Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Республики Бурятия в составе судьи Логиновой Н.А., при ведении протокола секретарем Киселевой Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлениюобщества с ограниченной ответственностью «Горная компания» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Бурятия (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании незаконными решений от 31.08.2021 №4077, от 25.11.2021 №1320, от 09.12.2021 №2243, от 29.12.2021 №2783,

при участии в заседании:

от заявителя- ФИО1, представителя по доверенности от 22.07.2021 № ГК18/21, диплом о юридическом образовании от 26.06.2015; ФИО2, представителя по доверенности от 22.07.2021 №ГК14/21, диплом о юридическом образовании от 09.07.2010,

от ответчика- ФИО3, представителя по доверенности от 25.10.2022 № 04-17/27, диплом о юридическом образовании от 28.05.2004,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Горная компания» (далее- заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Бурятия (далее- ответчик, налоговый орган) о признании незаконными решений от 31.08.2021 №4077, от 25.11.2021 №1320, от 09.12.2021 №2243, от 29.12.2021 №2783.

Представители заявителя при рассмотрении дела требование поддержали. Пояснили, что Межрайонной ИФНС России №1 по Республике Бурятия проведены камеральные налоговые проверки налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых, представленных обществом за период август 2020 года, февраль, март, апрель 2021 года. По результатам проведенных проверок налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДПИ соответственно на суммы 4 892 601,67 руб., 1 735 440, 78 руб., 5 656 167, 66 руб., 5 198 134, 59 руб., что послужило основанием для вынесения оспариваемых решений, которыми налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа, также налогоплательщику доначислены суммы налога и пени. Как следует из оспариваемых решений, по мнению налогового органа, налоговая база по НДПИ подлежала определению налогоплательщиком в соответствии с положениями подпункта 2 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации, исходя из цен реализации дробленного известняка, который налоговый орган признает добытым полезным ископаемым. Вместе с тем, по мнению налогоплательщика, налоговая база подлежит определению исходя из расчетной стоимости первичного добытого известняка в порядке, предусмотренном подпунктом 3 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации. О неправомерности выводов налогового органа свидетельствует следующее. Общество осуществляет добычу известняка на основании выданных лицензий на добычу полезных ископаемых. В пределах предоставленных участков недр осуществляется добыча полезных ископаемых, основной вид которых - известняк мраморизированный код 14121116, и именно указанный вид полезного ископаемого учтен на государственном балансе. В силу пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности. Считают, что первично добытый не фракционированный известняк, вывезенный с карьера, является полезным ископаемым, так как он содержится в минеральном сырье (горная масса карьера) и образуется в результате первичной обработки данной горной массы путем буровзрывных работ и доведения до габаритов определенных размеров и первый по своему качеству соответствует стандарту организации. Дробленный по разным фракциям известняк, получаемый в дальнейшем, не может считаться добытым полезным ископаемым, поскольку он образуется в результате технологического передела (дробления) не фракционированного известняка, осуществляемого за пределами горного отвода. Отметили, что в техническом проекте разработки месторождения в обязательном порядке должна содержаться информация не только о технологических решениях по добыче полезных ископаемых, но и информация о переработке полезных ископаемых (обогащении), реализации произведенной товарной продукции, ее качестве и требованиях потребителей, что не может расцениваться как основание для учета в целях налогообложения НДПИ, полученной из минерального сырья продукции, а не непосредственно извлекаемого полезного ископаемого. Таким образом, несмотря на то, что в данном случае техническим проектом разработки месторождений предусмотрен раздел «дробление и сортировка известняков, переработка и сбыт», это не означает, что именно конечная продукция, поименованная в техническом проекте, признается добытым полезным ископаемым на данных месторождениях. Указали, что после доставки добытого известняка на дробильно-сортировочные установки, промышленные установки УДиО (получение карбонатного наполнителя) весь комплекс технологических операций по добыче известняка завершен, что соответствует определению этапа добычи полезного ископаемого. Все последующие этапы переработки известняка производятся за пределами горного отвода, соответственно, полученная продукция (дробленный известняк, карбонатный наполнитель) не может являться первично добытым полезным ископаемым. При этом процесс переработки сходного сырья на ДСУ и получение фракционированного известняка различной степени крупности, осуществляется на основании технологической инструкции по производству известняка Билютинского месторождения и месторождения «Татарский ключ» №ТИ 5743-001-77096306-2012, утвержденной управляющим директором общества 30.07.2012. Отметили, что обществом в соответствии с положениями статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации разработан и утвержден «Стандарт предприятия на карбонатное сырье-известняк СТП-ГК01-2008», в котором закреплены технические требования к первичному добытому известняку, а именно требования по химическому составу известняка и размеру кусков известняка, поступающего на переработку. Кроме того, в связи с возникновением спроса на продукцию «не фракционированный известняк» обществом разработаны и утверждены Технические условия на «Известняк нефракционированный» ТУ 08.11.20-002-77096306-2021, зарегистрированы ФБУ «Бурятский ЦСМ» 06.05.2021 №067/0896/001877. Таким образом, учитывая, что полезное ископаемое «известняк» добывается обществом на основании технологического регламента «Татарский ключ» и Технологического регламента Билютинского месторождения и добытые известняки первыми по своему составу и качеству соответствуют Стандарту предприятия, налогоплательщик обоснованно квалифицировал первично добытый не фракционированный известняк в качестве полезного ископаемого в целях главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации. Вторичное дробление и измельчение известняка (стадии переработки исходного сырья) направлено на получение различных видов товарной продукции, необходимой потребителям, а не на доведение до требуемых стандартов качества полезного ископаемого. При этом получаемая готовая продукция (разные фракции известняка) обладает совершено разными характеристиками (по химическому составу и физическим свойствам), применяется в разных отраслях промышленности и сельского хозяйства, соответствует различным государственным стандартам и техническим условиям. При таких обстоятельствах считают, что общество правомерно определило сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, с применением способа оценки стоимости добытых полезных ископаемых, указанного в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 НКРФ, то есть исходя из расчетной стоимости не дробленного известняка. Кроме того указали на непоследовательность выводов налогового органа, изложенных в оспариваемых решениях. Так, если налоговый орган признает полезным ископаемым дробленный известняк, то и для расчета НДПИ во внимание должен приниматься не объем первично добытого (нефракционного) известняка, в отношении которого не завершен комплекс технологических операций и не получена конечная продукция, а объем полученного дробленного известняка. Отметили, что не весь добытый известняк проходит переработку и реализуется в виде дробленного известняка, и (или) минерального порошка как готовой продукции. Часть первично добытого известняка не подвергается дроблению и хранится на промскладе и складе нефракции на промплощадке общества.

