Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Владимирской области в составе судьи
Ушаковой Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мельник И.А., рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "БЕКО" (601021, Владимирская область, Киржачский район, д. Федоровское, ул. Сельская, д. 49, ОГРН 1027802512671, ИНН 7804157910) о признании частично незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области (в настоящее время – Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 13 по Владимирской области) (600000, г. Владимир, Суздальский пр-т, д. 9, ИНН 3302006893,ОГРН1033303402208) от 16.06.2016 № 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "БЕКО": Олещенко О.В. –
по доверенности от 18.04.2020 № 32/20-ю (сроком действия один год), Романова А.В. – по доверенности от 22.03.2019 № 41/19-ю (сроком действия два года);

от Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы № 13
по Владимирской области: не явились, извещены,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "БЕКО" (далее – ООО "БЕКО", Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с требованием о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области (далее – Инспекция, налоговый орган) от 16.06.2016 № 5
о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы
по Владимирской области от 26.09.2016 № 13-15-05/10088@ и решения Федеральной налоговой службы от 28.02.2017 № СА–4-9/3635@ (с учетом уточнения требования) в части эпизода по неправомерному включению в состав внереализационных расходов в 2013 году дебиторской задолженности в общей сумме 15 387 302 руб.

Решением Арбитражного суда Владимирской области от 29.12.2018
по настоящему делу требование ООО "БЕКО" удовлетворено частично; проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации решение Инспекции от 16.06.2016 № 5 о привлечении к ответственности
за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 26.09.2016
№ 13-15-05/10088@ и решения Федеральной налоговой службы от 28.02.2017 № СА–4-9/3635@ признано незаконным в части доначисления налога
на добавленную стоимость в общем размере 29 394 695 руб., налога
на прибыль организаций в общей сумме 29 963 372 руб., налога на имущество организаций в размере 91 282 403 руб., а также начисления соответствующих штрафов и пеней по указанным видам налогов; с Инспекции в пользу Общества взысканы расходы по государственной пошлине в сумме 3000 руб.

Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда
от 14.11.2019 по настоящему делу решение Арбитражного суда Владимирской области от 29.12.2018 оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 26.06.2020 по настоящему делу решение Арбитражного суда Владимирской области от 29.12.2018 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2019 отменены в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области от 16.06.2016 № 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 26.09.2016
№ 13-15-05/10088@ и решения Федеральной налоговой службы от 28.02.2017 № СА–4-9/3635@ в отношении эпизода по включению в состав внереализационных расходов дебиторской задолженности в общей сумме
15 387 302 рублей; дело направлено в указанной части на новое рассмотрение в Арбитражный суд Владимирской области; в остальной части решение Арбитражного суда Владимирской области от 29.12.2018 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2019 оставлены
без изменения, кассационная жалоба Инспекции – без удовлетворения.

Определением Арбитражного суда Владимирской области
от 18.08.2020 дело принято на новое рассмотрение.

Общество в обоснование заявленного требования указало, что списание в расходы спорной дебиторской задолженности является правомерным, поскольку отгрузка продукции спорным контрагентам подтверждена совокупностью представленных в материалы дела первичных бухгалтерских и иных документов.

В случае, если спорные задолженности подлежали признанию в составе внереализационных расходов в 2010 - 2011 годах, это повлияло бы на размер убытка данных налоговых периодов (у Общества бы возник дополнительный убыток), что, в свою очередь, на основании статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации должно было быть учтено Инспекцией при проведении текущей налоговой проверки в рамках установления действительного размера налоговых обязательств ООО "БЕКО", как проверяемого налогоплательщика. Данный вывод следует из постановления суда кассационной инстанции, в котором суд указал, что при новом рассмотрении суду первой инстанции следует проверить доводы Общества о правильности определения размера налоговых обязательств, приняв во внимание установленное в статье 283 Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика на перенос убытка прошлых лет.

Инспекция просила в удовлетворении требования отказать, указав при этом, что списание Обществом в 2013 году дебиторской задолженности, признанной нереальной к взысканию в 2010-2011 гг., является неправомерным. При этом ООО "БЕКО" не представлено доказательств, подтверждающих, что такая ошибка как не учет спорной суммы расходов в периоде, когда были ликвидированы должники, привела к излишней уплате налога на прибыль в данных периодах.

В отношении спорных контрагентов налоговым органом установлены факты их ликвидации в связи с банкротством или по решению учредителей в 2010-2011 гг., что подтверждается данными ЕГРЮЛ, определениями арбитражных судов.

