Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению закрытого акционерного общества «Вотек Мобайл» (сокращенное наименование ЗАО «Теле2-Воронеж») (ОГРН <***>; ИНН <***>), г. Воронеж

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области (ОГРН <***>; ИНН <***>), г.Воронеж

соответчик: МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №7 (ОГРН <***>; ИНН <***>), г. Москва

о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.09.2013 №11

при участии в заседании:

от заявителя: ФИО1 – представитель по доверенности от 18.04.2014 (действительна до 18.04.2016), ФИО2- представитель по доверенности от 21.04.2014 б/н (действительна до 21.04.2016), ФИО3 – представитель по доверенности от 21.01.2014 (нотар. удост., зарегистрирована в реестре за №1ю-76, сроком на 24 месяца),

от ответчика: ФИО4 – советник отдела рассмотрения судебных споров с крупнейшими налогоплательщиками сферы производства и услуг правового управления ФНС России, доверенность от 22.09.2014 №03-16/03026 (действительна до 31.12.2014); ФИО5 – главный специалист-эксперт правового отдела, доверенность от 24.03.2014 №03-16/00849 (действительна до 31.12.2014); ФИО6 – специалист 1 разряда правового отдела от 19.02.2014 №03-16/00559 (действительна до 31.12.2014); ФИО7– ведущий специалист-эксперт правового отдела, доверенность от 21.01.2014 (действительна до 31.12.2014); ФИО8 – старший государственный налоговый инспектор отдела выездных проверок, доверенность от 07.07.2014 №03-16/02053 (действительна до31.12.2014).

от соответчика: ФИО5 – главный специалист-эксперт правового отдела, доверенность от 28.01.2014 №05-10/001191 (действительна до 28.01.2015)

у с т а н о в и л:

Закрытое акционерное общество «Вотек Мобайл» (сокращенное наименование ЗАО «Теле2-Воронеж») (заявитель по делу, Общество) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области, г. Воронеж (ответчик по делу, Инспекция, налоговый орган) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №11 от 12.09.2013.

В ходе судебного разбирательства от заявителя поступило ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве соответчика Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №7, г. Москва, в которой Общество в настоящее время состоит на налоговом учете.

Руководствуясь частью 6 статьи 46 АПК РФ, учитывая разъяснения ВАС РФ, изложенные в пункте 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», 28.01.2014 судом к участию в деле в качестве соответчика была привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №7 (ОГРН <***>; ИНН <***>), расположенная по адресу: 127381, <...>.

Рассмотрение дела откладывалось по ходатайству лиц, участвующих в деле, для представления дополнительных доказательств в порядке части 5 статьи 158 АПК РФ.

В ходе судебного разбирательства в Министерство финансов Российской Федерации направлялся судебный запрос.

В судебном заседании 22.09.2014 объявлялся перерыв до 29.09.2014 порядке статьи 163 АПК РФ.

Представители заявителя поддержали требования по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Представители ответчика и соответчика возражали против удовлетворения требований заявителя по основаниям, изложенным в оспариваемом решении, в письменных отзывах на заявление и пояснениях, представленных в порядке статьи 81 АПК РФ.

Из материалов дела следует:

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области в отношении закрытого акционерного общества «Вотек Мобайл» (сокращенное наименование ЗАО «Теле2-Воронеж») была проведена камеральная налоговая проверка на основе налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 2012 год, рег.№585938, представленного 26.03.2013 в Межрайонную инспекцию ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области (л.д.59-60.т.1).

По результатам проверки составлен акт камеральной налоговой проверки №11 от 10.07.2013 (л.д.54-58, т.1).

Рассмотрев материалы камеральной налоговой проверки, налоговый орган 12.09.2013 вынес решение №11 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д. 34-43, т.1), согласно которому заявителю доначислен налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями в сумме - 157 000 000руб. (п.1 резолютивной части решения), ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») предложено удержать неудержанный налог и перечислить его в бюджет (п.2 резолютивной части решения), а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п.3 резолютивной части решения).

Не согласившись с решением налогового органа, ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») обратилось с жалобой в УФНС России по Воронежской области.

Решением УФНС России по Воронежской области №15-2-18/18028 от 12.11.2013 (л.д.-44-53, т.1) решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области №11 от 12.09.2013 было оставлено без изменения, а жалоба без удовлетворения.

Полагая, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области №11 от 12.09.2013 не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Согласно статье 4 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации обращение с иском – это способ защиты своего субъективного права, средство восстановления нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Заявленное требование может быть удовлетворено судом при наличии одновременно двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акта и нарушения данным ненормативным актом прав и законных интересов граждан, организаций, иных лиц (пункт 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.1996 и статья 201 Кодекса).

Заявитель считает, что решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области №11 от 12.09.2013 вынесено с нарушением норм законодательства о налогах и сборах, иных норм законодательства и нарушает права и законные интересы ЗАО «Вотек Мобайл» в сфере предпринимательской деятельности, в связи с чем, является недействительным.

По мнению заявителя, налоговый орган, в оспариваемом решении существенно расширяет толкование норм Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы» (в частности, подпункта «а» пункта 2 статьи 10), вводит новые критерии и ограничения, которые не основаны на законодательных нормах, допускает собственную трактовку положений Конвенции, отличную от текста документа. Такой подход является неправомерным и недопустимым.

Так, в соответствии с пунктом 1, подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы», если налогообложение дивидендов, выплачиваемых компанией, которая является лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, осуществляется в том Договаривающемся Государстве, в котором компания, выплачивающая дивиденды, имеет постоянное местопребывание, взимаемый налог не должен превышать 5 процентов от общей суммы дивидендов в случае выполнения следующих критериев:

- получатель имеет фактическое право на эти дивиденды;

- иностранное владение составляет непосредственно 100 % капитала российских компаний, выплачивающих дивиденды, или, в случае совместного предприятия, не менее 30% капитала такого совместного предприятия;

- вложенный иностранный капитал составляет не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в национальных валютах Договаривающихся Государств на момент фактического распределения дивидендов.

Как указывает заявитель, понятие «вложенного иностранного капитала» должно толковаться путем обращения к буквальному содержанию, тексту Конвенции, которая не связывает вложение капитала с конкретным лицом, указанная позиция, по мнению заявителя, подтверждается письмом Минфина РФ от 22.12.2010 (л.д.61-62,т.1, л.д.53-54,т.5), в котором ведомство подтвердило, что получение шведской компанией акций заявителя в виде вклада в капитал предоставляет ей право на пониженную ставку налога на дивиденды (отвечая на запрос суда, Минфин РФ подтвердил, что указанное письмо им действительно издавалось и направлялось налогоплательщику). Пересчет размера вложенного капитала по новому курсу валюты, в том числе на момент выплаты дивидендов, неправомерен. Размер вложенного капитала в данном случае достаточен для применения пониженной ставки налога, независимо от того, должен ли вложенный капитал определяться по номинальному размеру уставного капитала или по размеру фактических затрат иностранного инвестора. В ходе проведения проверки и вынесения оспариваемого решения налоговым органом были допущены процедурные нарушения, которые также должны быть учтены при оценке его законности.

Ответчик и соответчик возражают против заявленных требований по основаниям, изложенным в оспариваемом решении, а также в представленных в ходе судебного разбирательства письменных отзывах, пояснениях в порядке статьи 81 АПК РФ и дополнениях к ним.

По мнению представителей налоговых органов, решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области №11 от 12.09.2013 является законным и обоснованным, поскольку, в ходе камеральной налоговой проверки было установлено, что иностранная компания «Tele2 Russia Holding A.B.» («Теле2 Россия Холдинг АБ») не выполнила условия, необходимые для применения пониженной (льготной) ставки налога с дивидендов у источника выплат в размере 5%, предусмотренной Конвенцией между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы», в частности:

- субъект правоотношений («Tele2 Russia Holding AB) не отвечает критериям, указанным в Конвенции как необходимые условия для применения льготной ставки по налогу на прибыль с дивидендов у источника;

- не выполнено второе условие для применения льготной ставки по налогу на прибыль с дивидендов, а именно не соблюдены требования к объекту данного правоотношения – вложенному иностранному капиталу (шведская компания «Tele2 Russia Holding A.B.» не произвела вложений в капитал российской компании ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») на сумму не менее 100 000 долларов США;

- компания «Tele2 Russia Holding AB» не является фактическим получателем дохода в понимании Конвенции.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности по правилам статьи 71 АПК РФ, суд пришел к выводу о том, что заявленные требования не подлежат удовлетворению, при этом суд руководствовался следующим:

В соответствии со статьями 246 и 247 НК РФ плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации признаются иностранные организации, получающие от источников в Российской Федерации доходы, указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

Согласно подпунктам 1 и 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранных организаций, подлежащим обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в Российской Федерации, относятся доходы в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций, а также процентный доход по долговым обязательствам российских организаций.

На основании пункта 1 статьи 310 НК РФ российская организация (налоговый агент), выплачивающая указанные доходы иностранной организации, обязана исчислить, удержать налог с доходов иностранной организации и перечислить удержанную сумму налога в бюджет Российской Федерации.

Согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, применяется налоговая ставка в размере 15 процентов.

Из материалов дела следует, что заявителем 11 декабря 2012 года были выплачены дивиденды шведской компании «Tele2 Russia Holding A.B.» («Теле2 Россия Холдинг АБ») за 2011 год и 9 месяцев 2012 года в размере 1 570 000 000 руб., из которых был удержан и перечислен в бюджет Российской Федерации налог на прибыль по ставке 5% в сумме 78 500 000 руб.