Представитель ответчика с заявленным требованием не согласился. Пояснил, что основанием доначисления спорных сумм налога, пени и штрафа, послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДПИ, вследствие неверного признания в качестве добытого полезного ископаемого нефракционированного известняка и, как следствие, исчисления налоговой базы на основании расчетной стоимости нефракционированного известняка ввиду отсутствия его реализации. Указал, что оспариваемым решением обществу в качестве объекта налогообложения НДПИ за проверяемый период вменены дробленные известняки, относящиеся к виду полезных ископаемых «неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мегрели, глины, и другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии) с кодом ДПИ- 10006 «известняк». Доводы налогоплательщика о том, что добытым полезным ископаемым является нефракционированный известняк, не могут быть приняты, поскольку нефракционный известняк является лишь сырьем, о чем свидетельствует анализ имеющейся технической и проектной документации. Учитывая то, что техническим проектом месторождения предусмотрена переработка добытого полезного ископаемого, то есть не только его извлечение из недр, операции дробления и измельчения в рамках рассматриваемого проекта разработки следует рассматривать не как переработку полезного ископаемого, а как доведение добытого полезного ископаемого до требуемых стандартов. Таким образом, материалами выездной налоговой проверки подтверждается, что дробление нефракционного известняка в целях получения известняков различных фракций входит в первичную обработку и в соответствии с ОКВЭД относится к добывающей промышленности, соответственно, для целей налогообложения добытым полезным ископаемым будут признаваться дробленные известняки. При этом указал, что в целях исчисления НДПИ налоговый орган определил общее количество добытого полезного ископаемого исходя из данных, отраженных в справках фактических потерь и разубоживания известняков, то есть исходя из общего количества ДПИ, непосредственно извлеченного из недр. Считает неправомерным довод налогоплательщика о невозможности учета для расчета количества добытого полезного ископаемого объема первично добытого известняка (сырья) и необходимости произведения расчета исходя из объема дробленного известняка (готовой продукции), поскольку указанная позиция противоречит положениям статей 336, 337, 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

