Гражданский кодекс часть 1

от ответчика – ФИО3, по доверенности от 30.06.2009 № 04-20-11049, действ. 1 год, ФИО4, по доверенности от 27.11.2008 № 3130-04/13/14359, ФИО5, по доверенности от 05.05.2009 № 04-13-8886.

установил: Общество с ограниченной ответственностью Центральная горно-металлургическая компания «ЕвроМеталл» (далее по тексту ООО ЦГМК «ЕвроМеталл», Общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ заявлением к Межрайонной ИФНС России № 2 по Белгородской области (далее по тексту налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 2 по Белгородской области № 12-06/10 от 20 мая 2008 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения общества с ограниченной ответственностью ЦГМК «ЕвроМеталл», действующего с учетом изменений внесенных решением Управления ФНС России по Белгородской области № 147 от 23 июля 2008 г., в следующей части:

По п.1 резолютивной части решения: в части начисления штрафа по налогу на прибыль в размере 26 335 руб., в т.ч. в федеральный бюджет – 5 487 руб., в бюджет субъекта РФ – 20 848 руб., в части начисления штрафа по налогу по налогу на имущество в размере 30 681 руб.

По п.2 резолютивной части решения: в части начисления пени по налогу на прибыль в федеральный бюджет в размере 2972,77 руб., в части начисления пени по налогу на прибыль в областной бюджет в размере 14097,88 руб., в части начисления пени по налогу на имущество в размере 34 534,92 руб.

По п.3 резолютивной части решения об уплате недоимки: по налогу на прибыль в федеральный бюджет в размере 27 433 руб., по налогу на прибыль в областной бюджет в размере 104 243 руб., по налогу на имущество в размере 153401 руб.

По п.5.2. резолютивной части решения: в части уменьшения убытков для целей налогообложения за 2005 г. в размере 1 097 297 руб., в части уменьшения убытков для целей налогообложения за 2006 г. в размере 1 097 297 руб.

По п.5.3. резолютивной части решения в части требования о внесении исправления в бухгалтерский учет в части увеличения активов по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» всего по состоянию на 01.01.2007 г. на сумму 167 877 869 руб. (т.3 л.д. 68-71).

В обоснование заявленных требований Общество сослалось на следующее.

Вывод налогового органа о том, что Общество в проверяемых периодах необоснованно завысило при исчислении налога на прибыль расходы на суммы амортизационных отчислений по объектам основных средств и в связи с этим при исчислении налога на имущество организаций занизило среднегодовую стоимость имущества, поскольку ошибочно отнесло временные тепловые сети промплощадки; временные тепловые сети, временные трубопроводы по шахте в 4 амортизационную группу согласно Классификации как трубопроводы технологические (внутрицеховые и наружные) с кодом ОКОФ 12 0001110, временные проходческие коммуникации – в 5 амортизационную группу, а должно было отнести данные объекты в 7 амортизационную группу, является необоснованным. Общество при вводе в эксплуатацию указанных приобретенных объектов руководствовалось соответственно п.1 ст. 258 НК РФ и п.5 ст. 258 НК РФ, пояснительной запиской главного энергетика Общества ФИО6, временным характером этих основных средств, т. к. они используются для строительства рудника (окончание строительства которого, согласно разрешению № 749 с учетом продления – 01.10.2009), проектной документацией строительства рудника, согласно которой, временные проходческие коммуникации по окончании строительства подлежат разборке и демонтажу.

Не согласившись с выводами налогового органа о необходимости включения в бухгалтерском учете Общества в первоначальную стоимость основных средств, приобретенных по договору купли-продажи б/н от 30.04.2004, процентов, начисленных с 01.01.2004 по договору займа № 2-21/03 от 21.03.2003 с компанией «ConorexIron & SteelCo. AB», заявитель утверждает, что принятые к учету и введенные в эксплуатацию в июне 2004 г. основные средства (за исключением здания бетонно-растворного узла) на сумму 43642708 руб., не являлись инвестиционными активами и предварительная оплата по ним не осуществлялась. Следовательно, затраты по займам, приходящиеся на эти основные средства, Общество правомерно учитывало в составе прочих расходов, а не в первоначальной стоимости этих основных средств.

Общество считает, что решение налогового органа, в части предложения о внесении изменений в бухгалтерский учет в части увеличения инвестиционных активов по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» всего по состоянию на 01.01.2007 на сумму 167 877 869 руб. неправомерно, так как в случае исполнения неправомерного требования о внесении изменений в бухгалтерский учет по увеличению стоимости инвестиционных активов приведет в будущем, при принятии к учету и вводе в эксплуатацию инвестиционных активов в качестве основных средств, к завышению первоначальной стоимости основных средств, являющихся объектом налогообложения налогом на имущество в соответствии с п.1 ст.374 НК РФ.