В соответствии со статьей 310 НК РФ ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») является налоговым агентом по выплаченным иностранной организации - шведской компании «Tele2 Russia Holding A.B.» («Теле2 Россия Холдинг АБ») доходам в виде дивидендов.

Налоговыми агентами пунктом 1 статьи 24 Кодекса признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Налоговые агенты, в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Кодекса, обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, для уплаты налога налогоплательщиком.

Подпунктом 4 пункта 3 статьи 45 Кодекса установлено, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с настоящим Кодексом на налогового агента.

В связи с произведенными выплатами Общество представило в МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области налоговый расчет (информацию), предусмотренный статьей 289 НК РФ, о суммах выплаченных иностранной организации доходов и удержанных налогов, в котором оно отразило сведения о применении 5% ставки в отношении доходов, выплаченных шведской компании «Tele2 Russia Holding A.B.» («Теле2 Россия Холдинг АБ»).

Пунктом 2 статьи 310 Кодекса предусмотрено, что исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производится налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев, перечисленных в названном пункте.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 312 Кодекса установлена возможность применения пониженных ставок налогообложения или освобождения от налогообложения, если это предусмотрено соответствующим международным договором Российской Федерации.

Статьей 7 НК РФ предусмотрено, что если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем те, которые содержатся в российском налоговом законодательстве, то применяются правила и нормы международного договора.

В ходе камеральной налоговой проверки ЗАО «Вотек Мобайл» по требованию налогового органа представило копию свидетельства от 06.03.2012 № 470 148388-12/5323, из которого следует, что компания «Tele2 Russia Holding A.B.» («Теле2 Россия Холдинг АБ») является резидентом Швеции и подлежит полному обложению налогами в Швеции.

Между Российской Федерацией и Королевством Швеции подписана Конвенция от 15.06.1993 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы» (далее - Конвенция), в соответствии с пунктом 1 статьи 10 которой, дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогами в этом другом Государстве.

Согласно пункту 2 статьи 10 Конвенции, такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором компания, выплачивающая дивиденды, имеет постоянное местопребывание, и в соответствии с законами этого Государства, но если получатель имеет фактическое право на эти дивиденды, то взимаемый налог не должен превышать:

а) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если фактический получатель является компанией (кроме партнерства), которая владеет непосредственно 100 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды, или, в случае совместного предприятия, не менее 30 процентов капитала такого совместного предприятия, и в любом из этих случаев вложенный иностранный капитал составляет не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в национальных валютах Договаривающихся Государств на момент фактического распределения дивидендов;

б) 15 процентов от общей суммы дивидендов – во всех остальных случаях.

Как следует из оспариваемого решения, в ходе камеральной налоговой проверки налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранной организации доходов и удержанных налогов проверяющими у ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») были истребованы документы, обосновывающие право на применение ставки 5 процентов, а именно:

- подтверждение тому, что иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства;

- документы, свидетельствующие, что размер вложенного капитала превышает 100 тысяч долларов США, такие как договор купли-продажи акций (долей), платежные документы, расписки депозитарно-клиринговой компании и т.п.;

- копию платежного поручения на перечисление дивидендов иностранной компании;

- решение акционеров о выплате дивидендов;

- реестр владельцев акций на дату решения о выплате дивидендов;

- оборотно-сальдовую ведомость по счету 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате дивидендов» за 2012 год.

В обоснование правомерности применения пониженной ставки в отношении доходов, выплаченных названной иностранной компании, Обществом были представлены налоговому органу следующие документы:

- копия документа от 06.03.2012 №470 148388-12/5323 о постоянном местонахождении, из которого следует, что компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» является резидентом и подлежит полному обложении налогами в Швеции, а также является резидентом Швеции в соответствии с налоговой конвенцией, заключенной между Швецией и Российской Федерацией;

- письменные пояснения (письмо б/н от 29.04.2013), в которых по вопросу размера вложенного капитала налогоплательщик пояснил, что шведская компания, получившая дивиденды («Теле2 Россия Холдинг АБ»), не приобретала акции ЗАО «Теле2-Воронеж» по договору купли-продажи, а получила их от предыдущего владельца «Теле2-ФИО9» (Теле2 ФИО9) на основании «безусловного взноса акционера». В подтверждение этому была представлена копия протокола №5164 29/10 2007г. заседания Правления компании «Теле2-ФИО9» рег.№556267, составленного на 3-х языках;

- сведения о владельце ценных бумаг ЗАО «Вотек Мобайл» от 26.04.2013г., из которых следует, что компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» на текущий момент является единственным акционером ЗАО «Вотек Мобайл» и владеет 2 456 056 обыкновенными именными акциями Общества. Номинальная стоимость акции – 1 рубль;

- копия решения № 9 от 19.11.2012 единственного акционера ЗАО «Вотек Мобайл» - компании «Теле2 Россия Холдинг АБ», Швеция о выплате из чистой прибыли, полученной от деятельности «Теле2-Воронеж» за 2011 и 9 месяцев 2012 года дивидендов в размере 1 570 000 000 руб.;

- копии платежных поручений о перечислении в бюджет удержанного налога в сумме 78 500 000 руб. (№15497 от 11.12.2012) и о перечислении дивидендов единственному акционеру «Теле2 Россия Холдинг АБ» в сумме 1 491 500 000 руб. (№15478 от 11.12.2012);

- оборотно-сальдовая ведомость по счету 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате дивидендов» за 2012 год, из которой следует, что в 2012 году обороты по дебету и кредиту счета составили 1 570 000 000 руб.

Анализ представленных документов показал следующее:

- получившая дивиденды шведская компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» на дату выдачи свидетельства 06.03.2012 является резидентом Швеции в соответствии с пунктом 1 статьи 4 Конвенции;

- ЗАО «Теле2-Воронеж» самостоятельно ведет реестр акционеров и «Теле2 Россия Холдинг АБ» является единственным акционером;

- по вопросу размера вложенного капитала представитель ЗАО «Вотек Мобайл», уполномоченный нотариально удостоверенной доверенностью) пояснил, что шведская компания - получатель дивидендов получила акции ЗАО «Вотек Мобайл» от предыдущего владельца «Теле2-ФИО9» на основании «безусловного взноса акционера». В подтверждение этого была представлена копия протокола №5164 от 29.10.2007 заседания Правления компании «Теле2-ФИО9» рег.№556267, составленного на 3-х языках. Пунктом (1) параграфа 3 предусмотрено, что «Теле2-ФИО9» должна внести принадлежащие ей акции ряда российских компаний, в том числе «Теле2-Воронеж», в компанию «Теле2 Раша Холдинг АБ»;

- на момент фактического распределения дивидендов компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» владела 2 456 056 обыкновенными акциями ЗАО «Теле2-Воронеж» номинальной стоимостью 1 руб. Размер уставного капитала составлял 2 456 056 руб. (79 586 долларов США по курсу 30,86 руб. за доллар).

- согласно бухгалтерскому балансу ЗАО «Теле2-Воронеж» за 2012 год, уставный капитал Общества на 31 декабря года, предшествующего предыдущему, на 31 декабря предыдущего года и на отчетную дату отчетного периода составляет 2 456 тыс. руб.

Поскольку, в ходе камеральной налоговой проверки проверяющие установили отсутствие документально подтвержденных расходов по приобретению акций российской компании, полученных в качестве взноса без денежной оценки данного взноса шведской компанией «Теле2 Россия Холдинг АБ», то ответчик пришел к выводу о не выполнении заявителем условия, установленного подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы», о размере вложений иностранного капитала не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентной сумме в национальных валютах Договаривающихся Государств.

В соответствии с положениями Конвенции была проведена оценка размера уставного капитала российской организации, выплатившей дивиденды (ЗАО «Теле2-Воронеж»), исходя из курса валюты на дату фактического распределения дивидендов, которая показала, что размер уставного капитала Общества на 19.11.2012 соответствует 77 433 долл. США, то есть меньше 100 тысяч долл. США (уставный капитал состоит из 2 456 056 акций номинальной стоимостью один рубль, дата распределения дивидендов 19.11.2012, курс долл. США 31,7184 руб.)

С учетом выявленных в ходе проверки обстоятельств, проверяющие пришли к выводу о том, что необходимо было удержать и перечислить в бюджет Российской Федерации налог не поставке 5 процентов, а по ставке 15 процентов.

В акте камеральной налоговой проверки от 10.07.2013 №11 было отражено, что в нарушение п.3 ст. 24, пп.3 п.3 ст. 284, п.3 ст. 310 НК РФ, пп. а) п.2 ст. 10 Конвенции от 15.06.1993 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы», заключенной между Российской Федерацией и Королевством Швеции, ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2- Воронеж») не удержало и не уплатило в бюджет Российской Федерации 157 000 000 рублей по сроку 12.12.2012 (налог, исчисленный по ставке 15% с суммы дивидендов 1 570 млн. руб. составил 235,5 млн. руб. – 78,5млн.руб. налог по ставке 5%, который ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2- Воронеж») исчислило и удержало из выплаченного дохода в виде дивидендов).

Общество не согласилось с фактами, изложенными в акте камеральной налоговой проверки №11 от 10.07.2013 и, в соответствии с п.6 ст. 100 НК РФ, представило возражения на акт от 30.07.2013 и копии дополнительных документов: письмо Министерства финансов РФ от 22.12.2010 №03-08-05, договор приобретения акций от 21.12.2004, платежное поручение от 21.12.2004 №001 на сумму 11 155 480 руб. (равно 400 тысячам долларов США по курсу 27,8887 на 22.12.2004 года), плательщик «Теле2-ФИО9» (Швеция), получатель ООО «Вотек» ИНН <***>, назначение платежа «Приобретение акций по договору купли – продажи акций «ВОТЕК МОБАЙЛ» от 21 декабря 2004 года, выписку по счету «Теле2-ФИО9».

