Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО1 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>) с. Михайловка Кантемировского района Воронежской области

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Воронежской области (ОГРН <***>, ИНН <***>), г.Россошь Россошанского района Воронежской области

о признании частично незаконным решения № 9 от 06.07.2018 (с учетом решения № 9/1 от 28.09.2018 о внесении изменений в решение № 9 от 06.07.2018),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 - представителя по доверенности №1 от 09.04.2018 (сроком на 2 года);

от заинтересованного лица: ФИО3 – старшего государственного налогового инспектора отдела выездных налоговых проверок по доверенности №03-17/00166 от 11.01.2019; ФИО4 – главного специалиста-эксперта правового отдела по доверенности №03-17/15328 от 12.12.2018; ФИО5 – начальника отдела по доверенности №03-17/00164 от 11.01.2019.

у с т а н о в и л:

Индивидуальный предприниматель глава крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО1 (далее – ИП глава КФХ ФИО1, заявитель, налогоплательщик, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Воронежской области (далее – заинтересованное лицо, Инспекция) о признании незаконным решения № 9 от 06.07.2018 (с учетом решения № 9/1 от 28.09.2018 о внесении изменений в решение № 9 от 06.07.2018) в части взыскания с ИП главы КФХ ФИО1 единого сельскохозяйственного налога (далее – ЕСХН) в сумме 412 004 руб., пени по ЕСХН в сумме 57 545 руб., штрафа за неуплату ЕСХН в сумме 412 004 руб. в размере 15 553 руб. (с учетом уточнения заявленных требований – том 5 л.д. 113-114).

В ходе судебного разбирательства представитель заявителя поддержал заявленные требования.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Воронежской области заявленные требования не признают, просят в удовлетворении заявления отказать.

Рассмотрение дела откладывалось.

В судебном заседании 13.05.2019 в порядке ст. 163 АПК РФ был объявлен перерыв до 20.05.2019 .

Из материалов дела следует, что в период с 12.02.2018 по 22.05.2018 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России №4 по Воронежской области была проведена выездная налоговая проверка ИП главы КФХ ФИО1, в том числе, по единому сельскохозяйственному налогу за период с 01.01.2015 по 31.12.2016. Итоги проведенной проверки отражены в акте №7от 25.05.2018 .

По результатам рассмотрения акта и других материалов налоговой проверки, а также представленных налогоплательщиком возражений Инспекцией было принято решение №9 от 06.07.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым ИП глава КФХ ФИО1 применительно к оспариваемому налогу привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату единого сельскохозяйственного налога за 2015г. и 2016г. в виде штрафа в сумме 19 881 руб. (с учетом увеличения налоговых санкций на 100% по ЕСХН за 2016 год (по сроку уплаты 31.03.2017) и уменьшения в 10 раз в связи с наличием обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность). Кроме того, предпринимателю предложено уплатить недоимку по единому сельскохозяйственному налогу в сумме 539 639 руб. и пени по ЕСХН по состоянию на 06.07.2018 в сумме 78 161 руб.

Указанное решение Инспекции №9 от 06.07.2018 в части вывода о завышении расходов (занижения налоговой базы) по ЕСХН в сумме 8639043 руб. и неуплате (неполной уплате) ЕСХН в сумме 518 342,58 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа было обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

Решением №9/1 от 28.09.2018 о внесении изменений в решение №9 от 06.07.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Инспекцией внесены изменения в пункт 2.1.3 решения №9 от 06.07.2018, а также в пункт 3.1 резолютивной части решения. В соответствии с указанными изменениями недоимка по ЕСХН составила 434 209 руб., штраф за неполную уплату ЕСХН по п. 1 ст. 122 НК РФ – 16 423 руб., пени по ЕСХН по состоянию на 06.07.2018 – 60 476 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области №15-2-18/26578@ от 28.09.2018 решение Инспекции №9 от 06.07.2018, с учетом решения налогового органа от 28.09.2018 №9/1 о внесении изменений в решение №9 от 06.07.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика – без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции №9 от 06.07.2018 (с учетом решения №9/1 от 28.09.2018) в оспариваемой части, ИП глава КФХ ФИО1 обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ИП глава КФХ ФИО1 являлся плательщиком единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН).