Неправомерно завышенная стоимость основных средств будет приводить к завышению налоговой базы по налогу на имущество, которой является среднегодовая стоимость основных средств, учитываемая по остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета согласно п.1 ст.375 НК РФ.

Как следствие, это приведет в будущем (после ввода в эксплуатацию инвестиционных активов) к завышению налога на имущество, рассчитываемого по соответствующей налоговой ставке с завышенной величины налоговой базы.

Тем более частично инвестиционные активы были введены в эксплуатацию в 2007 и 2008 г.г. Следовательно, уже в 2007-2008 гг. общество из-за требования налогового органа по результатам налоговой проверки за 2004-2006 г.г. обязано будет увеличить первоначальную стоимость введенных в эксплуатацию инвестиционных активов, как следствие пересчитать и доплатить налог на имущество за 2007 и 2008 .г., доплатить из-за такого «занижения» стоимости основных средств пени по налогу на имущество за эти периоды.

В судебном заседании представители общества, заявленные требования поддержали.

В отзывах на заявление и в судебном заседании ответчик просит в удовлетворении заявленных требований отказать, сославшись при этом на законность и обоснованность оспариваемой части решения.

Выслушав доводы сторон, исследовав материалы дела, суд считает необходимым заявленные требования удовлетворить в полном объеме по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, на основании решения и.о. начальника (заместителя начальника) налогового органа от 03.07.2007 № 16, проведена выездная налоговая проверка ООО ЦГМК «ЕвроМеталл», по вопросам правильности исчисления, уплаты и перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, в том числе по налогу на прибыль и по налогу на имущество организации (т.1 л.д. 1).

По данным налоговой проверки составлен акт № 12-06/10 от 11 апреля 2008 года (приложение № 1 л.д. 1 - 63).

По результатам рассмотрения материалов проверки, представленных возражений на акт, 20.05.2008 начальником налогового органа принято решение N 12-06/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО ЦГМК «ЕвроМеталл», которым обществу доначислены оспариваемые налоги и пени, оно привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налогов по п.1 ст.122 НК РФ, а также предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2006, увеличить убытки по налогу на прибыль за 2005 год и внести исправления по бухгалтерскому учету в части увеличения активов по счету № 08 (т.1 л.д.17-99).

Полагая, что оспариваемое решение не соответствует налоговому законодательству, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим уточненным заявлением.

Эпизод «Налог на прибыль».

Как видно из материалов дела, по результатам проверки налоговый орган уменьшил расходы Общества в виде амортизации при исчислении налога на прибыль: в 2004 г. на 548 648 руб., в 2005 г. на 1 097 297 руб., в 2006 г. на 1 097 297 руб.; доначислил налог на прибыль за 2004 год в общем размере 131 676 руб., в т.ч. в федеральный бюджет – 27 433 руб., в бюджет субъекта РФ – 104 243 руб.; уменьшил убыток для целей налогообложения: за 2005 г. на 1 097 297 руб., за 2006 г. на 1 097 297 руб.; начислил штраф по налогу на прибыль за 2004 г. в размере 26 335 руб., в т.ч.: в федеральный бюджет в сумме 5 487 руб., в бюджет субъекта РФ в сумме 20 848 руб.; начислил пени по доначисленному налогу на прибыль за 2004 г. в размере 17 070,65 руб.

Основанием принятия решения в указанной части (часть 2 раздела 1.1 (2004 г.), часть 2 раздела 1.2 (2005 г.), часть 2 раздела 1.3 (2006 г.) послужил вывод налогового органа о том, что Общество в проверяемых периодах при исчислении налога на прибыль необоснованно завысило расходы на суммы амортизационных отчислений по объектам основных средств, отнесенных ошибочно к 4 и 5амортизационным группам (соответственно временные тепловые сети промплощадки, временные тепловые сети, временные трубопроводы по шахте и временные проходческие коммуникации). Квалификация основных средств: временных тепловых сетей промплощадки, временных тепловых сетей, временных трубопроводов по шахте, временных проходческие коммуникации, по мнению налогового органа, соответствует седьмой амортизационной группе, поименованных в Общероссийском классификаторе основных фондов в Перечне по соответствующему коду ОКОФ как подкласс 12 4521031 «Сооружения для добычи и обогащения рудного сырья и производства черных металлов», вид 12 4521402 «Рудник с подземным способом разработки» со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно.

Указанный факт нарушения установлен проверяющими в результате проверки и сличения регистра-расчета амортизации основных средств, инвентарной карточки учета объекта основных средств, анализа субконто по объекту основных средств.

Суд не согласен с указанными выводами налогового органа по следующим основаниям.

Согласно п.3 ст.259 НК РФ начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.

В соответствии с п.1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94, утвержденному Постановлением Госстандарта № 359 от 26.12.94: «Общая структура девятизначных кодов для образования группировок объектов в ОКОФ представлена в виде следующей схемы: X0 0000000 – раздел XX 0000000 – подраздел XX XXXX000 – класс XX XXXX0XX – подкласс XX XXXXXXX – вид».