Выслушав пояснения лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд установил следующее.

ООО «Горная компания» представлены в налоговый орган налоговые декларации по налогу на добычу полезных ископаемых:

- за август 2020 года, с исчисленной суммой налога к уплате в 121 558 руб.,

- за февраль 2021 года, с исчисленной суммой налога к уплате 177 251 руб.,

- за март 2021 года, с исчисленной суммой налога к уплате 211 324 руб.,

- за апрель 2021 года, с исчисленной суммой налога к уплате 231 481 руб.

По указанным налоговым декларациям налоговым органом проведены камеральные налоговые проверки, по результатам которых, установлено занижение обществом налоговой базы за август 2020 года на 4 892 601, 67 руб., за февраль 2021 года на 1 735 440, 78 руб., за март 2021 года на 5 656 167, 66 руб., за апрель 2021 года на 5 198 134, 59 руб., вследствие неверного признания в качестве добытого полезного ископаемого нефракционного известняка, о чем составлены акты налоговых проверок от 05.04.2021 №1245, от 13.07.2021 №4697, от 12.08.2021 №5250, от 06.10.2021 №7069.

По результатам рассмотрения указанных актов КНП с дополнением, возражений налогоплательщика, заместителем руководителя УФНС России по Республике Бурятия вынесены решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения:

- от 31.08.2021 №4077, которым налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 3 363, 69 руб., также налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДПИ за август 2020 года в размере 269 093 руб., соответствующую сумму пени в 28 021, 55 руб.,

- от 09.12.2021 №2243, которым налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 2 38, 25 руб., также налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДПИ за февраль 2021 года в размере 95 449 руб., соответствующую сумму пени в 4 969,71 руб.,

- от 29.12.2021 №2783, которым налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 7 777, 25 руб., также налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДПИ за март 2021 года в размере 311 089 руб., соответствующую сумму пени в 30 882, 78 руб.,

- от 25.11.2021 №1320, которым налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 14 295 руб., также налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДПИ за апрель 2021 года в размере 285 898 руб., соответствующую сумму пени в 20 775, 26 руб.

Не согласившись с указанными решениями УФНС России по РБ, налогоплательщик обратился с жалобами в вышестоящий налоговый орган.

Решениями МИ ФНС России по Дальневосточному федеральному округу от 09.03.2022 №07-10/0734@, от 10.03.2022 №07-10/0750@, от 02.03.2022 №07-10/0659@, №07-10/0660@жалобы налогоплательщика оставлены без удовлетворения.

Несогласие налогоплательщика с решениями от 31.08.2021 №4077, от 25.11.2021 №1320, от 09.12.2021 №2243, от 29.12.2021 №2783, вынесенными УФНС России по РБ, явилось основанием для обращения в суд с настоящим заявлением.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.

Нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки судом не установлено.

Как следует из материалов дела, общество осуществляет деятельность по добыче известняка на основании лицензий от 26.06.2007 серии УДЭ 01156 ТЭ (Месторождение «Билютинский»), УДЭ 01157 ТЭ (Месторождение «Татарский ключ») и в силу статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации, является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

Согласно представленным налоговым декларациям по НДПИ за август 2020 года, февраль, март, апрель 2021 налогоплательщиком отражена добыча полезного ископаемого «Известняк», код добытого полезного ископаемого- 10006. При этом количество добытого полезного ископаемого отражено, исходя из объема известняка нефракционного, определенного на основании маркшейдерских инструментальных замеров, а стоимость добытых полезных ископаемых при определении налогооблагаемой базы рассчитана, исходя из расчетной стоимости недробленного известняка.

