ГРАЖДАНСКОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО
ЗАКОНЫ
КОММЕНТАРИИ
СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА
153022, г. Иваново, ул. Б.Хмельницкого, д. 59-Б
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
г. Иваново Дело № А17-3381/2008
16 января 2009 года
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании января 2009 года .
Полный текст решения изготовлен января 2009 года .
Арбитражный суд Ивановской области в составе судьи Борисовой В.Н., при ведении протокола судебного заседания помощником ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании материалы дела по заявлению Закрытого акционерного общества «Кинешемский ДСК-СМУ» к Федеральному государственному учреждению санаторий «Решма» о взыскании задолженности по оплате работ, выполненных в рамках договора подряда № 281 от 26.04.2005 г., в сумме налога на добавленную стоимость в размере 11.775.402 руб.;
при участии представителей сторон: от истца – ликвидатора ФИО2, от ответчика: заместителя директора ФИО3 по доверенности от 21.11.2008г., юрисконсульта ФИО4 по доверенности от 14.11.2008 г.; инженера ФИО5 по доверенности от 08.12.2008 г.;
установил:
Закрытое акционерное общество «Кинешемский ДСК-СМУ» (далее ДСК-СМУ, истец) обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с исковыми требованиями к Федеральному государственному учреждению санаторий «Решма» (далее санаторий «Решма», ответчик) о взыскании задолженности по оплате работ, выполненных в рамках договора подряда № 281 от 26.04.2005 г., в сумме налога на добавленную стоимость в размере 11.775.402 руб.
Определением суда от 15.10.2008г. заявление принято к производству с назначением предварительного судебного разбирательства.
В предварительном судебном заседании представитель заявителя поддержал требования ЗАО «Кинешемский ДСК-СМУ» в полном объеме, сославшись в их обоснование на доводы, изложенные в исковом заявлении и дополнениях к нему.
Ответчик в отзыве на исковое заявление и в выступлении своих представителей в судебном заседании отклонил требования ЗАО «Кинешемский ДСК-СМУ» в полном объеме, сославшись на их необоснованность.
При разрешении спора по существу в суде первой инстанции представитель заявителя поддержал заявленные требования ДСК-СМУ и просил взыскать с ответчика задолженность по оплате работ в сумме налога на добавленную стоимость 11.775.402 руб. в соответствии с положениями ст. ст. 168, 169 НК РФ.
В обоснование заявленных требований истец сослался на следующие обстоятельства.
В соответствии с заключенным между ДСК-СМУ (далее Подрядчик) и санаторием «Решма» (далее Заказчик) контрактом строительного подряда № 281 от 26.04.2005г. Заказчик поручал, а Подрядчик принимал на себя обязательство по выполнению работ по строительству 2-й очереди комплекса зданий детского отделения санатория «Решма» в соответствии с проектом, разработанным ОАО «Институт Гипроагротехпром» г.Иваново, в установленные контрактом сроки.
Стоимость работ на момент подписания контракта составляла в ценах 4кв. 2004г. - 58244540 руб. (без НДС). Впоследствии дополнительным соглашением стоимость работ была увеличена сторонами до суммы 65.418.904 руб. (без НДС).
Пунктом 2.7. Контракта предусматривалось, что оплата работ производится в пятидневный срок со дня подписания акта приемки работ.
Актом приемки законченного строительством объекта № 26 от 26.12.2006г. (форма № КС-14) указанный в контракте объект принят приемочной комиссией.
Согласно протоколу согласования (ведомости) договорной цены на 2-ю очередь комплекса зданий детского отделения санатория «Решма» (форма №7) НДС при установлении стоимости работ не учитывался.
ДСК-СМУ с 4 квартала 2005 года является налогоплательщиком НДС. Согласно п. 3 ст. 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру. В соответствии с п.1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. Согласно п.2 ст. 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанной в п.1 ст. 168 НК РФ цены. Таким образом, Заказчик должен выплатить Подрядчику стоимость контракта в сумме 65.418.904 руб. и НДС по ставке 18% от стоимости контракта в размере 11.775.402 руб.