В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ № 1 от 01.01.2002 подкласс основных средств «Сооружения для добычи и обогащения рудного сырья и производства черных металлов» с кодом ОКОФ 12 4521031 включен в 7 амортизационную группу со сроком полезного использования свыше 15 лет и до 20 лет включительно.

Однако, исходя из названия, назначения и фактического применения (описание вышеуказанных основных средств приведено в пояснительной записке «Временные технологические трубопроводы по шахте, внутрицеховые и наружные» главного энергетика Общества ФИО6 (т.2 л.д. 14-15) рассматриваемые виды основных средств не являются «Рудником с подземным способом добычи», т.к. они не связаны с эксплуатацией рудника, а связаны с его строительством.

В соответствии с проектом строительства Яковлевского рудника указанные объекты являются временными и их назначение – обеспечение строительства рудника. Данное обстоятельство налоговый орган не отрицает. Срок окончания строительства Яковлевского рудника, согласно разрешению на строительство № 749, с учетом продления - 01.10.2009 (т. 1. л.д. 134-135). Соответственно, Обществом не мог быть установлен срок эксплуатации этих объектов больше, чем срок окончания строительства.

Вышеуказанное имущество было приобретено Обществом по договору купли-продажи имущества Яковлевского рудника от 30.04.2004 у ООО «Металл-групп» и учтено в качестве основного средства.

Правомерность учета данного имущества в качестве основных средств налоговый орган не оспаривает.

Согласно классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы внутрицеховые и наружные технологические трубопроводы отнесены к 4-й амортизационной группе со сроком полезного использования от 5 до 7 лет включительно.

Следовательно, Общество правомерно квалифицировало: – временные тепловые сети промплощадки, временные тепловые сети, временные трубопроводы по шахте – как трубопроводы технологические (внутрицеховые и наружные) с кодом ОКОФ 12 0001110, входящие в четвертую амортизационную группу со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно.

Квалификация Обществом временных проходческих коммуникаций – как линии электропередачи воздушные на опорах из непропитанной древесины с кодом ОКОФ 12 4521125, входящие в пятую амортизационную группу со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно, по мнению суда, также правомерна по следующим основаниям.

В силу пункта 5 статьи 258 НК РФ для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Указанное основное средство в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1, не поименовано.

Таким образом, общество обоснованно определило срок его полезного использования, исходя из технических условий. По техническим условиям проходческие коммуникации являются временными и выполняют функцию строительства рудника, срок предполагаемого окончания которого, как указывалось выше, Обществом определен на 2009 год. Согласно проектной документации строительства рудника проходческие коммуникации по окончании строительства подлежат разборке и демонтажу.

Доказательств, свидетельствующих о неправомерности действий Общества, налоговым органом не представлено.

Доводы налогового органа о том, что указанные основные средства фактически используются свыше 15 лет, а потому должны быть отнесены к 7-й амортизационной группе, трубопроводы технологические не относятся к наружным или внутрицеховым и неправомерности определения Обществом проходческих коммуникаций как линии электропередачи, судом приняты быть не могут.

Суд соглашается с заявителем относительно того, что налоговый орган приравнивает и смешивает понятие «срок полезного использования» с понятием «срок фактической эксплуатации». Данный подход не основывается на положениях НК РФ, что прямо следует из абз.2 п.12 ст.259 НК РФ: « Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок его полезного использования, определяемый классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации в соответствии с настоящей главой, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов».

Согласно п.1 ст.258 НК РФ: «Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации».

Таким образом, срок полезного использования основного средства определяется налогоплательщиком с учетом отнесения его к той или иной амортизационной группе по классификации основных средств, а информация о сроке его фактической эксплуатации предыдущими собственниками является основанием для уменьшения срока полезного использования, для целей определения нормы амортизации основного средства.

Доказательств того, что являющиеся предметом спора трубопроводы технологические не относятся к наружным или внутрицеховым налоговый орган для включения в 7 амортизационную группу не представил.

Не может суд согласиться с доводами налогового органа о неправомерности определения Обществом проходческих коммуникаций как линии электропередачи, и соглашается с доводами Общества о том, что оно не признавало проходческие коммуникации линиями электропередачи, а квалифицировало их как отсутствующие в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ № 1 от 01.01.2002 г.), применив п.5 ст.258 НК РФ: « Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей».

