Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью (ООО) «Спектр» (заявитель, налогоплательщик) о признании недействительным решения межрайонной ИФНС России №9 по Волгоградской области (ответчик, налоговый орган) в части

третье лицо: индивидуальный предприниматель (ИП) ФИО1

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2, руководитель; ФИО3, представитель по доверенности от 12.10.2007; ФИО4, представитель по доверенности от 12.10.2007

от ответчика: ФИО5, представитель по доверенности от 09.01.2008

от третьего лица: не явилась, извещена надлежащим образом, поступило ходатайство о рассмотрении дела без участия

ООО «Спектр», изменяя в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ (АПК РФ) предмет ранее заявленных требований, просит арбитражный суд Волгоградской области признать недействительным решение межрайонной ИФНС России №9 по Волгоградской области от 28.09.2007 №13-18/4814 в части:

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 50357 руб.;

- в части предъявления к уплате недоимки по налогу на прибыль в размере 251786 руб. и начисления пени по налогу на прибыль в размере 15431 руб.;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость (НДС) в виде штрафа в размере 10760 руб.

- в части предъявления к уплате недоимки по НДС в размере 265085 руб. и начисления пени по НДС в размере 49063 руб.;

- в части уменьшения заявленной ООО «Спектр» к возмещению из бюджета суммы НДС за второй квартал 2006 года в сумме 1764 руб., за июль 2006 года в
сумме 89701 руб. и за август 2006 года в сумме 4543 руб.;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в виде штрафа в размере 17529 руб.;

- в части предъявления к уплате недоимки по НДПИ в размере 124887 руб. и начисления пени по НДПИ в размере 11475 руб.

- привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неправомерное не перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в виде штрафа в размере 28259 руб.;

- в части предъявления к уплате недоимки по НДФЛ в размере 141294 руб. и начисления пени по НДФЛ в размере 14851руб.

Заявленные требования основаны на отсутствии у налогового органа доказательств занижения суммы реализации в адрес ООО «Зиракс», поскольку ошибочно выставленные счета-фактуры таким доказательством быть не могут.

Признавая правомерность дополнительного начисления НДС за июль 2006 года в размере 12335 руб. в связи с не включением в налоговую базу предоплаты в счет предстоящих отгрузок, налогоплательщик в остальной части возражает против доначисления НДС, поскольку в остальных проверенных периодах (август, октябрь и декабрь 2006 года) сумма поступившей оплаты соответствовала сумме отгруженного товара.

Кроме того, как указывает заявитель, им правомерно были применены налоговые вычеты по НДС в части налога, фактически уплаченного ООО «Альянс» как поставщику бензина, использованного в производственной деятельности (второй квартал и июль 2006 года) и в части налога ранее исчисленного и уплаченного с авансовых платежей (июль и август 2005 года).

Возражая против доначисления НДПИ, заявитель обращает внимание суда на то, что в налоговую базу по данному налогу не должны включаться косвенные расходы налогоплательщика, не связанные с добычей полезных ископаемых.

По мнению заявителя, налоговый орган, привлекая его к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, не учел, что до вынесения оспариваемого решения часть суммы НДФЛ была перечислена в бюджет.

Ответчик заявленные требования не признает. Свои возражения обосновывает установлением в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль и по НДС на сумму отгруженного в адрес ООО «Зиракс» товара на основании счетов-фактур №00000015 от 06.07.222006 и №000009 от 01.08.2006, которые не отражены в книге продаж.

Ответчик так же считает, что налогоплательщиком неправомерно применены расходы при исчислении налога на прибыль и налоговые вычеты при исчислении НДС, поскольку совокупность установленных налоговым органом обстоятельств свидетельствует о наличии признаков недобросовестности в действиях налогоплательщика и его контрагента – ООО «Альянс». Взаимоотношения с данным контрагентом, как считает ответчик, указывает на злоупотребление заявителем своим правом налогоплательщика на применение налоговых вычетов, а так же расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Кроме того, в обоснование принятого решения налоговый орган указал на то, что в нарушение пункта 4 статьи 340 НК РФ заявитель определил расчетную стоимость добытого полезного ископаемого, включив в базовую сумму расходов только часть косвенных расходов, которые имеют отношение к добыче полезных ископаемых. По мнению инспекции, при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого должны учитываться все косвенные расходы, связанные как с деятельностью налогоплательщика по добыче полезных ископаемых, так и с другими видами его деятельности.