В качестве требования об уплате указанных сумм со стороны ДСК-СМУ в адрес Заказчика выставлялся счет-фактура № 92/5 от 13.05.2008г.
Ранее Заказчик оплатил стоимость Контракта в сумме 65.418.904 руб. в соответствии с актами о приемке выполненных работ (форма №КС-2), стоимость работ в сумме налога на добавленную стоимость 11.775.402 руб. не оплачена.
Возможность заявления иска о взыскании непредъявленных при расчетах сумм НДС к заказчику подтверждается Высшим Арбитражным Судом РФ в п. 15 Информационного письма № 51 от 24.01.2000г. «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда».
Ответчик в отзыве на исковое заявление и в выступлении своих представителей в судебном заседании отклонил требования ДСК-СМУ в полном объеме, сославшись на следующие обстоятельства.
1) ФГУ санаторий «Решма» является бюджетной организацией, финансируемой за счет средств федерального бюджета, в своей деятельности при заключении государственных контрактов руководствуется ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» от 21.07.2005 г. №94-ФЗ. В соответствии со ст.34 Бюджетного кодекса РФ организации, использующие бюджетные средства должны соблюдать принцип результативности и эффективности, а именно должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств.
Руководствуясь выше обозначенным принципом, санаторий «Решма» при заключении Контракта с ДСК-СМУ включил дополнительное условие о том, что Подрядчик принимает на себя обязательство по экономии средств на строительно-монтажные работы, установленные сметой, в размере 9 °/о от общей стоимости работ (п.9.1).
При заключении Контракта Заказчик заявил о себе как об организации, находящейся на упрощенной системе налогообложения, т.е не являющейся плательщиком НДС, что позволило ему выиграть торги.
В настоящее время, несмотря на вышеуказанные условия Контракта, истец в судебном порядке заявляет требование о взыскании ранее уплаченного налога на добавленную стоимость, что противоречит принципу результативности, эффективности и экономии бюджетных средств.
2. Статьей 763 ГК РФ определено, что по государственному или муниципальному контракту на выполнение подрядных работ для государственных или муниципальных нужд подрядчик обязуется выполнить строительные, проектные и другие связанные со строительством и ремонтом объектов производственного и непроизводственного характера работы и передать их государственному или муниципальному заказчику, а государственный или муниципальный заказчик обязуется принять выполненные работы и оплатить их или обеспечить их оплату.
В силу статьи 766 ГК РФ государственный или муниципальный контракт должен содержать условия об объеме и о стоимости подлежащей выполнению работы, сроках ее начала и окончания, размере и порядке финансирования и оплаты работ, способах обеспечения исполнения обязательств сторон.
В соответствии со ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Как установлено ст. 709 ГК РФ, в договоре подряда указывается цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. Цена работы может быть приблизительной или твердой.
В соответствии с п.2.1 Контракта стоимость работ устанавливалась в соответствии со сметой, которая является неотъемлемой частью Контракта. Указание в Контракте стоимости работ без налога на добавленную стоимость было связано с тем, что Подрядчик находился на упрощенной системе налогообложения и в соответствии с пунктами 2, 3 и 5 статьи 346.11 НК РФ не являлся налогоплательщиком НДС.
В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 главы 26.2 НК РФ, если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения, превысит 15 млн. рублей, такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение, а следовательно признается плательщиком НДС.
В данном случае ДСК-СМУ является недобросовестным налогоплательщиком и контрагентом, поскольку в момент подписания Контракта он ввел Заказчика в заблуждение относительно льготного режима налогообложения, фактически утратив право на применение упрощенной системы налогообложения уже с 1 квартала 2005 года. В соответствии с действующим налоговым законодательством налогоплательщик самостоятельно определяет свой доход и момент перехода с одной системы налогообложения на другую, и самостоятельно отвечает за нарушения, допущенные при переходе с одной системы налогообложения на другую.
