Решение № А10-2563/20 от 03.02.2021 АС Республики Бурятия

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ БУРЯТИЯ

ул. Коммунистическая, 52, г. Улан-Удэ, 670001

e-mail: info@buryatia.arbitr.ru, web-site: http://buryatia.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

г. Улан-Удэ                                                                         

«09» февраля 2021 года                                                                           Дело №А10-2563/2020

            Резолютивная часть решения объявлена 03 февраля 2021 года.

            В полном объеме решение изготовлено 09 февраля 2021 года.

Арбитражный суд Республики Бурятия в составе судьи Логиновой Н.А.,  при ведении протокола секретарем Хулугуровой К.Ю., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Восточная Сеть» (ОГРН 1100327009903, ИНН 0326493231) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Бурятия (ОГРН 1040302691010, ИНН 0323121235) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.10.2019 №1 в части, об обязании устранить нарушение прав и законных интересов,

при участии в заседании:     

от заявителя –  Базаргуроева Ч.Б., представителя по доверенности от 12.09.2018 №1, диплом о высшем юридическом образовании от 07.06.2006 № 1-221, Лебедевой Л.И., паспорт.

от ответчика – Алсыковой О.А., представителя по доверенности от 13.08.2020 №64, Петровой О.М., представителя по доверенности от 02.06.2020 №56, диплом о высшем юридическом образовании от 29.05.2004 № 730у, 

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Восточная Сеть» (далее- заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Бурятия (далее- налоговый орган, инспекция, ответчик) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.10.2019 №1в части доначисления налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014, 2015, 2016 годов, соответствующих сумм пени и штрафов, в части доначисления налога на прибыль организаций за 2014-2016 годы в сумме 4 787 782 руб., соответствующих пени в 3 255 003, 53 руб. и штрафов в размере 313 769 руб., об обязании устранить нарушение прав и законных интересов.

Определением суда от 26.08.2020 к участию в деле, в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью «Унгум» (ИНН 0326050046), общество с ограниченной ответственностью «Даюнг» (1120327016292).

Представитель заявителя при рассмотрении дела требование поддержал. Пояснил, что основанием вынесения оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о реализации обществом схемы «дробления бизнеса» путем осуществления деятельности по реализации товаров через взаимозависимых лиц (ООО «Даюнг» и ООО «Унгум»), находящихся на специальном налоговом режиме УСН, в целях уменьшения налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль. Вместе с тем, указанный вывод не может быть признан обоснованным. ООО «Восточная сеть» в проверяемый период осуществляло деятельность по оптовой реализации моторного топлива. ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» осуществляли иные виды деятельности, а именно розничную реализацию моторного топлива по агентским договорам, а также самостоятельную реализацию продуктов питания и иных сопутствующих товаров. При этом отметил, что налогоплательщиком по реализации ГСМ, в том числе в розницу, являлось ООО «Восточная сеть». ООО «Унгум» и ООО «Даюнг» в рамках реализации ГСМ в розницу действовали как агенты, за что получали агентское вознаграждение. То есть, в результате применения указанной схемы ведения бизнеса, выручка от реализации ГСМ учитывалась при исчислении налогов по общей системе налогообложения ООО «Восточная сеть».  Отметил, что применение указанной схемы является обычной практикой среди предприятий, занимающихся реализацией моторного масла, и не может расцениваться как распределение выручки на общества, применяющие УСНО, в целях выведения ее части из-под налогообложения по общей системе. Доводы налогового органа о том, что применение указанной схемы повлекло не отражение реальной выручки в связи с занижением розничных цен реализации ГСМ, также не может свидетельствовать о неправомерном применении «схемы дробления бизнеса». Не отражение налогоплательщиком реальной выручки от реализации ГСМ в розницу может свидетельствовать о нарушениях, допущенных налогоплательщиком самостоятельно, вне зависимости от того обстоятельства, что в целях осуществления указанной деятельности привлекались агенты. В данном случае, занижение налогоплательщиком налогооблагаемой базы по реализации ГСМ в розницу, должно было повлечь установление налоговым органом розничной цены реализации и предполагаемого уровня торговой выручки для определения налогооблагаемой базы налогоплательщика. Таким образом, обстоятельств, свидетельствующих о наличии оснований для объединения доходов общества с доходами иных лиц, налоговым органом по результатам ВНП не установлено. Кроме того, объединяя доходы общества с доходами ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», налоговый орган фактически вменяет обществу доходы от реализации продуктов питания и сопутствующих товаров, реализуемых на АЗС, доходы от кафе и автомойки, к которым ООО «Восточная сеть» не имела отношения. Указанная деятельность по реализации продуктов питания и сопутствующих товаров, реализуемых на АЗС, являлась самостоятельной деятельностью ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», отличной от деятельности, осуществляемой налогоплательщиком. В данном случае, необоснованное вменение налогоплательщику применение схемы «дробления бизнеса», позволило налоговому органу без достаточных на то оснований объединить доходы самостоятельных субъектов налогообложения вне зависимости от источника дохода и осуществляемого вида деятельности, устраниться от исполнения обязанности по установлению налоговой базы по каждому виду доходов, что привело к невозможности определить размер выручки, относящийся к розничной торговле моторным маслом, без учета иных источников дохода. Также указал, что примененный инспекцией порядок определения налогооблагаемой базы по НДС, противоречит положениям Налогового кодекса Российской Федерации. Возможность применения расчетного метода определения налогового обязательства регламентирована положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 7 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации. Считает, что в данном случае налоговый орган должен был руководствоваться специальной нормой (пунктом 7 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации) и определить налоговые обязательства налогоплательщика по НДС на основании данных об аналогичных налогоплательщиках. Вместе с тем, налоговым органом не определены аналогичные налогоплательщики. Более того, налоговые обязательства по НДС определены на основании данных расчетного счета ООО «Даюнг», журнала кассира-операциониста ООО «Унгум», то есть документов, не являющихся первичными. Первичных учетных документов, позволяющих достоверно определить налогооблагаемую базу по реализации каждой позиции товара, материалы проверки не содержит, что также исключает возможность применения прямого метода доначисления. Кроме того, размер налогооблагаемой базы по НДС, определенный налоговым органом не может быть признан достоверным, поскольку включает в себя размер торговой выручки от самостоятельной деятельности ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» по реализации сопутствующих товаров. Факт осуществления указанными лицами самостоятельной деятельности подтверждается следующим: переход к системе розничной реализации ГСМ через агентов не повлек их обязанность по реализации на АЗС сопутствующих товаров и продуктов питания, что свидетельствует об отсутствии единого производственного цикла по указанному виду деятельности; в материалах проверки отсутствуют доказательства, свидетельствующие об осуществлении закупа ООО «Восточная сеть» сопутствующих товаров в интересах  ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», либо участия в цепочке движения товаров ООО «Восточная сеть»; поступление ООО «Восточная сеть» выручки от реализации продуктов питания отсутствует. Также, о недостоверности размера определенной налоговым органом налогооблагаемой базы по НДС свидетельствует и то, что в доходы общества за 2014 год неправомерно включена сумма дохода в размере 14 550 000 руб. Указанная сумма внесена Шилкиным И.В. и Лебедевой Л.И. через терминалы оплаты по пластиковым картам и не является выручкой ООО «Даюнг». Средства внесены на расчетный счет в целях пополнения оборотных средств ООО «Даяюнг» и подлежали квалификации, как заем денежных средств. Такой способ пополнения оборотных средств обусловлен тем, что Лебедева Л.И. и Шилкин И.В. получали по акции авиамили в авиакомпании S7. Кроме того, при определении доходной части за 2015-2016 года налоговым органом необоснованно включена сумма задвоения в размере 397 465 руб. и 22 711 894 руб. Причиной задвоения явилось то, что в декабре 2015 года, январе-феврале 2016 года ООО «Унгум» не имел отдельного договора с инкассаторской службой об инкассации денежных средств и все наличные поступления приходовались на расчетный счет ООО «Даюнг». Таким образом, суммы по поступлениям на расчетный счет ООО «Даюнг» уже содержали сведения о наличных поступлениях в кассу ООО «Унгум».     

Представитель ответчика с заявленным требованием не согласился. Пояснил, что основанием вынесения оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о создании Лебедевой Людмилой Иннокентьевной, директором ООО «Восточная сеть», схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специального режима налогообложения, путем использования подконтрольных лиц по агентским договорам с целью занижения доходов группы организаций, перераспределение части выручки от реализации нефтепродуктов с общего на специальный режим налогообложения и расходования полученных доходов на личные нужды. О согласованности действий участников схемы дробления бизнеса с целью ухода от исполнения налоговой обязанности свидетельствуют следующие обстоятельства, установленные в ходе проведения выездной налоговой проверки:

1) участники схемы действовали как единый хозяйствующий субъект, осуществляя реализацию нефтепродуктов организациям и физическим лицам через АЗС.

2) дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит с
использованием подконтрольных взаимозависимых лицООО «Даюнг» и ООО «Унгум»,
применяющих специальные системы налогообложения (упрощенную систему
налогообложения (далее - УСН)) вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль
организаций и налога на имущество организаций основным участником - ООО «Восточная сеть», находящимся на общей системе налогообложения.

3)участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности (реализация ГСМ). ООО «Восточная сеть» осуществляет оптовую торговлю нефтепродуктами, но при этом удельный вес реализации в адрес подконтрольных лиц ООО «Даюнг», ООО «Унгум» составляет более 97%, которые в свою очередь, реализуют ГСМ в розницу, при этом, в общей сумме продаж доля нефтепродуктов составляет 98-99%.

4)применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности.

5)ООО «Восточная сеть», осуществляющее фактическое управление
деятельностью участников схемы, является выгодоприобретателем от использования
схемы дробления бизнеса.

6)фиктивность договорных отношений между ООО «Восточная сеть» и ООО
«Даюнг».

7) фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами.

8) несение расходов участниками схемы друг за друга.

9) прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.).

10) формальный переход сотрудников из ООО «Восточная сеть» в ООО «Даюнг», затем в ООО «Унгум» без изменения должностей и функциональных обязанностей работников, без изменения условий работы, размера оплаты труда, графика работы; совмещение некоторыми сотрудниками работы в ООО «Восточная сеть» и ООО «Даюнг»; а также показания работников АЗС о подконтрольности Лебедевой Л.И.

11)отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных
средств, кадровых ресурсов для самостоятельного осуществления финансово-
хозяйственной деятельности.

12)использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений,
контактов, сайта в сети «Интернет», адресов фактического местонахождения,
помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых
открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники,
терминалов и т.п.

13)единственным поставщиком нефтепродуктов на АЗС для ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» являлось ООО «Восточная сеть», с долей продаж в адрес подконтрольных лиц в общей сумме реализации 94-97%.

14)единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.

15)представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами.

16)показатели деятельности, такие как численность персонала и размер
получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения:

17)применение схемы дробления бизнеса на протяжении длительного периода
времени, периодичность и систематическое изменение подконтрольных лиц и основных
организаций.