Заявленные требования подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 64 АПК РФ арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования лиц, участвующих в деле на основании полученных доказательств по делу.

Статья 65 АПК РФ при рассмотрении споров о признании недействительными актов государственных органов устанавливает обязанность доказывания обстоятельств, послуживших для принятия указанных актов, возлагается на орган, принявший акт.

Кроме того, пунктом 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Как было установлено в ходе судебного разбирательства, на основании договора поставки № 126/01/06/06 от 01.06.2006 года, заключенного между ООО «Зиракс» и ООО «Спектр», налогоплательщиком в июле и августе 2006 года было произведено 5 операций по поставке щебня фракции 20-80 по 1500 тонн каждая, на сумму по 491949 руб. (без НДС) каждая.

Отгрузка произведена на основании счетов-фактур №00000015 от 06.07.2006, № 00000016 от 10.07.2006, № 00000019 от 17.07.2006, № 000009 от 01.08.2006 и № 00000023 от 22.08.2006 и товарных накладных № 12 от 06.07.2006, № 13 от 10.07.2006, № 15 от 17.07.2006, № 15 от 01.08.2006 и № 18 от 22.08.2006.

При составлении полугодовой отчетности налогоплательщиком были обнаружены неточности в нумерации счетов-фактур с внесением в журнал учета необходимых корректировок. В результате чего изменилась нумерация счетов-фактур. Счета-фактуры № 00000015 от 06.07.2006 и № 00000016 от 10.07.2006 отражены в книге продаж соответственно как №00000016 от 06.07.2006 и № 00000018 от 10.07.2006, счету фактуре № 000009 от 01.08.2006 был присвоен № 00000021 от 01.08.2006.

По результатам выездной налоговой проверки налогоплательщику на основании оспариваемого решения дополнительно начислен налог на прибыль за 2006 год в размере 236135,52 руб. и НДС за июль и август 2006 года в общей сумме 177102 руб. по основаниям занижения налоговой базы на 983898 руб. в части отгрузки товара в адрес ООО «Зиракс» на основании счетов-фактур №00000015 от 06.07.222006 и №000009 от 01.08.2006, которые не отражены в книге продаж.

Данные действия налогового органа не соответствуют закону исходя из следующего.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Статья 274 НК РФ предусматривает, что налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению.

При этом общая норма, устанавливающая порядок определения налоговой базы (статья 54 НК РФ), предусматривает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Следовательно, в целях определения фактической налоговой базы по налогу на прибыль и по НДС недостаточно наличие ошибочно выставленных счетов-фактур, которые не отражены в книге продаж. Вывод о занижении налоговой базы по налогу может быть сделан только на основании проверки первичных документов бухгалтерского учета, которые отражают фактически совершенные операции, либо на основании установления факта совершения такой операции без отражения ее в бухгалтерском учете.

Однако данные мероприятия налогового контроля налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки ООО «Спектр» совершены не были.

Доказательств отражения налогоплательщиком в бухгалтерском учете дополнительных операций по отгрузке щебня на основании счетов-фактур №00000015 от 06.07.222006 и №000009 от 01.08.2006 суду не представлено. Так же не представлены доказательства фактической отгрузки налогоплательщиком в адрес ООО «Зиракс» щебня на общую сумму 3443643 руб. вместо продекларированной налогоплательщиком суммы 2459745 руб.

Кроме того, из материалов дела следует, что факт отсутствия иных поставок щебня в июле и августе 2006 года подтверждается также актами сверок взаимных расчетов между ООО «Зиракс» и ООО «Спектр» по состоянию на 31.07.2006, 31.08.2006 и 31.12.2006 (т.1 л.д.70-73).