По результатам проведенной проверки, налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по НДПИ за август 2020 года на 4 892 601, 67 руб., за февраль 2021 года на 1 735 440, 78 руб., за март 2021 года на 5 656 167, 66 руб., за апрель 2021 года на 5 198 134, 59 руб., вследствие неверного признания в качестве добытого полезного ископаемого нефракционного известняка, тогда как в соответствии с технической документацией полезным ископаемым признаются фракции известняка:

- фракции 0-5 мм,

- фракции 0-50 мм,

- фракции 5-20 мм,

- фракции 30-80 мм,

- фракции 80-200 мм.

Правовое регулирование отношений, связанных с взиманием налога на добычу полезных ископаемых, осуществляется на основании норм главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 337 Кодекса установлено, что в целях главы 26 "НДПИ" Кодекса указанные в пункте 1 статьи 336 Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В частности в пункте 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчаногравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Пунктом 3 статьи 337 НК РФ также предусмотрено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Из пункта 7 статьи 339 НК РФ следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 данной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Согласно Разделу В «Добыча полезных ископаемых» подраздела 08 "Добыча прочих полезных ископаемых" Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (далее - ОКВЭД), утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, добыча известняка включает добычу, дробление и измельчение известняка (код 08.11).

В письмах Минфина России от 14.08.2007 №03-06-05-01/36 и от 10.11.2017 №03-12-11/1/74333 указано, что, поскольку технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 Кодекса, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.

Таким образом, при определении вида добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ в каждом конкретном случае необходимо принимать во внимание лицензию на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, данные государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандарты качества полезного ископаемого организации и иные документы налогоплательщика.

Как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 №64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

В статье 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.

Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 Налогового кодекса следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013 N 189-О и от 24.12.2013 N 2059-О, от 25.06.2019 N 1517-О).

Соответственно в пункте 1 статьи 337 НК РФ конкретизируется понятие полезного ископаемого именно в целях использования в налоговых отношениях, и термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении.

Для целей налогообложения полезным ископаемым признается не минеральное сырье, фактически добытое из недр, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), в отношении которой завершены все технологические операции по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Таким образом, исходя из буквального толкования пункта 1 статьи 337 НК РФ, полезным ископаемым для целей исчисления НДПИ признается не фактически добытое (извлеченное) из недр минеральное сырье (порода), а продукция горнодобывающей промышленности, извлекаемая (получаемая) из этого минерального сырья (породы), которая первая по своему качеству соответствует какому-либо указанному в данном пункте стандарту.

При этом технологические операции по получению такой продукции должны быть также включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относится к операциям горнодобычи, а не переработки.

Согласно пункту 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 №2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах) согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях

Статьей 23.2 Закона о недрах предусмотрено, что разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным 10 фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

В соответствии с Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 N 118, подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с Классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Из представленных в материалы дела Техпроекта, технической и проектной документации разработки месторождений, используемых налогоплательщиком, следует, что в отношении полезного ископаемого - известняка предусмотрена необходимость осуществления операций, относящихся не только к извлечению полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке -дроблению и измельчению.

Фактически технологический процесс выглядит следующим образом. Нефракционный известняк фракции 0-500 мм дробится до фракции 0-70 мм, полученная фракция известняка сортируется путем грохочения (процесс разделения различных по размерам кусков материала на классы крупности путем просеивания через одно или несколько сит или решеток) на фр. 0-5, 5-20, 20-70 мм. Фракции 0-5 и 5-20 мм через конвейер подаются на склад готовой продукции, а фракция 20-70 мм повторно дробиться и сортируется на фракции 0-20, 0-5 и 5-20 мм. Фракции 0-5 и 5-20 мм также конвейером подаются на склад готовой продукции, а фракции 0-20 мм - на УДиО для дальнейшего производства минеральных порошков. При этом процесс дробления представляет собой одну операцию полного цикла от загрузки нефракционного известняка в бункероприемник до выпуска готовой продукции. Повторное дробление технологическим проектом не предусмотрено.