Как усматривается из содержания оспариваемого решения, основанием для оспариваемых доначислений по единому сельскохозяйственному налогу послужили выводы налогового органа о необоснованном включении в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, сумм авансовых платежей, перечисленных поставщикам в счет предстоящих поставок товаров, с учетом того, что в проверяемом периоде поставщиками не было исполнено встречное обязательство – поставка товаров. По данному эпизоду Инспекция пришла к выводу о занижении предпринимателем налогооблагаемой базы по ЕСХН на сумму 6 119 423 руб. (550 000 за 2015 год и 5 569 423 руб. за 2016 год), что послужило основанием для доначисления заявителю ЕСХН в размере 367 165 руб., пени по ЕСХН в размере 51 278 руб. и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 14 027 руб. (с учетом поэпизодного расчета – том 4 л.д. 12-13, том 5 л.д. 117-119).

Оспаривая произведенные по данному эпизоду доначисления, заявитель полагает, что положения пп.2 п.5 ст. 346.5 НК РФ связывают момент признания расходов с моментом фактической оплаты налогоплательщиком приобретаемых товаров (путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, при ином способе погашения – в момент такого погашения), а не с моментом передачи товара поставщиком. При этом в данной норме речь идет именно о прекращении встречного обязательства налогоплательщиком – приобретателем указанных товаров перед продавцом, исходя из чего, с учетом подтверждения фактической оплаты ИП ФИО1 товаров (семян и удобрений), заявитель считает правомерным учет соответствующих материальных расходов в периоде осуществления оплаты (независимо от поставки товаров поставщиками).

Оценивая приведенные доводы сторон, суд соглашается с правомерностью сделанных в оспариваемом решении налогового органа выводов, руководствуясь при этом следующим.

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) является специальным налоговым режимом. Порядок исчисления и уплаты данного налога регулируется главой 26.1 НК РФ. Налогоплательщиками ЕСХН, согласно пункту 1 статьи 346.2 НК РФ, признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату налога в порядке, установленном главой 26.1 НК РФ.

В соответствии со статьей 346.4 НК РФ объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п.1 ст. 346.6 НК РФ).

Перечень расходов, учитываемых при исчислении ЕСХН, установлен пунктом 2 статьи 346.5 Кодекса и включает в себя, в том числе, материальные расходы, включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, лекарственных препаратов для ветеринарного применения, биопрепаратов и средств защиты растений (пп.5 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

Поименованные в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получении дохода.

Таким образом, в составе расходов по ЕСХН могут быть учтены материальные расходы, в том числе на приобретение сырья и материалов при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Порядок признания доходов и расходов налогоплательщика регламентирован пунктом 5 ст. 346.5 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях главы 26.1 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

Материальные расходы, в том числе расходы на приобретение сырья и материалов (включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, лекарственных препаратов для ветеринарного применения, биопрепаратов и средств защиты растений), а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Как следует из материалов дела, между ИП главой КФХ ФИО1 (покупатель) и ООО «Воронеж-Агро» (поставщик) был заключен договор поставки №220/СЕМ/16 от 24.10.2016, предметом которого является семенной материал, средства защиты растений и агрохимикаты. Приложением №1 к указанному договору (спецификация от 24.10.2016) согласована поставка партии семян подсолнечника на сумму 2 926 500 руб., дата поставки товара – до 15.04.2017, сроки оплаты – до 01.12.2016 в размере 2370 465 руб., до 01.10.2017 – 556 035 руб.

В соответствии с указанными условиями заявителем платежными поручениями №807 от 30.12.2016 на сумму 2 млн. руб., №808 от 30.12.2016 на сумму 926 500 руб. произведена оплата по договору №220/СЕМ/16 от 24.10.2016 в общей сумме 2 926 500 руб. в 2016 году.

При этом поставка семян подсолнечника осуществлялась ООО «Воронеж-Агро» в следующем налоговом периоде по товарным накладным №75 от 31.01.2017 на сумму 1 116 000 руб., №358 от 14.03.2017 на сумму 562 500 руб., №550 от 31.03.2017 на сумму 1 248 000 руб. (всего на сумму 2 926 500 руб.).

Также между ИП главой КФХ ФИО1 и ООО «Агрофермер-Ресурс» был заключен договор купли-продажи сельхозпродукции (кукурузы) от 16.12.2015, стоимость договора составила 550 000 руб.

Платежным поручением №677 от 16.12.2015 предпринимателем была произведена оплата за сельхозпродукцию по договору от 16.12.2015 в сумме 550 000 руб. в адрес ООО «Агрофермер-Ресурс», однако поставщиком поставка товара не была произведена, поступившие денежные средства возвращены платежным поручением №21 от 27.01.2017.