Как установлено судом в ходе судебного разбирательства, основанием для предъявления к уплате недоимки по налогу на прибыль за 2006 год в размере 15650,48 руб. и НДС за второй квартал и июль 2006 года в общей сумме 11737 руб. явилось исключение налоговым органом из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль и из состава налоговых вычетов по НДС сумм, уплаченных ООО «Альянс» по договору №22 от 23.05.2006 на поставку нефтепродуктов. Общая сумма исключенных расходов составила 65208 руб., налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2006 года – 7577 руб. (3625 руб. (за май 2006 года) + 3952 руб. (за июнь 2006 года)) и за июль 2006 года - 4160 руб.

Как установил налоговый орган, данная организация не представляет налоговые декларации, не исчисляет и не уплачивает налоги и по зарегистрированному адресу не располагается. Деятельность указанного контрагента заявителя, по мнению налогового органа, не имеет разумной экономической цели, поскольку прибыль данной организацией не получалась.

Вывод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение расходов и налоговых вычетов не основан на законе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного НДС на установленные НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставляемых продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В силу пункта 2 статьи 173 НК РФ возмещение налогоплательщику налога на добавленную стоимость, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Положения этой статьи находятся во взаимосвязи со статьями 171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Статья 247 НК РФ объектом налогообложения налогом на прибыль для российских организаций признает прибыль, то есть - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии со статьей 252 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В подтверждение понесенных расходов ООО «Спектр» были представлены счета-фактуры, накладные, справки о стоимости работ, акты выполненных работ, оформленные в соответствии с требованиями действующего гражданского законодательства, а также законодательства о формах первичных бухгалтерских документов, платежные документы, подтверждающие факт оплаты выставленных счетов-фактур. Факт оплаты налогоплательщиком бензина налоговым органом не опровергается.

Материалами дела подтверждается и налоговым органом не опровержено, что приобретенный у ООО «Альянс» бензин был использован ООО «Спектр» в производственной деятельности. Отсутствие у ООО «Альянс» собственных материальных ресурсов явилось основанием организации налогоплательщиком доставки приобретенного бензина силами автотранспорта СПК «Перекопский», что подтверждается счетами-фактурами № 264 от 30.06.06. и № 211 от 23.05.06

Пунктом 10 Постановления Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судам рекомендовано иметь в виду, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Ответчиком не представлены суду доказательства того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и что ему было известно о каких-либо нарушениях, допущенных ООО «Альянс».

Делая вывод об отсутствии экономической обоснованности произведенных затрат, налоговый орган не учитывает следующего.

Расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. То есть, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения признаются обоснованными.

Таким образом, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода.

Материалами дела не опровергнуты доводы налогоплательщика о фактическом использовании приобретенного бензина для заправки техники, используемой в его производственной деятельности. Доказательств обратного суду не представлено.

Суд так же считает необходимым отметить, что законодательство о налогах и сборах не связывает право налогоплательщика на возмещение НДС с проведением встречных проверок его контрагентов. В силу статей 32, 82, 87 НК РФ обязанность осуществлять налоговый контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах возложена на налоговые органы. В случае выявления при проведении налоговых проверок, в том числе и встречных, фактов неисполнения обязанности по уплате налога поставщиками и покупателями товаров, которые являются самостоятельными налогоплательщиками, налоговые органы вправе в порядке статей 45, 46, 47 НК РФ решить вопрос о принудительном исполнении этой обязанности и тем самым обеспечить формирование в бюджете источника возмещения сумм НДС.

При таких обстоятельствах в решение налогового органа от 28.09.2007 №13-18/4814 в части начисления к уплате недоимки по налогу на прибыль за 2006 год в размере 251785 руб., соответствующей пени по налогу на прибыль, недоимки по НДС за второй квартал 2006 года в размере 5813 руб., за июль 2006 года в размере 15345 руб. (расчет недоимки по НДС (т.3 л.д.54-55) не соответствует закону и подлежит признанию недействительным.