Таким образом, дробление нефракционного известняка относится к операции по добыче полезного ископаемого, и представляет единую технологическую линию, которая заключается в получении товарного продукта - известняков разных фракций, соответствующих ТУ 5743-001-77096306-2012 (фракционные известняки размерами: 80-200 мм, 50-150 мм, 30-8 мм, 15-30 мм.).

Кроме того, в материалы дела представлено «Технологическое описание Производства и переработки известняков Билютинского месторождения, месторождения Татарский ключ на ООО «Горная компания» с включением основных видов работ: бурение, взрывание, бульдозерные работы, погрузка экскаватором в автотранспорт, перевозка, дробление, сортировка, обогащение, породовыборка ручная, обслуживание оборудования, погрузка в железнодорожный транспорт»,утвержденное 23.03.2010 генеральным директором ООО «Горная компания» ФИО4 и согласованное Зам. руководителя Забайкальского управления Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору, согласно которому предусмотрены два этапа получения готовой продукции:

1 этап- на дробильно-сортировочной установке ДСУ «Татарская» и ДСУ «Билютинская» в целях получения известняков фракции 0-50 мм, 0-40 мм, 5-20 мм, 0-5 мм;

2 этап - в целях получения известняка, измельченного до требований ТУ-301-10-025-90 «Карбонатные наполнители месторождения Татарский ключ», известняк фр. 0-40 мм проходит дополнительную переработку на участке дробления и обогащения (УДиО).

Переработка известняка по 1 этапу производится в соответствии с Инструкцией по производству известняка Билютинского месторождения и месторождения «Татарский ключ» ТИ 5743-001-77096306-2012.

Данная технологическая инструкция распространяется на процесс производства известняка добываемого на Билютинском месторождении и месторождении «Татарский ключ» Заиграевского района Республики Бурятия и применяемого для дальнейшей промышленной переработки в различных отраслях промышленности, в животноводстве и птицеводстве (п. 1.1); устанавливает технологию, технологические режимы, порядок проведения технологических процессов и операций изготовления, упаковки, маркировки, условий транспортирования и хранения, контроля и безопасности производства, обеспечивающие качество и безопасность известняка, отвечающего требованиям ТУ 5743-001-77096306-2012 (п. 1.2).

Пунктом 2.1. Требования к сырью и материалам - сырьем для производства известняка являются горные породы Билютинского месторождения и месторождения «Татарский ключ».

Пунктом 2.2 Технологической инструкции утверждена схема производства известняка.

Измельчение по фракциям Дробилка ЩДП-12х15 Дробилка СМД 108 ДробилкаСМД ПО Грохота ГИЛ 42, ГИС 42, ГГТ 32

Приемка и подготовка сырья Ленточный транспортер

Хранение и реализация

В соответствии с п. 2.3 Инструкции технологический процесс состоит из:

2.3.1.Технологический процесс должен осуществляться в соответствии с
настоящей технологической инструкцией.

2.3.2.Прием сырья и материалов осуществляют в соответствии с требованиями нормативных или технических документов на эти материалы.

2.3.3.Куски технологической руды предварительно дробят в щековых дробилках и шаровых мельницах до величины кусков требуемой фракции. Запыленный воздух очищают от пыли в рукавных фильтрах и вентилятором выбрасывают в атмосферу.

2.3.4. Известняк отгружают навалом в автотранспорт, железнодорожные
вагоны, хоппер-минераловозы 65 т, полувагоны 70 т. Известняк может быть упакован в
многослойные бумажные мешки по ГОСТ Р 53361, пакеты из полимерных и комбинированных материалов по ГОСТ 52903, «биг-бэги» 1 т. Допустимые отрицательные отклонения содержимого нетто от номинального количества в пакетах должны соответствовать ГОСТ 8.579. Упаковка должна иметь защиту от влаги из окружающего воздуха.