Выступая покупателем по договору поставки продукции №РАТ 29-02/512 от 29.02.2016, заключенному с ООО «Росагротрейд» (поставщик) на поставку минеральных удобрений, ИП глава КФХ ФИО1 в соответствии с условиями договора произвел предварительную оплату за селитру аммиачную платежным поручением №87 от 29.02.2016 на сумму 764 050 руб., а также дополнительно (с учетом дополнительного соглашения №1 от 30.12.2016 к указанному договору) платежным поручением №809 от 30.12.2016 на сумму 1 732 837,61 руб., всего на сумму 2 496 887, 61 руб.

Поставка селитры аммиачной со стороны ООО «Росагротрейд» была произведена на основании универсальных передаточных документов №1693 от 05.03.2016 на сумму 753 964,54 руб. и УПД №58 /1 от 09.01.2017 на сумму 1 754 529,73 руб. Разница между оплатой, произведенной в 2016 году, и поставкой на сумму предварительной оплаты, произведенной в 2017 году, составила 1 742 923,07 руб.

По договору поставки №347-с от 18.11.201, заключенному ИП главой КФХ ФИО1 с ООО «Агрофирма Апротек-Подгоренская» на поставку семян гречихи на сумму 900 000 руб. на условиях 100% предоплаты, предпринимателем по платежному поручению №754 от 12.12.2016 была произведена оплата в сумме 900 000 руб. Указанный товар на сумму 900 000 руб. был поставлен в адрес заявителя на основании товарной накладной №496 от 07.04.2017.

Произведенная предпринимателем оплата за товар (семена, удобрения) включена последним в состав расходов для целей исчисления единого сельскохозяйственного налога в периодах фактической оплаты.

Полагая, что соответствующие расходы могут быть учтены при определении объекта налогообложения по ЕСХН лишь после поставки товаров, налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком необоснованно уменьшена налоговая база по ЕСХН за 2015 год на сумму предварительной оплаты, произведенной в адрес ООО «Агрофермер-Ресурс» в размере 550 000 руб. (товар не был поставлен, денежные средства возвращены поставщиком в 2017 году); за 2016 год на сумму предварительной оплаты, произведенной в адрес ООО «Воронеж-Агро», в размере 2 926 500 руб., в адрес ООО «Росагротрейд» - в размере 1 742 923 руб., в адрес ООО «Агрофирма Апротек-Подгоренская» - в размере 900 000 руб. (поставка товара произведена в 2017 году).

Признавая соответствующие выводы налогового органа правомерными, суд учитывает, что для целей главы 26.1 НК РФ полученные доходы могут быть уменьшены налогоплательщиком не на любые расходы, связанные с получением соответствующих доходов, а лишь на те, перечень которых исчерпывающим образом приведен в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ. Применительно к спорным затратам налогоплательщика указанное означает, что для включения соответствующих затрат в состав расходов по ЕСХН необходимо подтвердить, что соответствующие затраты произведены предпринимателем на приобретение семян и удобрений, ввиду чего, являются материальными расходами. Одновременно, перечисление предварительной оплаты до поставки семян и удобрений не позволяет однозначно квалифицировать указанные расходы как затраты на приобретение сырья и материалов. Данный подход согласуется с положениями пп.2 п.5 ст. 346.5 НК РФ, закрепляющими возможность признания расходов после их оплаты – прекращения обязательства налогоплательщика–приобретателя указанных товаров, непосредственно связанного с поставкой этих товаров (указано на наличие непосредственной связи с поставкой товара).

Таким образом, предварительную оплату, перечисленную поставщику, следует признавать в качестве расхода налогоплательщика в тот момент, когда налогоплательщик получил товары, и этот факт документально подтвержден. Другой подход противоречит понятию "расходов" в смысле, придаваемом подпунктом 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ. Данный подход соответствует правовой позиции, поддержанной в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа №Ф06-43073/2019 от 21.02.2019 по делу №А57-1290/2018.

При этом судом учтено, что права налогоплательщика в указанной связи не нарушены, поскольку он вправе учесть спорные расходы в следующем налоговом периоде, в котором имела место поставка товаров (2017 год). Одновременно, предварительная оплата за товар, перечисленная в адрес ООО «Агрофермер-Ресурс» в размере 550 000 руб., при том, что поставка товара поставщиком не была произведена, не может рассматриваться в качестве материальных расходов заявителя на приобретение семян, ввиду чего, соответствующие расходы не подлежат включению в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСХН за 2015 год.