Кроме того, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части уменьшения заявленной ООО «Спектр» к возмещению из бюджета суммы НДС за второй квартал 2006 года в сумме 1764 руб. и за июль 2006 года в сумме 77366 руб.

В удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа в части уменьшения заявленной ООО «Спектр» к возмещению из бюджета суммы НДС за июль 2006 года в размере 12335 руб. следует отказать по основаниям признания налогоплательщиком обстоятельств занижения им налоговой базы за указанный период на сумму авансовых платежей в размере 12335 руб.

Судом установлено так же, что на основании оспариваемого решения налогоплательщику дополнительно начислена сумма НДС за второй квартал 2004 года в размере 8442 руб. в связи с занижением налогоплательщиком налоговой базы при наличии фактической реализации товара в указанном периоде.

Налогоплательщик считает, что оснований для такого начисления нет, поскольку спорная сумма была включена в налоговую декларацию по НДС следующего налогового периода (третий квартал 2004 года) (т.1 л.д.117-124) и налог уплачен платежным поручением № 18382 от 06.12.2004 (т.1 л.д.125).

Данный довод налогоплательщика не основан на законе, поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

При этом перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения) лишь в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений).

При таких обстоятельствах налогоплательщик, не устранив до проведения выездной налоговой проверки допущенное нарушение, и не представив соответствующую уточненную налоговую декларацию за второй квартал 2004 года, допустил занижение налоговой базы по НДС, что привело к не исчислению НДС за указанный налоговый период в размере 8442 руб.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что в данной части заявленные требования неправомерны и удовлетворению не подлежат.

В ходе судебного разбирательства судом остановлено, что налоговым органом при проверке правильности исчисления НДС за июль и август 2005 года из состава налоговых вычетов исключены суммы 10608 руб. и 13065 руб. соответственно, которые налогоплательщик учел, как сумму налога, исчисленного и уплаченного ранее с полученной предоплаты от ООО «Витнак».

Налоговый орган, установив, что уплата НДС с поступивших авансов в июле и августе 2005 года налогоплательщиком не производилась, исключил данные суммы из налоговых вычетов, доначислив при этом соответствующую сумму НДС.

Данные действия налогового органа не соответствуют закону исходя из следующего.

Статья 171 НК РФ предусматривает, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Пунктом 8 этой же статьи установлено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

В статьей 172 НК РФ установлен порядок применения налоговых вычетов. В соответствии с пунктом 6 этой нормы вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, законодательство о налогах и сборах не связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов в части налога, исчисленного с суммы предоплаты с обязанностью уплатить эти же суммы в этом же налоговом периоде.

Условием для применения названных налоговых вычетов является включение суммы предоплаты в налоговую базу того налогового периода, в котором данная сумма поступила. При этом налоговый вычет применяется в том налоговом периоде, в котором произведена отгрузка товара в счет поступившей предоплаты.

Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлены обстоятельства поступления налогоплательщику в 2004 году авансовых платежей от ООО «Витнак» (т.3 л.д.50). При этом нарушений, связанных с не включением поступившей суммы в налоговую базу налоговым органом не установлено, так как возражения налогоплательщика в этой части при вынесении решения были приняты. В то же время обстоятельства отгрузки товара в адрес ООО «Витнак» в июле и августе 2004 года предметом выездной налоговой проверки не были. Доказательств, опровергающих вывод о наличии у ООО «Спектр» права на применение в указанных периодах налоговых вычетов по НДС в части налога, исчисленного ранее с суммы предоплаты, суду не представлено.

При таких обстоятельствах в решение налогового органа от 28.09.2007 №13-18/4814 в части начисления к уплате недоимки по НДС за июль 2005 года в размере 1068 руб. и за август 2005 года в размере 13065 руб. не соответствует закону и подлежит признанию недействительным.

В результате выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено занижение налогоплательщиком налоговой базы по НДС за август, октябрь и декабрь 2006 года в связи с не включением суммы полученной предоплаты в размере 106120 руб., 5189 руб. и 28830 руб. соответственно.

В ходе проверки обстоятельств, связанных с исчислением заявителем НДС за указанные налоговые периоды, судом установлено следующее.

