный приказ не приложен ни к акту выездной налоговой проверки от 01.09.2003, ни к оспариваемому решению.

В связи с этим у суда отсутствует возможность дать оценку данному приказу, а также наличию обстоятельств, свидетельствующих о состоявшемся факте налогового правонарушения.

Кроме того, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не исследовались и не представлены суду документы, являющиеся основанием для утверждения факта приема на работу 1.06.2001 года физических лиц среднесписочной численностью за июнь 2001 года 233 человека (трудовые договоры, трудовые книжки, приказы генерального директора ОАО «Казацкая Нива» о приеме работников на работу).

В соответствии с п. 2 ст. 100 НК РФ и п. 3 ст. 101 НК РФ налоговые органы не вправе ссылаться на те обстоятельства, которые не были установлены в ходе выездной налоговой проверки.

Таким образом, судом установлено, что налоговым органом не представлено доказательств занижения ОАО «Казацкая Нива» в 2001 году сбора на содержание городской милиции на 233 руб.

Согласно ч. 4 Определения КС РФ от 18.01.2005 № 130-О, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое данным Кодексом установлена ответственность (ст. 106 НК РФ); никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены данным Кодексом (п. 1 ст. 108 НК РФ); лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда; лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения; обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы; неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п. 6 ст. 108 НК РФ); лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении (п. 2 ст. 109 НК РФ).

Из правовой позиции, изложенной КС РФ в Постановлении от 17.12.1996 № 20-П, следует, что при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика.

Однако, как установлено судом, доказательства факта совершения налогового правонарушения ответчиком в ходе рассмотрения настоящего спора представлены не были.

На основании изложенного, решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 в части доначисления целевого сбора на содержание милиции за июнь 2001 года в сумме 233 руб., начисления пени в сумме 104 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 47 руб. противоречит действующему законодательству и подлежит признанию недействительным.

В дополнение своих требований ОАО «Казацкая нива» указывает на тот, факт что обществу не представлена справка о проведенной проверке, составленная проверяющими по окончании выездной налоговой проверки. В этой связи у заявителя отсутствуют данные, подтверждающие периоды начала и окончания выездной налоговой проверки, по результатам которой составлен акт от 01.09.2003 № 365. Вместе с тем, согласно п. 1 ст. 100 НК РФ данный акт налоговые органы должны представить не позднее 2-х месяцев после составления справки о проведенной проверке.

Также заявитель указывает, что решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003 о привлечении ОАО «Казацкая Нива» к налоговой ответственности вынесено 19.11.2003, то есть за пределами сроков, установленных п. 6 ст. 100 НК РФ.

Ответчик полагает, что данные нарушения несущественны, причем представление налогоплательщику справки о проведенной выездной налоговой проверки не предусмотрено действовавшим на момент проведения выездной налоговой проверки (в 2003 году) законодательством.

Согласно п.п. 5, 6 ст. 100 НК РФ налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменному объяснению (возражению) или в согласованный срок передать налоговому органу документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений или мотивы неподписания акта проверки. По истечении срока, указанного в пункте 5 настоящей статьи, в течение не более 14 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком.

В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Из материалов дела следует и судом установлено, что акт выездной налоговой проверки от 01.09.2003 № 365 был получен заявителем 01.09.2003 (о чем свидетельствует подпись генерального директора общества). С учетом требований п.п. 5, 6 ст. 100, п.п. 1, 2 ст. 101 НК РФ, а также ст. 6.1 НК РФ, руководитель МРИ МНС № 8 по Белгородской области или его заместитель должен был рассмотреть материалы проверки и вынести одно из трех возможных решений не позднее 03.10.2003, т.к. этот срок является ограничительным согласно п. 6 ст. 100, п. 2 ст. 101 НК РФ.

Однако данное требование закона нарушено налоговым органом, решение № 365 было вынесено инспекцией 19.11.2003, что позже установленного нормами НК РФ срока на 1 мес. и 16 дней.

В соответствии с п. 4 ст. 82 НК РФ при осуществлении налогового контроля не допускается сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике, полученной в нарушение положений Конституции РФ, Налогового кодекса и федеральных законов.