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что налоговый орган неправомерно уменьшил расходы Общества в виде амортизации при исчислении налога на прибыль: в 2004 г. на 548 648 руб., в 2005 г. на 1 097 297 руб., в 2006 г. на 1 097 297 руб.; доначислил налог на прибыль за 2004 год в общем размере 131 676 руб., в т.ч. в федеральный бюджет – 27 433 руб., в бюджет субъекта РФ – 104 243 руб.; уменьшил убыток для целей налогообложения: за 2005 г. на 1 097 297 руб., за 2006 г. на 1 097 297 руб.; начислил штраф по налогу на прибыль за 2004 г. в размере 26 335 руб., в т.ч.: в федеральный бюджет в сумме 5 487 руб., в бюджет субъекта РФ в сумме 20 848 руб.; начислил пени по доначисленному налогу на прибыль за 2004 г. в размере 17 070,65 руб.

Довод налогового органа о том, что решение налогового органа в части уменьшения убытка, учитываемого при налогообложении прибыли, не нарушает права Общества, суд находит несостоятельным.

Так, в случае неправомерного уменьшения налоговым органом убытка за соответствующий налоговый период, Общество не сможет (в части величины уменьшения убытков) переносить убыток в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в течение следующих за периодом возникновения налогового убытка 10 лет в соответствии с порядком, предусмотренным ст.283 НК РФ.

Как следствие, налогоплательщик не сможет в будущем уменьшить сумму налога на прибыль, рассчитываемого по соответствующей налоговой ставке с налоговой базы по налогу на прибыль будущих периодов.

Эпизод «Налог на имущество».

В части 2 раздела 2.1 (2004 г.), части 3 раздела 2.2 (2005 г.), в части 3 раздела 2.3 (2006 г.) решения налогового органа указано, что Обществом в проверяемых периодах при исчислении налога на имущество организаций занижена среднегодовая стоимость имущества в связи с завышенным начислением амортизационных отчислений по объектам основных средств, отнесенных ошибочно к 4 и 5 амортизационным группам.

В связи с этим налоговым органом доначислен налог на имущество в общем размере 94 479 руб., в т.ч.: за 2004 год –5 068 руб.; за 2005 год –30 588 руб.; за 2006 год –58 823 руб.; начислен штраф по налогу на имущество в размере 20% - 18 897 руб., в т.ч.: за 2004 год –1 014 руб.; за 2005 год – 6 118 руб.; за 2006 год –11 765 руб.; начислены пени по налогу на имущество в размере 19016,15 руб.

Основанием принятия решения в указанной части послужил вывод налогового органа о том, что обществом, в нарушение п.1 ст. 375 НК РФ, п. 20 ПБУ 6/01 завышено начисление амортизации по причине неправильного распределения основных средств по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования с учетом Классификации основных средств. Соответственно среднегодовая стоимость имущества занижена в 2004 году на 230056 руб.; в 2005 году на 1390363 руб.; в 2006 году - 2673775 руб.

При доначислении налога на имущество в сумме 94479 руб. налоговый орган исходил из той же позиции, что и в разделе 1 «Налог на прибыль».

С позицией налогового органа об отнесении спорных основных средств к седьмой амортизационной группе, суд согласиться не может по тем же основаниям, что и по эпизоду «Налог на прибыль».

Кроме того, суд учитывает следующее.

Налоговая база согласно п.1 ст.375 НК РФ определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. Абзац 2 п.1 ст.375 НК РФ гласит: «При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации».

Остаточной стоимостью основных средств является разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации.

Таким образом, для целей исчисления налога на имущество необходимо учитывать правила бухгалтерского учета основных средств.

Бухгалтерский учет строительства, в т.ч. учет возводимых в процессе строительства временных сооружений, регулируется Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина РФ № 160 от 30.12.93 (далее по тексту – ПБУ долгосрочных инвестиций).

Указанные правила обязательны для применения всеми организациями в соответствии с п.1.1 ПБУ долгосрочных инвестиций.

Порядок учета возводимых за счет сметной стоимости временных сооружений приведен в п.п. «а)» п.3.1.8 ПБУ долгосрочных инвестиций.

В соответствии с п.п. «а)» п.3.1.8 ПБУ долгосрочных инвестиций ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» приобретенные временные сооружения учитывало в составе основных средств и, сдавая в аренду подрядчику ООО «Металл-групп» эти сооружения, фактически для обеспечения строительства, правомерно начисляло амортизацию.

Таким образом, изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что временные сооружения это не рудник, а средства для обеспечения его строительства и в инвентарную стоимость рудника в соответствии с правилами бухгалтерского учета включаться не должны.

Следовательно, оспариваемое решение по данному эпизоду является незаконным.

В части 3 раздела 2.1, в части 4 раздела 2.2, в части 4 раздела 2.3 решения налогового органа указано о необходимости включения в бухгалтерском учете Общества в первоначальную стоимость основных средств, приобретенных по договору купли-продажи имущества б/н от 30.04.2004, процентов, начисленных с 1 января 2004 г. по договору займа № 2-21/03 от 21.03.2003 с компанией «ConorexIron & SteelCo. AB», в связи с квалификацией указанных основных средств как инвестиционных активов.