В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Из материалов дела следует, что в августе 2006 года на расчетный счет ООО «Спектр» от ИП ФИО1 поступили денежные средства в размере 1126000 руб., включая НДС. В этом же периоде отгрузка товара в адрес ИП ФИО1 произведена на сумму 511190 руб., в том числе НДС в размере 77978 руб. Следовательно, сумма 614810 руб. (1126000 руб.- 511190 руб.) является предварительной оплатой и подлежит включению в налоговую базу при исчислении НДС за август 2006 года.

Налогоплательщик ошибочно полагает, что возврат аванса в размере 200000 руб. в следующем налоговом периоде (т. л.д.97) и включение оставшейся суммы предоплаты в налоговую базу сентября 2006 года (т.1 л.д.135), освобождает его от обязанности по исчислению налоговой базы в порядке, предусмотренном абзацем вторым пункта 1 статьи 154 НК РФ.

Налогоплательщик в любом случае был обязан исполнить требования указанной нормы по отношению к тому налоговому периоду, когда была сформирована налоговая база (поступила предоплата). В случае возврата авансовых платежей законом предусмотрено права налогоплательщика заявлять налоговый вычет по НДС в размере суммы налога, исчисленной и уплаченной в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) (абзац второй пункта 5 статьи 171 НК РФ).

Включение авансовых платежей в налоговую базу сентября 2006 года при отсутствии для этого оснований лишь свидетельствует о допущенной ошибке, которая может быть устранена в порядке, предусмотренном статьей 81 НК РФ, но не может являться основанием для неуплаты налога в предыдущем налоговом периоде.

Пунктом 4 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

В соответствии с пунктом 3 статьи 164 НК РФ налогообложение по реализации товаров, не перечисленных в пункте 2 этой же нормы, производится по ставке 18 процентов. Следовательно, налоговая ставка по НДС, определяемая расчетным методом при получении предоплаты составляет 15,25% (18/(100+18)*100). Дополнительно начисленная сумма НДС за август 2006 года составляет 93758,52 руб. (614810 руб.*15,25%). Недоимка по НДС за август 2006 года, подлежащая уплате в бюджет составляет 89215,52 руб. (расчет налога т.3 л.д.55).

Действия налогового органа по уменьшению НДС, ранее заявленного налогоплательщиком к возмещению из бюджета за указанный период в размере 4543 руб. являются правомерными.

В то же время, за указанный налоговый период (август 2006 года) налоговый орган необоснованно доначислил сумму НДС в размере 12361,48 руб. (106120 руб.-93758,52 руб.), поскольку документальное подтверждение обоснованности такого начисления суду не представлено.

С учетом установленных обстоятельств неправомерного увеличения налоговой базы по НДС за август 2006 года по взаимоотношениям заявителя с ОО «Зиракс», общая сумма неправомерно предъявленной к уплате недоимки по НДС за указанный период составляет 100912,48 руб. (190128 руб.-89215,52 руб.) (расчет налога т.3 л.д.54-55).

Так же неправомерным является доначисление НДС за октябрь и декабрь 2006 года в связи с не включением суммы полученной предоплаты в размере 5189 руб. и 28830 руб. соответственно исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Таким образом, цена реализованного (отгруженного) товара и сумма предоплаты, поступившая в этом же налоговом периоде, самостоятельно формируют налоговую базу только при условии, что поступившие денежные средства являются авансовым платежом в счет предстоящих поставок и не относятся к поставкам товара, совершенным в этом же налоговом периоде.

Из материалов дела следует, что в октябре 2006 года от ИП ФИО1 заявителю поступило 34020 руб., что соответствует отгрузке товара за этот же период. В декабре 2006 года сумма, поступившая от контрагента на расчетный счет заявителя, составила 260000 руб., товара отгружено на 189000 руб., разница (71000 руб.) включена налогоплательщиком в налоговую базу, как полученная предоплата, что подтверждается налоговой декларацией, копия которой приобщена к материалам дела.