2.3.5. Маркировку пород проводят в соответствии с п. 1.3 ТУ 5743-001-7796306-2012, транспортировку и хранение по п. 5 ТУ 5743-001-77096306-2012.

В пункте 1.3 Технологической инструкции содержится следующая информация:

Известняк выпускают в следующем ассортименте:

По месторождению различают:

-известняк Билютинского месторождения;

-известняк месторождения «Татарский ключ»;

По размеру зерен, кусков различают следующие фракции известняка:

-фракция 0-0,02 мм;

- фракция 0-5 мм;

- фракция 0-50 мм;

- фракция 5-20 мм;

- фракция 30-80 мм;

- фракция 80-200 мм.

Известняк вышеперечисленных фракций соответствует требованиям ТУ 5743-001-77096306-2012 и изготавливается с соблюдением вышеописанной технологической инструкции.

Таким образом, учитывая то, что добыча известняка относится к добывающей промышленности и согласно Разделу В "Добыча полезных ископаемых" подраздела 08 "Добыча прочих полезных ископаемых" Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (далее -ОКВЭД), добыча известняка (код 08.11)включает: добычу, дробление и измельчение известняка, при том, что разные фракции известняка относятся к одному коду вида добытого полезного ископаемого, а именно коду ДПИ 10006, суд соглашается с выводом налогового органа о том, что нефракционный известняк является лишь сырьем, а объектом налогообложения НДПИ являются дробленные известняки, фракций 0-5 мм и 5-20 мм, относящиеся к виду полезных ископаемых «неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мегрели, глины, и другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии), поскольку техническим проектом предусмотрена переработка добытого полезного ископаемого, то есть не только его извлечение из недр, но и операции дробления и измельчения, что следует рассматривать не как переработку полезного ископаемого, а как доведение добытого полезного ископаемого до требуемых стандартов.

Приходя к указанному выводу, суд принимает во внимание положения пункта 9 «Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами», утвержденных Постановлением Госгортехнадзора РФ от 10.12.1998 №76, №РД-07-261-98, согласно которому, для твердых полезных ископаемых под первичной обработкой полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренными проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемыми, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно - сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и др.).

В силу пункта 10 Методических указаний к первичной переработке относятся операции по переработке получаемого из недр минерального сырья по технологическим схемам. Под технологической схемой понимаются проектные решения, предусмотренные технологической частью проекта предприятия по переработке минерального сырья, определяющие последовательность процессов и операций по обогащению и переделу добытых полезных ископаемых. Методические указания (исходя из положений пунктов 2, 3) устанавливают требования к порядку определения геолого-маркшейдерских и горнотехнических исходных данных для расчетов платежей при пользовании недрами, а также к осуществлению контроля за достоверностью этих данных применительно к добыче различных видов минерального сырья. При этом Методические указания предназначены для органов государственного горного надзора, государственных налоговых инспекций.

В данном случае проектной документацией предусмотрено, что в соответствии с технологической схемой по производству фракционного известняка разработка месторождения производится, в том числе с вывозкой нефракционного известняка на дробильно-сортировочную установку. То есть предусмотрено получение фракционного известняка, как продукции разработки месторождения в результате первичной обработки добытого минерального сырья.

Таким образом, дробление извлеченных горных пород до соответствующих фракций входит в технологический процесс добычи горных пород, по результатам которых получена продукция первая по своему качеству соответствующая стандарту- известняк фракционный (ТУ 5743-001-77096306-2012).

Также суд отмечает, что комплекс технологических операций, включающий стадии дробления и грохочения горной массы на дробильно-сортировочной установке не изменяет ее основного характера. Изменяется лишь размер кусков: от начальной крупности продукта дробления на дробильно-сортировочной установке до более мелких фракций. В данном случае, дробление горной массы на дробильно-сортировочной установке– часть технологического процесса добычи полезного ископаемого. Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, дробление относится к обрабытывающему производству в том случае, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией. В случае же, когда организация осуществляет дробление в связи с операциями по добыче (единый технологический процесс), процессы дробления, измельчения и сортировки известняка отнесены нормативно-правовыми актами к видам добычных работ.