Таким образом, с учетом установленных проверкой обстоятельств у налогового органа имелись основания для вывода о том, что ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» осуществляли производственную деятельность по реализации ГСМ как одно лицо, поскольку взаимозависимые лица осуществляли единый производственный процесс по реализации нефтепродуктов, а формальное осуществление спорными лицами предпринимательской деятельности через автозаправочные станции позволило обществу контролировать поступление выручки от реализации товара путем вывода части своих доходов под упрощенную систему налогообложения, используемую взаимозависимыми лицами. Выразил несогласие с доводом налогоплательщика о том, что общество являлось единственным налогоплательщиком при реализации ГСМ в розницу, поскольку не передавало в адрес ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» по договорам поставки ГСМ для последующей реализации в розницу, соответственно не выводило выручку из-под налогообложения по общей системе налогообложения. ООО «Восточная сеть» отражало в налоговых декларациях выручку от реализации ГСМ оптом своим подконтрольным лицам, которые, в свою очередь, в декларациях по УСН отражали только вознаграждение по агентским договорам и доход от реализации сопутствующих товаров на АЗС. Следовательно, выручка от реализации ГСМ в розницу не попала под налогообложение ни у ООО «Восточная сеть», ни у агентов - подконтрольных обществу лиц. Между тем, розничная цена реализации ГСМ значительно отличалась от оптовой цены общества. По результатам проведенных выездных налоговых проверок ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» подтверждается, что в декларациях по УСН подконтрольные ООО «Восточная сеть» организации отражали выручку от реализации сопутствующего товара и комиссионное вознаграждение по агентским договорам, заключенным с обществом. По результатам проверки доходы общества увеличены на суммы выручки от реализации нефтепродуктов согласно отчетам комиссионеров ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», а также на доходы, включенные подконтрольными лицами в декларациях по УСН, за исключением комиссионного вознаграждения. Размер доходов общества определен по имеющимся и полученным данным, а не на основании проверки первичных документов. При этом отметил, что налогоплательщиком и его подконтрольными лицами не обеспечена сохранность документов и/или своевременное их восстановление после произошедшего пожара. Реализацию продуктов питания и иных сопутствующих товаров ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» в ходе проверки налоговый орган не оспаривал. На основании документов, полученных в порядке ст. 93.1 НК РФ, исходя из обстоятельств, указывающих, что данные лица не самостоятельны, при определении налоговой базы налогоплательщика, в том числе учтены доходы подконтрольных лиц от реализации продуктов питания и сопутствующих товаров и расходы по их приобретению. Доводы налогоплательщика о том, что налоговым органом неправильно определена методика определения налоговых обязательств считает необоснованными. Применение налоговым органом расчетного метода на основании имеющихся у налогового органа сведений обусловлено отсутствием документов в связи с их утратой самим налогоплательщиком, в том числе и отсутствием  документов, позволяющих раздельно учесть реализацию ГСМ от реализации сопутствующих товаров. Налогоплательщику в рамках проверки предлагалось представить документы в целях исчисления налоговых обязательств, произвести самостоятельный расчет налоговых обязательств, или указать на наличие аналогичных налогоплательщиков, однако указанного не представлено. При таких обстоятельствах в отсутствие данных об аналогичных налогоплательщиков, произведенный расчет налоговых обязательств общества не противоречит положениям Налогового кодекса Российской Федерации. В ходе рассмотрения дела в суде возможность расчета обязательств иным способом налогоплательщиком также не подтверждена. Доводы налогоплательщика о необоснованном включении в доходную часть за 2014 год суммы в размере 14 550 000 руб. считает необоснованными, поскольку доказательств, свидетельствующих о наличии между физическими лицами и ООО «Даюнг» взаимоотношений из договора займа, равно как и о его фактическом исполнении не представлено. Относительно доводов о задвоении сумм в размере 397 465 руб. и 22 711 894 руб. при определении доходной части за 2015-2016 года указал, что действительно в 4 квартале 2015года и 1 квартале 2016 года имеются признаки отражения соответствующих сумм по кассе ООО «Унгум» на расчетном счете ООО «Даюнг». Вместе с тем, при проверке задвоения спорных сумм, факт их двойного учета в доходной части налогоплательщика не подтвердился. Так, разница между суммой выручки, поступившей на расчетный счет и выручкой по кассе по итогам 2015 года у ООО «Даюнг», составила 1 472 842 руб. При этом, причиной наличия указанной разницы является сбой работы кассы 26.02.2015, 07.05.2015, 30.05.2015. Таким образом, отражение выручки ООО «Унгум» на расчетном счету ООО «Даюнг», может свидетельствовать только о том, что не вся выручка, прошедшая по кассе ООО «Даюнг» отражена на его расчетном счете. Относительно спорной суммы за 2016 год указал, что разница между данными кассы и поступлениями на расчетный счет ООО «Унгум» составляет 9 млн. руб., тогда как налогоплательщик ссылается на двойной учет суммы 22 млн. руб. Разница в размере 13 млн. руб. налогоплательщиком не обоснована. Кроме того, учтенные налоговым органом суммы торговой выручки ООО «Унгум» соответствуют данным, отраженным в декларациях. Также считает, что доводы налогоплательщика не могут быть признаны обоснованными в отсутствие соответствующих письменных доказательств. Каких-либо соглашений об инкассировании денежных средств на расчетный счет ООО «Даюнг», заключенных между ООО «Унгум» и ООО «Даюнг», в материалы дела не представлено.

Выслушав пояснения лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд установил следующее.

Межрайонной ИФНС России №1 по Республике Бурятия (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка ООО «Восточная сеть» (далее -Общество, налогоплательщик) на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 28.12.2017 № 61 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам (кроме налога на доходы физических лиц, страховых взносов) за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по налогу на доходы физических лиц (далее -НДФЛ) за период с 01.01.2014 по 30.09.2017.

По результатам налоговой проверки в связи с установлением обстоятельств, свидетельствующих о формальном дроблении бизнеса с целью занижения доходов от реализации ГСМ в розницу путем распределения их на подконтрольных лиц, получения необоснованной налоговой выгоды, Инспекцией произведен расчет фактических налоговых обязательств общества, составлен акт налоговой проверки № 15 от 08.10.2018, вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 19 от 09.10.2019.

Согласно указанному решению № 19 от 09.10.2019 ООО «Восточная сеть» доначислены:

- налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 21 237 853,00 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в размере 8 746 073,20 руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ, в размере 267 735,20 руб.;

- налог на прибыль организаций в размере 11 894 536,00 руб., пени - 5 739 769,55 руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 1 656 301,00 руб.;

- НДФЛ (налогового агента) в размере 983,00 руб., пени - 256,00 руб., штраф по п. 1 ст. 123 НК РФ, в размере 339,60 руб.

Налогоплательщик, не согласившись с решением Инспекции № 19 от 09.10.2019 г., обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС России по РБ от 10.03.2020 г. №15-14/03072 жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Несогласие ООО «Восточная сеть» с решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 19 от 09.10.2019 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014-2015-2016 годов, соответствующих сумм пени и штрафов, а также в части доначисления налога на прибыль организаций за 2014-2016 годы в общей сумме 4 787 782 руб., пени 3 255 003, 53 руб., штрафов 313 769 руб., явилось основанием для обращения в суд с настоящим заявлением.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта (действий, бездействия) недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд приходит к следующим выводам.

Как следует из оспариваемого решения, основанием его вынесения послужил вывод налогового органа о том, что ООО «Восточная сеть» в проверяемом периоде в результате создания схемы "дробления бизнеса" сознательно исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, налоговой отчетности, в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц - ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», в целях уменьшения налоговой базы и суммы подлежащих уплате налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, в результате неправомерного применения налогового режима УСН.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны своевременно и в полном размере уплачивать налоги, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения.

Согласно пункту 1 постановления N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 постановления N 53).

Согласно разъяснениям пункта 6 постановления N 53 взаимозависимость участников сделки не является сама по себе свидетельством получения необоснованной налоговой выгоды и сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования и не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности.

Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы.

В соответствии с п. 1 ст. 54.1 НК РФ (введена Федеральным законом от 18.07.2017 г. № 163-ФЗ) не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В письме ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123® «О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что положения пункта 1 ст. 54.1 НК РФ применимы в случае доказывания умышленных действий самого налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом налогоплательщика, умышленных действий налогового агента по неудержанию (неполному удержанию) сумм налога, подлежащего удержанию налоговым агентом. При отсутствии доказательств такого умысла у налогоплательщика методологическая (правовая) ошибка сама по себе не может признаваться искажением в целях применения пункта 1 статьи 54.1 НКРФ.

При этом характерными примерами такого "искажения" являются: создание схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения; создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения; нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения). К числу способов искажения сведений об объектах налогообложения, которые могут быть квалифицированы по пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, могут быть отнесены: неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

Таким образом, основанием для признания налоговой выгоды необоснованной является создание (выделение) юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности; осуществление налогоплательщиком и вновь учрежденным юридическим лицом деятельности, фактически являющейся единым производственным процессом.

Как следует из материалов дела в проверяемом периоде с 01.01.2014 по 31.12.2016 ООО «Восточная сеть», находясь на общей системе налогообложения, осуществляло оптово-розничную торговлю моторным топливом организациям, а также осуществляло реализацию ГСМ в розницу по агентским договорам с ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» на автозаправочных станциях (далее - АЗС), которые находились по следующим адресам:

1.АЗС: Республика Бурятия, г. Улан- Удэ, ул. Жердева, дом № 3 Б, принадлежит на праве собственности с 12.05.2012 Лебедевой Л.И., директору ООО «Восточная сеть». Кадастровый номер 03:24:000000:55932, Автозаправочный комплекс 1 очереди, состоящий из операторской, заправочного островка с 3-мя топливораздаточными колонками под общим навесом, 7 резервуаров подземного хранения топлива объемом 25 мЗ, очистных сооружений ливневой канализации, резервуара для сбора аварийных проливов топлива объемом 25 мЗ, площадь застройки 474.1 кв.м.

2.АЗС: Республика Бурятия, г. Улан-Удэ, Октябрьский район, станция Тальцы «Товарный двор», дом № 2. Кадастровый номер 03:24:000000:55547 Автозаправочная станция, площадь 52,5 кв.м. С 20.08.2012 принадлежит на праве собственности Лебедевой Л.И., директору ООО «Восточная сеть». Ранее в период с 20.08.2012 по 30.07.2017 3/20 доли АЗС принадлежали Лебедевой Л.И., а 17/20 доли - ООО «Восточная сеть».

3.АЗС: Республика Бурятия, Прибайкальский район, с. Турунтаево, ул. Механизаторов, дом № 1 Б. Кадастровый номер 03:16:130110:42 Автозаправочная станция, площадь 53,7 кв.м. С 04.08.2017 принадлежит на праве собственности Лебедевой Л.И., директору ООО «Восточная сеть». Ранее в период с 08.11.2010 по 03.08.2017 принадлежала ООО «Восточная сеть».

4.АЗС: Республика Бурятия, Иволгинский район, с. Сотниково, квартал Придорожный, ул. Магистральная, строение 43. Кадастровый номер 03:08:320107:6345 Автозаправочная станция, площадь 53,7 кв.м. С 07.10.2016 принадлежит на праве собственности Лебедевой Л.И., директору ООО «Восточная сеть».

Согласно книге продаж ООО «Восточная сеть» за проверяемый период, доля продаж по агентским договорам через автозаправочные станции составила 94-97%.

По результатам финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиком представлены налоговые декларации за 2014-2016 гг., в том числе:

по налогу на добавленную стоимость

Проанализировав показатели налоговой нагрузки ООО «Восточная сеть» за 2014-2016 налоговый орган установил, что они значительно ниже среднеотраслевых показателей.