Такой вывод налогового органа послужил основанием для отнесения затрат по полученным займам на увеличение первоначальной стоимости основных средств, принятых к учету в июне 2004 г.; пересчета амортизации и остаточной стоимости этих основных средств в 2004-2006 г.г.; доначисления налога на имущество по этим основным средствам, в том числе 13260 руб. за 2004 год, 24005 руб. за 2005 год и 21657 руб. за 2006 год с пенями и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Придя к указанному выводу налоговый орган руководствовался следующим.

Заем по договору займа № 2-21/03 от 21.03.2003 был предоставлен без определения целевого назначения сроком на 10 лет с учетом времени поступления каждого транша. За пользование заемными средствами заемщик уплачивает проценты в размере 10% годовых. За 2004 год по договору займа поступили денежные средств в сумме 1135214154 руб., которые были израсходованы на приобретение имущества Яковлевского рудника у ООО «Металл-групп», инвестирование строительства рудника, а также на административно-управленческие расходы.

Приказом №3 от 15.06.2004г. «О внесении дополнений в учетную политику ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» установлено, что «При расчете процентов по полученным займам, относимых на стоимость инвестиционных активов руководствоваться следующим: проценты, относимые на стоимость инвестиционных активов, рассчитывать, исходя из фактически использованных траншей (частей траншей) на оплату подрядчику и заказчику-застройщику» (п.2.10 Учет инвестиционных активов).

Фактически кроме оплаты подрядчику и заказчику-застройщику ООО «Металл-групп» 359 784 819 руб., осуществлены затраты по приобретению основных средств, в том числе по договору купли-продажи имущества Яковлевского рудника» на сумму 800 000 000 руб.

Оплата имущества по договору осуществлена с расчетного счета в сумме 69 099 487 руб., в том числе в июне 55 850 000руб., июле 13 249 487руб., векселями других организаций в сумме 17 000 000 руб., в том числе 10 июня 4 000 000 руб., 28 июня 10 000 000 руб., 1 июля 3 000 000 руб.

Имущество по этому договору принято ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» в качестве актива по счету 08.4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» в апреле 2004 г. в сумме 677 966 101 руб., частично введено в эксплуатацию по счету 01 «Основные средства» в июне 2004 г. в сумме 43 642 708 руб.

По договору купли – продажи от 25.06.2004 ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» (продавец) передает в собственность ООО «Металл-групп» (покупатель) простые векселя ООО «Металл-групп» номинальной стоимостью 713 900 512 руб. Согласно п.п. 2.2,2.3 договора оплата производится денежными средствами в срок не позднее шести месяцев с момента подписания акта приема- передачи векселей. По соглашению сторон оплата может быть произведена передачей векселей, проведением взаимозачета и в иных формах.

Актом сверки от 28.06.2004 определена задолженность ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» по договору купли- продажи имущества от 30.04.04 в сумме 730 150 000 руб. Актом сверки от 28.06.2004 по договору купли- продажи векселей от 25.06.2004 по состоянию на 28.06.2004 определена задолженность ООО «Металл-групп» в сумме 713 900 512руб.

28.06.2004 между ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» и ООО «Металл-групп» был осуществлен зачет взаимных требований. Согласно зачету взаимных требований по договору купли- продажи векселей от 25.06.2004 размер погашаемого требования составляет 713 900 512 руб., по договору купли- продажи имущества от 30.04.2004 размер погашаемого требования составляет 713 900 512 руб., задолженность в пользу ООО «Металл-Групп» по договору купли-продажи имущества от 30.04.2004 составляет 16 249 487 руб., в том числе НДС 2 478 735 руб. Задолженность в сумме 16 249 487 руб. была погашена в июле 2004 года, в том числе с расчетного счета в сумме 13 249 487 руб. и 3 000 000 руб. векселем.

ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» начислило проценты за пользование кредитом по долгосрочным займам в размере 49 225 237 руб. (анализ счета 67.44 «Проценты по долгосрочным займам»). По бухгалтерскому учету отнесено процентов за пользование, кредитом по долгосрочным займам в дебет счета 08.3 «Приобретение отдельных объектов основных средств» – 8 398 615 руб., в дебет 91.2 «Прочие расходы» - 40 639 422 руб. Следовало распределить расходы, связанные с использованием займов, в сумме 49 225 236 руб. на счета: счет №91.2 «Прочие расходы» в сумме 2 077 339 руб., счет №08.3 « Строительство объектов основных средств» в сумме 45 943 760 руб., счет №01 «Основные средства» в сумме 1 204 137 руб., поскольку указанные основные средства относятся к инвестиционному активу.

Квалифицируя данные основные средства как инвестиционные активы налоговый орган руководствовался пунктом 13 положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01 (далее ПБУ 15/01), согласно которому к инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство. По тексту оспариваемого решения налоговым органом делается вывод о том, что имелась значительная длительность приобретения данного имущества, в связи с длительностью приобретения векселей, доход от продажи которых послужил средством оплаты этого имущества. В отзыве от 07.07.2009 налоговый орган делает вывод о том, что спорные объекты относятся к инвестиционным активам как требующие большого времени на их строительство.