В ходе проверки установлено, что ООО "БЕКО" располагало информацией о моменте ликвидации ООО "Дельта-Трейд", ООО "Народный магазин "НОРД" в 2010 году, ООО "ЕвроКонтур-Мир" в 2011 году, поскольку определения Арбитражного суда Ставропольского края от 15.06.2010 по делу № А63-5694/2009 (в отношении ООО "Дельта-Трейд") и Арбитражного суда города Москвы от 11.11.2011 по делу № А40-34086/1038-141 (в отношении ООО "ЕвроКонтур-Мир") представлены самим налогоплательщиком, также как и сведения из ЕГРЮЛ по контрагенту ООО "Народный магазин "НОРД", полученные с официального сайта ФНС.

Поскольку вышеуказанные организации были ликвидированы в 2010-2011 годах и Общество было об этом осведомлено, у Общества отсутствовали правовые основания для списания дебиторской задолженности в составе расходов в 2013 году.

Также Инспекция обратила внимание суда на то, что в нарушение статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации спорные расходы не подтверждены Обществом документально.

Так, налоговый орган отметил, что ООО "БЕКО" в нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 266, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации при отнесении в состав внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности в размере в размере 15 387 302 руб., по которой истек срок исковой давности, документально не была подтверждена именно в том размере, в котором заявлена.

Учитывая, что перенос убытков в соответствии со статьей 283 Налогового кодекса Российской Федерации носит заявительный характер, а также тот факт, что на дату вынесения Инспекцией оспариваемого решения (16.06.2016), Обществом перенесены все убытки прошлых лет в полном объеме (в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год), и отсутствие в материалах дела безусловных доказательств наличия дебиторской задолженности у ООО "БЕКО" по контрагентам ООО "Дельта-Трейд", ООО "ЕвроКонтур-Мир", ООО "Народный магазин "НОРД", ООО "Технобайк" и ООО "Уральский Вал" в заявленном размере, у налогового органа при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки 16.06.2016 № 5 отсутствовали правовые основания для учета дополнительной суммы убытков.

Исследовав при новом рассмотрении дела представленные сторонами доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд пришел к выводу об обоснованности заявленного требования в оспариваемой части.

Согласно пункту 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

В целях главы 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса).

На основании пункта 2 статьи 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Инспекция в ходе проверки пришла к выводу о том, что Общество в 2013 году неправомерно включило в состав внереализационных расходов 15 387 302 руб. дебиторской задолженности ООО "Дельта-Трейд", ООО "ЕвроКонтур-Мир", ООО "Народный магазин "Норд", ООО "Технобайк", ООО "Уральский Вал", ликвидированных в 2010 - 2011 годах.

Судом первой инстанции в решении от 29.12.2018 сделан вывод о том, что представленные налогоплательщиком первичные документы (счета-фактуры, товарные накладные) не подтверждают отгрузку продукции от ООО "БЕКО" в пользу спорных контрагентов, а также возникновение спорной задолженности и правомерность списания дебиторской задолженности в 2013 году, поскольку не могут служить надлежащими (относимыми, достаточными и достоверными) доказательствами данных обстоятельств.

Суд при первоначальном рассмотрении оспариваемого эпизода также пришел к выводу о том, что исходя из представленных Обществом актов сверок, датированных 2009 годом (за исключением ООО "Уральский Вал"), срок исковой давности для взыскания задолженности истек в 2012 году.

Следовательно, в 2012 году налогоплательщик был осведомлен о необходимости списания задолженности, что в любом случае, исключает возможность ее списания в 2013 году.

Таким образом, поскольку вышеуказанные организации были ликвидированы в 2010-2011 годах и Общество было об этом осведомлено, у ООО "БЕКО" отсутствовали правовые основания для списания дебиторской задолженности в составе расходов в 2013 году.

Данные выводы при новом рассмотрении дела с учетом постановления суда кассационной инстанции от 20.06.2020 признаны ошибочными и не соответствующими нормам налогового законодательства и представленным доказательствам.

При новом рассмотрении оспариваемого эпизода судом установлено соответствие рассматриваемых расходов требованиям главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, их подтверждении первичными документами (счетами-фактурами, товарными накладными, доверенностями на получение груза; т. 113-114).

Довод налогового органа о том, что товарные накладные не содержат отметок спорных контрагентов о получении груза (графа "Груз получил грузополучатель" не заполнена), отсутствуют печати контрагентов, не имеет значения в связи с подписанием всех товарных накладных в строке "Груз принял" водителями, осуществлявшими доставку груза покупателям.

Кроме того, в материалах дела (т. 114, л.д. 21-23) имеется товарная накладная 300001423 от 26.07.2008 по отгрузке ООО "БЕКО" продукции в адрес ООО "Технобайк", подписанная в строке "Груз получил грузополучатель" менеджером покупателя Ураевым НА.., а также содержащая печать покупателя.