В указанной связи суд соглашается с правомерностью произведенного по данному эпизоду доначисления заявителю единого сельскохозяйственного налога за 2015, 2016гг. в сумме 367 165 руб.

На основании ст. 75 НК РФ в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки подлежит начислению пеня, которая уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, если иное не предусмотрено настоящей статьей и главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса.

В этой связи, суд считает правомерным начисление ИП главе КФХ ФИО1 пени в связи с несвоевременной уплатой суммы единого сельскохозяйственного налога в размере 51 278 руб. (расчет пени налогоплательщиком не оспаривается).

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, является правонарушением и влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

На основании изложенного, поскольку необоснованное включение в проверяемых периодах в состав материальных расходов суммы предварительной оплаты за товары, поставка которых не была произведена, привело к занижению налоговой базы по ЕСХН за 2015-2016гг. и неуплате налога, ИП глава КФХ ФИО1 правомерно привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 51 278 руб. (расчет налоговых санкций, а также наличие обстоятельств, предусмотренных п. 3 ст. 112 и п.4 ст. 114 НК РФ применительно к исчислению размера налоговых санкций по ЕСХН за 2016 год, заявителем не оспаривается; Инспекцией произведено снижение налоговых санкций в 10 раз в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика).

Кроме того, в ходе проведенной налоговой проверки инспекцией было установлено, что ИП главой КФХ ФИО1 завышены расходы для целей исчисления ЕСХН на сумму выплаченных физическим лицам авансовых платежей, подлежащих возврату, которые, как считает Инспекция, необоснованно учтены предпринимателем в периоде осуществления выплат в качестве расходов на выплату заработной платы, поскольку по своему характеру являются заемными денежными средствами, выданными работодателем работникам.

Так, с учетом решения № 9/1 от 28.09.2018 о внесении изменений в решение № 9 от 06.07.2018, Инспекция посчитала необоснованно завышенными расходы, уменьшающие полученные доходы при исчислении налоговой базы по ЕСХН за 2015, 2016 гг. на сумму невозвращенных на конец каждого календарного года остатков займов, подлежащих возврату работниками займодавцу-работодателю в сумме 747 323 руб., в том числе, за 2015г. – 223 137 руб., за 2016г. – 524 186 руб.

Указанные выводы налогового органа послужили основанием для доначисления налогоплательщику ЕСХН в сумме 44 839 руб. (за 2015 год – 13 387 руб., за 2016 год – 31 451 руб.), а также начисления на указанную сумму пени в размере 6 267 руб. и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 526 руб. (с учетом поэпизодного расчета – том 4 л.д. 12-13, том 5 л.д. 117-119).

Оспаривая выводы налогового органа и произведенные на их основании доначисления, заявитель полагает, что доказательств, подтверждающих возникновение между работниками и предпринимателем правоотношений по выдаче последним и возвращению работниками займов, налоговым органом не представлено. По мнению заявителя, в проверяемых периодах предпринимателем по просьбе работников и с их согласия (на основании письменных заявлений) выдавались авансы в счет заработной платы за неотработанное время, суммы которых в последующем были удержаны из заработной платы работников в соответствии с положениями ст. 137 ТК РФ. На основании изложенного, заявитель считает правомерным включение в состав расходов соответствующих выплат.

Оценивая правомерность сделанных налоговым органом выводов и произведенных доначислений по данному эпизоду, суд руководствуется следующим.

В силу пп. 6 п.2 ст. 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на оплату труда, выплату компенсаций, пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата (оплата труда работника) - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

В соответствии со статьей 135 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда.

В соответствии со статьей 136 Трудового кодекса Российской Федерации при выплате заработной платы работодатель обязан извещать в письменной форме каждого работника о составных частях заработной платы, причитающейся ему за соответствующий период.

Заработная плата выплачивается непосредственно работнику, за исключением случаев, когда иной способ выплаты предусматривается федеральным законом или трудовым договором.

Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца. Конкретная дата выплаты заработной платы устанавливается правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена.