Далее налоговый орган ссылается на п. 23 ПБУ 15/01, согласно которому: Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного актива, должны включаться в стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизации актива не предусмотрено.

Таким образом, налоговый орган доначисляя указанные налоги с пенями в размере 15518,77 руб. и привлекая Общество к ответственности по п. 1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 11784 руб. исходил из того, что спорные основные средства являются инвестиционными активами.

С указанными выводами налогового органа суд согласиться не может по следующим основаниям.

Имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, признается объектом налогообложения по налогу на имущество (п.1 ст.374 НК РФ). При определении налоговой базы указанное имущество, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации, определяемой как разность между его первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации (п. 1 ст. 375 НК РФ).

В соответствии с п. 12 ПБУ 15/01 затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены (далее - текущие расходы), за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

Для целей настоящего Положения под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени.

Как указывалось выше принадлежность имущества к инвестиционному активу приведена в п.13 ПБУ 15/01.

Исходя из п.п.14 и 15 ПБУ 15/01 можно сделать вывод, что законодательство предусматривает увеличение стоимости объекта основных средств на сумму процентов по полученным займам только в случае возможности отнесения данного объекта к инвестиционному активу. А к инвестиционному активу относятся только объекты, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство. При этом под строительством понимается деятельность по созданию объекта основного средства, т.е. деятельность необходимая для доведения имущества до состояния пригодного для ввода в эксплуатацию.

Кроме того, законодательство предусматривает увеличение актива неинвестиционного характера на проценты по займу в случае предварительной оплаты этого актива.

Из материалов дела видно, что большая часть основных средств, принятая к учету в июне 2004 г. (совокупная первоначальная стоимость составила 43 642 708 руб.), была приобретена в апреле и июне 2004 г.

По утверждению Общества по данным основным средствам не проводилось дополнительных затрат по приобретению и строительству, кроме уплаты государственной пошлины за регистрацию перехода права собственности на недвижимое имущество. Затраты, связанные с содержанием объектов в состоянии пригодном для эксплуатации, как это указано в решении налогового органа, приведены только по зданию бетонно-растворного узла. Данное здание было приобретено в апреле 2004 года, затем было передано на реконструкцию и получено из реконструкции в ноябре 2004 и в этом же месяце было введено в эксплуатацию.

В силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия ненормативного акта закону возлагается на орган, которой принял такой акт. Таким образом, на налоговый орган возложено бремя доказывания, что указанные основные средства являлись инвестиционными активами.

Между тем доказательств того, что по ним проводились дополнительные затраты по приобретению и строительству, налоговым органом суду не представлено.

Кроме того, суд соглашается с доводами Общества о том, что даже если бы рассматриваемые объекты являлись инвестиционными активами (в случае большого времени на приобретение и (или) строительство), то после ввода в эксплуатацию в соответствии с п.30 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденного Приказом Минфина РФ № 60н от 02.08.01, включение затрат по полученным займам и кредитам в стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств.

В части 4 раздела 2.1, в части 5 раздела 2.2, в части 5 раздела 2.3 оспариваемого решения налогового органа указывается на необходимость внесения исправлений в бухгалтерский учет в части увеличения стоимости инвестиционных активов, учитываемых на сч.08 «Вложения во внеоборотные активы» на сумму процентов, начисленных по договору займа № 2-21/03 от 21.03.03 г. с компанией «ConorexIron & SteelCo. AB».

Такое требование налогового органа основывается на увеличении стоимости инвестиционных активов в части процентов по займу, направленному на приобретение векселей, которые использовались в расчетах за приобретаемое имущество; на увеличении стоимости инвестиционных активов на проценты по займу, не имеющему целевого характера, в период с момента получения займа до даты оплаты инвестиций.

В связи с указанными обстоятельствами налоговым органом сделан вывод о занижении в бухгалтерском учете Общества по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» стоимости инвестиционных активов: в 2004 г. – на 35 825 779 руб.; в 2005 г. – на 76 047 015 руб.; в 2006 г. – на 56 005 075 руб. и Обществу предъявлено требование внести соответствующие исправления в бухгалтерский учет Общества на указанные суммы.