Доводы налогового органа о том, что все полученные в октябре и декабре 2006 года суммы являются предоплатой, а отгрузки щебня относятся к ранее полученным авансам, основаны на предположениях. В решении налогового органа оценка данному обстоятельству со ссылкой на проверку первичной учетной документации налогоплательщика не дана.

Из материалов дела следует, что счет-фактура №21 от 23.10.2006 на общую сумму 34020 руб. оплачен платежным поручением от 26.10.2006 №53 в полном объеме (октябрь 2006 года). В назначении платежа платежного поручения имеется ссылка на указанный счет-фактуру. Доказательств того, что отгрузка товара на основании счета-фактуры от 21.12.2006 №34 и товарной накладной от 21.12.2006 №42 произведена в счет оплаты, поступившей в предыдущих налоговых периодах, суду не представлено.

При таких обстоятельствах в решение налогового органа от 28.09.2007 №13-18/4814 в части начисления к уплате недоимки по НДС за август 2006 года в размере 100912,48 руб., октябрь 2006 года в размере 5189 руб. и за декабрь 2006 года в размере 28830 руб. (расчет налога т.3 л.д.54-55) не соответствует закону и подлежит признанию недействительным.

Отсутствие события налогового правонарушения в части неуплаты налога на прибыль и НДС позволяет сделать вывод о неправомерном привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ в виде штрафа за не уплату налога на прибыль в размере 50357 руб. и за неуплату НДС в виде штрафа в размере 10760 руб.

Признавая недействительным оспариваемое решение в части всей суммы штрафа по НДС, заявленной в исковых требованиях, суд исходил из следующего.

Пункт 8 статьи 101 НК РФ предусматривает, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Излагая в решении обстоятельства правонарушения, связанного с не уплатой НДС за различные налоговые периоды, налоговый орган в нарушение требований статьи 101 НК РФ не установил применительно к каждому правонарушению (налоговому периоду по НДС) размер штрафа.

Общая сумма штрафа, указанная в резолютивной части решения налогового органа в размере 13227 руб. не соответствует 20% от общей суммы предъявленной к уплате недоимки (277420 руб.). При таких обстоятельствах суду не представляется возможным, руководствуясь решением налогового органа, определить размер штрафа с учетом частичного удовлетворения заявленных требований в части недоимки по НДС.

В ходе судебного разбирательства судом остановлено, что налоговым органом при проверке правильности исчисления НДПИ установлено занижение ООО «Спектр» расчетной стоимости добытого полезного ископаемого. Данное обстоятельство явилось основанием для вывода о занижении налоговой базы по налогу, неуплаченная сумма которого установлена в размере 124887 руб.

Данный вывод основан на разделении налоговым органом расходов налогоплательщика, связанных с добычей полезных ископаемых на прямые и косвенные. К прямым расходам налоговым органом отнесены материальные расходы, расходы на оплату труда и суммы начисленной амортизации. К косвенным расходам отнесены расходы на аренду основных средств, на аренду земли и на взрывные работы. В последующем косвенные расходы были распределены между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых в общей сумме прямых расходов.

Данный метод расчета налоговой базы по НДПИ, произведенный ответчиком, не соответствует закону исходя из следующего.

Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:

1) материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 НК РФ, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы), а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг);

2) расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со статьей 255 НК РФ, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых;

3) суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьями 258 - 259 НК РФ, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых;

4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьей 260 НК РФ, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей;

5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со статьей 261 НК РФ;

6) расходы, предусмотренные подпунктами 8 и 9 статьи 265 НК РФ, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых;

7) прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

Таким образом, при определении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых учитываются расходы, прямо поименованные в подпунктах 1 - 7 абзаца 3 пункта 4 статьи 340 НК РФ. Данный перечень является исчерпывающим.

Налоговый орган ошибочно считает, что расходы, указанные в подпунктах 1 - 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ, являются прямыми расходами, а косвенные расходы должны быть учтены полном объеме, в котором они устанавливаются при исчислении налога на прибыль от всей деятельности налогоплательщика.