В соответствии с ч. 2 ст. 137 ТК РФ удержания из заработной платы работника для погашения его задолженности работодателю могут производиться:

для возмещения неотработанного аванса, выданного работнику в счет заработной платы;

для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного в связи со служебной командировкой или переводом на другую работу в другую местность, а также в других случаях.

Из указанной нормы следует, что под авансом по смыслу ТК РФ понимается денежная сумма, выдаваемая работнику работодателем в счет заработной платы, возмещение которой может производиться путем удержания из заработной платы.

В соответствии со статьей 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает или обязуется передать в собственность другой стороне (заемщику) деньги, вещи, определенные родовыми признаками, или ценные бумаги, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество полученных им вещей того же рода и качества либо таких же ценных бумаг.

В соответствии со статьей 808 Гражданского кодекса Российской Федерации договор займа между гражданами должен быть заключен в письменной форме, если его сумма превышает не менее чем в десять раз установленный законом минимальный размер оплаты труда, а в случае, когда займодавцем является юридическое лицо, - независимо от суммы. В подтверждение договора займа и его условий может быть представлена расписка заемщика или иной документ, удостоверяющие передачу ему займодавцем определенной денежной суммы или определенного количества вещей.

В соответствии со статьей 809 Гражданского кодекса Российской Федерации если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

В соответствии со статьей 810 Гражданского кодекса Российской Федерации заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.

Рассматривая спорные правоотношения между ИП главой КФХ ФИО1 и его работниками, в рамках которых последним на основании письменных заявлений работников выдавались денежные суммы в указанном в заявлениях размере, удерживаемые в последующем из заработной платы работников, суд исходит из следующего.

Порядок выплаты заработной платы у ИП главы КФХ ФИО1 регламентирован в разделе 5 «Заработная плата», где предусмотрено, что труд работников оплачивается в соответствии с положением об оплате труда Трудового кодекса РФ, в соответствии с действующими у работодателя системами оплаты труда.

В период действия коллективного договора устанавливается сдельная система оплаты труда работникам МТФ и работникам, занятым в проведении полевых работ (п. 5.4).

Выплата заработной платы производится два раза в месяц: аванс -01 числа месяца и 15-го числа месяца, после проведения начисления, вторая часть (п. 5.3). В редакции соглашения о внесении изменений в коллективный договор и продлении его срока действия с 21.07.2017 по 20.07.2020 данный пункт коллективного договора предусматривает выплату заработной платы за первую половину месяца 30 числа текущего периода, за вторую половину месяца 15 числа следующего за расчетным месяцем.

Условиями заключенных с работниками трудовых договоров (представлены в материалы дела в качестве примера) предусмотрены сроки выплаты заработной платы два раза в месяц, а также предусмотрено, что в КФХ применяется сдельная оплата труда – за выполненные работы или за произведенную продукцию по рабочим нарядам, утвержденным непосредственным руководителем работника.

Учитывая сезонный характер осуществляемой заявителем деятельности (выращивание зерновых, зернобобовых культур и семян масличных культур), а также исходя из индивидуальных потребностей физических лиц – работников заявителя, последние обращались к работодателю с заявлениями о выдаче денежных средств сверх размера подлежащей выплате заработной платы. Из представленных заявлений работников (том 6 л.д. 14-132) усматривается, что в них отражены формулировки следующего содержания: «прошу выдать авансом определенную сумму денег с последующим удержанием (либо - с последующим возвратом удержанием) из заработной платы 50% после удержания подоходного налога», «прошу выдать заработную плату авансом в определенной сумме».

Выдаваемые (перечисляемые) работникам на основании данных заявлений денежные суммы были учтены заявителем в составе расходов по заработной плате в момент такой выплаты. Учет выдаваемых работникам авансов велся работодателем в книгах по заработной плате по лицевым счетам работников, где также отражено последующее удержание данных сумм при выплате работнику начисленной заработной платы.

Проанализировав содержание представленных заявлений, порядок осуществления спорных выплат, суд приходит к выводу об отсутствии оснований считать, что в данном случае между сторонами складывались именно гражданско-правовые отношения по выдаче займов, поскольку спорные суммы квалифицировались работниками в качестве авансов (сумм, выдаваемых в счет в счет заработной платы, возмещение которых может производиться исключительно путем удержания из заработной платы); возврат денежных средств в иной форме (не в форме удержания из заработной платы) либо за счет иных источников не предполагался (что прямо следует из содержания представленных заявлений).