При таких обстоятельствах, налоговый орган в рамках проверки проанализировал взаимоотношения ООО «Восточная сеть» с ООО «Унгум» и ООО «Даюнг», как основными контрагентами, доля продаж которым составляет более 90%, и установил следующие обстоятельства, свидетельствующие о создании налогоплательщиком схемы дробления бизнеса с целью уменьшения налоговой нагрузки, путем перераспределения дохода от реализации ГСМ на подконтрольных лиц, находящихся на УСНО: 

1) участники схемы действовали как единый хозяйствующий субъект, осуществляя реализацию нефтепродуктов организациям и физическим лицам через АЗС:

-ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» осуществляли реализацию ГСМ через АЗС, являющиеся собственностью Лебедевой Л.И., по договорам аренды АЗС, заключенным между ООО «Восточная сеть» и подконтрольными лицами, в отсутствие договора аренды, заключенного между ООО «Восточная сеть» и Лебедевой Л.И.;

-ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» не перечисляли арендную плату ни в адрес Лебедевой Л.И., ни в адрес ООО «Восточная сеть»;

- отсутствие документов, подтверждающих получение арендной платы, оплату комиссионного вознаграждения, и каких-либо документов по взаиморасчетам, в т.ч. актов сверок;

- использование ООО «Даюнг», ООО «Унгум» транспортных средств, принадлежащих ООО «Восточная сеть», по доставке нефтепродуктов с п. Тальцы (нефтяные резервуары) до АЗС в г. Улан-Удэ, с. Сотниково, с. Заиграево, при отсутствии оплаты транспортных услуг и отсутствии включения в цену приобретаемого товара;

2) Участники схемы применяют различные системы налогообложения- ООО «Восточная сеть» находится на общей системе налогообложения, ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» применяют специальные системы налогообложения (УСН).

3)Участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности(реализация ГСМ). ООО «Восточная сеть» осуществляет оптовую торговлю нефтепродуктами, но при этом удельный вес реализации в адрес подконтрольных лиц ООО «Даюнг», ООО «Унгум» составляет более 97%, которые в свою очередь, реализуют ГСМ в розницу, при этом, в общей сумме продаж доля нефтепродуктов составляет 98-99 %;

4)Осуществление деятельности по реализации ГСМ ООО «Восточная сеть» с привлечением ООО «Унгум» и ООО «Даюнг» (дробления бизнеса) оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности:

-фактически ООО «Восточная сеть» осуществляло и оптовую и розничную реализацию нефтепродуктов, но при этом, установлено снижение доходов ООО «Восточная сеть» в результате неотражения выручки от реализации в розницу ГСМ;

-осуществление ООО «Восточная сеть» розничной торговли через подконтрольных лиц по агентским договорам, привело к уменьшению налоговых обязательств общества в результате того, что ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» применяющие УСН (с объектом «доходы - расходы», 15%) отражают в доходах только сумму агентского вознаграждения и выручку от реализации сопутствующих товаров; а ООО «Восточная сеть» получает налоговую экономию в виде применения налоговых вычетов по НДС и отражения расходов по налогу на прибыль;

5)      ООО «Восточная сеть», осуществляющее фактическое управление
деятельностью участников схемы, является выгодоприобретателем от использования
схемы дробления бизнеса:

-налоговая нагрузка ООО «Восточная сеть» в проверяемом периоде варьируется в пределах 0,14% - 0,39%, тогда как средний показатель налоговой нагрузки по виду экономической деятельности «Оптовая торговля» составляет от 2,4% до 2,9%;

-минимизация налоговых обязательств ООО «Восточная сеть» по уплате НДС и налога на прибыль организаций;

-суммы денежных средств, перечисленных с расчетных счетов ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» на расчетный счет ООО «Восточная сеть», превышают суммы от реализации ГСМ и аренды:

в 2014 году на 38 074 тыс. руб. (ООО «Даюнг»);

в 2015 году на 20 067 тыс. руб. (ООО «Даюнг»);

в 2016 году на 2 857 тыс. руб. (ООО «Даюнг») и на 42 735 тыс. руб. (ООО «Унгум»).

Кроме того, установлено необоснованное перечисление суммы в размере 39 970 400 руб. с расчетного счета ООО «Даюнг» на расчетный счет Лебедевой Л.И., при сумме займа в размере 27 000 000 руб. (разница составляет 12 970 400 руб.).

6)  фиктивность договорных отношений между ООО «Восточная сеть» и ООО
«Даюнг»:

-директор ООО «Даюнг» Тараненко Е.О. отрицает подписание отчетов комиссионера и их составление;

- неправомерность сдачи в аренду от имени ООО «Восточная сеть» АЗС по ул. Жердева, 3Б, принадлежащей Лебедевой Л.И. При этом в книге покупок ООО «Восточная сеть» за 2014 год (Приложение № 3 к акту проверки) не отражены операции по аренде АЗС у Лебедевой Л.И., а по расчетному счету ООО «Восточная сеть» (Приложение № 463 к акту проверки) отсутствуют платежи арендной платы в адрес Лебедевой Л.И.;

- отсутствие договоров купли-продажи нефтепродуктов, отсутствие договора простого товарищества;

-услуги по договору хранения документов от 24.11.2016, заключенному между ООО «Даюнг» и ООО «Восточная сеть», предоставляются на безвозмездной основе (п. 2.1.);

-на представленной копии договора хранения от 24.11.2016 имеется оттиск печати ООО «Унгум», при том, что договор заключен между ООО «Даюнг» и ООО «Восточная сеть»;

-при восстановлении документов после пожара по взаимоотношениям ООО «Восточная сеть» и ООО «Даюнг» помимо неверного указания даты выдачи паспорта Лебедевой Л.И. также было неправильно указано уполномоченное лицо: в договоре со стороны ООО «Даюнг» генеральным директором указана Гнедько Оксана Валерьевна, которая согласно ЕГРЮЛ (Приложение № 28 к акту проверки) являлась в 2015 году учредителем организации. На дату подписания договора 29.01.2015 директором ООО «Даюнг» являлась Тараненко Екатерина Олеговна;

-Согласно п. 3.1. договора аренды б/н от 11.12.2012 (Приложение № 67 к акту проверки) арендная плата составляет 20 000 руб. в месяц, при этом, согласно представленным счетам-фактурам ООО «Восточная сеть» ежемесячно оказывало услуги по сдаче в аренду ООО «Даюнг» АЗС (с. Турунтаево) в размере 40 000 руб. Между тем, согласно представленным документам размер арендной платы по одной и той же АЗС изменялся: от 20 000 руб. до 80 000 руб., но каких-либо дополнительных соглашений к договорам аренды по изменению суммы арендных платежей не представлено. Счета-фактуры по сдаче в аренду всех АЗС представлены не по всем месяцам, но при этом, указанная в них общая сумма арендных платежей, совпадает с общей суммой, отраженной по книгам продаж ООО «Восточная сеть» (Приложение № 3 к акту проверки).

7) фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами:

- фактическое владение бизнесом (ООО «Даюнг», ООО «Восточная сеть» и ООО «Унгум») Лебедевой Л.И. и ее супругом Шилкиным И.В., что следует из установленных обстоятельств, в т.ч. из показаний следующих свидетелей:

Тараненко Екатерина Олеговна, директор ООО «Даюнг» и менеджер ООО «Восточная сеть»,

Тараненко Олег Михайлович, менеджер ООО «Восточная сеть» в проверяемом периоде и супруг Тараненко Е.О.,

Ним Наталья Викторовна, бывший работник ООО «Байкальская топливная компания» (где директором является Шилкин И.В.), ООО «Восточная сеть» и ООО «Даюнг» (работала в должности старшего оператора АЗС с. Турунтаево),

Мельничук СВ. (работала в ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг», в настоящее время в ООО «Унгум», оператор-кассир),

Колишевич С.Н. (работала в ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг», ООО «Унгум» старшим оператором),

Вартанова В.Г. (работала в ООО «Восточная сеть», в ООО «Даюнг» оператором-кассиром, в настоящее время в ООО «Унгум» оператор-кассир),

Тирских А.А. (работала в ООО «Даюнг», ООО «Унгум» оператором-кассиром),

давших показания о том, что организации ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» взаимосвязаны и подконтрольны Лебедевой Людмиле Иннокентьевне и ее супругу Шилкину Игорю Владимировичу;

- управление денежными потоками организаций ООО «Даюнг», ООО «Унгум», ООО «Восточная сеть» осуществлялось Лебедевой Л.И. - директором ООО «Восточная сеть»;

- аккумулирование денежных средств ООО «Даюнг», ООО «Унгум», полученных от реализации нефтепродуктов и заемных средств на расчетных счетах ООО «Восточная сеть» и на счетах Лебедевой Л.И. и ее супруга Шилкина И.В.;

-согласно договорам займа физическое лицо Лебедева Л.И. предоставляет займы ООО «Даюнг» от 29.01.2015 в размере 27 млн. руб., ООО «Унгум» от 02.09.2016 - 6,5 млн. руб. По результатам анализа выписок банка и первичных кассовых документов установлено перечисление суммы займа в размере 27 млн. руб. в адрес ООО «Даюнг», а возврат займа в сумме, превышающей сумму займа на 11,35 млн. руб. (на счет Лебедевой Л.И. поступило от ООО «Даюнг» 38,35 млн. руб.). Лебедевой Л.И. указанная сумма дохода не задекларирована, декларация по форме № 3-НДФЛ не представлена;

-в отсутствие факта перечисления суммы займа ООО «Унгум» от Лебедевой Л.И., ООО «Унгум» перечисляет Лебедевой Л.И. 3,13 млн. руб.;

-ООО «Восточная сеть» также перечисляет Лебедевой Л.И. на её лицевой счет 31,15 млн. руб. в отсутствие оснований;

-по операциям на расчетных счетах ООО «Даюнг», ООО «Унгум» установлены факты перечисления денежных средств на личные нужды Лебедевой Л.И. и Шилкина И.В. (супруг);

-директор ООО «Даюнг» Тараненко Е.О. и директор ООО «Унгум» Гнедько О.В. дали показания, что руководство компаниями осуществляют номинально, выполняли функции управляющего АЗС без доступа к контролю денежных потоков организаций, все распоряжения по перечислению денежных средств с расчетных счетов ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» отдавала Лебедева Л.И.;

-согласно банковскому досье право подписи от ООО «Даюнг» принадлежит Лебедевой Л.И. (директор ООО «Восточная сеть») и предоставление ей электронного ключа, как финансовому директору ООО «Даюнг». Между тем, по справкам 2-НДФЛ (Приложения № 17 и № 40 к акту проверки) Лебедева Л.И. не является работником ООО «Даюнг».

-вывод денежных средств от ООО «Даюнг», ООО «Унгум» и ООО «Восточная сеть» путем перечисления на лицевой счет Лебедевой Л.И.;

-открытие счетов ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» в одном филиале Сбербанка России - Банк Бурятское ОСБ № 8601 г. Улан-Удэ, в одном операционном офисе «Бурятский» АО «Промсвязьбанк», Бурятском региональном филиале АО «Россельхозбанк», что в совокупности с иными обстоятельствами свидетельствует о подконтрольности ООО «Восточная сеть», ООО «Унгум» и ООО «Даюнг» одному лицу, а именно, Лебедевой Л.И.