Согласно статье 318 НК РФ к прямым расходам относятся: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Вместе с тем подпунктами 1 - 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ установлены определенные требования, которым должны отвечать расходы, включаемые в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых. Одним из таких требований является связь расходов с деятельностью по добыче полезных ископаемых. Следовательно, материальные расходы, понесенные налогоплательщиком при производстве и реализации иных (за исключением добытых полезных ископаемых) видов продукции, товаров (работ, услуг), и прочие расходы, не связанные с добычей полезных ископаемых, не могут учитываться при определении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Следовательно, в расходах, поименованных в подпунктах 1 - 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ, указаны как прямые, так и косвенные расходы. И их участие в установлении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых определяется степенью непосредственного влияния на эту деятельность.

Так, например, расходы на оплату труда могут быть как прямыми, так и косвенными по отношению к деятельности по добыче полезных ископаемых. Оплата труда рабочего работающего в карьере относится к прямым расходам, а оплата труда руководителя организации относится к косвенным расходам, поскольку связана не только с добычей полезных ископаемых, но и с осуществлением общего руководства деятельностью организации.

При этом косвенные расходы организации, учитываемые при расчете налогооблагаемой прибыли от всей деятельности налогоплательщика, но никак не связанные с добычей полезных ископаемых, не могут участвовать в расчете налоговой базы по НДПИ. К таким расходам относятся все расходы, связанные с дальнейшей переработкой добытого, полезного ископаемого и расходы, связанные с действиями с конечным продуктом переработки (его погрузка, транспортировка и т.п.).

Данный вывод основан на рекомендациях, изложенных в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 18.12.2007 №64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости», в соответствии с которым не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Налоговым органом в нарушение требований вышеперечисленных норм из состава прямых затрат были исключены взрывные работы, напрямую связанные с добычей полезных ископаемых, в косвенные расходы включены суммы по оплате работ и услуг, не связанных с добычей полезных ископаемых (расходы по договорам с Калачевским портом по перевалке, погрузке щебня, по договорам с Калачевской РЭБ по перевозке щебня, который является конечным продуктом переработки добываемого полезного ископаемого).

При таких обстоятельствах в решение налогового органа от 28.09.2007 №13-18/4814 в части начисления к уплате недоимки по НДПИ за 2004 год в размере 17772 руб., за 2005 год в размере 46068 руб. и за 2006 год в размере 61047 руб. и соответствующих пени по НДПИ в размере 11475 руб. не соответствует закону и подлежит признанию недействительным.

Отсутствие события налогового правонарушения в части неуплаты НДПИ позволяет сделать вывод о неправомерном привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ в виде штрафа в размере 17529 руб.

По результатам выездной налоговой проверки ООО «Спектр» привлечено к уплате НДФЛ, удержанного у работников, но не перечисленного в бюджет в размере 181264 руб., соответствующих пени в размере 60377 руб. и штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ в размере 36253 руб.

Заявитель считает, что налоговый орган, привлекая его к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, не учел, что до вынесения оспариваемого решения часть суммы НДФЛ в размере 141294 руб. была перечислена в бюджет

В ходе проверки обстоятельств, связанных с исполнением заявителем обязанности налогового агента, судом установлено следующее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. При этом пункт 4 этой же статьи предусматривает, что перечисление удержанных налогов производится в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиками.

В соответствии с пунктом 2 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Статья 123 НК РФ устанавливает ответственность за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Таким образом, объективная сторона данного налогового правонарушения состоит в не выполнении налоговым агентом возложенных на него законом обязанностей и выражается в неправомерном не перечислении (не полном перечислении) сумм налога.

Как установлено в ходе судебного разбирательства, в период с 01.01.2004 по 31.12.2006 ООО «Спектр» выплачивало заработную плату работникам с удержанием из выплаченного дохода НДФЛ. Общая сумма не перечисленного в бюджет налога по состоянию на 31.12.2006 составила 181264 руб.