При этом суд учитывает, что ссылка налогового органа на показания допрошенных в качестве свидетелей работников налогоплательщика, которые утвердительно ответили на вопрос о том, возвращалась ли сумма полученных денежных средств, пояснив, что возврат осуществлялся путем удержания из заработной платы, не изменяет приведенные выводы в части оценки правоотношений между работниками и работодателем, не выходящих за рамки трудовых, поскольку ответ об осуществлении такого возврата предполагала сама формулировка вопроса в понимании работника; к тому же удержание из заработной платы сумм выданного работнику аванса согласуется с приведенными выше положениями трудового законодательства (ст. 137 ТК РФ).

Также суд обращает внимание на то, что в решении №9/1 от 28.09.2018 о внесении изменений в решение Инспекции №9 от 06.07.2018 налоговый орган частично согласился с представленными налогоплательщиком в части спорного эпизода возражениями, признав, что денежные суммы, которые были выданы работникам в качестве авансов по их заявлениям и удержаны в дальнейшем из их заработной платы в течение конкретного налогового периода (календарного года), правомерно учтены заявителем в качестве расходов по заработной плате. При этом оспариваемые доначисления приходятся лишь на те суммы авансов, которые были выданы работникам в 2015 году и в 2016 году и не удержаны из заработной платы по состоянию, соответственно, на 31.12.2015 и 31.12.2016.

Отклоняя доводы Инспекции относительно того, что в момент выдачи спорных авансов работникам предприниматель не перечислял в бюджет НДФЛ, суд учитывает, что правильность выполнения предпринимателем обязанностей налогового агента не является в данном случае предметом оценки. Кроме того, перечисление суммы исчисленного и удержанного НДФЛ налоговым агентом в бюджет при окончательном расчете дохода работника по итогам каждого месяца, за который начислен доход, согласуется с положениями п. 2 ст. 223 НК РФ, согласно которым, при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

На основании изложенного, суд приходит к выводу о том, что налоговым органом не представлено безусловных доказательств того, что обращаясь к работодателю с заявлениями о выдаче аванса с последующим удержанием из заработной платы, и производя выдачу соответствующих денежных средств в размере, превышающем подлежащую начислению сумму заработной платы, стороны имели волю на возникновение заемных обязательств.

При указанных обстоятельствах, основания для исключения из состава расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налогооблагаемой базы по единому сельскохозяйственному налогу на 2015 и 2016 годы, суммы остатков выданных работникам авансов в счет заработной платы и не удержанных из заработной платы по состоянию на 31.12.2015 и 31.12.2016 по мотиву квалификации указанных сумм в качестве займов, у налогового органа отсутствовали. В связи с чем, доначисление налогоплательщику по данному эпизоду ЕСХН в сумме 44 839 руб. (за 2015 год – 13 387 руб., за 2016 год – 31 451 руб.), а также начисления на указанную сумму пени в размере 6 267 руб. и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 526 руб. (с учетом поэпизодного расчета – том 4 л.д. 12-13, том 5 л.д. 117-119) произведено оспариваемым решением Инспекции неправомерно.

Согласно ч. 2 ст. 201 АПК РФ, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Исходя из приведенных выше выводов, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Воронежской области № 9 от 06.07.2018 (с учетом решения № 9/1 от 28.09.2018 о внесении изменений в решение № 9 от 06.07.2018) в части привлечения индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО1 к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1 526 руб., предложения уплатить недоимку по единому сельскохозяйственному налогу в сумме 44 839 руб., а также начисленную на указанную сумму пеню в размере 6 267 руб. подлежит признанию недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ, с учетом результатов рассмотрения настоящего дела (частичное удовлетворение требований неимущественного характера), понесенные заявителем расходы по уплате государственной пошлины по платежному поручению от 16.10.2018 №678 в сумме 3000 руб. подлежат взысканию с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Воронежской области в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 180-181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Заявленные индивидуальным предпринимателем главой крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО1 требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Воронежской области № 9 от 06.07.2018 (с учетом решения № 9/1 от 28.09.2018 о внесении изменений в решение № 9 от 06.07.2018) в части привлечения индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО1 к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1 526 руб., предложения уплатить недоимку по единому сельскохозяйственному налогу в сумме 44 839 руб., а также начисленную на указанную сумму пеню в размере 6 267 руб. как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №4 по Воронежской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Воронежской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО1 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>) понесенные судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в течение месяца после его принятия в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Воронежской области.

Судья Е.А. Аришонкова