Позиция налогового органа по данному эпизоду практически аналогична позиции по вышеуказанному эпизоду и связана с оценкой сделок Общества по приобретению векселей.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что у Общества необходимости в приобретении векселей ООО «Металл-Групп» у других организаций не было. Приобретая векселя ООО «Металл-Групп» и векселя других организаций, была создана форма расчетов, свидетельствующая о групповой согласованности операций, которые не были обусловлены разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями). Имея возможность приобретать основные средства напрямую, фактически приобретались эти же ресурсы с применением различных схем вексельных расчетов, что соответственно увеличивало расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Используя вексельную форму расчетов, налогоплательщик считал возможным не включать проценты по займу использованному на приобретение векселей в стоимость активов по счету 08.4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» и тем самым уклониться от налогообложения налогом на имущество при введении в эксплуатацию по счету 01 «Основные средства» в будущем. Таким образом, активы по счету 08.4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» были занижены всего на 37 545 145 руб., в том числе на проценты по займу использованному на приобретение векселей 29 054 667 руб.

Такие действия, являются нарушением принципов налогообложения, обусловленных п.1 ст.3, п.1,3 ст.56 НК РФ.

Пленум ВАС РФ в постановлении от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в схему расчетов векселями были включены юридические лица, зарегистрированные по подложным документам, несуществующим адресам, не отчитывающиеся с момента регистрации.

По утверждению налогового органа Общество не получило в результате вексельных операций прибыли, являющейся целью экономической деятельности любой коммерческой организации.

С выводами налогового органа, изложенными в части 4 раздела 2.1, в части 5 раздела 2.2, в части 5 раздела 2.3 оспариваемого решения, суд согласиться не может, исходя из следующего.

Все приобретенные Обществом векселя учитывались в составе финансовых вложений, оплата за них производилась денежными средствами, полученными по договорам займа.

Порядок учета процентов по займам в 2004 году регулировался Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденным Приказом Минфина РФ № 60н от 02.08.01, из которого следует, что затраты в бухгалтерском учете в виде процентов по займам, связанные с приобретением векселей либо относятся на увеличение дебиторской задолженности по предварительной оплате (при ее наличии) в части периода со дня предварительной оплаты до дня поступления векселей, либо в остальных случаях относятся на финансовый результат в состав прочих расходов – в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкцией по его применению (Приказ Минфина РФ № 94 н от 31.10.00) – это сч.91.

Поскольку ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» предварительной оплаты за приобретенные векселя не осуществляло, то затраты в бухгалтерском учете Общества в виде процентов по займам, связанные с приобретением векселей правомерно отнесены в состав прочих расходов.

Не основано на законе включение налоговым органом в стоимость инвестиционных активов процентов в части займа (траншей по нему), начисленных со дня получения соответствующей части займа (транша по нему) до дня его использования на оплату инвестиционных активов.

Поскольку в договоре займа № 2-21/03 от 21.03.03 с компанией «ConorexIron & SteelCo. AB» не определены цели использования займа, ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» руководствовалось п.п. 2.10.1 учетной политики Общества, который гласит: «При расчете процентов по полученным займам, относимых на стоимость инвестиционных активов руководствоваться следующим: проценты, относимые на стоимость инвестиционных активов, рассчитывать, исходя из фактически использованных траншей (частей траншей) на оплату подрядчику и заказчику-застройщику».

Проценты, согласно условиям договора займа, Обществом в бухгалтерском учете начислялись ежемесячно и распределялись следующим образом: по окончании каждого месяца анализировалось направление использования денег, поступивших по договору займа, и в части фактически не использованных на оплату инвестиций средств займа начислялись проценты с отнесением на прочие расходы, а начиная со дня, использования средств на оплату инвестиций и в сумме соответствующего использования заемных средств, производилось начисление процентов на стоимость инвестиционных активов.

Поскольку в решении налогового органа не обоснованы причины включения в стоимость инвестиционных активов процентов, начисленных по договору займа, в период не использования на оплату инвестиций и не приводиться методика расчета их, суд соглашается с доводами Общества относительно необоснованности начисления налоговым органом процентов в части займа в период со дня получения денег по займу до дня оплаты инвестиционных объектов.

Кроме того, суд не может согласиться с выводами налогового органа о том, что имущество, полученное Обществом по Договору купли-продажи имущества Яковлевского рудника от 30.04.2004, было оплачено с использованием заемных денежных средств и отнесением затрат по займу, использованному на приобретение векселей, на увеличение стоимости приобретенного имущества как инвестиционного актива.

Во-первых, материалами дела подтверждается, что Обществом действительно приобретались векселя и, за них осуществлялась оплата.

Во-вторых, достоверных доказательств ничтожности сделок с векселями налоговым органом суду не представлено. То обстоятельство, что векселя, выпущенные в обращение ООО «Металл-групп» имели серию, связанную с наименованием той организации, которая предоставляла займы и, которой реализовывались векселя и отсутствие непрерывного ряда индоссамента, по мнению суда, не свидетельствует о порочности векселей. Указанные векселя содержат все обозначения, перечисленные в ст. 75 Положения о переводном и простом векселе. Кроме того, вексель может передаваться как путем ряда непрерывного индоссамента, так и по договору купли- продажи путем передачи по акту.