В возражениях на акт указывалось на следующие обстоятельства:

Компанией «Теле2 ФИО9» (Швеция) с целью консолидации у себя 100% акций ЗАО «Вотек Мобайл» было заключено два договора: договор приобретения 51% акций у Восток Мобайл ФИО10 от 01.12.2004 на сумму 2 504 000 долларов США, договор приобретения 49% акций у ООО «Вотек» от 21.12.2004 года на сумму 650 000 долларов США.

12 ноября 2007 года Компания «Теле2 ФИО9» приняла решение о внесении принадлежащих ей акций ЗАО «Теле2-Воронеж» - в компанию «Теле2- Раша Холдинг АБ» (Швеция) в качестве взноса акционера в уставный капитал компании.

Данные операции зарегистрированы в реестре владельцев акциями компании. «Теле2- Раша Холдинг АБ» на текущий момент является собственником 100% акций ЗАО «Теле2-Воронеж».

Решением №19 от 19.11.2012 ЗАО «Вотек Мобал» выплатило дивиденды в размере 1 570 000 000 руб. единственному акционеру компании.

В возражениях на акт ЗАО «Вотек Мобайл» указывало на то, что, по мнению Общества, критерий «вложенный иностранный капитал» выполняется также в следующих ситуациях: при внесении организацией с постоянным местонахождением в Королевстве Швеции в уставный капитал другой организации с постоянным местонахождением в Королевстве Швеции не менее 30% акций (долей) российской организации, выплачивающей дивиденды, при условии, что акции этой российской компании были приобретены изначально первой организацией с постоянным местонахождением в Королевстве Швеции за цену, составляющую не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентной суммы в национальной валюте». В качестве первой шведской компании, купившей акции ЗАО «Теле2-Воронеж» в 2004 году у двух акционеров на общую сумму 3 150 000 долларов США, выступает «Теле2 ФИО9», в качестве второй шведской компании, получившей эти акции путем внесения в уставный капитал от первой компании, выступает «Теле2 Раша Холдинг АБ» - фактический получатель дохода в виде дивидендов.

В подтверждение расходов на приобретение акций ЗАО «Вотек Мобайл» первой компанией, одновременно с возражениями был представлен договор приобретения 49% акций у ООО «Вотек» от 21.12.2004 на сумму 650 000 долларов США.

Кроме того, в своих возражениях ЗАО «Вотек Мобайл» обращало внимание налогового органа на то, что руководствовалось письмом Министерства финансов РФ от 22.12.2010 №03-08-05, которое адресовано «Теле2 Раша Холдинг АБ» (16494, Швеция, г. Киста, п/я 62) и является ответом на запрос от 06.12.2010 №1 по вопросу налогообложения дивидендов, выплачиваемых шведской компании «Теле2 Раша Холдинг АБ» ее дочерними организациями, расположенными в Российской Федерации. Копия указанного письма была представлена одновременно с возражениями на акт (оригинал представлен не был).

По результатам рассмотрения акта №11 от 10.07.2013 и материалов камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика и дополнительных документов, представленных вместе с возражениями, учитывая необходимость проверки размера вложенного иностранного капитала компанией «Теле2 Россия Холдинг АБ» (Швеция), МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области было вынесено решение №1 от 09.08.2013 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Как указано в оспариваемом решении, представитель ЗАО «Вотек Мобайл» ФИО2 (по нотариально заверенной доверенности от 03.06.2013) с материалами дополнительных мероприятий был ознакомлен, дополнительных письменных возражений не представил, поддержал свою позицию, изложенную в возражениях на акт от 10.07.2013 №11.

Дополнительно на рассмотрение материалов проверки 09.09.2013 года были представлены платежные поручения №10 от 22.06.2006 на сумму 2 701 630 руб. (эквивалентно 100 тысячам долларов США по курсу, установленному ЦБ РФ на 22.06.2006 27,0163), № 2 от 21.01.2005 на сумму 4 223 910 руб. (эквивалент 150 тысячам долларов США по курсу 28,1594, установленному на 21.01.2005), №1 от 21.12.2004, официальное заявление Компании «Теле2 ФИО9» от 30.08.2013, в котором сообщается, что «Теле2 Раша Холдинг АБ» все дивиденды, полученные от ЗАО «Вотек Мобайл» в полном объеме перечислило в пользу «Теле2 ФИО9» в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году.

После рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, включая представленные 30.07.2013 возражения на акт камеральной налоговой проверки с приложенными к ним дополнительными документами, МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области 12.09.2013 было вынесено оспариваемое решение №11 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому ЗАО «Вотек Мобайл» был доначислен налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями в сумме - 157 000 000руб.

При вынесении указанного решения, ответчик пришел к выводу о том, что на основании п.1 ст. 34.2, пп.3 п. 1 и п.2 ст. 111 НК РФ ЗАО «Вотек Мобайл» не подлежит привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ (за неполное удержание и неперечисление в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом), поскольку, было учтено, что ЗАО «Вотек Мобайл», в том числе, руководствовалось письмом Министерства финансов РФ от 22.12.2010 №03-08-05, которое было адресовано «Теле2 Раша Холдинг АБ» 16494, Швеция, г. Киста, п/я 62 и является ответом на запрос от 06.12.2010 №1 по вопросу налогообложения дивидендов, выплачиваемых шведской компании «Теле2 Раша Холдинг АБ» ее дочерними организациями, расположенными в Российской Федерации (копия указанного письма была представлена одновременно с возражениями на акт камеральной налоговой проверки, подлинник представлен не был, ввиду его отсутствия у проверяемого лица).

Таким образом, из материалов дела следует, что в рамках настоящего дела спор между Обществом и налоговым органам заключается в различных подходах к толкованию и применению к спорным правоотношениям подпункта «а» пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы». При этом позиция заявителя и ответчиков является диаметрально противоположной.

В соответствии со статьей 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Для правильного разрешения дела юридически значимым обстоятельством является установление характера правоотношений, возникших между сторонами, и характер обязательств, взятых на себя сторонами.

Статья 15 Конституции РФ устанавливает следующее: «Общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора». Как указывалось выше, данное положение продублировано в статье 7 Налогового кодекса.

Соглашения традиционно рассматриваются как важная часть международной налоговой политики и эффективный инструмент для привлечения иностранных инвестиций, однако, не исключены ситуации, когда соглашения могут использоваться налогоплательщиками для получения выгод, не предназначенных странами, заключающими такой договор.

Налоговое соглашение – тип международного договора. Как и любое другое соглашение, оно должно толковаться в соответствии с Венской конвенцией о праве международных договоров 1969 года.

Согласно пункту 1 статьи 31 Венской конвенции о праве международных договоров 1969 года «Договор должен толковаться добросовестно в соответствии с обычным значением, которое следует придавать терминам договора в их контексте, а также в свете объекта и целей договора».

Важным вопросом являются правовые основы для применения и статус положений МНК ОЭСР, Модельной налоговой конвенции ООН и Комментариев ОЭСР, основанные на общих правилах толкования международных договоров, закрепленных в Венской конвенции при толковании налоговых соглашений России.

Международным налоговым соглашением закрепляется разделение налоговой юрисдикции между двумя договаривающимися государствами, в рамках которого данные государства приходят к соглашению относительно того, какие объекты налога вправе облагать каждое из государств. Подобное международное соглашение может быть основано на какой-либо из модельных конвенций (ОЭСР, ООН и др.), однако права и обязанности договаривающихся государств устанавливаются в каждом случае индивидуально, в зависимости от воли конкретных договаривающихся государств.

Допустимость обращения к Комментариям к модельной конвенции в качестве источника, применимого при толковании положений Соглашений Правительства Российской Федерации с Правительствами иностранных государств, санкционирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 15.11.2011 №8654/11 по делу ОАО «Угольная компания «Северный Кузбасс»: «официальный комментарий к Модельной конвенции об избежании двойного налогообложения, это рамочный документ, устанавливающий общие принципы и подходы к устранению двойного налогообложения».

Основная задача налоговых соглашений - установить те или иные понятия и определения, уточнение которых требуется для избежания двойного налогообложения, и определить, в каком государстве будут облагаться те или иные доходы и имущество.

Налоговые соглашения не создают новых налоговых законов, а только обеспечивают согласованную позицию двух национальных налоговых законодательств в целях избежания двойного налогообложения. В связи с этим ни одно налоговое соглашение не может предоставлять никаких иных преимуществ, чем те, которые уже присутствуют в национальном законодательстве государства.

Нормой национального законодательства, применяемой к настоящему спору, является Налоговый кодекс Российской Федерации.

Положениями пункта 3 статьи 310 НК РФ установлено, что в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.

Как указывалось выше, в соответствии подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 может применяться пониженная ставка налога - дивиденды облагаются по ставкам 5% от общей суммы дивидендов (вместо 15%) при соблюдении установленных указанной нормой условий.

Решением МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области №11 от 12.09.2013 не было подтверждено право компании «Теле2 Россия Холдинг АБ», Швеция на пониженную ставку 5% по налогу на прибыль у источника в силу того, что данная компания не отвечает критериям субъекта данной льготы и объект данного правоотношения не соответствует критериям, установленным законодательством Российской Федерации и Конвенцией между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы» (далее Конвенция).