ДСК-СМУ необоснованно считает, что доначисленный ему налог на добавленную стоимость должен быть исчислен сверх цены Контракта и уплачен санаторием «Решма», несмотря на то, что расчеты по Контракту в настоящий момент завершены, о чем подписан Акт сверки взаимных расчетов, свидетельствующий об отсутствии задолженности со стороны Заказчика перед Подрядчиком.
Несмотря на завершение расчетов 13 мая 2008 года в адрес санатория «Решма» были выставлены счета-фактуры: за №93 - как доплата НДС по контракту в сумме 11.775.402 руб. 72 коп.; за №92/5 – как оплата по Контракту в сумме 77.194.306 руб. 72 коп. Письмами от 23.05.2008 года и 07 июня 2008 г. указанные счета-фактуры были возвращены ДСК-СМУ.
Таким образом, действия истца, как налогоплательщика не соответствуют требованиям добросовестного и разумного осуществления прав. Действия, носящие недобросовестный характер и направленные на уклонение от уплаты налогов, являются злоупотреблением правом в форме недобросовестного исполнения обязанностей по уплате и перечислению налогов. Кроме того, факт недобросовестности подтверждается совокупностью обстоятельств, установленных налоговым органом.
В изложенной ситуации истец должен самостоятельно нести ответственность за совершенное налоговое нарушение, в том числе и в форме уплаты в бюджет за счет собственных средств доначисленного по результатам проверки налога на добавленную стоимость, поскольку основания для взыскания заявленной суммы налога с санатория «Решма» отсутствуют.
3. В заявленных требованиях ДСК-СМУ ссылается исключительно на отношения Заказчика и Подрядчика, умалчивая об участии в строительном подряде помимо Подрядчика также привлекаемых Субподрядчиков.
Из имеющихся данных бухгалтерской отчетности (формы КС-2, КС-3) вытекает, что истец при выполнении работ привлекал сторонние субподрядные организации. Соответственно, расчеты между субподрядчиками и подрядчиком проходили вне Заказчика, и в соответствии с п.1 ст.346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения организация, применяющая УСН, должна была учитывать доходы в соответствии со ст. 249 НК РФ, согласно которой доходом признается выручка от реализации товаров, а так же имущественных прав. При этом выручка определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары или имущественные права. Поскольку предметом Контракта были работы, то все доходы, полученные истцом от субподрядчиков и заказчика, должны были признаваться как его выручка (доход).
Следовательно, для того, чтобы не превысить доход в определенном периоде, ДСК-СМУ обязано было пересмотреть систему расчетов по Контракту и внести соответствующие изменения, предусмотрев прямые расчет между Заказчиком и Субподрядчиками, минуя его как Подрядчика (заключить дополнительное соглашение к Контракту, заключить договор уступки права требования). Данная корректировка расчетов позволила бы истцу не включать стоимость работ субподрядчиков в свой налогооблагаемый доход, что соответственно не повлекло бы принудительного перехода на общую систему налогообложения и возникновения необоснованных претензий к ФГУ санаторий «Решма».
Более того, как видно из материалов бухгалтерской отчетности, со стороны ряда субподрядчиков (ОАО Ивановское МУ Центрэлектромонтаж, Строинвест Плюс, ООО «Спектор», ОАО «Кинешемское ДРСУ-2», ОАО Юръевецкое ДРСУ) выставлялись в адрес ДСК-СМУ счета-фактуры с учетом НДС, которые оплачивались им в полном объеме, однако при последующем выставлении счета-фактуры Заказчику суммы оплаченного НДС отдельной строкой не выделялись, хотя фактически в предъявленной Заказчику сумме платежа содержались.
Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что истец заявил требование к санаторию необоснованно, поскольку имел реальную возможность избежать неблагоприятных для налогообложения последствий.
4. Не могут быть приняты, по мнению ответчика, изложенные в иске ДСК-СМУ доводы относительно того, что в Контракте и в ведомостях согласования договорной цены НДС при установлении стоимости не учитывался, в силу того, что при определении стоимости услуг по Контракту стороны включили в цену соответствующую сумму НДС.