Довод налогового органа о том, что в схему расчетов векселями были включены юридические лица, зарегистрированные по подложным документам, не располагающиеся по юридическим адресам, не сдающие налоговую отчетность, суд находит несостоятельным, поскольку из материалов дела следует, что все юридические лица были зарегистрированы в установленном законом порядке и сдавали налоговую отчетность. Регистрация одного предприятия по подложному паспорту и неисполнение обязанности по предоставлению налоговой отчетности впоследствии, по мнению суда, не может свидетельствовать о сговоре указанных юридических лиц.

Не может суд согласиться с выводами налогового органа о том, что использование Обществом вексельной формы расчетов привело к получению Обществом необоснованной налоговой выгоды и, что они не были обусловлены разумными экономическими причинами в связи с их убыточностью, сославшись на п. 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Между тем, из п. 9 указанного Постановления Пленума ВАС РФ, следует, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате, что основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

Из определений Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 № 320-О-П и № 366 О-П следует вывод о том, что суды компетентны устанавливать только объективную связь расходов налогоплательщика с направленностью его деятельности на получение прибыли, но не должны выявлять наличие в ней рациональности или деловых просчетов и оценивать полученный результат деятельности или экономическую эффективность понесенных предпринимателем затрат. Эти факторы связаны с предпринимательским риском, и в силу принципа свободы экономической деятельности, закрепленного п. 1 ст. 8 Конституции Российской Федерации, за налогоплательщиком должно сохраняться право выбора методов ее осуществления, оценки ее эффективности и целесообразности, в том числе принятия решений о необходимости несения затрат и расходов для достижения поставленных целей.

Таким образом, убыточность деятельности сама по себе не свидетельствует об отсутствии разумных экономических причин в действиях налогоплательщика.

Кроме того, суд учитывает то, что Общество получило прибыль от операций с векселями в сумме 13212000 руб., что подтверждается Декларацией по налогу на прибыль за 2004 год (лист 06). Данное обстоятельство свидетельствует о том, что Общество продало приобретенные векселя по цене выше цены приобретения.

В оспариваемом решении (стр.37) и в отзыве налоговый орган прибыль от операций с ценными бумагами (векселями) уменьшает на проценты по займам, учтенными в составе внереализационных расходов в сумме 29652000 руб., что привело по результатам расчета налогового органа к убытку в размере 16440 тыс. руб.

Суд соглашается с доводами Общества о том, что, если бы не было вексельных операций, не была бы получена прибыль в размере 13212000 руб. и, как следствие, налоговый убыток был бы больше (налогооблагаемая прибыль была бы меньше) на эту сумму (на 13212 тыс. руб.), поскольку проценты по займам, учитываемые в составе внереализационных расходов – в отсутствие операций с векселями – продолжали бы уменьшать налогооблагаемую прибыль в той же сумме 29652 тыс. руб.

Довод налогового органа о том, что предложение (п.5.3 резолютивной части оспариваемого решения) о внесении исправлений по бухгалтерскому учету в части увеличения актива по счету 08 не нарушает прав налогоплательщика, суд находит необоснованным, поскольку в случае исполнения неправомерного требования о внесении изменений в бухгалтерский учет по увеличению стоимости инвестиционных активов приведет в будущем – при принятии к учету и вводе в эксплуатацию инвестиционных активов в качестве основных средств – к завышению первоначальной стоимости основных средств, являющихся объектов налогообложения налогом на имущество в соответствии с п.1 ст.374 НК РФ.

В этих условиях, суд считает, что права Общества решение налогового органа в данной части затрагивает и нарушает.

Таким образом, суд признает незаконным оспариваемое решение в части предложения внести исправления в бухгалтерский учет в части увеличения активов по сч.08 «Вложения во внеоборотные активы» за 2004 год на 35 825 779 руб.; за 2005 год на 76 047 015 руб.; за 2006 год на 56 005 075 руб. Всего по состоянию на 01.01.2007 на 167877869 руб.

С учетом указанных обстоятельств, суд считает необходимым заявленные требования удовлетворить в полном объеме.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по госпошлине суд относит на ответчика.

Руководствуясь ст. ст. 110, 167-170, 201 АПК РФ, арбитражный суд,

РЕШИЛ:

Заявленное требование удовлетворить в полном объеме.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России №2 по Белгородской области № 12-06/10 от 20 мая 2008 г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения общества с ограниченной ответственностью ЦГМК «ЕвроМеталл»», действующего с учетом изменений внесенных решением Управления ФНС России по Белгородской области № 147 от 23 июля 2008 г., в части:

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 2 по Белгородской области в пользу ООО ЦГМК «ЕвроМеталл» в возмещение расходов по государственной пошлине 2000 руб.

Решение может быть обжаловано в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд (394 006, <...>) в месячный срок путём подачи апелляционной жалобы в Арбитражный суд Белгородской области.

Судья А.Г. Астаповская.