В материалах дела наличествуют товарно-транспортные накладные, подписанные в указанной строке (в товарном разделе), а также в строке "Принял" транспортного раздела, кладовщиками и содержащие печати ООО "Евроконтур-Мир" (т. 114, л.д. 1-20);

При этом в представленных в дело разовых доверенностях (на разовое получение ТМЦ) ФИО водителей и их подписи совпадают с содержащимися в накладных. Так, товарная накладная 3000014667 от 03.10.2008 по отгрузке заявителем продукции в адрес ООО "Дельта – Трейд" (т. 113, л.д. 44-46) в строке "Груз принял" подписана водителем Лютовым. К накладной приложена доверенность, выданная указанной организацией - покупателем 03.10.2008 Лютову Ю.Л. на получение от ООО "БЕКО" товарных ценностей по товарной накладной (т.113, л.д.47).

Вопреки выводам, содержащимся в решении суда от 29.12.2018, о том, что в доверенности, приложенной к товарной накладной №300020136 от 22.05.2009 (контрагент – ООО "Уральский вал"), не указана дата выдачи, кому выдана доверенность, от кого необходимо получить груз, перечень материальных ценностей, при новом рассмотрении установлено, что в материалах дела имеются две доверенности, одна их которых №124 от 20.05.2009 (т.113, л.д.93), содержит необходимые реквизиты (выдана водителю Диулину СП., который получил товар и расписался в накладной №300020136 от 22.05.2009).

Довод Инспекции (в отношении списания Обществом дебиторской задолженности ООО "Дельта – Трейд" в сумме 4 412 221 руб. 16 коп.) о том, что отраженные в бухгалтерской справке от 25.06.2013 документы не могут подтверждать обоснованность списания задолженности в указанном размере, поскольку оплата по ним была произведена, подлежит отклонению арбитражным судом.

Из акта сверки усматривается, что входящее дебетовое сальдо на 01.08.2008 (задолженность ООО "Дельта – Трейд" перед ООО "БЕКО") составляет 9 850 551 руб. 30 коп., обороты по дебету (отгрузка продукции) за период с 01.08.2008 по 01.03.2009 – 10 805 743 руб. 67 коп., а по кредиту (оплата продукции) за тот же период - 11 617 958 руб. 87 коп.

Таким образом, дебетовое сальдо (задолженность) на 01.03.2009 составило 9 038 336 руб. 10 коп. (9 850 551,3 +10 805 743, 67 - 11 617 958, 87), о чем и указано в акте сверки, а также в оспариваемом решении налогового органа (стр. 18).

Из акта или иных материалов дела не усматривается, что по состоянию на 25.06.2013 указанная задолженность была погашена.

Довод Инспекции о том, что ООО "Дельта – Трейд" оплатило поставку именно по представленным заявителем в материалы дела отгрузочным документам, датированным периодом с 04.09.2008 по 03.10.2008, является предположительным.

По состоянию на 01.08.2008 ООО "Дельта – Трейд" имело непогашенную задолженность 9 850 551 руб. 30 коп.; сумма оплаты, произведенной после указанной даты (11 617 958 руб. 87 коп.), незначительно ее превышает; в то время как по общему правилу, предусмотренному пунктом 3 статьи 522 Гражданского кодекса Российской Федерации, оплата, если иное не указано покупателем в платежном документе, погашает наиболее раннюю задолженность.

Доказательств указания ООО "Дельта – Трейд" в платежных документах конкретного назначения платежа (реквизитов отгрузочных документов Общества), представленных в материалы дела, Инспекцией не представлено.

Ссылка налогового органа на то, что согласно представленным Обществом в ходе судебного разбирательства документам сумма поставки составила 4 445 683 руб. 73 коп., при этом налогоплательщик списал в расходы 4 412 221 руб. 16 коп., что, по мнению Инспекции, указывает на недостоверность заявленной Обществом суммы к списанию, признана судом несостоятельной, поскольку размер списанной задолженности сумму поставки не превышает, а незначительное расхождение данных сумм о недостоверности списанной задолженности не свидетельствует.

В силу пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, налоговый орган обязан представить достаточные и однозначные доказательства необоснованности налоговой выгоды (недостоверности сведений, отраженных в документах), виновности налогоплательщика в налоговом правонарушении, при этом все сомнения толкуются в пользу налогоплательщика.

Доказательств того, что должник до даты списания погасил списанную задолженность или рассчитался с Обществом иным способом, налоговым органом не представлено.