Кроме того, п. 1 ст. 108 НК РФ гарантирует, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены в НК РФ.

На основании ч. 2 ст. 50 Конституции РФ при осуществлении правосудия не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона; согласно п. 3 ст. 64 АПК РФ не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Проведение налоговыми органами мероприятий налогового контроля и вынесение решения о привлечении налогоплательщика к ответственности с нарушением установленного законодательством порядка противоречит также ст. 10 ГК РФ, согласно которой не допускаются действия граждан и юридических лиц, осуществляемые исключительно с намерением причинить вред другому лицу, а также злоупотребление правом в иных формах.

В соответствии с правовой позицией Конституционного суда РФ, изложенной в ч. 4 Постановления от 16.07.2004 № 14-П, Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо. Превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества н есовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (статья 1, часть 1; статья 17, часть 3, Конституции Российской Федерации).

Это же закреплено в ч. 2.1 Определения КС РФ от 12.07.2006 № 266-О.

Как установлено судом, ответчиком ни в момент окончания выездной налоговой проверки, ни в с актом выездной налоговой проверки № 365 от 01.09.2003 обществу не была вручена справка о проведенной выездной проверке. Также данная справка не представлена инспекцией и в ходе судебного разбирательства.

Согласно Постановления КС РФ от 16.07.2004 № 14-П, по смыслу частей 1 и 7 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с п. 1 . ст. 91 Кодекса, датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. Проверка завершается составлением справки о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.

На это же указано и в ст. 89 НК РФ, п. 2.1 и п. 1.12 Инструкции о порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах № 60, утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 № АП-3-16/138, согласно которым непосредственно после окончания выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения; к акту выездной налоговой проверки должна быть приложена в том числе и справка о проведенной проверке, составленная проверяющими по окончании проверки.

Суд считает, что отсутствие обязательных приложений к акту проверки ведет к нарушению прав налогоплательщиков, закрепленных п.п. 9, 12 п. 1 ст. 21, ст. 100 НК РФ; отсутствие справки об окончании проверки у налогоплательщика в последний день проверки влечет за собой нарушение сроков проверки, установленных законодательством, что не допустимо в силу ст. 89 НК РФ.

Указание периода проведения выездной проверки – с 07.07.2003 по 21.08.2003 - в акте выездной проверки не является должным доказательством момента ее окончания (ст. 68 АПК РФ), т.к. согласно п. 1 ст. 100 НК РФ акт проверки составляется еще два месяца со дня окончания самой выездной проверки. При этом отсутствует возможность установить подтвержденную документально дату окончания выездной налоговой проверки, а также дату, до истечения которой инспекция обязана составить акт выездной налоговой проверки (п. 1 ст. 100 НК РФ), и тем самым начать процесс привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения – ч. 2.3 Определения КС РФ от 12.07.2006 № 267-О.

В соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований настоящей статьи может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Учитывая в совокупности многочисленные нарушения ответчиком норм действующего законодательства РФ при составлении акта выездной налоговой проверки и вынесении решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по итогам рассмотрения материалов проверки, суд приходит к выводу о том, что решение МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области № 365 от 19.11.2003 подлежит признанию недействительным в полном объеме.

При таких обстоятельствах уточненные требования ОАО «Казацкая Нива» о признании недействительным оспариваемого решения ответчика в полном объеме подлежит удовлетворению. Государственная пошлина в сумме 1000 руб., уплаченная заявителем при обращении в арбитражный суд подлежит взысканию с ответчика в пользу общества.

Руководствуясь ст. ст. 160-170, 201, 110 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Уточненные требования ОАО «Казацкая Нива» о признании полностью недействительным решения МРИ МНС РФ № 8 по Белгородской области от 19.11.2003 № 365 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, удовлетворить полностью.

Признать недействительным решение Межрайонной ИМНС РФ № 8 по Белгородской области от 19 ноября 2003 года № 365 о привлечении ОАО «Казацкая Нива» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 8 по Белгородской области в пользу ОАО «Казацкая Нива» государственную пошлину в сумме 1000 руб.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок.

Судья О.И. Пономарева