Не соглашаясь с решением Инспекции, заявитель приводит следующие доводы:

Приобретение акций путем вклада в капитал не названо обстоятельством, которое исключает применение пониженной ставки налога, ни Конвенцией, ни налоговым законодательством. Конвенция не уточняет, кем именно должен быть вложен иностранный капитал - для применения пониженной ставки налога достаточно самого факта вложения в указанном размере. Вложения капитала именно от получателя дивидендов не требуется. Это, по мнению заявителя, подтверждается текстом Модельной конвенции ОЭСР и многих других соглашений, которые пониженную ставку не связывают с вложением капитала самим получателем дивидендов и на какую-то определенную сумму.

Заявитель считает, что его позиция также соответствует и цели Конвенции – избежанию двойного налогообложения доходов и поощрению торговли и взаимных инвестиций. Для достижения этой цели нет никакой необходимости в том, чтобы вложение в российскую компанию осуществлялось обязательно компанией «Tele2 Russia Holding AB» - получателем дивидендов. Интересы Российской Федерации никак не пострадали от замены одного шведского резидента на другого.

Применение пониженной ставки налога не зависит от формального критерия: каким способом были приобретены доли в российской компании, приобретение акций путем вклада в капитал не названо обстоятельством, которое исключает применение пониженной ставки налога, ни Конвенцией, ни налоговым законодательством. Налоговые последствия для одного шведского резидента («Tele2 Russia Holding AB») должны быть такими же, как и для другого («Tele2 Sverige AB»), и способ приобретения акций на эти последствия не влияет.

Кроме того, как в ходе камеральной налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства заявитель, сослался на то обстоятельство, что вышеизложенная позиция ЗАО «Вотек Мобайл» подтверждена адресными разъяснениями Минфина России, которые касались данной конкретной ситуации и которые, по мнению заявителя, подтверждают, что согласно Конвенции прямого вложения капитала от самого получателя дивидендов не требуется. Так, в письме от 22.12.2010 №03-08-05 (л.д. 61-62,т.1) говорится, что требование статьи 10 «Дивиденды» Конвенции о «вложенном иностранном капитале» в отношении вложения Компанией капитала в капитал российской организации, выплачивающей дивиденды, выполняется в следующих случаях:

- при приобретении Компанией не менее 30% акций (долей) такой российской организации за 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в национальных валютах;

- при осуществлении Компанией, владеющей не менее 30% акций (долей) российской организации, дополнительного вклада в капитал этой российской организацией в размере не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентной суммы в национальных валютах;

- при приобретении Компанией, владеющей не менее 30% акций (долей) такой российской организации, дополнительных акций (долей) этой организации по цене не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентной суммы в национальных валютах;

- при внесении организацией с постоянным местопребыванием в Швеции в капитал Компании не менее 30% акций (долей) российской организации, выплачивающей дивиденды, при условии, что акции такой российской организации были приобретены первой упомянутой организацией с постоянным местопребыванием в Швеции по цене, составлявшей в момент приобретения не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в иностранной валюте.

Возражая против доводов заявителя, ответчики указывают на то, что из буквального смысла статьи 10 Конвенции, содержания целого ряда писем - разъяснений Минфина РФ по вопросу порядка исполнения российской организацией функций налогового агента по удержанию налога с доходов в виде дивидендов (письма от 26.12.2007 № 03-08-05, от 09.10.2009 №03-08-05, от 08.05.2013 №03-08-05/16136, от 18.12.2013 №03-08-13/55719), следует вывод, что у заявителя не имелось оснований для применения 5-процентной ставки, предусмотренной подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993, поскольку, не были выполнены предусмотренные Конвенцией условия ее применения, касающиеся, как субъектного состава данного налогового правоотношения, так и его объекта.

Так, исходя из критериев, указанных в подпункте а) пункта 2 статьи 10 Конвенции, налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранным организациям, может быть исчислен по ставке 5% в случае выполнения следующих условий:

1) для субъекта правоотношения (получатель дивидендов):

- субъект должен иметь постоянное местопребывание в одном из Договаривающихся государств;

- субъект должен владеть непосредственно 100% капитала компании, выплачивающей дивиденды, или не менее 30% в случае совместного предприятия;

- субъект должен иметь фактическое право на указанные дивиденды;

- субъект выполнил критерий непосредственности вложения, то есть лицо, получающее дивиденды, должно самостоятельно вложить объект гражданских прав, имеющий денежную оценку, в капитал компании, выплачивающей дивиденды;

2) для объекта правоотношения (вложенный иностранный капитал):

- размер вложенного иностранного капитала должен составлять не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в национальных валютах Договаривающихся Государств на момент фактического распределения дивидендов.

Однако, как было установлено в рамках налоговой проверки, условия предусмотренные Конвенцией, в рамках спорного правоотношения не выполнены.

Судом частично поддерживается указанная позиция заявителя, поскольку, в ходе судебного разбирательства суд пришел к выводу о том, что, как следует из оспариваемого решения, не все из указанных условий, предусмотренных подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993, в рамках спорного правоотношения были выполнены.

Так, в ходе судебного разбирательства было установлено и нашло подтверждение в материалах дела, что Шведское налоговое агентство засвидетельствовало (свидетельство: дата - 06.03.2012, №470 148388-12/5323 с текстом на шведском языке, л.д.-74-75, т.1, и перевод указанного свидетельства на русском языке, л.д.76-77,т.1), что компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» в соответствии с информацией, имеющейся у агентства на дату выдачи – является резидентом и подлежит полному обложению налогами в Швеции, а также является резидентом Швеции в соответствии со статьей 4 и пунктом 1 налоговой конвенции, заключенной между Швецией и Россией, таким образом, иностранная организация представила налоговому агенту подтверждение, предусмотренное п. 1 ст. 312 НК РФ, следовательно, условие Конвенции о том, что субъект должен иметь постоянное местопребывание в одном из Договаривающихся государств выполнено.

Такое условие, как - субъект должен владеть непосредственно 100% капитала компании, выплачивающей дивиденды, по мнению суда, также выполнено, поскольку, как следует из пункта 1.3. Устава закрытого акционерного общества «Вотек Мобайл» в новой редакции, утвержденного решением от 15.10.2011 «Теле2 Россия Холдинг АБ» единственного акционера (л.д. 56-73.т.2) единственным акционером Общества является «Теле2 Россия Холдинг АБ», юридическое лицо, надлежащим образом созданное и действующее по законодательству Швеции и на основании своего Устава. Согласно пункту 7.1 Устава уставной капитал Общества составляет 2 456 056 (два миллиона четыреста пятьдесят шесть тысяч пятидесяти шести) обыкновенных именных акций. Номинальная стоимость одной акции составляет 1 (один) рубль 00 копеек.

Как следует из оспариваемого решения, в ходе камеральной налоговой проверки заявителем были представлены сведения о владельце ценных бумаг ЗАО «Вотек Мобайл» от 26.04.2013, из которых следует, что компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» на текущий момент является единственным акционером ЗАО «Вотек Мобайл» и владеет 2 456 056 обыкновенными именными акциями Общества, номинальная стоимость акции – 1 рубль. Указанные сведения имеются в материалах дела (л.д.-160, т.2).

В тоже время, судом поддерживается позиция налогового органа о том, что заявитель необоснованно применил 5-процентную ставку, предусмотренную подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993, поскольку, не были выполнены предусмотренные Конвенцией условия ее применения, такие как:

- субъект должен иметь фактическое право на указанные дивиденды;

- не соблюдены требования к объекту данного правоотношения - вложенному иностранному капиталу.

Так, одним из условий применения льготной ставки по налогу на прибыль с дивидендов у источника 5 процентов от общей суммы дивидендов указано то, что фактический получатель является компанией (кроме партнерства), которая владеет непосредственно 100 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды…).

Следовательно, под субъектом рассматриваемого правоотношения (лицом, осуществившем вложение в капитал) следует понимать то лицо, которое непосредственно внесло принадлежащий ему на праве собственности или ином праве объект гражданских прав в капитал компании.

Как следует из материалов дела, в ходе камеральной проверки было установлено, что в проверенном периоде шведская компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» (резидент, лицо с постоянным местопребыванием в Швеции, получатель выплаченных дивидендов согласно налогового расчёта (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») за 2012 год) непосредственно не производила вложений в капитал заявителя, поскольку, получила его акции в качестве вклада в уставный капитал от предыдущего владельца «Теле2-ФИО9» на основании «безусловного взноса акционера», что подтверждается копией протокола №5164 29.10.2007 заседания Правления компании «Теле2-ФИО9» рег.№556267 ( л.д.69-73,т.1).

Доказательств, опровергающих указанное обстоятельство, заявителем ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства представлено не было. Более того, как указывалось выше, позиция заявителя сводится к тому, что в соответствии с подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 вложения капитала именно от получателя дивидендов не требуется (по мнению заявителя, если бы «Tele2 Sverige AB» не вложила акции заявителя в уставный капитал, а сохранила у себя, она бы сама воспользовалась пониженной ставкой налога на дивиденды, то есть налог был бы уплачен в российский бюджет в том же размере).

Вместе с тем, согласно разъяснениям Минфина России, изложенным в письме от 26.12.2007 N 03-08-05, посвященном толкованию Конвенции, для разрешения вопроса о правомерности применения указанной льготы необходимо определять, выполняются ли предусмотренные Конвенцией критерии относительно каждой компании, получающей дивиденды, без учета взаимоотношений между материнской и дочерней компаниями.