В то же время, из материалов дела следует, что ООО «Спектр» с даты, установленного налоговым органом сальдо (31.12.2006) до дня вынесения оспариваемого решения (28.09.2007) была перечислена в бюджет сумма НДФЛ в размере 26776,50 руб. за проверяемый период (декабрь 2006 года) что подтверждается платежным поручением от 19.01.2007 №20 (2 л.д.27) с указанием назначения платежа.

Несвоевременное перечисление указанной суммы налога, допущенное ООО «Спектр», не влечет ответственности по статье 123 НК РФ, так как буквальное толкование данной нормы позволяет сделать вывод, что законодатель не установил зависимости факта исполнения налоговым агентом обязанности по перечислению налога от срока его перечисления. Статья 123 НК РФ не содержит в качестве основания для привлечения к ответственности несвоевременное перечисление налога налоговым агентом.

При таких обстоятельствах в решение налогового органа от 28.09.2007 №13-18/4814 в части предъявления к уплате НДФЛ в размере 26776,50 руб., соответствующих пени, исчисленных на данную сумму с момента ее уплаты, а так же в части привлечения ООО «Спектр» к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 5355,30 руб. не соответствует закону и подлежит признанию недействительным.

В остальной части обстоятельства неправомерного не перечисления в бюджет НДФЛ в размере 114518 руб. за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 и совершения ООО «Спектр» налогового правонарушения, наличие у него вины установлены судом на основании имеющихся в материалах дела доказательств.

Платежное поручение от 13.02.2007 №33 (т.2 л.д.26) хотя и подтверждает перечисление НДФЛ в общей сумме 114518 руб., но относится к более позднему периоду по отношению к проверенному (январь 2007 года), о чем свидетельствует назначение платежа.

В соответствии с пунктом 47 статьи 2 и пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 №137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» с 01.01.2007 признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 НК РФ, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов (органов местного самоуправления) возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета.

Таким образом, с 01.01.2007 подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 АПК РФ, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ взыскивается в его пользу непосредственно с государственного органа как со стороны по делу пропорционально удовлетворенным требованиям.

Указанная пропорция определяется судом исходя из общей суммы доначисленного налога, пени и штрафа и из общей суммы налога, пени и штрафа, доначисление которой судом признано неправомерным.

Учитывая, что общая сумма судебных расходов в виде оплаченной заявителем государственной пошлины составила 3000 руб., с ответчика подлежит взысканию в пользу заявителя 1530 руб.

На основании изложенного, руководствуясь главой 20 и статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд

РЕШИЛ:

1. Заявленные требования удовлетворить частично. Признать недействительным решение межрайонной ИФНС России №9 по Волгоградской области от 28.09.2007 №13-18/4814 в части:

- привлечения ООО «Спектр» к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 50357 руб.;

- привлечения ООО «Спектр» к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 10760 руб.

- в части предъявления к уплате недоимки по НДС в размере 179762,48 руб. и начисления соответствующих пени по НДС;

- в части уменьшения заявленной ООО «Спектр» к возмещению из бюджета суммы НДС за второй квартал 2006 года в сумме 1764 руб., за июль 2006 года в
сумме 77366 руб. и за август 2006 года в сумме 4543 руб.;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 17529 руб.;

- в части предъявления к уплате недоимки по НДПИ в размере 124887 руб. и начисления пени по НДПИ в размере 11475 руб.

- привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неправомерное не перечисление в бюджет НДФЛ в виде штрафа в размере 5355,30 руб.;

- в части предъявления к уплате недоимки по НДФЛ в размере 26776,50 руб. и начисления соответствующих пени по НДФЛ.

2. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

3. Межрайонной ИФНС России №9 по Волгоградской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «Спектр» путем перерасчета суммы пени по НДС и по НДФЛ с учетом пункта 1 резолютивной части настоящего решения.

4. Взыскать с межрайонной ИФНС России №9 по Волгоградской области в пользу ООО «Спектр» судебные расходы в виде оплаченной заявителем государственной пошлины пропорционально удовлетворенным требованиям в размере 1530 руб.

5. Решение может быть обжаловано в апелляционную инстанцию в месячный срок со дня вынесения.

Судья И.В. Селезнёв