8) несение расходов участниками схемы друг за друга:

-по расчетным счетам ООО «Даюнг», ООО «Унгум» установлена оплата за коммунальные услуги по АЗС (горячее и холодное водоснабжение, тепло, электроэнергию) за Лебедеву Л.И., при этом, из представленных поставщиками коммунальных услуг документов установлено, что абонентом и потребителем услуг является Лебедева Л.И.;

-расходование денежных средств ООО «Даюнг» на личные нужды Лебедевой Л.И. и ее супруга Шилкина И.В.;

-несение ООО «Восточная сеть» и ООО «Унгум» расходов за ООО «Даюнг»;

-расходование денежных средств ООО «Даюнг» на строительство АЗС в п. Сотниково в 2014 году, которое было введено в эксплуатацию в 2016 году и зарегистрировано в собственность Лебедевой Л.И.; также оплата за работы на указанной АЗС перечислялась с расчетных счетов ООО «Восточная сеть» и ООО «Унгум»;

- поручительство и предоставление залога ООО «Даюнг», ООО «Восточная сеть» и ООО «Унгум» друг за друга (оформление кредитных договоров ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» об открытии возобновляемой кредитной линии, в которых ООО «Восточная сеть» и подконтрольные лица выступали в качестве залогодателя и поручителей друг друга, с целью оплаты за нефтепродукты. При этом с расчетных счетов ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» денежные средства сразу (в тот же день или на следующий день) перечисляются ООО «Восточная сеть», т.е. являются для него источником заемных денежных средств);

- ООО «Даюнг» перечисляло в адрес ООО «Термоцентргрупп» ИНН 7722711253 по договору строительного подряда № 02.09-14 от 30.09.2014 сумму 4 084 978 руб. за поставку комплектующих и монтаж систем вентиляции и кондиционирования в индивидуальном жилом доме, расположенном по адресу: Московская область, Ленинский район, д. Бурцево, коттеджный поселок «Променад-2», участок № 28 (который находится в собственности Лебедевой Л.И.);

-перечисление в адрес ООО «Энергоспецстрой» ИНН 7728594360 суммы в размере 2 400 000 руб., с НДС, с назначением платежа «Расчет за выполненные СМР согласно договору № 17.03.14 г. за Лебедеву Людмилу Иннокентьевну, без налога (НДС)»;

-ООО «Даюнг» перечисляло в адрес СОАО «ВСК» ИНН 7710026574 суммы в размере 12 313,86 руб., без НДС, с назначением платежа «Оплата страховой премии по договору страхования № 1384014z00117-d00001, без налога (НДС)»;

-перечисление в адрес АО «Альфастрахование» ИНН 7713056834 суммы в размере 59 783 руб., без НДС, с назначением платежа «Оплата за страхование имущества по договору R2912/919/00040/4», заключенному между АО «Альфастрахование» и Лебедевой Л.И. Объектами страхования указаны жилые, нежилые помещения, земельные участки, находящиеся в собственности Лебедевой Л.И.

9) прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.):

-директор ООО «Даюнг» Тараненко Е.О. работает менеджером в ООО «Восточная сеть», что подтверждается справками 2-НДФЛ и протоколом допроса Тараненко Е.О.;

-директор ООО «Унгум» Гнедько О.В. - одноклассница Волчуговой Л.И. (Лебедева Л.И.);

-согласно банковскому досье ООО «Даюнг» Лебедева Л.И. (директор и единственный учредитель ООО «Восточная сеть») являлась также финансовым директором ООО «Даюнг» с правом подписи документов;

- согласно банковскому досье ООО «Унгум» Леонтьева (Васильева) А.Я. (главный бухгалтер ООО «Восточная сеть») имела право подписи документов;

- Гнедько О.В. являлась учредителем и ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» (но с учетом полной занятости Гнедько О.В. в АО «Улан-Удэнский Авиационный завод» и значительном превышении доходов по основному месту работы можно сделать вывод о том, что Гнедько О.В. не имела возможности полноценно руководить деятельностью ООО «Унгум». Согласно ее собственным показаниям и показаниям Тараненко Е.О., Гнедько О.В. занималась ведением бухгалтерского учета ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» не в рабочее время, что возможно, учитывая должность и специальность Гнедько О.В.

Также Гнедько О.В. была зарегистрирована в качестве ИП в период с 08.10.2009 по 09.02.2011, основной вид деятельности «Розничная торговля моторным топливом», код по ОКВЭД 50.50., применяла УСН. Зарегистрированная на ИП Гнедько О.В. контрольно-кассовая техника в последующем в 2012-2015 гг. была зарегистрирована за ООО «Даюнг», позже в 2015-2016 гг. за ООО «Унгум».

- в карточке образцов подписей ООО «Унгум» право подписи было также у Васильевой А.Я. - главного бухгалтера ООО «Восточная сеть»;

-наличие доверенности на осуществление регистрационных действий по ККТ в 2014-2016 гг., выданные от имени ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» на Тараненко О.М., которая являлась менеджером ООО «Восточная сеть»;

-ООО «Даюнг» оформляло доверенности на право подписи в денежных документах, на представление интересов, получение ТМЦ и т.д. следующим работникам ООО «Восточная сеть»:

1)Лебедева Людмила Иннокентьевна, директор с 25.02.2014 по настоящее время, которая также была указана финансовым директором ООО «Даюнг»;

2)Кузнецов Алексей Михайлович, директор ООО «Восточная сеть» в период с 25.08.2010 по 24.02.2014;

3)Леонтьева (девичья фамилия Васильева) Анна Яковлевна, главный бухгалтер ООО «Восточная сеть»;

4)Сабирова Алена Павловна, бухгалтер ООО «Восточная сеть»;

5)Тараненко Олег Михайлович, менеджер ООО «Восточная сеть».

Из вышеперечисленных лиц, только Васильева А.Я. согласно справкам формы № 2-НДФЛ и протоколу допроса свидетеля № 131 от 05.04.2018 (Приложение № 386 к акту проверки) работала в ООО «Даюнг» в 2013 г. в течение 3 месяцев. Все остальные лица согласно справкам 2-НДФЛ никогда не осуществляли трудовую деятельность в ООО «Даюнг».

10) формальный переход сотрудников изООО «Восточная сеть» в ООО «Даюнг», затем в ООО «Унгум» без изменения должностей и функциональных обязанностей работников, без изменения условий работы, размера оплаты труда, графика работы; совмещение некоторыми сотрудниками работы в ООО «Восточная сеть» и ООО «Даюнг»; а также показания работников АЗС о подконтрольности Лебедевой Л.И.;

Жаркой Е.С., Колишевич С.Н., Лебедева Т.И. и Ним Н.В. дали показания о том, что существенных изменений условий труда при смене места работы с ООО «Восточная сеть» в ООО «Даюнг» не произошло: место работы, должность, обязанности, размер зарплаты, график работы не изменились. При этом Жаркой Е.С. и Колишевич С.Н. указали на смену руководства. Лебедева Т.И. и Ним Н.В. дали показания о формальной смене места работы.

При смене места работы с ООО «Даюнг» на ООО «Унгум» свидетели Жаркой Е.С, Колишевич С.Н., Лебедева Т.И., Ним Н.В., Ворсов И.В., Кушнарев М.Ф., Зверьков В.В., Мясникова А.А., Баргуева И.В., Борисова Н.В, Мелентьева М.В. дали показания о том, что существенных изменений условий труда не произошло: место работы, должность, обязанности, размер зарплаты, график работы не изменились. При этом Жаркой Е.С, Колишевич С.Н., Борисова Н.В., Баргуева Н.В. и Мясникова А.А. указали на смену руководства. Лебедева Т.И., Ним Н.В., Ворсов И.В., Кушнарев М.Ф., Зверьков В.В., Мелентьева М.В. дали показания о формальной смене места работы.

Согласно показаниям Тараненко Е.О. и Леонтьевой (Васильевой) А.Я., свидетели совмещали работу в ООО «Восточная сеть» и ООО «Даюнг». Тараненко Е.О. в ООО «Восточная сеть» работала менеджером, в ООО «Даюнг» директором «по назначению» и фактически выполняла функции управляющего АЗС Леонтьева А.Я., главный бухгалтер ООО «Восточная сеть», работала одновременно в ООО «Восточная сеть» и в ООО «Даюнг». В ООО «Даюнг» Леонтьева А.Я. работала в течение 3 месяцев в 2013 г.

Гнедько О.В. (протокол допроса свидетеля от 27.04.2018, приложение № 438 к акту проверки) - директор ООО «Унгум», учредитель в ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», пояснила, что переход сотрудников из ООО «Даюнг» в ООО «Унгум» проводился формально, без проведения собеседования.

11) отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных
средств, кадровых ресурсов для самостоятельного осуществления финансово-
хозяйственной деятельности:

-осуществление деятельности ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» на АЗС, принадлежащих ООО «Восточная сеть» либо Лебедевой Л.И. - директору ООО «Восточная сеть»;

-использование ООО «Даюнг», ООО «Унгум» транспортных средств, принадлежащих ООО «Восточная сеть», по доставке нефтепродуктов с п. Тальцы (нефтяные резервуары) до АЗС в г. Улан-Удэ, с. Сотниково, с. Заиграево;

-переход сотрудников ООО «Восточная сеть» в ООО «Даюнг», затем в ООО «Унгум»;

12) использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений,
контактов, сайта в сети «Интернет», адресов фактического местонахождения,
помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых
открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники,
терминалов и т.п.:

-использование вывески и обозначения «Восточная сеть» на АЗС;

-ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» зарегистрированы по одному адресу: г. Улан-Удэ, ул. Жердева, 3Б, по гарантийному письму Лебедевой Л.И.- директора ООО «Восточная сеть»;

-направление отчетности с одного компьютерного устройства (совпадение IP- и МАС-адресов);

-согласно информации, предоставленной банком, ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» использовали систему дистанционного банковского обслуживания с одного IP -адреса и с одного МАС-адреса, при этом IP -адрес был оформлен сначала на ООО «Даюнг», а затем на ООО «Унгум»;

-использование одного контактного телефонного номера и адреса электронной почты в договорах с контрагентами: в договоре между «Ростелеком» и ООО «Даюнг» указан номер 41-68-78, который указан в налоговой отчетности ООО «Восточная сеть»;

-в качестве контактного лица указана Леонтьева (Васильева) Анна Яковлевна, главный бухгалтер ООО «Восточная сеть»;

-в регистрационных делах ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» указан один контактный телефонный номер: 20-44-58, также в регистрационном деле ООО «Даюнг» и в декларациях ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» указан один контактный номер: 66-15-05;

-единственные действующие в 2014-2015 годах расчетные счета ООО «Даюнг» и ООО «Восточная сеть» открыты в одном кредитном учреждении (отделение № 8601 Сбербанка России);

-хранение финансово-хозяйственных документов за 2014-2015 годы ООО «Даюнг» и ООО «Восточная сеть» в одном помещении (склады Лебедевой Л.И.) до их одновременного полного уничтожения во время пожара 23.01.2018;

13)единственным поставщикомнефтепродуктов на АЗС для ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» являлось ООО «Восточная сеть»;

14)единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.:

- отсутствие административно-управленческого персонала у ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» и выполнение функций менеджеров, бухгалтеров и управляющих работниками ООО «Восточная сеть»;

- фактически ведением бухгалтерского учета ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» занималась Васильева А.Я. - главный бухгалтер ООО «Восточная сеть»;

15) представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами,
иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними
и теми же лицами.

- ООО «Даюнг» оформляло доверенности на право подписи в денежных документах, на представление интересов, получение ТМЦ и т.д. следующим работникам ООО «Восточная сеть»:

1) Лебедева Людмила Иннокентьевна, директор, которая также была указана
финансовым директором ООО «Даюнг»;

2)Кузнецов Алексей Михайлович, директор в период с 25.08.2010 по 24.02.2014;

3)Леонтьева (девичья фамилия Васильева) Анна Яковлевна, главный бухгалтер;

4)Сабирова Алена Павловна, бухгалтер;

5)Тараненко Олег Михайлович, менеджер.

Согласно справкам по форме № 2-НДФЛ и протоколу допроса свидетеля № 131 от 05.04.2018 из вышеуказанных лиц только Васильева А.Я. работала в ООО «Даюнг» в течение 3 месяцев 2013 года.

16)   показатели деятельности, такие как численность персонала и размер
получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения:

- перераспределение части доходов ООО «Восточная сеть» от реализации ГСМ на ООО

«Даюнг» и ООО «Унгум» с целью применения упрощенной системы налогообложения, а также занижение налоговой базы по доходам от реализации.

Суммы доходов ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» по налоговым декларациям по УСН:

2014г. - 51 959 тыс. руб. (ООО «Даюнг»), предельное значение - 64 020 тыс. руб.,

2015г. - 64 751 тыс. руб. (ООО «Даюнг»), предельное значение - 68 820 тыс. руб.,

2016г. - 57 871 тыс. руб. (ООО «Унгум»), предельное значение - 79 740 тыс. руб.