Доводы заявителя о том, что Конвенция не уточняет, кем именно должен быть вложен иностранный капитал - для применения пониженной ставки налога достаточно самого факта вложения в указанном размере (вложения капитала именно от получателя дивидендов не требуется), судом отклоняются по следующим основаниям:

В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции при применении настоящей Конвенции Договаривающимся Государством любой термин, не определенный в Конвенции, имеет то значение, которое придается ему законодательством этого Государства в отношении налогов, на которые распространяется Конвенция, если из контекста не вытекает иное.

В настоящее время в российском законодательстве не закреплено нормативно-правовое определение термина «вложенный иностранный капитал».

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом Кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым Кодексом.

Исходя из взаимосвязанных положений Конвенции, Федерального закона от 25.02.1999 №39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» и Федерального закона от 09.07.1999 № 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации», вложенный иностранный капитал представляет собой объект гражданских прав, вложенный иностранной организацией в российскую организацию, причем такое вложение должна осуществить непосредственно иностранная организация-инвестор.

Так, согласно статьи 1 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» инвестиции - это денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

В статье 2 Закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» закреплено:

- иностранный инвестор - иностранное юридическое лицо, гражданская правоспособность которого определяется в соответствии с законодательством государства, в котором оно учреждено, и которое вправе в соответствии с законодательством указанного государства осуществлять инвестиции на территории Российской Федерации (и др.);

- иностранная инвестиция - вложение иностранного капитала в объект предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации в виде объектов гражданских прав, принадлежащих иностранному инвестору, если такие объекты гражданских прав не изъяты из оборота или не ограничены в обороте в Российской Федерации в соответствии с федеральными законами, в том числе денег, ценных бумаг (в иностранной валюте и валюте Российской Федерации), иного имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальную собственность), а также услуг и информации;

- прямая иностранная инвестиция - приобретение иностранным инвестором не менее 10 процентов доли, долей (вклада) в уставном (складочном) капитале коммерческой организации, созданной или вновь создаваемой на территории Российской Федерации в форме хозяйственного товарищества или общества в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации; вложение капитала в основные фонды филиала иностранного юридического лица, создаваемого на территории Российской Федерации; осуществление на территории Российской Федерации иностранным инвестором как арендодателем финансовой аренды (лизинга) оборудования, указанного в разделах XVI и XVII единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза в рамках ЕврАзЭС, таможенной стоимостью не менее 1 млн. рублей (в ред. Федерального закона от 06.12.2011 N 409-ФЗ).

В письме Минфина России от 09.10.2009 №03-08-05 содержится разъяснение, что под инвестированием в капитал компании подразумевается приобретение акций как при первичной или последующих эмиссиях, так и при покупке акций на рынке ценных бумаг или непосредственно у их предыдущего владельца. В качестве способа осуществления вложения в капитал Минфин России приводит приобретение акций, опосредующих право на определенную долю в уставном капитале компании.

Анализ вышеуказанных норм показывает, что как российское законодательство (гражданское, инвестиционное, налоговое), так и разъяснения Минфина России понимают иностранные инвестиции как отчуждение объектов гражданских прав и вложение их в объекты предпринимательской деятельности с целью дальнейшего получения прибыли от этих объектов. Приобретение же права на получение прибыли в результате безвозмездной сделки не может считаться вложением в капитал.

Таким образом, под лицом, осуществившем вложение в капитал, следует понимать то лицо, которое непосредственно внесло принадлежащий ему на праве собственности или ином праве объект гражданских прав в капитал компании. Подобному вложению прямо корреспондирует право на дивиденды, поэтому такой подход следует применять при разрешении вопроса о праве лица на льготную 5% ставку по налогу на прибыль с дивидендов в соответствии с Конвенцией.

Следовательно, в указанной части выводы Инспекции, изложенные в оспариваемом решении, правомерны.

Ссылки заявителя на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2011 №09АП-14151/2011-АК по делу №А40-4795/11-140-20 судом отклоняются, поскольку, в указанном деле судом рассматривалась не аналогичная настоящему спору ситуация, а основанная на толковании и применении иного международного налогового соглашения - Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал». Данное Соглашение предусматривает иной порядок применения льготных ставок по налогу на прибыль с дивидендов, уплачиваемых компанией-резидентом одного государства компании-резиденту другого. В нем применяется иной термин (прямое вложение в капитал), а также иной порядок определения суммы подобного прямого вложения, установленный Меморандумом о взаимопонимании от 08-10 августа 2001 года.

Кроме того, при рассмотрении вышеуказанного дела было установлено, что иностранная компания действительно произвела вложение в уставный капитал российской на сумму, большую, чем требуемая для применения пониженной ставки по налогу с дивидендов у источника «…Из материалов дела следует, что общество выплачивало в 2008 г. дивиденды единственному участнику – компании «Джайтай Холдинге Лимитед», которая приобрела долю в размере 100% в уставном капитале общества в результате оплаты увеличения ее уставного капитала от Частной акционерной компании «Манежная Сквэер Холдинг Лимитед».». В данном же случае, шведская компания «Теле2 Раша Холдинг АБ» непосредственно не производила вложений в капитал ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж»), поскольку, получила его акции в качестве вклада в уставный капитал от предыдущего владельца – другой шведской компании «Теле2-ФИО9» на основании «безусловного взноса акционера».

Судом также поддерживается позиция ответчиков о том, что применительно к спорным правоотношениям не выполнено такое условие, как - субъект должен иметь фактическое право на указанные дивиденды.

В Письме от 09.04.2014 №03-00-РЗ/16236 Минфин России указал, что «льготы (пониженные ставки и освобождения), предусмотренные международными соглашениями об избежании двойного налогообложения, при выплате дохода в виде дивидендов, процентов и доходов от использования авторских прав от источников в Российской Федерации применяются исключительно в случае, если резидент иностранного государства, с которым Российской Федерацией заключено соответствующее соглашение, является фактическим получателем дохода». При этом «Для признания лица в качестве фактического получателя дохода (бенефициарного собственника) необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. При определении фактического получателя (бенефициарного собственника) дохода следует также учитывать выполняемые функции и принимаемые риски иностранной организации, претендующей на получение льготы в соответствии международными соглашениями об избежании двойного налогообложения».

Как следует из материалов дела, шведская компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» не является фактическим получателем (конечным бенефициаром) дивидендов, выплаченных ЗАО «Вотек Мобайл».

Данное обстоятельство нашло подтверждение в официальном заявлении шведской компании «Теле2-ФИО9» от 30.08.2013, представленном заявителем в материалы дела (л.д.-63-65,т.1), в котором подтверждается что в ноябре 2012 года на основании решения №19 единственного акционера ЗАО «Вотек Мобайл» от 19 ноября 2012 года «Теле2 Раша Холдинг АБ» получила от ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2 Воронеж») дивиденды в размере 1 491 5000 000 российских рублей (после налога, удержанного у источника); полученные компанией «Теле2 Россия Холдинг АБ» дивиденды в дальнейшем были получены в полном объеме компанией «Теле2-ФИО9» в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году.

При рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки на это же обстоятельство указывал представитель ЗАО «Вотек Мобайл» по доверенности №1ю-513 от 03.03.2013 ФИО2, что нашло отражение в протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки от 09.09.2013, где в частности зафиксировано, что налогоплательщиком были представлены дополнительные материалы, в числе которых указано заявление от 30.08.2013 от «Теле2 ФИО9» (л.д. 124-125,т.2), а также, в оспариваемом решении (страница 5 решения, л.д.-38,т.1).

На основании подпункта 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации Минфин России дает письменные разъяснения налоговым органам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

В подпункте «q» пункта 1 статьи 3 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 закреплено, что компетентным органом по применению указанной Конвенции в России признается Министерство финансов.

В материалах дела имеется копия запроса ФНС России от 23.04.2014 № СА-4-7/7870 (л.д.16-17,т.5) по вопросу применения статьи 10 Конвенции Швеции от 15 июня 1993 года и оказании содействия в связи с рассмотрением дела №А14-13723/2013. В приложении к запросу, в числе прочего, были представлены: официальное заявление компании «Tele2 Sverige AB» от 30 августа 2013 года; решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.09.2013 в отношении ЗАО «Вотек Мобайл». Таким образом, на рассмотрение Минфина России была направлена информация обо всех обстоятельствах, установленных в ходе проверки и доводах сторон, которые были приведены в ходе рассмотрения материалов и возражений налогоплательщика.

В судебном заседании, состоявшемся 24.04.2014 года, представителями ответчиков было сообщено о факте направления в Минфин России указанного запроса, с указанием на то, что запрос был направлен в целях получения позиции Минфина России по вопросу может ли компания «Tele2 Russia Holding AB» являться субъектом льготы предусмотренной статьей 10 Соглашения.

Поскольку, ответчики в ходе судебного разбирательства обращали внимание суда на то обстоятельство, что адресное письмо Минфина России от 22.12.2010 №03-08-05, на которое заявитель ссылается в подтверждение своей позиции, имеется у представителей ЗАО «Вотек Мобайл» только в копии, на официальном сайте Министерства Финансов Российской Федерации не размещено, судом было вынесено определение о направлении в Министерство финансов Российской Федерации судебного запроса о предоставлении информации относительно того, обращалась ли в Министерство финансов Российской Федерации шведская компания «Теле2 Раша Холдинг АБ» («Tele2 Russia Holding AB») с запросом от 06.12.2010 №1 по вопросу налогообложения дивидендов, выплачиваемых Компанией ее дочерними организациями, расположенными в Российской Федерации; был ли дан Министерством финансов Российской Федерации официальный ответ на указанный запрос и какого содержания, сведения о фамилии, имени, отчестве и должностном положении лица, подписавшем указанный документ.