По аналогичным основаниям подлежат отклонению доводы Инспекции о расхождении сведений о размере задолженности ООО "ЕвроКонтур – Мир" в акте сверки от 31.07.2009 и в бухгалтерской справке от 25.06.2013, а также о наличии арбитражного дела № А40-9688/2010, в рамках которого было вынесено решение о взыскании в пользу ООО "БЕКО" задолженности за поставленные товары в сумме 30 875 926 руб. 30 руб.

Списание в 2013 году суммы задолженности в размере 6 175 185 руб. 28 коп., тогда как первичные документы на отгрузку были представлены в материалы дела на сумму 10 298 677 руб. 29 коп., также о неправомерности такого списания не свидетельствует, поскольку размер списанной задолженности сумму поставки не превышает.

Списание Обществом в 2013 году суммы задолженности ООО "Народный магазин "Норд" в размере 78 480 руб. 80 коп. и задолженности ООО "Технобайк" в размере 185717 руб. 30 коп., тогда как первичные документы по отгрузке представлены на суммы 1 113 786, 03 руб. и 1 547 624 руб. 28 коп., соответственно, также не означает неправомерность действий налогоплательщика, так как размеры списанных задолженностей суммы поставки не превышают, а расхождение данных сумм о недостоверности списанной задолженности не свидетельствует.

Обратного налоговым органом не доказано.

Первичные бухгалтерские документы по отгрузке продукции в адрес ООО "Уральский Вал" представлены на сумму 5 386 887 руб. 38 коп., в то время как согласно справке от 25.06.2013 Обществом списывается задолженность в сумме 4 535 697 руб. 29 коп., то есть в меньшем размере, что не противоречит требованиям ни гражданского, ни налогового законодательства и не свидетельствует о недобросовестных действиях налогоплательщика.

Тот факт, что в период с 26.03.2009 по 30.04.2009 Обществом отгружено товара на сумму 2 960 075 руб. 70 коп., а оплата произведена должником на сумму 5 194 694 руб. 16 коп., об отсутствии списанной задолженности не свидетельствует, поскольку, как усматривается из акта сверки, по состоянию на 30.04.2009 ООО "Уральский Вал" имело перед заявителем непогашенную задолженность в сумме 4 086 858 руб. 87 коп.

Также Инспекция отметила, что задолженность, возникшая после 24.04.2009, не подтверждена составленным с контрагентом актом сверки.

Между тем, в обоснование ее наличия ООО "БЕКО" представлены первичные учетные документы по отгрузке товара. Доказательств недостоверности отраженных в этих документах сведений налоговым органом не представлено.

Таким образом, наличие дебиторской задолженности подтверждено Обществом документально. Размер списанной задолженности не опровергнут Инспекцией достаточными и достоверными доказательствами.

Основания для списания во внереализационные расходы безнадежных долгов возникают в том налоговом периоде, когда наступили обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов (в данном случае - исключение юридических лиц из Единого государственного реестра юридических лиц).

Неисполнение Обществом установленной в статьях 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшим в спорный период, обязанности по проведению инвентаризации обязательств в 2010 и 2011 годах не может рассматриваться в качестве основания для невключения дебиторской задолженности ликвидированной организации в состав внереализационных расходов того налогового периода, в котором произошла ликвидация организаций.

Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах (подпункт 1 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

На основании пункта 1 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 Кодекса, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 28.02.2020 № 309-ЭС19-21200, установленный законодательством о налогах и сборах порядок должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной срок), не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе при разумном содействии налогоплательщика - с учетом сведений и документов, представленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с пунктом 6 статьи 100, пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса.

Иное бы не отвечало вытекающему из пункта 2 статьи 22 Налогового кодекса принципу добросовестности налогового администрирования, не допускающему создание формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 № 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 № 305-КГ18-4557, от 30.09.2019 № 305-ЭС19-9969), и отказ в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования (определение Верховного Суда Российской Федерации 14.03.2019 № 301-КГ18-20421).

Таким образом, при оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом, исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки и давали основания для уменьшения суммы налога, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и содействии налогоплательщика в их установлении.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 8 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации).

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, а также статьями 264.1, 268.1, 275.1, 280 и 304 Налогового кодекса Российской Федерации.

Перенос убытка на будущее налогоплательщик вправе осуществлять в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток, а убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет (пункт 2 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации).

Основанием для принятия оспариваемого решения налоговым органом явилось нарушение, по мнению налогового органа, Обществом статей 265, 272 Налогового кодекса Российской Федерации в связи со списанием дебиторской задолженности по организациям-должникам (ООО "Дельта-Трейд", ООО "ЕвроКонтур-Мир", ООО "Народный магазин "Норд", ООО "Технобайк", ООО "Уральский Вал") в более позднем периоде, чем возникло основание для списания данного долга в размере 15 387 302 руб.