При этом совокупная сумма выручки от реализации нефтепродуктов ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» не позволяет применять упрощенную систему налогообложения.

17)   применение схемы дробления бизнеса на протяжении длительного периода
времени; периодичность и систематическое изменение подконтрольных лиц и основных
организаций.

Анализ имеющейся у Инспекции информации (документов) показал, что Лебедева Л.И. с супругом Шишкиным И.В. (директор ООО «Байкальская топливная компания») вели бизнес по реализации нефтепродуктов ООО «Восточная сеть» с использованием подконтрольных лиц (организаций и ИП). С начала постановки на учет общества наблюдается смена зависимых лиц-покупателей (агентов) - основных контрагентов по реализации нефтепродуктов, оформленных на подконтрольных лиц:

до 2010 года основной организацией являлась ООО «Байкальская Топливная Компания» ИНН 0309009880, осуществляющая реализацию ГСМ через агентов:

С 2010 по 2012 годы через ИП Гнедько Н.П., которая является дочерью Гнедько О.В. -директора ООО «Унгум»;

- с 2012 по 2013 годы через ИП Гвоздева Л.Г., которая является матерью Гнедько О.В.;

- с 2012 по 2015 годы через ООО «Даюнг», руководителем которого является Тараненко Е.О., работавшая менеджером ООО «Восточная сеть», ООО «Унгум» в 2015-2016 гг.

В 2017 году основной организацией, осуществляющей реализацию нефтепродуктов, стало ООО «Грут» ИНН 0326554195 (директор Гвоздева Лариса Геннадьевна является матерью Гнедько О.В.; учредитель Лебедева Л.И., с 17.07.2018 назначена ликвидатором ООО «Грут») с подконтрольным лицом ООО «У-Сервис» ИНН 0326555512, директором которого является Шилкин Владимир Алексеевич - отец Шилкина И.В. супруга Лебедевой Л.И. С 15.06.2018 руководителем и единственным учредителем является Лебедева Л.И.

Таким образом, период взаимоотношений основной организации с зависимыми продолжается в пределах 2-3 лет, затем производится замена одного зависимого лица на другое зависимое лицо.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд признает указанные обстоятельства подтвержденными материалами налоговой проверки и соглашается с выводами налогового органа о том, что их совокупность свидетельствует о том, что ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» осуществляли производственную деятельность по реализации ГСМ как одно лицо, а целью дробления бизнеса явилась минимизация налоговой нагрузки путем перераспределения части выручки основной организации, находящейся на общей системе налогообложения, на подконтрольных лиц, применяющих упрощенную систему налогообложения.

О фактическом перераспределении выручки в целях получения необоснованной налоговой выгоды свидетельствуют следующие обстоятельства, установленные налоговым органом.

Так, при проверке правильности определения ООО «Даюнг» суммы дохода, отраженной в налоговых декларациях и сопоставления ее с банковскими выписками, полученным в соответствии со ст. 86 НК РФ (Приложение №464 к акту), Инспекцией установлен факт занижения сумм дохода.

По ООО «Унгум» факт занижения сумм дохода за 2015 год установлен при проверке правильности определения суммы дохода, отраженных в налоговых декларациях и сопоставления их с банковскими выписками и кассовыми отчетами (приложение №12 к акту). Факт занижения сумм дохода за 2016 г. установлен при сравнении суммы дохода, отраженных в налоговых декларациях и сопоставления их с данными журналов кассира-операциониста (приложение №64 к акту).

Согласно сведениям по движению денежных средств на расчетных счетах ООО «Унгум», установлено поступление на расчетный счет ООО «Унгум» торговой выручки в размере меньше совокупного дохода ООО «Унгум» и ООО «Восточная сеть» по данным налоговых деклараций за 2015 г. По 2016 г. установлено поступление на расчетный счет ООО «Унгум» торговой выручки, превышающей совокупный доход ООО «Унгум» и ООО «Восточная сеть» по данным налоговых деклараций за 2016 г.

Исходя из анализа сведений, полученных по движению денежных средств на расчетных счетах ООО «Даюнг», установлено поступление на расчетный счет ООО «Даюнг» торговой выручки в размере, превышающем совокупный доход ООО «Даюнг» и ООО «Восточная сеть» по данным налоговых деклараций за 2014-2016 гг.

Указанное свидетельствует о том, что в нарушение запрета, установленного статьей 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в доход ООО «Восточная сеть» (основной организации) облагаемый налогом на прибыль организаций, не включались суммы доходов, фактически полученные от розничной реализации через подконтрольные лица ООО «Унгум» и ООО «Даюнг», в результате занижения суммы выручки от реализации нефтепродуктов и сопутствующих товаров.

Кроме того, помимо занижения сумм доходов, в результате занижения суммы выручки от реализации, применение указанной схемы дробления бизнеса позволило налогоплательщику занизить сумму реализации нефтепродуктов при определении налоговых обязательств по общей системе налогообложения в результате необоснованного применения минимальной наценки на нефтепродукты 0,5%, при фактическом переводе части наценки на нефтепродукты на подконтрольные лица ООО «Даюнг» в 2014 г. и 2015 гг. и ООО «Унгум» в 2016 г. (размытие дохода от реализации ГСМ в розницу).

Как установлено налоговым органом ООО «Восточная сеть» отражало в налоговых декларациях выручку от реализации ГСМ оптом своим подконтрольным лицам, которые в свою очередь, в декларациях по УСН отражали только вознаграждение по агентским договорам и доход от реализации сопутствующих товаров на АЗС. Указанное свидетельствует о том, что выручка от реализации ГСМ в розницу не попала под налогообложение ни у ООО «Восточная сеть», ни у агентов- подконтрольных обществу лиц. При этом обстоятельств, свидетельствующих о том, что розничная цена реализации ГСМ соответствовала оптовой цене, не установлено.

Таким образом, приведенные выше обстоятельства в их совокупности, правомерно обусловили доначисление налогов по общей системе налогообложения в связи с установлением фактов направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания схемы дробления бизнеса.

Следовательно, при определении итоговой суммы дохода налогоплательщика (основной организации) налоговым органом правомерно учтены доходы, полученные через подконтрольных лиц ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», с учетом установленной схемы продаж, которая выглядит следующим образом:

Не оспаривая по существу выводы инспекции об осуществлении деятельности по реализации ГСМ одним лицом, налогоплательщик ссылается на самостоятельность осуществляемой ООО «Унгум» и ООО «Даюнг» деятельности по реализации продуктов питания, сопутствующих товаров, деятельности кафе и автомойки и, как следствие, на отсутствие оснований для включения дохода, полученного от ее осуществления, в итоговую сумму дохода налогоплательщика в целях исчисления налоговых обязательств по общей системе налогообложения.

Судом, указанный довод налогоплательщика проверен и не может быть признан обоснованным в силу следующего.

 Налоговым органом в ходе проверки проведен анализ документов, представленных налогоплательщиком и его контрагентами в порядке ст. 93, ст. 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, по результатам которого установлено следующее.

В отношении ООО «Даюнг».

ООО «Даюнг»ИНН 0323364990 зарегистрировано 09.11.2012, состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Бурятия с 09.11.2012 по настоящее время.

Заявленный основной вид деятельности - «Торговля розничная моторным топливом в специализированных магазинах» (ОКВЭД 47.30).

Генеральным директором ООО «Даюнг» являлись:

-в период с 09.11.2012 по 21.02.2013 Гнедько Оксана Валерьевна ИНН 032606028381;

-в период с 22.02.2013 по 25.10.2018 Тараненко Екатерина Олеговна ИНН 032355103016;

-в период с 26.10.2018 по настоящее время Покровская Маргарита Алексеевна ИНН 032600597007.

Учредителем организации с момента создания и по настоящее время является Гнедько Оксана Валерьевна с долей вклада в уставный капитал 100 % (10 000 руб.).

Юридический адрес организации с 09.11.2012: 670047, Республика Бурятия, г. Улан-Удэ, ул. Жердева, 3 Б, по гарантийному письму Лебедевой Л.И., директора ООО «Восточная сеть» (свидетельство из Единого государственного реестра недвижимости о правах отдельного лица на имевшиеся (имеющиеся) у него объекты недвижимости 03-АА 175210, запись регистрации № 03-03-01/104/2012-369).

ООО «Даюнг» осуществляет розничную продажу и отпуск нефтепродуктов, принадлежащих ООО «Восточная сеть», на основании заключенных с ООО «Восточная сеть» следующих агентских договоров от 01.12.2012,  от 11.12.2012, от 11.12.2012:

Единственным поставщиком нефтепродуктов ООО «Даюнг» являлось ООО «Восточная сеть».

Как указывалось выше, основным способом реализации нефтепродуктов ООО «Восточная сеть» в 2014 - 2016 гг. являлась их реализация по агентским договорам ООО «Даюнг» (97 % в 2014 г., 91 % в 2015 г., 4 % в 2016 г.).

В рамках проведения выездной налоговой проверки ООО «Даюнг» представлено пояснение (вх. № 08251 от 15.02.2018), из которого следует, что ООО «Даюнг» было посредником между ООО «Восточная сеть» и конечным потребителем при реализации нефтепродуктов. Товар был собственностью ООО «Восточная сеть» и не принадлежал ООО «Даюнг». Ежеквартально ООО «Даюнг» составляло Отчеты комиссионера, с приложением первичной документации (сменные отчеты, накладные на перемещение топлива, инвентаризационные ведомости, объяснительные, ведомости отпуска топлива, расчет реализации). ООО «Даюнг» прекратило деятельность в третьем квартале 2016 года (с сентября 2016 года).

К пояснениям прилагается договор хранения от 24.11.2016, заключенный между ООО «Даюнг» и ООО «Восточная сеть», согласно которому все бухгалтерские документы (счета-фактуры на продукты, договоры, банковские документы, кадровые документы, акты сверок) переданы на хранение в ООО «Восточную сеть», так как у учредителя ООО «Даюнг» отсутствуют помещения для хранения документов. Представление документов по требованиям налогового органа невозможно, в связи с пожаром, произошедшим 24.01.2018 в помещении производственной базы, расположенной по адресу: г. Улан - Удэ, ул. Забайкальская, д. 2 «б» (что подтверждается выпуском «Байкал Дэйли» от 24.01.2018).

По факту произошедшего пожара налоговым органом направлен запрос № 13-21/03160 от 12.02.2018 в Главное управление МЧС России по Республике Бурятия (далее -

ГУ МЧС России по РБ). Получен ответ за исх. № 790-2-15 от 16.02.2018 (вх. № 10448 от 28.02.2018, Приложение № 54 к акту проверки) с представлением справки № 2-7-35-196 от 16.02.2018, согласно которой «23.01.2018 в 12:10 в складе ООО «Восточная сеть», расположенном по адресу: г. Улан-Удэ, ул. Забайкальская, д. 2 «б», произошел пожар. В результате пожара поврежден внутренний объем помещения склада. Объем документов, уничтоженных в результате пожара в складском помещении, в ходе проведения предварительной проверки не устанавливался. 01.02.2018 по факту пожара было вынесено постановление об отказе в возбуждении уголовного дела. В настоящее время постановление об отказе в возбуждении уголовного дела отменено, материалы направлены для проведения дополнительной проверки, в рамках которой назначено пожарно-техническое исследование, с целью установления причины пожара».

ГУ МЧС России по РБ представлен ответ о результатах пожарно-технического исследования исх. № 2514-2-18 от 15.05.2018 (вх. № 28465 от 28.05.2018, Приложение № 18 к акту проверки) с приложением технического заключения № 42-2014 от 17.04.218 по исследованию пожара, произошедшего 23.01.2018 в складском помещении ООО «Восточная сеть», расположенном по адресу: г. Улан-Удэ, ул. Забайкальская, 2 «б» и копии постановления об отказе в возбуждении уголовного дела от 17.04.2018. Согласно полученному ответу лицом, обнаружившим пожар, является Шилкин Владимир Алексеевич - отец Шилкина Игоря Владимировича, супруга Лебедевой Л.И. (Приложения № 44, 397 к акту проверки), а свидетелем при обнаружении пожара является Лебедева Л.И.