В ответ на указанный судебный запрос Департаментом налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ было направлено в адрес Арбитражного суда Воронежской области сопроводительное письмо (исх.№03-08-13/35889 от 22.07.2014) с приложением копии письма от 22.12.2010 №03-08-05 (л.д.-49, 53-54, т.5), адресованного шведской компании «Теле2 Раша Холдинг АБ» («Tele2 Russia Holding AB») в ответ на ее запрос от 06.12.2010 №1 по вопросу налогообложения дивидендов, выплачиваемых шведской компании Теле2 Раша Холдинг АБ ее дочерними организациями, расположенными в Российской Федерации, что, свидетельствует о том, что указанное письмо издавалось и направлялось ведомством в адрес шведской компании «Теле2 Раша Холдинг АБ» (содержание данного письма приводилось выше).

Одновременно, вместе с ответом на судебный запрос в адрес Арбитражного суда Воронежской области была направлена копия письма Минфина России от 19.05.2014 №03-08-13/23614 в адрес ФНС России (л.д.-49-52.т.5), в котором Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел запрос №СА-4-7/7870 от 23.04.2014 по вопросу применения положений статьи 10 «Дивиденды» Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.03.1993 к спорной ситуации (л.д.50-52,т.5).

Письмо Минфина России от 19.05.2014 №03-08-13/23614 содержит следующие разъяснения (приводится дословно):

«…..льготы, предусмотренные статьей 10 Конвенции при выплате дохода в виде дивидендов от источников в Российской Федерации должны применяться исключительно в случае, если резидент иностранного государства, с которым Российской Федерацией заключено соответствующее соглашение, является фактическим получателем дохода.

В Комментариях ОЭСР «фактический получатель дохода» интерпретируется как лицо, которое де-юре и де-факто определяет «экономическую судьбу» какой-либо собственности или включает доход от этой собственности в свою налоговую базу.

Государство - источник дохода не должно применять международное соглашение об избежании двойного налогообложения лишь на том основании, что доход был получен резидентом государства - партнера по соглашению. «Фактический получатель дохода» не следует понимать в узком, «техническом» смысле, его следует трактовать исходя из целей и задач указанного соглашения, которое предполагает обеспечение государством на межгосударственном уровне однократного (т.е. только в одном государстве) налогообложения доходов и имущества своих резидентов при осуществлении ими международной экономической деятельности, с учетом таких основных принципов соглашения, как предотвращение злоупотребления положениями соглашения и преобладание сущности над формой.

Международное соглашение об избежании двойного налогообложения не применяется, если между фактическим владельцем и плательщиком дохода имеется посредник.

Иностранная организация имеет фактическое право на доход при наличии правовых оснований для получения дохода, которыми является факт заключения ею договора. Кроме этого, для признания лица в качестве фактического получателя дохода данное лицо должно обладать не только правом на получение дохода, но и, как следует из международной практики применения соглашений об избежании двойного налогообложения, быть лицом, определяющим дальнейшую «экономическую судьбу» полученного дохода.

Термин «фактический получатель дохода» не должен пониматься в узком «техническом» смысле, его следует трактовать исходя из целей и задач международных договоров об избежании двойного налогообложения, как, например, «избежание двойного налогообложения и уклонения от уплаты налогов», и с учетом таких основных принципов договоров, как «предотвращение злоупотребления положениями договора» и «преобладание сущности над формой».

В рамках российской концепции «фактический получатель дохода» могут также рассматриваться сформулированные в Постановлении Пленума ВАС РФ №53 доктрина деловой цели и доктрина недобросовестного налогоплательщика, которые дают налоговым органам и судам полномочия на оценку хозяйственной деятельности налогоплательщика не только по формальным основаниям, но в первую очередь исходя из совокупности обстоятельств ведения такой деятельности.

Таким образом, для целей налогообложения и, соответственно, применения межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения, заключаемых Российской Федерацией с иностранными государствами, определяющим фактором является наличие фактического права на доход.

Следует отметить, что освобождение от налогообложения или налогообложение по пониженным ставкам процентного дохода в стране источника дохода не предоставляется, если между фактическим владельцем и плательщиком процентов имеется посредник, такой как агент или получатель по доверенности, за исключением, если фактический владелец является резидентом другого договаривающегося государства.

Как следует из письма, налогоплательщиком были представлены доказательства, свидетельствующие о том, что шведская компания «Теле2 Россия Холдинг А.Б.», которому выплачены дивиденды, не является их фактическим получателем. Получив дивиденды «Тсле2 Россия Холдинг А.Б.» в дальнейшем в полном объеме перечислила своему учредителю шведской компании «Теле2 ФИО11» в результате последовательного распределения дивидендов.

То есть, по нашему мнению, нарушены основополагающие принципы межправительственных соглашений как «предотвращение злоупотребления положениями договора» и «преобладание сущности над формой», и применять пониженную ставку, установленную подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции, считаем неправомерно.»…..

Оценив указанный документ, наряду с другими доказательствами по настоящему делу в порядке статьи 71 АПК РФ, суд пришел к выводу о том, что в целом, выводы, содержащиеся в данном письме, основаны на позиции Минфина России, выраженной в приведенном выше письме от 09.04.2014 №03-00-РЗ/16236.

В соответствии с подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции ставка 5 процентов может быть применена только фактическим получателем дивидендов, который должен владеть непосредственно 100 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды, или, в случае совместного предприятия, не менее 30 процентами капитала совместного предприятия.

Следовательно, судом принимается позиция налогового органа о том, что фактическим получателем дивидендов, то есть лицом, фактически получающим данные суммы и определяющим их экономическую судьбу, компания «Теле2 Раша Холдинг АБ» не является.

Доводы заявителя о том, что официальное заявление от 30.08.2013, напротив, служит подтверждением довода о том, что компания «Теле2-ФИО9», являясь конечным бенефициаром указанных дивидендов, удовлетворяет всем условиям для применения пониженной ставки налога с данных дивидендов, судом отклоняются, поскольку, как указывалось выше, первая шведская компания «Теле2-ФИО9» (предыдущий владелец акций российской компании ЗАО «Теле2-Воронеж») на основании «безусловного взноса акционера» вложила акции в качестве вклада в уставный капитал второй шведской компании компания «Теле2 Россия Холдинг АБ», а, следовательно, не соответствует другому критерию применения указанной льготы - не является лицом, непосредственно владеющим 100% акций (долей) компании выплачивающей дивиденды или лицом, непосредственно владеющим не менее чем 30% акций (долей) компании в случае совместного предприятия.

Также судом не принимается позиция заявителя о том, что довод ответчиков о фактическом получателе дохода в виде дивидендов не подлежит рассмотрению судом, поскольку, указанный довод не только не был положен в основание оспариваемого решения, но и прямо ему противоречит, равно как и позиция, которую занимали ответчики на первых судебных заседаниях. При этом суд руководствовался следующим:

В соответствии с частью 1 статьи 168 АПК РФ, при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены и какие обстоятельства не установлены, каковы законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.

Как указывалось выше, судом установлено, что дополнительно на рассмотрение материалов проверки 09.09.2013 года представителем ЗАО «Вотек Мобайл» по доверенности №1ю-513 от 03.03.2013 ФИО2 было представлено, в том числе официальное заявление Компании «Теле2 ФИО9» от 30.08.2013, в котором сообщается, что «Теле2 Раша Холдинг АБ» все дивиденды, полученные от ЗАО «Вотек Мобайл» в полном объеме перечислило в пользу «Теле2 ФИО9» в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году.

Как следует из оспариваемого решения, по итогам оценки материалов проверки Инспекцией был сделан вывод о не соблюдении условий, предусмотренных подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции для применения 5 процентной ставки налога. Основанием для данного вывода послужило то, что лицо (компания «Теле 2 Россия Холдинг АБ»), которому были выплачены дивиденды, получило акции российской компании посредством безвозмездной сделки (безусловного взноса акционера) от шведской компании «Теле2 ФИО9» (стр. 4 решения).

На странице 7 решения указана позиция Инспекции, состоящая в том, что положения статьи 10 в системной взаимосвязи с положениями законодательства Российской Федерации об иностранных инвестициях и акционерных обществах указывают, что иностранный капитал должен быть вложен компанией, имеющей право на получение дивидендов и фактически их получающих.

Таким образом, суд пришел к выводу о том, что в оспариваемом решении, также как и в ходе рассмотрения настоящего судебного спора, Инспекция придерживается одной и той же позиции, а именно указывает на то, что иностранная компания «Теле 2 Россия Холдинг АБ»), не является лицом, фактически имеющим право на дивиденды (поскольку не приобретала спорные акции, последние были переданы ей безвозмездно действительным владельцем акций компанией «Tele2 Sverige AB».).

При этом судом учтено, что разница в позиции налогового органа на сегодняшний день по сравнению с моментом принятия решения состоит в том, что, несколько позже, Минфином России, выступающим в качестве компетентного органа по применению действующих соглашений об избежании двойного налогообложения в связи с вопросами в отношении применения льгот, предусмотренных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения, были даны разъяснения по вопросам применения указанных соглашений (письмо от 09.04.2014г. №03-00-РЗ/16236, адресное письмо Минфина России от 19.05.2014г. №03-08-13/23614, содержащее разъяснения по вопросам двойного налогообложения в части толкования термина «фактический получатель дохода»).