Данный факт подтверждается следующими обстоятельствами:
- в Контракте цена работ была определена как подлежащая изменению, более того, со ссылкой на Смету, которая является неотъемлемой частью Контракта (п.2.1 Контракта). Смета по данному Контракту составлялась ОАО «Институтом Гипроагротехпром», экспертизу сметы проводило Управление Главгосэкспертизы России по Костромской области, о чем было составлено заключение УГГЭ КО №33-2005. В соответствии с вышеуказанным заключением Федеральное агентство по здравоохранению и социальному развитию приказом №340 от 28.04.2005 г. утвердило проектно-сметную документацию по 2-й очереди комплекса зданий детского отделения санатория «Решма», по которому был утвержден рабочий проект и сметная стоимость в ценах 4 квартала была указана с учетом НДС. Смета - это финансовый документ. Изучение вышеуказанных документов подтверждает, что налог на добавленную стоимость при формировании сметы учитывался, так как вся стоимость строительства определялась с учетом НДС;
- при проведении расчетов во исполнение Контракта помимо выставленных счетов-фактур так же сторонами подписывались акты и справки о стоимости выполненных работ по формам КС-2 и КС-3, в соответствии с которыми заказчиком произведена оплата в полном объеме.
Формы КС-2 и КС-3 составлялись непосредственно истцом, а из их содержания следует, что в стоимость выполненных работ входит НДС, поскольку в конце формы КС-2 Подрядчиком приводится расчет НДС, который составляет определенную сумму, отражаемую в расчете под наименованием «компенсация НДС по расчету».
Таким образом, вывод истца о том, что НДС при установлении стоимости работ не учитывался, не состоятелен и не подтвержден доказательствами по делу, поскольку налог на добавленную стоимость входил в цену Контракта и ссылка на факт не указания фразы «с учетом НДС» в Контракте и Протоколах согласования цены не свидетельствует о том, что НДС не учитывался и не уплачивался. Более того, вопросы налогообложения и начисления НДС при заключении гражданско-правовых сделок являются самостоятельными правоотношениями сторон в рамках исполнения определенных налоговым законодательством публичных обязанностей налогоплательщиков. По смыслу норм налогового законодательства НДС при его начислении должен определяться расчетным путем и считаться фактически дополненным к цене контракта при отсутствии в нем прямого указания на начисление НДС сверх договорной цены. В данном случае в Контракте не предусмотрено, что есть возможность начисления НДС сверх согласованной договорной цены, дополнительных соглашений с подобными изменениями Контракта стороны не заключали, а стоимость выполненных работ санаторием оплачена полностью, что свидетельствует о том, что основание для взыскания заявленной истцом суммы отсутствует.
Данная позиция подтверждается и действующей судебной практикой (Постановление ФАС Московского округа от 29.03.2004 г. Дело МКА-А40/1248-04, Постановление ФАС Северо-западного округа от 14.12.2005 г., Дело №А26-5169/2005-17, Постановление ФАС Северо-западного округа от 07.04.2006 г., Дело №А44-2620/2005-5).
Указанный вывод согласуется и с позицией Конституционного суда РФ, изложенной в определении от 12.05.2005 г. №167-0, согласно которой НДС, как и другие налоги, уплачиваются за счет собственных средств налогоплательщика и его исчисление основано на общем правиле определения добавленной стоимости, не обусловленном какими-либо отношениями между хозяйствующими субъектами.
Предъявляемый же истцом НДС свидетельствует о намеренном «искусственном завышении» цены Контракта.
6. Неприменимы к рассматриваемой ситуации, по мнению ответчика, также ссылки истца на ст. 168, 169 Налогового кодекса РФ, поскольку они носят императивный характер и определяют общие положения оформления финансовых документов и порядок исчисления налога.
Истец не привел в обоснование своей позиции норму права, которая предусматривала бы возможность удовлетворения заявленных требований.