29.05.2018 в соответствии со ст.92 НК РФ проведен осмотр складских помещений Лебедевой Л.И., где произошел пожар 23.01.2018 (в период проведения налоговой проверки), о чем составлен Протокол № 116 от 29.05.2018 осмотра территорий, помещений, документов, предметов (Приложение № 448 к акту проверки). В результате осмотра установлено: «по адресу г. Улан-Удэ, ул. Забайкальская 2 «Б» расположена огороженная территория, на которой находятся складские помещения с гаражом для стоянки бензовозов и прочих транспортных средств. Складское помещение и гараж расположены в одном комплексе. Также есть помещение для охранника. В складском помещении установлены остатки документов, сгоревших в результате пожара 23.01.2018 и неподлежащих восстановлению. Документы содержат сменные отчеты, счета-фактуры, путевые листы и прочие бухгалтерские документы за 2013-2016 гг.».

Между тем, ООО «Даюнг» документы за проверяемый период полностью не восстановлены и не представлены в налоговый орган для проведения выездной налоговой проверки.

В отношении ООО «Унгум» установлено следующее.

ООО «Унгум»ИНН 0326050046 зарегистрировано 29.12.2014, состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России № 2 по Республике Бурятия с 29.12.2014 по 06.11.2015. В связи с изменением местонахождения ООО «Унгум» с 07.11.2015 встало на учет в Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Бурятия.

Заявленный основной вид деятельности - «Торговля розничная моторным топливом в специализированных магазинах» (ОКВЭД 47.30).

Учредителем (с долей вклада в уставный капитал 100 % (10 000 руб.)) и генеральным директором ООО «Унгум» с момента создания организации являлась Гнедько Оксана Валерьевна ИНН 032606028381, которая одновременно являлась учредителем ООО «Даюнг».

Юридический адрес ООО «Унгум» с 29.12.2014: 670047, Республика Бурятия, г. Улан-Удэ, ул. Жердева, 3 Б, по гарантийному письму Лебедевой Л.И., директора ООО «Восточная сеть» (свидетельство из Единого государственного реестра недвижимости о правах отдельного лица на имевшиеся (имеющиеся) у него объекты недвижимости 03-АА 175210, запись регистрации № 03-03-01/104/2012-369) (Приложение № 61 к акту проверки).

ООО «Унгум» в 2015 году находилось на упрощенной системе налогообложения с объектом налогообложения «доходы-расходы».

Согласно показаниям Тараненко Е.О., директора ООО «Даюнг», (Приложения № 199 и № 157 к акту проверки) и Гнедько О.В., учредителя ООО «Даюнг» и директора ООО «Унгум» (Приложения № 510,438 к акту проверки), в штате ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» отсутствовал административно-управленческий персонал, кроме директора и учредителя. Все прочие работники занимали должности операторов, старших операторов и заправщиков на АЗС.

Согласно показаниям работников ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» фактическое руководство обществами осуществляла Лебедева Л.И., которая лично перечисляла им заработную плату на карточки, что подтверждается выпиской об операциях на счетах физического лица Лебедевой Людмилы Иннокентьевны за 2014-2018 гг., предоставленной СУ СК по Республике Бурятия (вх. № 48598 от 20.11.2019). При этом согласно справкам формы № 2-НДФЛ по ООО «Восточная сеть» лица, которым производилось перечисление заработной платы, не являлись работниками ООО «Восточная сеть» в проверяемом периоде.

Кроме того установлены факты несения ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» расходов в интересах Лебедевой Л.И., её супруга Шилкина И.В., ООО «Восточная сеть». Показания Лебедевой Л.И. об оплате ООО «Даюнг» сторонним организациям за нее и ее супруга в счет взаиморасчетов по аренде, займам и по АЗС опровергаются документами, представленными ООО «Восточная сеть» (договор аренды АЗС по ул. Жердева, ЗБ, заключенный между ООО «Восточная сеть» и ООО «Даюнг», отражение в книге продаж доходов от полученной аренды), а также не представлением по требованиям налогового органа договоров займа, заключенных между ООО «Даюнг» и Лебедевой Л.И.

Также установлены обстоятельства, свидетельствующие о фактическом контроле Лебедевой Л.И. за денежными средствами ООО «Даюнг» и ООО «Унгум». Согласно показаниям Тараненко Е.О. управлением денежными средствами ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» непосредственно занималась Покровская М.А., которая работала по указанию Лебедевой Л.И. Показания Тараненко Е.О. об оплате за товар АЗС Покровской М.А. подтверждены в результате дополнительных мероприятий налогового контроля свидетелями - работниками АЗС: Вартановой В.Г. (протокол допроса № 597 от 18.12.2018), Мельничук СВ. (протокол допроса № 587 от 06.12.2018), Тирских А.А. (протокол допроса № 601 от 12.12.2018). Согласно показаниям свидетелей Покровская М.А. в группе компаний ООО «Восточная сеть», ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» в 2012-2013 гг. имела следующие обязанности: собирала информацию о выручке по кассе, сверялась с поставщиками сопутствующих товаров по взаиморасчетам, перечисляла им оплату за товар (воды, соки, табачная продукция, снеки и т.д.) по согласованию с Лебедевой Л.И., оформляла платежные поручения под контролем Лебедевой Л.И., также контролировала табели рабочего времени.

Суд соглашается с позицией налогового органа о том, что указанные обстоятельства в их совокупности с обстоятельствами, свидетельствующими об отсутствии самостоятельной деятельности по реализации ГСМ, позволяют налоговому органу прийти к выводу о том, что и деятельность по реализации сопутствующих товаров, деятельность кафе и автомойки, также не могла быть признана самостоятельной деятельностью ООО «Унгум» и ООО «Даюнг». Фактически указанная деятельность являлась дополнительным видом деятельности организаций, о чем свидетельствуют объемы реализации (не более 5%) и данные ЕГРЮЛ ООО «Даюнг» и ООО «Унгум».

Приходя к указанному выводу, суд считает необходимым отметить, что налогоплательщиком не опровергнут факт осуществления работниками ООО Восточная сеть» административно-управленческих функции в ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», равно как и не представлено доказательств, свидетельствующих об осуществлении подконтрольными лицами раздельного учета по операциям реализации ГСМ в розницу и реализации сопутствующих товаров.

Судом в ходе рассмотрения настоящего дела неоднократно предлагалось налогоплательщику представить расчет доходной части налогоплательщика за вычетом операций, относящихся к самостоятельной деятельности подконтрольных лиц, в том числе с учетом обстоятельств, установленных налоговым органом (превышение суммы торговой выручки по данным расчетного счета над суммой, учтенной подконтрольными лицами в декларациях по УСНО; использование торговой выручки на цели не связанные с осуществлением деятельности по реализации сопутствующих товаров, деятельности кафе и автомойки). Вместе с тем, указанный расчет налогоплательщиком не представлен. Как указывал представитель налогоплательщика в ходе рассмотрения настоящего дела, доход подконтрольных лиц от осуществления самостоятельной деятельности подлежал определению на основании данных налоговых деклараций, а доходная часть налогоплательщика не подлежала изменению, поскольку налоговым органом не определен размер наценки на реализацию ГСМ в розницу. При этом, как указывает налогоплательщик расчет налогооблагаемой базы, должен быть изменен в сторону увеличения по причине неподтверждения расходов налогоплательщика на оплату агентского вознаграждения.

Однако применение указанной методики расчета налоговых обязательств не может отражать действительной налоговой обязанности налогоплательщика.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

В пункте 1 статьи 271 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

На основании пункта 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что под налоговой выгодой понимается, в том числе, уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций (пункт 5 Постановления N 53).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 Постановления N 53).

Согласно пункту 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд признает, что невозможность определения дохода по видам осуществляемой деятельности (реализация ГСМ в розницу, реализация сопутствующего товара) обусловлена действиями самого налогоплательщика, который создал указанную схему ведения бизнеса с использованием подконтрольных лиц, в том числе, позволяющую смешивать получаемые доходы и нести расходы друг за друга участниками схемы, а также не проявил должной осмотрительности и заботливости в части сохранности первичной документации.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

Согласно пункту 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Таким образом, с учетом выводов о том, что ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» не осуществляли деятельность как самостоятельные организации, в связи с чем, не могли нести часть налогового бремени, относящегося к своей деятельности (по реализации сопутствующих товаров, деятельности кафе и автомойки), налоговый орган правильно применил расчетный метод определения налоговых обязательств, включив в доходную часть налогоплательщика доходы подконтрольных ему организаций.

При этом обстоятельств, свидетельствующих о наличии у налогового органа данных об аналогичных налогоплательщиках, судом не установлено. Общество доказательств наличия аналогичных налогоплательщиков, а также несоответствия расчета налогового органа данным о таких налогоплательщиках в суд не представило.

Доводы налогоплательщика о том, что налоговым органом нарушен порядок определения налоговых обязательств по НДС, установленный статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, судом также проверен и не может быть принят во внимание в силу следующего.

В силу пункта 7 статьи 166 Налогового кодекса в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы НДС, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Соответственно, указанная норма может быть применена налоговым органом при невозможности получения достоверных сведений об объеме реализации товаров (работ, услуг) контролируемым налогоплательщиком.

Вместе с тем, из оспариваемого решения не следует, что у инспекции отсутствовали указанные сведения.

Фактически расчет доходов и расходов произведен инспекцией на основании документов, представленных обществом в налоговый орган в ходе проведения выездных и камеральных проверок, результатов встречных проверок контрагентов, банковских выписок о движении денежных средств, в полной мере свидетельствующих о произведенных налогоплательщиком хозяйственных операциях, наличие которых документально подтверждено соответствующими доказательствами.

В ходе рассмотрения настоящего дела, судом проверен расчет суммы налоговых обязательств общества с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", и признан обоснованным.

В соответствии со ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Величина дохода может быть определена на основании любых документов, так или иначе подтверждающих его получение в соответствии с абз. 6 п. 1 ст. 248 НК РФ.

К таким документам относятся: первичные учетные документы, документы налогового учета, иные документы.

Первичными учетными документами признаются документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Эти документы должны подтверждать факт хозяйственной жизни согласно ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В целях исчисления налога на прибыль выручка от продажи товара (без НДС) учитывается в составе доходов от реализации согласно п. 1 ст. 248 НК РФ. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, выраженных в денежной и (или) натуральной формах в соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ.

Как следует из оспариваемого решения по ООО «Даюнг», подконтрольному лицу ООО «Восточная сеть», налоговые обязательства в части доходов установлены на основании данных расчетного счета за период 01.01.2014-31.12.2016 гг. В 2015 году данные расчетного счета ООО «Даюнг» соответствовали данным фискальных отчетов ККТ, имеющимся в налоговом органе.

Так, для примера, сумму поступлений с назначением платежа «Торговая выручка» в размере 467 747 662,61 руб. на расчетный счет ООО «Даюнг» в 2014 году можно условно разделить на 4 категории (Приложение № 464 к акту проверки):

-321 977 851,30 руб. с назначением платежа «проинкассированная денежная наличность на основании договора № 391 от 26.11.12»;

-126 183 307,02 руб. с назначением платежа «Перечисление по договору с ТСП 9293748372» (через терминальную платежную систему при безналичной оплате);

-19 433 085,00 руб. с назначением платежа «Торговая выручка»;

-153 400,00 руб. с назначением платежа «Оплата услуг по договору № 19 от 31.05.13» от организации АО «Международные услуги по маркетингу табака» ИНН 7705060700.