Поскольку даты ликвидации организаций-должников, приходятся на периоды 2010-2011 гг., списание задолженности в 2013 году, по мнению Инспекции, противоречит порядку учета расходов, установленному статьей 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако, непризнание ООО "БЕКО" в 2010 - 2011 годах расходов в виде безнадежных долгов привело к занижению полученного в 2010 году и 2011 году убытка. Действия Общества, выразившиеся в отражении в расходах более позднего периода безнадежной задолженности, не влекут возникновения обязанности по уплате налогов перед бюджетом.

Таким образом, исходя из требования норм, установленных статьями 274, 283 Налогового кодекса Российской Федерации, убыток прошлых лет, перенесенный налогоплательщиком, является составной частью налоговой базы последующих налоговых периодов, то есть, непосредственным образом влияет на фактический размер налоговых обязательств налогоплательщика в следующих налоговых периодах.

Арбитражный суд приходит к выводу о наличии не только необходимости, но и возможности учета налоговым органом при принятии решения всех выявленных обстоятельств в целях определения действительного финансового результата деятельности налогоплательщика.

Инспекцией не установлено, что размер действительного налогового обязательства налогоплательщика за проверяемые и предшествующие проверке периоды не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Финансовый результат деятельности налогоплательщика за 2013 год определен Инспекцией без учета убытка, сложившегося за предыдущие налоговые периоды.

Кроме того, по общему правилу, закрепленному в абзаце втором пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены.

Наряду с указанным правилом в абзаце третьем пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ) также установлено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В последнем случае ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога не приводит к нарушению интересов казны. Соответственно, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым. При этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 Налогового кодекса трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, учитывая, что лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

Таким образом, на основании абзаца третьего пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса ошибка в налоговом учете, выразившаяся в несвоевременном отнесении безнадежной к взысканию задолженности в состав расходов, могла быть исправлена, в том числе путем отражения рассматриваемых расходов в регистрах налогового учета в налоговом периоде 2013 года, что фактически было сделано налогоплательщиком.

В силу пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Следовательно, результатом налоговой проверки не может выступать доначисление недоимки, которая не должна была возникнуть у проверяемого лица при надлежащем соблюдении им требований законодательства о налогах и сборах.

По своей природе списание безнадежной к взысканию задолженности в состав расходов является способом корректировки доходов, ранее отраженных в налоговом учете, но фактически не полученных налогоплательщиком, что имеет своей целью обеспечить взимание налога исходя из реально сложившегося финансового результата деятельности. В связи с этим само по себе непринятие налогоплательщиком мер по взысканию задолженности не означает, что данные расходы не отвечают критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса, равно как не свидетельствует и о том, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой экономии.

При таком положении Инспекция, установив факт несвоевременного признания расходов в виде списанной дебиторской задолженности в 2013 году, должна была учесть указанные расходы при проверке правильности исчисления налога на прибыль за соответствующий налоговый период, охваченный налоговой проверкой, а не отказывать в учете расходов как таковых. Аналогичная правовая позиция выражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 1574/10.

Довод Инспекции о том, что спорные дебиторские задолженности в 2013 году были признаны Обществом в составе внереализационных расходов, а не отражены им в налоговой декларации в качестве убытков прошлых лет, правового значения не имеет, поскольку убыток, не перенесенный налогоплательщиком самостоятельно, подлежит учету при определении действительного размера налоговых обязательств Общества за 2013 год на основании статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации. Выявленное Инспекцией в рассматриваемом случае занижение налоговой базы 2013 года на сумму спорных расходов должно быть компенсировано указанным убытком.

При этом Общество не имело правовых оснований отражать спорные расходы (15 387 302 руб.) в налоговой декларации 2013 года в составе убытков прошлых лет, поскольку данная сумма при составлении налоговых деклараций 2010 и 2011 года в составе убытков не указана.

С учетом изложенного у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налога на прибыль за 2013 год в сумме 2 769 714 руб., относящихся к данной недоимке пени и штрафа, а решение налогового органа в указанной части подлежит признанию незаконным недействительным.

Руководствуясь статьями 4, 17, 65, 71, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

заявленное требование удовлетворить.

Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области от 16.06.2016 № 5 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 769 714 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафа (эпизод 2.1.2 оспариваемого решения "Списание дебиторской задолженности").

Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Владимирской области в течение месяца с момента его принятия.

В таком же порядке решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу обжалуемого решения, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья Е.В. Ушакова