Таким образом, суд не находит оснований для вывода о нарушении налоговым органом прав заявителя на представление доводов и доказательств в опровержение указанной позиции налогового органа на этапе рассмотрения материалов проверки посредством заявления в суде доводов о том, что шведская компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» не является фактическим получателем (конечным бенефициаром) дивидендов, выплаченных ЗАО «Вотек Мобайл».

Судом также поддерживаются выводы налоговых органов о том, что в спорной ситуации не выполнено второе условие для применения льготной ставки по налогу на прибыль с дивидендов, а именно не соблюдены требования к объекту данного правоотношения – вложенному иностранному капиталу, поскольку, шведская компания «Tele2 Россия Холдинг АБ» не произвела вложений в капитал российской компании ЗАО «Теле2-Воронеж» на сумму не менее 100 000 долларов США, поэтому она не имеет права на применение указанной льготы.

В подпункте а) пункта 2 статьи 10 Конвенции указано, что для применения льготной ставки «вложенный иностранный капитал составляет не менее 100 тыс. долл. США или эквивалентную сумму в национальных валютах Договаривающихся государств на момент фактического распределения дивидендов».

Термин «вложенный иностранный капитал» понимается Конвенцией и российским законодательством как капитал, вложению в который корреспондирует право на получение дивидендов, то есть уставный капитал юридического лица.

Подобный вывод следует из взаимосвязанных положений Конвенции, ст.43 НК РФ, ст.99 ГК РФ, ст. 25 Федерального закона № 208-ФЗ от 26.12.1995 г. «Об акционерных обществах», а также из Комментария к Модельной конвенции ОЭСР в отношении налога на доход и капитал, общие принципы толкования международных налоговых соглашений, основанных на указанной Модельной конвенции (в том числе, Конвенции между Россией и Швецией).

Так, в соответствии с п.1 ст.43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Согласно ст. 99 ГК РФ уставный капитал акционерного общества составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами. Уставный капитал общества определяет минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов.

Аналогичные понятия содержатся в статье 25 Федерального закона №208-ФЗ от 26.12.1995 «Об акционерных обществах».

Кроме того, данный вывод подтвержден письмом Минфина России от 18.12.2013 № 03-08-13/55719 относительно толкования статьи 10 «Дивиденды» Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.03.1993, где разъяснено, что условием применения пониженной ставки налогообложения при применении норм Конвенции является соблюдение величины номинальной стоимости доли в уставном капитале российской компании не менее 100 000 долларов США.

Пунктом 3 статьи 10 Конвенции установлено, что употребляемый в настоящей статье термин «дивиденды» означает доходы от акций, акций горнодобывающих компаний, акций учредителей или других прав, которые не являются долговыми требованиями, дающих право на участие в прибылях, а также доходы от других корпоративных прав, приравненных в отношении налогообложения к доходам от акций в соответствии с законодательством Государства, в котором компания, распределяющая прибыль, имеет постоянное местопребывание.

Из Комментария к статье 10 МК ОЭСР следует, что «В подпункте «а» пункта 2 статьи 10 выражение «капитал» применяется относительно налогового режима, применяемого к дивидендам, то есть распределения прибыли акционерам.

Как правило, выражение «капитал» в подпункте «а» должно пониматься так же, как оно понимается в законодательстве о компаниях».

В подпункте «е» пункта 15 комментария к статье 10 МК ОЭСР сформулировано общее правило, согласно которому определяется понятие «капитал», которое применяется в случаях, если организация не обладает капиталом в значении законодательства о компаниях: «капитал в целях подпункта а) должен считаться означающим совокупность всех вкладов в организацию, то есть, вкладов, которые учитываются в целях распределения прибыли».

Таким образом, на основании взаимосвязанных положений Комментария к МК ОЭСР «капитал» следует понимать как совокупность всех вкладов в капитал компании, которые учитываются при распределении прибыли и которым корреспондирует право на получение части этой прибыли в виде дивидендов.

Данный вывод подтвержден в письме Минфина России от 18.12.2013 №03-08-13/55719 относительно толкования статьи 10 «Дивиденды» указанной Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.03.1993, где разъяснено, что условием применения пониженной ставки налогообложения при применении норм Конвенции является соблюдение величины номинальной стоимости доли в уставном капитале российской компании не менее 100 000 долларов США.

Таким образом, из взаимосвязанного толкования приведенных выше положений нормативных правовых актов следует, что понятие «вложенный иностранный капитал» в смысле положений Конвенции применительно к национальному законодательству означает «вложение в уставный капитал».

Как следует из оспариваемого решения, в ходе камеральной налоговой проверки было установлено, что уставный капитал ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») на дату регистрации 07.12.1994 был полностью сформирован и составлял 2 456 056 руб., поделенный на 2 456 056 обыкновенных акций номинальной стоимостью 1 руб. До даты проведения проверки размер уставного капитала Общества не изменялся.

На дату фактического распределения дивидендов (19.11.2012) размер уставного капитала ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») составлял 2 456 056 руб. (77 433 долларов США по курсу 31,7184 руб.), то есть, необходимый размер суммы вложенного капитала в 100 000 долларов США соблюден не был.

Таким образом, судом установлено, что условие Конвенции о размере вложенного иностранного капитала не менее 100 тысяч долларов, на момент фактического распределения дивидендов компании «Теле2 Россия Холдинг АБ» выполнено не было.

При этом, судом поддерживается довод соответчика о том, что требование к величине уставного капитала в 100 000 долларов США не выполнялось и в течение того срока, когда ЗАО «Вотек Мобайл» являлось контролируемой компанией группы компаний Теле2.

Так, как следует из пояснений заявителя, 21.12.2004 компанией «Теле2-ФИО9» были заключены договоры с ООО «Вотек» и компанией «Восток Мобайл ФИО10» о приобретении, соответственно, 1 203 467 (49%) и 1 252 589 (51%) обыкновенных акций ЗАО «Вотек Мобайл» номинальной стоимостью 1 руб. каждая, общей номинальной стоимостью 2 456 056 руб. (88 062 долл.США).

29.10.2007 состоялось заседание Правления компании «Теле2-ФИО9». Пунктом (1) параграфа 3 протокола указанного заседания (рег.№556267) предусмотрено, что «Теле2-ФИО9» вносит принадлежащие ей 100% акций ЗАО «Теле2-Воронеж», в компанию «Теле2 Раша Холдинг АБ». Общая величина уставного капитала на момент приобретения компанией «Теле2 Раша Холдинг АБ» 100% акций ЗАО «Теле2-Воронеж» составила 2 456 056 руб. (99 145,66 долларов США).

На дату принятия решения о выплате дивидендов (19.11.2012) размер уставного капитала составлял 2 456 056 руб. (77 433 доллар США).

Таким образом, в течение срока корпоративных отношений между ЗАО «Вотек Мобайл» и группой Теле2 сумма вложенного иностранного капитала в понимании Конвенции не превышала установленного порога в 100 000 долларов США.

Доводы заявителя о том, что размер вложенного иностранного капитала должен определяться как сумма фактических затрат на приобретение акций, а не как номинальный размер уставного капитала российской компании, а также ссылка на письма Минфина России от 09.10.2009 №03-08-05, от 08.05.2013 №03-08-05/16136 в подтверждение данных доводов, судом отклоняется, поскольку, в указанных письмах Минфин России разъясняет, что под инвестированием в капитал компании подразумевается приобретение акций как при первичной или последующих эмиссиях, так и при покупке акций на рынке ценных бумаг или непосредственно у их предыдущего владельца.

В данном случае лицом, получившим дивиденды, является шведская компания «Теле2 Россия Холдинг АБ», которая непосредственно владеет 100% акций ЗАО «Вотек мобайл», полученных в качестве вклада в уставный капитал от предыдущего владельца – другой шведской компании «Теле2-ФИО9» на основании «безусловного взноса акционера», то есть, ни о каком приобретении акций, как при первичной или последующих эмиссиях, так и при покупке акций на рынке ценных бумаг или непосредственно у их предыдущего владельца, речь не идет.

Проанализировав все вышеуказанное, суд установил, что позиция налогового органа, изложенная в решении об отказе в привлечении к налоговой ответственности от 12.09.2013 №11 и подтвержденная в ходе судебного разбирательства, полностью соответствует разъяснениям Министерства финансов Российской Федерации, выступающего в качестве компетентного органа по применению действующих соглашений об избежании двойного налогообложения в связи с вопросами в отношении применения льгот, предусмотренных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения.

Таким образом, суд пришел к выводу о том, что у заявителя не имелось оснований для применения 5-процентной ставки, предусмотренной подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993, поскольку, не были выполнены в полном объеме, предусмотренные Конвенцией условия ее применения, касающиеся, как его субъектного состава, так и объекта данного налогового правоотношения.

В частности, в проверенном периоде шведская компания «Теле2 Россия Холдинг АБ» (получатель дивидендов), являясь единственным акционером Общества, непосредственно не производила вложений в капитал ЗАО «Вотек Мобайл», а также не представила на момент фактического распределения дивидендов подтверждения произведенных вложений в размере не менее 100 тыс. долл. США (или эквивалентной суммы в национальных валютах Договаривающихся Государств) в капитал российской организации, производящей выплату дивидендов.

Соответственно, налогообложение полученных иностранной организацией дивидендов должно было производиться ЗАО «Вотек Мобайл» (налоговым агентом) по ставке 15 процентов.