В рамках ст. 93.1 НК РФ получена информация от АО «Международные услуги по маркетингу табака» (№ 20-09/97889 от 31.03.2018, приложение № 284 к акту проверки) о подтверждении универсальными-передаточными актами суммы 153 400 руб. за 2014 г., перечисленной ООО «Даюнг», по обеспечению наличия ассортимента и рекомендуемого минимального товарного запаса продукции на АЗС.

В части поступления на расчетный счет ООО «Даюнг» наличных денежных средств истребована информация у ПАО «Сбербанк» (вх. № 03402 от 23.01.2018, приложение № 66 к акту проверки). Согласно полученному ответу сумма в размере 19 433 085 руб. внесена Тараненко Е.О. по объявлениям на взнос наличными. В связи с чем, в рамках ст. 90 НК РФ получены пояснения у Тараненко Е.О. (Приложение № 157 к акту проверки), согласно которым она подтвердила назначение платежа и внесение денежных средств на расчетный счет с верным указанием источника поступления «Торговая выручка».

Аналогично установлена сумма выручки (доходов от реализации) за 2015-2016 гг.

По ООО «Унгум», подконтрольному лицу ООО «Восточная сеть», налоговые обязательства в части доходов за 2015-2016 гг. установлены на основании журналов кассира-операциониста, книги учета доходов и расходов, представленных обществом в порядке ст. 93 НК РФ. Доходная часть организации состояла из двух видов поступлений: реализация сопутствующего товара и комиссионное вознаграждение по агентскому договору.

Согласно книге учета доходов и расходов, сумма доходов всего (в т.ч. НДС) составила 57 871 392,60 руб., в т.ч. от продажи сопутствующего товара (в т.ч. НДС) 26 073 057,30 руб., комиссионное вознаграждение (в т.ч. НДС) - 31 798 335,30 руб.

При исследовании книги учета доходов и расходов ООО «Унгум» за 2015-2016 гг. (Приложение № 12 к акту проверки) по видам доходов не установлено получение выручки организацией от деятельности кафе и автомойки.

При этом установлено, что данные расходной части соответствуют данным расчетного счета организации в связи с применением кассового метода.

С целью подтверждения расходной части ООО «Унгум» и ООО «Даюнг» налоговым органом в рамках ст. 93.1 НК РФ направлены поручения и требования о представлении документов у всех контрагентов ООО «Унгум», ООО «Даюнг», установленных по данным расчетного счета. Все представленные документы были учтены при определении расходной части организаций.

В 2014 г. ООО «Восточная сеть» осуществляло реализацию нефтепродуктов 2 способами:

- организациям (оптовая торговля), доля продаж составила 3.1%;

- розничным покупателям через АЗС по агентскому договору с ООО «Даюнг», доля продаж составила 96.9%.

Выручка ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» поступала через кассу организации и на расчетный счет при оплате через терминальную платежную систему.

При проверке правильности определения ООО «Даюнг» суммы дохода, отраженных в налоговых декларациях и сопоставления их с банковскими выписками, Инспекцией установлен факт занижения сумм дохода. В связи с отсутствием журналов кассира-операциониста и полных данных по фискальным отчетам контрольно-кассовой техники ООО «Даюнг» налоговым органом исследованы выписки об операциях по расчетным счетам ООО «Даюнг», полученным в соответствии со ст. 86 НК РФ (Приложение №464 к акту).

По ООО «Унгум» факт занижения сумм дохода за 2015 г. установлен при проверке правильности определения суммы дохода, отраженных в налоговых декларациях и сопоставления их с банковскими выписками и кассовыми отчетами. Факт занижения сумм дохода за 2016 г. установлен при сравнении суммы дохода, отраженных в налоговых декларациях и сопоставления их с данными журналов кассира-операциониста.

Таким образом, в качестве данных, позволяющих достоверно определить размер дохода ООО «Восточная сеть» через подконтрольное лицо ООО «Унгум», налоговым органом приняты данные, связанные с применением контрольно- кассовой техники, журналы кассира-операциониста (Приложение №12 к акту).

Согласно показаниям должностных лиц и кассиров ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» (Приложение №510, 512, 438, 437, 434, 413 к акту) все суммы, поступившие по кассе организации, инкассированы на расчетный счет организации. Инкассация производилась ежедневно. В связи, с чем сумма поступлений торговой выручки на расчетный счет организации фактически отражает действительную сумму доходов. В связи с отсутствием данных контрольно-кассовой техники, сумма поступлений торговой выручки на расчетный счет организации принята налоговым органом в качестве достоверной.

Таким образом, выписки об операциях на расчетном счете ООО «Даюнг» (Приложение №464 к акту) признаны инспекцией документом, подтверждающим получение дохода ООО «Восточная сеть» через подконтрольное лицо ООО «Даюнг».

В части определения налоговых обязательств по НДС, инспекция исходила из следующего.

ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» осуществляли реализацию, в том числе сопутствующего товара (детское питание, молокопродукты, хлебобулочные изделия и т.д.), которые подлежат налогообложению по ставке 10 % согласно п. 2 ст. 164 НК РФ.

Поскольку ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» в проверяемом периоде применяли упрощенную систему налогообложения, то при реализации товаров не выделяли суммы НДС.

При изучении документов, представленных ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», установлено, что ООО «Унгум» не осуществляло закупа сопутствующего товара (торговое оборудование, химчистка спецодежды, буквы «Огнеопасно»).

Вместе с тем, для определения ставки НДС при реализации товаров инспекцией были проанализированы документы по закупу ООО «Даюнг» сопутствующего товара в 2014-2015гг., полученные от контрагентов в рамках ст. 93.1 НК РФ. В случае применения контрагентом специального режима налогообложения, инспекцией исследованы содержание счетов-фактур и товарных накладных с целью определения ставки НДС, подлежащей применению в соответствии с налоговым законодательством.

Налоговым органом с целью определения действительного размера налоговых обязательств ООО «Восточная сеть» учтены все закупаемые ООО «Даюнг» товары, в том числе от лиц, применявших спецрежимы, в связи с последующей реализацией данных товаров и применением ставок налога на добавленную стоимость в размере 10 % и 18 %.

Основную долю продаж ООО «Даюнг» составляла реализация нефтепродуктов, в связи с чем, на основании книг покупок ООО «Восточная сеть» за 2014-2015 гг. (Приложение № 3 к акту проверки) и документов (счетов-фактур, товарных накладных, актов оказанных услуг и выполненных работ), представленных контрагентами проверяемого лица в рамках ст. 93 Л НК РФ, налоговым органом установлены ставки НДС по закупу нефтепродуктов (таблица 108 решения ВНП).

Таким образом, налоговым органом определены ставки НДС (10 % и 18 %) при закупе нефтепродуктов и сопутствующих товаров ООО «Восточная сеть» и ООО «Даюнг» в 2014-2015 гг.

Суммы налоговых вычетов по НДС, определенных инспекцией, отражены в решении ВНП в части закупа товаров (стр. 306 - 307 решения ВНП). Так, из таблиц по расчету сумм НДС поквартально за периоды 2014 - 2016 гг. на стр. 308-313 решения ВНП следует, что проверкой сумма налоговых вычетов принята в большем размере, чем было заявлено налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС.

Размер дохода ООО «Восточная сеть», полученного от реализации нефтепродуктов и сопутствующего товара через ООО «Даюнг», определен налоговым органом на основании выписок банка по расчетным счетам ООО «Даюнг», поскольку все суммы, поступившие в кассу организации инкассированы на ее расчетный счет.

Доходы ООО «Унгум» определены на основании книги учета доходов и расходов, согласно которой сумма доходов всего (в т.ч. НДС) составила 57 871 392,60 руб., в т.ч. от продажи сопутствующего товара (в т.ч. НДС) 26 073 057,30 руб., комиссионное вознаграждение (в т.ч. НДС) - 31 798 335,30 руб.

При исследовании книги учета доходов и расходов ООО «Унгум» за 2015 2016 гг. (Приложение № 12 к акту проверки) по видам доходов не установлено получение выручки организацией от деятельности кафе и автомойки.

По результатам проверки ООО «Восточная сеть» в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, расчетным путем на основании имеющейся информации в налоговом органе и документов, истребованных в соответствии со статьей 93.1 НК РФ, с учетом деятельности подконтрольных лиц ООО «Даюнг» и ООО «Унгум», доначислен НДС:

за 2014 год в общей сумме 6 733 372,00 руб., в том числе:

за 1 квартал 2014 года- 1 508 685,00 руб.;

за 2 квартал 2014 года-2 570 551,00 руб.;

за 3 квартал 2014 года - 3 283 207,00 руб.;

за 4 квартал 2014 года установлена переплата НДС с учетом корректировки по УСН ООО «Даюнг», ООО «Унгум» в сумме 629 071,00 руб.;

за 2015 год в общей сумме 5 031 250,00 руб., в том числе:

за 1 квартал 2015 года-2 199 308,00 руб.;

за 2 квартал 2015 года - 2 973 654,00 руб.;

за 3 квартал 2015 года - 2 206 694,00 руб.;

за 4 квартал 2015 года установлена переплата НДС с учетом корректировки по УСН ООО «Даюнг», ООО «Унгум» в сумме 2 348 406,00 руб.;

за 2016 год в общей сумме 9 473 231,00 руб., в том  числе:

за 1 квартал 2016 года - 7 136 099,00 руб.;

за 2 квартал 2016 года - 998 456,00 руб.;

за 3 квартал 2016 года - 1 341 193,00 руб.;

за 4 квартал 2016 года установлена переплата НДС с учетом корректировки по УСН ООО «Даюнг», ООО «Унгум» в сумме 2 507,00 руб.

По результатам рассмотрения возражений налогоплательщика налоговым органом при определении фактических налоговых обязательств ООО «Восточная сеть» приняты в расчет суммы, уплаченных ООО «Даюнг», ООО «Унгум» налогов, произведен зачет суммы налогов по УСН (федеральный налог) в счет платежей по НДС (федеральный налог) (стр. 222 - 223 решения ВНП).

Таким образом, налоговые обязательства ООО «Восточная сеть» рассчитаны с учетом уплаченных ООО «Даюнг» и ООО «Унгум» налогов, применены налоговые вычеты по НДС.

При таких обстоятельствах, расчет налоговых обязательств налогоплательщика соответствует критерию достоверности, произведен в соответствии с действительным экономическим смыслом хозяйственных операций.

Доводы налогоплательщика о недостоверности сведений, взятых за основу расчета, судом проверены и не могут быть признаны обоснованными.

Как указывает налогоплательщик, при определении суммы доходов за 2014 год налоговый орган необоснованно вменил обществу сумму доходов в размере 14 550 000 рублей, поскольку указанные денежные средства поступили на расчетный счет ООО «Даюнг» в результате использования пластиковых карт, принадлежащих Шилкину И.В. и Лебедевой Л.И. в целях пополнения бонусных миль для авиаперелетов, начисляемых по операциям по картам, то есть указанные денежные средства были внесены вне налогооблагаемых хозяйственных операций. Денежные средства являлись фактически займом (неосновательным обогащением) и не являлись доходом ООО «Даюнг», то есть денежные средства поступили на расчетный счет не в связи с реализацией товаров, работ, услуг, следовательно, указанная сумма подлежала исключения из налогооблагаемой базы.

Как следует из материалов дела, в период рассмотрения материалов налоговой проверки налогоплательщиком представлялись выписки из лицевых счетов со следующими датами списания,

В ходе рассмотрения дела в суде налогоплательщиком представлены выписки из лицевых счетов со следующими датами списания с лицевых счетов:

Таким образом, представленные налогоплательщиком в суд и в налоговый орган выписки отличаются по датам списания со счетов Шилкина И.В. и Лебедевой Л.И.