Ссылка заявителя на разработанный стандарт на карбонатное сырье-известняк СТП- ГК 01-2008 не принимается, поскольку указанный стандарт соответствует горной породе, необходимой в качестве сырья для производства известняка, соответствующего ТУ5743-001-77096306-2012, качественными характеристиками, закрепленными и подтвержденными уполномоченными органами не обладает, фактически карбонатное сырье представляет собой минеральное сырье в котором содержится известняк. То есть указанный стандарт- это стандарт на добытую горную массу, не прошедшую стадию технологического процесса по доведению полезного ископаемого до соответствующих стандартов качества, предусмотренных технологическим проектом, о чем также свидетельствует отсутствие технического контроля продукции выпускаемой карьером на соответствие стандарту СТП-ГК01-2008, что следует из пояснений свидетелей ФИО5 (лаборант) и ФИО6 (начальник горного цеха) и подтверждено пояснениями представителя заявителя при рассмотрении дела.

Суд соглашается с позицией налогового органа о том, что отсутствие контроля полезного ископаемого после взрыва, свидетельствует о том, что взорванная масса не является конечным продуктом в технологической цепочке добычи полезного ископаемого. Конечным продуктом завершающим технологический процесс добычи полезного ископаемого на карьерах Татарский ключ и Билютинское являются фракционные известняки различных фракций, исследование качественных характеристик которых и проводили в лаборатории организации в целях проверки соответствия характеристикам ископаемых отраженных в рабочих проектах.

Также, судом рассмотрен довод налогоплательщика о том, что в случае признания полезным ископаемым- дробленный известняк (фракции 0-5 мм и 5-20 мм), налоговый орган должен был учитывать объем добытого полезного ископаемого, как количество полученного дробленного известняка.

Как следует из материалов дела, обществом применяется прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, установленный пунктом 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно по данным маркшейдерских замеров с учетом фактических потерь.

Налоговым органом по результатам проведенных проверок установлено, что согласно представленным налогоплательщиком справкам фактических потерь и разубоживания известняков:

- за август 2020 года количество добытого полезного ископаемого составляет 5 357 т.,

- за февраль 2021 года количество добытого полезного ископаемого составляет 3 714 т.,

- за март 2021 года количество добытого полезного ископаемого составляет 7 878 т.,

- за апрель 2021 года количество добытого полезного ископаемого составляет 7 269 т.

С учетом указанных обстоятельств, суд признает правомерным вывод налогового органа о том, что при определении количества добытого полезного ископаемого, в соответствии со статьей 339 Налогового кодекса Российской Федерации, учитывается весь объем полезного ископаемого, добытого из недр за отчетный налоговый период по итогам проведенных измерений с учетом фактических потерь.

При этом в соответствии со статьей 339 Налогового кодекса Российской Федерации фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Представленный налогоплательщиком в материалы дела расчет количества добытого полезного ископаемого, на основании данных сводных актов остатков готовой продукции, полуфабрикатов, сырья, в которых отражено производство продукции по переделам, не соответствует положениям пункта 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

Факт направления добытого нефракционного известняка на склад для дальнейшей переработки не свидетельствует о правомерности его отнесения его объема к фактическим потерям, учитываемым при определении количества добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ.

Таким образом, налоговым органом правильно определена сумма недоимки по НДПИ по рассматриваемым налоговым периодам в спорных суммах. Расчет суммы штрафа и пени по оспариваемым решениям налогоплательщиком не оспорен, судом проверен и признан правильным.

При таких обстоятельствах, решения от 31.08.2021 №4077, от 25.11.2021 №1320, от 09.12.2021 №2243, от 29.12.2021 №2783, вынесенные УФНС России по РБ, соответствуют требованиям налогового законодательства, прав и законных интересов общества не нарушают.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения (изготовления его в полном объёме) через арбитражный суд, принявший решение.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Судья Н.А. Логинова