В этой связи заявителю, как налоговому агенту, правомерно доначислено и предложено удержать и перечислить в бюджет РФ 157 000 000руб. налога на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями по сроку уплаты 12.12.2012, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

При этом судом учтено, что Инспекцией при вынесении оспариваемого решения было принято во внимание то, обстоятельство, что заявитель, в том числе, руководствовался разъяснением, изложенным в письме Минфина России от 22.12.2010 №03-08-05, которое было адресовано «Теле2 Раша Холдинг АБ» 16494, Швеция, г. Киста, п/я 62 (ответом на запрос от 06.12.2010 №1 по вопросу налогообложения дивидендов, выплачиваемых шведской компании «Теле2 Раша Холдинг АБ» ее дочерними организациями, расположенными в Российской Федерации) и на основании п.2 ст. 111 НК РФ ЗАО «Вотек Мобайл» не было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ (за неполное удержание и неперечисление в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом).

Доводы заявителя о том, что в основу оспариваемого решения положено единственное основание, состоящее в том, что получатель дивидендов (ЗАО «Tele2 Russia Holding AB») непосредственно не производил вложений в капитал заявителя, поскольку, получил его акции в качестве вклада в уставный капитал и отсутствие в нем такого основания как недостаточный (меньше 100 000 долл. США) размер уставного капитала, судом отклоняются, поскольку, не нашли своего подтверждения в ходе судебного разбирательства.

Доводы заявителя о том, что оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в полном объеме, поскольку, при его вынесении налоговым органом были нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов проверки (решение основано на фактах и обстоятельствах, которые в ходе камеральной проверки не исследовались и, по которым, у заявителя не было возможности представить свои письменные мотивированные возражения), также подлежат отклонению. При этом суд руководствовался следующим:

Порядок проведения налоговой проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки регулируется главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации «Налоговый контроль».

Камеральная налоговая проверка, по смыслу пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. В отличие от выездной налоговой проверки, она нацелена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения, что позволяет смягчить для налогоплательщиков последствия от неправильного применения ими налогового закона (Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2010 №441-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки ФИО12 на нарушение ее конституционных прав пунктом 1 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации»).

Исходя из системного толкования приведенных норм Налогового кодекса, следует сделать вывод, что цель камеральной проверки – проверка правильности заполнения налоговых форм, соответствия данных налоговых деклараций регистрам бухгалтерского учета. Именно эти документы являются предметом камеральной проверки, а не первичные документы, которые проверяются в ходе выездных налоговых проверок.

Положения НК РФ не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках выездных и камеральных налоговых проверок. Вместе с тем не исключается выявление при проведении выездной налоговой проверки (как более углубленной формы налогового контроля) нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки.

Пункты 4 и 5 статьи 100 НК РФ предусматривают право налогоплательщика знакомиться с результатами проведенной налоговой проверки, изложенными в соответствующем акте, и представлять свои возражения.

На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц

Обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, установлена пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 статьи 101 Налогового кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Пунктом 5 статьи 100 НК РФ установлено, что акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты составления этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая с даты отправки заказного письма.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ, лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Пунктом 7 статьи 101 установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового кодекса следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом, рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщика (в случае их представления) и принятие по ним решения представляет собой единую процедуру, которая завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ.

Обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в своем Постановлении от 18.10.2012 №7564/12, основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки могут являться основаниями для отмены решения налогового органа, если только они привели или могли привести к принятию неправомерного решения.

Из материалов дела следует, что:

В ходе камеральной налоговой проверки было направлено требование №225 от 10.04.2013 о предоставлении необходимых для подтверждения права на пониженную ставку налога документов и пояснений. ЗАО «Вотек Мобайл» воспользовалось своим правом представления пояснений, что подтверждается письмом б/н от 29.04.2013. Вместе с письменными пояснениями Общество представило копии необходимых, по его мнению документов (подробный перечень, которых приводился выше).

По результатам проверки составлен акт камеральной налоговой проверки №11 от 10.07.2013.

ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») было извещено о необходимости явки в налоговый орган для подписания и вручения акта, что подтверждается извещением о месте и времени вручения акта, а также вручением его представителю заявителя по нотариально удостоверенной доверенности от 03.06.2013 ФИО2 10.07.2013, что подтверждается его подписью на странице 5 акта (л.д.-58,т.1).

Общество не согласилось с фактами, изложенными в акте камеральной налоговой проверки №11 от 10.07.2013 и, в соответствии с п.6 ст. 100 НК РФ, представило возражения по акту (исх. №303 от 30.07.2013) и копии дополнительных документов (перечень которых приведен выше).

Согласно материалам дела, ЗАО «Вотек Мобайл» извещалось о рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки, о чем свидетельствуют уведомления от 10.07.2013 №05-02/02221, от 02.08.2013 №05-02/02428, от 09.08.2013 № 05-02/02493, от 03.09.2013 № 05-02/02736, от 09.09.2013 № 05-02/02758, протоколы рассмотрения материалов проверки от 02.08.2013, от 09.08.2013, от 09.09.2013, от 12.09.2013, представитель по нотариально удостоверенной доверенности ФИО2 принимал участие в рассмотрении указанных материалов проверки.

Заявителем не отрицается тот факт, что после составления акта камеральной налоговой проверки № 11 от 10.07.2013 ЗАО «Вотек Мобайл» были представлены вместе с возражениями новые документы. По результатам рассмотрения акта №11 от 10.07.2013 и материалов камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика и дополнительных документов, представленных вместе с возражениями, учитывая необходимость проверки размера вложенного иностранного капитала компанией «Теле2 Россия Холдинг АБ» (Швеция), МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области было вынесено решение №1 от 09.08.2013 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Судом установлено, что представленные налогоплательщиком документы (копия договора купли – продажи между ООО «Вотек» и компанией «Теле2 ФИО9» от 21.12.2004, копия платежного поручения №001 от 21.12.2004 об оплате акций по договору купли-продажи акций ЗАО «Вотек Мобайл», выписка по счету «Теле2-ФИО9», копия письма Минфина РФ № 03-08-05 от 22.12.2010) и его доводы относительно применения указанных документов являлись предметом обсуждения в ходе рассмотрения 02.08.2013, 09.08.2013, 09.09.2013.

Дополнительно на рассмотрение материалов проверки 09.09.2013 года были представлены платежные поручения №10 от 22.06.2006, №2 от 21.01.2005, №1 от 21.12.2004, официальное заявление Компании «Теле2 ФИО9» от 30.08.2013, в котором сообщается, что «Теле2 Раша Холдинг АБ» все дивиденды, полученные от ЗАО «Вотек Мобайл» в полном объеме перечислило в пользу «Теле2 ФИО9» в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году.

Как указано в оспариваемом решении, что не отрицается заявителем, представитель ЗАО «Вотек Мобайл» ФИО2 (по нотариально заверенной доверенности от 03.06.2013) с материалами дополнительных мероприятий был ознакомлен, дополнительных письменных возражений не представил, поддержал свою позицию, изложенную в возражениях на акт от 10.07.2013 №11.

Учитывая то обстоятельство, что ЗАО «Вотек Мобайл» была предоставлена возможность участия в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и обеспечено право представления пояснений и необходимых документов, суд не находит достаточных оснований для признания нарушенной Инспекцией процедуры рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки на основе налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов ЗАО «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») за 2012 год и вынесения оспариваемого решения.

При таких обстоятельствах, суд, оценив в совокупности представленные доказательства и фактические обстоятельства дела, приходит к выводу о том, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №11 от 12.09.2013 соответствует закону и не нарушает права и законные интересы закрытого акционерного общества «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж»).

На основании вышеизложенного, заявленные требования не подлежат удовлетворению.

В соответствии со ст.110 АПК РФ госпошлина относится на стороны пропорционально удовлетворенным исковым требованиям.

При подаче заявления закрытое акционерное общество «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») (ОГРН <***>; ИНН <***>), г. Воронеж была уплачена государственная пошлина в сумме 4000 руб. по двум платежным поручениям от 20.11.2013 №23185 и №23184 (за рассмотрение заявления о признании недействительным решения №11 от 12.09.2013 и за рассмотрение заявления об обеспечительных мерах).

С учетом результатов рассмотрения данного дела, государственная пошлина в сумме 2000руб., уплаченная по платежному поручению от 20.11.2013 №23185, относится на заявителя.

С учетом выводов, содержащихся в пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской федерации №46 от 11.07.2014 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», 2000 руб., уплаченные по платежному поручению от 20.11.2013 №23184 за заявление о принятии судом обеспечительных мер в виде приостановления действия оспариваемого решения - подлежат возврату подлежат возврату закрытому акционерному обществу «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») из федерального бюджета РФ как излишне уплаченные.

Обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 10.12.2013 по делу №А14-13723/2013 по заявлению закрытого акционерного общества «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») о приостановлении действия решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №11 от 12.09.2013 подлежат отмене с даты вступления в законную силу решения суда по настоящему делу в порядке части 5 статьи 96 АПК РФ.

Руководствуясь ст.110, 167-170, 201 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных закрытым акционерным обществом «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж»), г.Воронеж требований о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №11 от 12.09.2013 - отказать.

Возвратить закрытому акционерному обществу «Вотек Мобайл» (ЗАО «Теле2-Воронеж») (ОГРН <***>; ИНН <***>), г. Воронеж из федерального бюджета РФ 2000 руб. излишне уплаченной по платежному поручению №23184 от 20.11.2013 государственной пошлины за ходатайство о принятии судом обеспечительных мер в виде приостановления действия ненормативного правого акта.

Решение вступает в законную силу в течение месяца с даты его принятия и может быть обжаловано в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Воронежской области.

Судья Е.П. Соболева