Согласно выпискам, представленным в налоговый орган, по некоторым операциям дата списания со счетов Шилкина И.В. и Лебедевой Л.И. раньше, чем дата зачисления на расчетные счета ООО «Даюнг», например, дата операции списания со счета 16.06.2014, а на расчетный счет сумма поступила 11.06.2014.

Проведенный налоговым органом анализ расходования поступивших денежных
средств показал следующее.

Таким образом, из поступивших денежных средств в размере 14 550 000 руб. в тот же день или на следующий рабочий день денежные средства перечислялись в основном на расчетный счет ООО «Восточная сеть» в размере 11 750 000 руб. (80.8%) по агентскому договору, которые в последующем были перечислены поставщикам нефтепродуктов. Также, денежные средства перечислялись Лебедевой Л.И. в размере 2 800 000 руб. (19,2%) в тот же день или на следующий день с назначением платежа «Возврат ошибочно перечисленных денежных средств».

В целом в 2014 на лицевой счет Лебедевой Л.И. перечислены следующие суммы денежных средств:

__________________________________________________________________________________

Таким образом, сумма возврата денежных средств Лебедевой Л.И. в размере 5 480 000 руб. не соответствует спорной сумме в размере 14 550 000 руб.

При таких обстоятельствах, принимая во внимание ранее установленные обстоятельства подконтрольности ООО «Даюнг», а также неподтверждение налогоплательщиком обстоятельств, свидетельствующих о заключении (фактическом исполнении) договоров займа между Лебедевой Л.И. и ООО «Даюнг», неподтверждение обстоятельств пополнения оборотных средств ООО «Даюнг» в целях получения последним кредитных средств для дальнейшей передачи их ООО «Восточная сеть», неподтверждения фактических обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий физических лиц на получение миль для авиаперелетов путем формального осуществления операций по картам, в том числе ввиду отсутствия соответствующих соглашений между ООО «Даюнг» с физическими лицами Лебедевой Л.И., Шилкиным И.В., ООО «Восточная сеть», несоответствия перечисленных и возвращенных сумм, фактического использования поступивших денежных средств в производственной деятельности, суд признает необоснованным довод налогоплательщика о необходимости исключения указанной суммы из налогооблагаемой базы ООО «Восточная сеть».

Также налогоплательщик указывает, что при определении общей суммы доходов за 2015 год налоговый орган использовал данные журнала кассира-операциониста ООО «Унгум», выручка по которому составила 15 024 529,32руб. и дополнительно к указанной сумме включена сумма дохода ООО «Даюнг» по расчетному счету в размере 364 039 044 руб. (стр. 136 - 137 Решения). При этом в сумму 364 039 044 руб. входит сумма по «Проинкассированной денежной наличности на основании договора №391 от 26.11.2012» в размере 238 567 199,85рублей (стр. 129 Решения). При объединении сумм доходов по данным расчетного счета ООО «Даюнг» и журналов кассира-операциониста произошло двойное налогообложение отдельных показателей. Так, часть денежной наличности ООО «Унугм» в размере 3 971 465,00рублей (наличная выручка) проинкассирована на расчетный счет ООО «Даюнг» в отсутствие каких-либо договорных взаимоотношений. Следовательно, налоговый орган не имел оснований для включения вышеуказанной суммы в размере 364 039 044 руб.

При определении общей суммы доходов за 2016 год налоговый орган использовал
данные журнала кассира-операциониста ООО «Унгум», выручка по которому составила
309 553 069руб. и дополнительно к указанной сумме включил доход ООО «Даюнг» по
расчетному счету в сумме 28 359 351руб. (стр. 147, 157 Решения). В сумму 28 359 351руб. входит сумма по «Проинкассированной денежной наличности на основании договора №391 от 26.11.2012» в размере 22 711 894рублей (стр. 147, 157 Решения). При объединении сумм доходов по данным расчетного счета ООО «Даюнг» и журналов кассира-операциониста произошло двойное налогообложение отдельных показателей. Так вся денежная наличность ООО «Унугм» в размере 22 711 894рублей (наличная выручка) была проинкассирована на расчетный счет ООО «Даюнг» в отсутствие каких-либо договорных взаимоотношений, следовательно, налоговый орган не имел права включать вышеуказанную сумму в 28 359 351руб.

В обоснование указанного довода, также сослался на пояснения Гнедько О.В. (учредитель ООО «Унгум» и ООО «Даюнг»), согласно которым инкассация денежных средств была допущена ввиду отсутствия у ООО «Унгум» договора об инкассировании денежных средств, указанный договор был заключен в середине февраля 2016 года, а деятельность ООО «Унгум» начало осуществлять с декабря 2015 года.

А также на показания Жаркой Е.С. привлеченной к участию в деле в качестве свидетеля, и подтвердившей факт инкассирования выручки ООО «Унгум» на расчетный счет ООО «Даюнг» в декабре 2015 года, и январе-феврале 2016 года.

Не оспаривая по существу доводы налогоплательщика о возможной инкассации денежных средств с кассы ООО «Унгум» на расчетный счет ООО «Даюнг» в декабре 2015, январе 2016 года налоговый орган в ходе рассмотрения дела указал следующее.

Сумма выручки по фискальным данным ООО «Даюнг» в 2015 совпадает с суммой выручки, поступившей на расчетный счет организации.

Сумма поступившей выручки на расчетный счет ООО «Даюнг» в 2015 составила 364 039 044,04 руб., по кассе - 362 566 201,94, расхождение составило 1 472 842,10 руб. При этом у кассы ШТРИХ-ФР-К заводской №69709 были сбои 26.02.2015, 07.05.2015, 2 раза - 30.05.2015. Указанное, позволяет сделать вывод о том, что выручка ООО«Даюнг» по кассе и расчетному счету совпадают.

Таким образом, обстоятельства задвоения по итогам года, путем инкассирования выручки ООО «Унгум» в 2015  на расчетный счет ООО«Даюнг» не могут быть признаны подтвержденными, поскольку выручка ООО«Даюнг» в 2015 по кассе соответствует данным по расчетному счету. Если допустить, что действительно выручка ООО «Унгум» вносилась как инкассация на расчетный счет ООО «Даюнг», то не вся сумма выручки ООО «Даюнг» была внесена на расчетный счет организации.

Данные по кассе и отчетам кассира-операциониста ООО «Унгум» совпадают:

Таким образом, налогоплательщик отразил в доходах сумму больше, чем у него было отражено в журнале кассира-операциониста на 1 299 185 руб.

По доводу об инкассировании денежных средств ООО «Унгум», отраженных в книге журнала кассира-операциониста на расчетный счет ООО «Даюнг» в 2016.

Разница между данными по кассе и расчетному счету ООО «Унгум» (9 млн руб.) значительно меньше заявленной задвоенной суммы по расчетному счету ООО «Даюнг» и кассе ООО «Унгум» (22 млн. руб.).

Сумма поступлений по расчетному счету ООО «Унгум» за 2016 составляет 300 534 806 руб., по кассе ООО «Унгум» за 2016 сумма выручки составила 309 553 069.15 руб., сумма расхождений между кассой и расчетным счетом составила 9 018 263 руб. То есть, на расчетный счет поступило на 9 018 263 руб. меньше, чем отражено по кассе.

По расчетному счету ООО «Даюнг» сумма поступлений в 2016 году составила 28 359 351.00 руб., в том числе:

-22 711 894.00 руб. поступило с назначением «проинкассированная денежная наличность на основании договора N 391 от 26.11.12»,

-2 623 995.99 руб. поступило с назначением платежа «перечисление по договору с ТСП 9293748372»,

- 2 929 061.00 руб. поступило с назначением платежа «торговая выручка»,

- 94 400 00 руб. поступило с назначением платежа «оплата за услуги по договору №19 от 31.05.13» от организации ЗАО «Международные услуги по маркетингу табака», ИНН 7705060700.

При таких обстоятельствах, если допустить, что сумма в размере 22 млн. руб. от поступлений на расчетный счет ООО «Даюнг» является выручкой, отраженной в кассе ООО «Унгум», сумма поступлений на расчетный счет ООО «Унгум» будет значительно больше, а именно на 13 млн.руб. (22 млн. руб. - 9 млн. руб.- разница между кассой и р/с), что свидетельствует о недостоверности приведенных доводов.

Кроме того, доводы налогоплательщика не соответствуют данным представленных деклараций:

По кассе ООО «Унгум» сумма торговой выручки - 309 553 069 руб. Доходы от ООО «Унгум» и ООО «Восточная сеть» по данным ВНП составляют 296 923 146.02 руб.:

- по отчетам комиссионера выручка от реализации нефтепродуктов - 239 051 753,42 руб.

- выручка по УСН в 2016 г. 57 871 392.60 руб., (в т.ч. комиссионное вознаграждение 31 798 335.30 руб. и выручка от реализации сопутствующих товаров - 26 073 057,3 руб.),

То есть разница между кассой и данными декларации составили 12 629 922.98 руб., а не 22 711 тыс. руб.

При таких обстоятельствах, суд соглашается с позицией налогового органа о неподтверждении факта задвоения при определении общей суммы выручки.

При этом суд отмечает, что указанные обстоятельства налогоплательщиком в ходе рассмотрения дела не опровергнуты, расчет доходной части ООО «Унгум» и ООО «Даюнг» за 2015, 2016 года не представлен.

Ссылка заявителя на показания Жаркой Е.С., данные в судебном заседании 07.10.2020, в отсутствие документального подтверждения факта инкассирования денежных средств ООО «Унгум» на расчетный счет ООО «Даюнг» в сумме 22 711 894.00 руб., при наличии противоречий по сумме поступлений в размере 13 млн. руб., не опровергают выводы инспекции о неподтверждении налогоплательщиком факта учета в налогооблагаемой базе задвоенной суммы выручки.

В части суммы расходов, учтенной налоговым органом в целях исчисления налога на прибыль организаций, налогоплательщиком заявлен довод о необоснованном невключении расходов, связанных с выплатой заработной платы. Как указывает налогоплательщик, налоговым органом не учен факт выплаты «заработной платы в конверте».

Вместе с тем, указанный довод налогоплательщика не может быть признан обоснованным с учетом выводов суда, изложенных ранее, о том, что бремя доказывания того, что размер расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

В материалы дела не представлено доказательств, свидетельствующих о фактическом размере заработной платы, выплаченной в конверте. Требование о представлении документов, в том числе по выплате заработной платы от 28.12.2017 №13-4683 налогоплательщиком в ходе проверки не исполнено.  

В ходе рассмотрения дела налогоплательщиком заявлено ходатайство о допросе в качестве свидетелей Тараненко Е.О. (генерального директора ООО «Даюнг» в 2014-2016 годах), а также кассиров-операторов Поливанной А.Д., Колишевич С.Н., Безъязыковой Т.В., Малышевой О.Г., Аносовой И.С., Борисосовй Н.В., Бартановой В.Г., в том числе для дачи пояснений по обстоятельствам получения заработной платы в конверте.

Определением суда от 29.01.2021 в удовлетворении указанного ходатайства заявителя отказано.

В данном случае, суд исходит из того, что размер понесенных расходов, должен быть документально подтвержден именно налогоплательщиком, в отсутствие документального подтверждения размер расходов, подлежащих учету в целях исчисления налога на прибыль организаций, не может быть определен и учтен по показаниям свидетелей.

Таким образом, решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.10.2019 №1 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014, 2015, 2016 годов, соответствующих сумм пени и штрафов, в части доначисления налога на прибыль организаций за 2014-2016 годы в сумме 4 787 782 руб., соответствующих пени в 3 255 003, 53 руб. и штрафов в размере 313 769 руб. соответствует действующему законодательству, прав и законных интересов заявителя не нарушает.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р  Е  Ш  И Л:

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месяца со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Четвертый арбитражный апелляционный суд.

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение.

Судья                                                                                                  Н.А. Логинова