7. При разрешении настоящего спора следует иметь в виду и то, что истец находится в стадии банкротства и НДС, предъявленный к уплате налоговым органом в результате проверки им до настоящего времени не погашен.
В сложившейся ситуации в случае взыскания заявленной суммы НДС 11.775.402 руб. за счет средств ФГУ санатория «Решма» последняя вполне может быть не перечислена в бюджет предприятием-банкротом, а будет направлена на погашение других кредиторских задолженностей.
Кроме того, несмотря на то, что по выставленным счетам и актам выполненных работ санаторием «Решма» уже были оплачены включенные в общую стоимость работ суммы перевыставленного НДС, ДСК-СМУ необоснованно требует повторной оплаты тех же самых сумм.
Заслушав изложенные доводы и представленные документы сторон, арбитражный суд установил.
В соответствии с протоколом заседания конкурсной комиссии по проведению конкурсных торгов от 22.04.05г. по выбору подрядчика для строительства второй очереди комплекса зданий детского санатория «Решма» (т.д.2, л.д.158-161) ЗАО «Кинешемский ДСК-СМУ» было признано победителем проведенного конкурса.
Согласно статье 2 Федерального закона от 06.05.99г. №97-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд», действовавшего на момент заключения вышеуказанного контракта, под государственным контрактом понимался заключаемый в соответствии с законодательством Российской Федерации между государственным заказчиком и победителем конкурса договор поставки товаров (услуг, работ) для государственных нужд, т.е. для обеспечения потребностей Российской Федерации, финансируемых за счет средств федерального бюджета и внебюджетных источников.
Статьёй 3 данного Закона определялось, что отношения, возникающие между организаторами конкурсов на размещение заказов на поставки товаров (работ, услуг) для государственных нужд и участниками таких конкурсов в процессе их проведения, регулируются Гражданским кодексом РФ, настоящим Федеральным законом, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Если из условий договора не вытекает иное, подрядчик вправе привлечь к выполнению работ субподрядчика. В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (п.1 ст.706 ГК РФ). Субподрядчик во взаимоотношения генподрядчика с заказчиком, по общему правилу, не вступает (п.3 ст.706 ГК РФ).
В силу аналогичной нормы пункта 1 статьи 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
Согласно пункту 2 статьи 740 ГК РФ договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ. Правила о договоре строительного подряда применяются также к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено договором.
Как участник конкурса, предложивший наиболее экономичные условия строительства объекта недвижимости, ЗАО «Кинешемский ДСК-СМУ» (Подрядчик) заключило контракт № 281 от 26.04.05 г. строительного подряда с ФГУ санаторий «Решма» (Заказчик) Федерального агентства по здравоохранению и социальному развитию на выполнение работ по строительству 2-й очереди комплекса зданий детского отделения санатория «Решма (т.д.1, л.д.15-24).
Согласно пункта 1.3 Контракта Подрядчик обязался выполнить все работы собственными силами и силами привлеченных субподрядных организаций согласно проектно-сметной документации.
Согласно пунктам 2.1 и 2.2 Контракта (т.д.1, л.д.15-19) стоимость работ на момент подписания Контракта была определена: в ценах 2001 года - в сумме 17.228.550 руб., в ценах 4кв. 2004 года – в сумме 58.244.570 руб. (впоследствии дополнительным соглашением стоимость увеличена до 65.418.904 руб. /т.д.2, л.д.157/). При определении цены строительства объекта стороны руководствовались сметой на строительство. Согласно проектно-сметной документации на 2-ю очередь комплекса зданий детского отделения санатория «Решма», составленной ОАО «Институтом Гипроагротехлром» (т.д.3, л.д.26-52), подтвержденной экспертизой Управления Главгосэкспертизы России по Костромской области /заключение УГГЭ КО №33-2005/ (т.д.3, л.д.53-71) сметная стоимость в ценах 2001 года с учетом НДС указывалась в сумме 23.698.500 руб. (в ценах 4кв. 2004 года с учетом НДС – в сумме 61.619.970 руб.).
В соответствии с пунктом 9.1 Контракта Подрядчик (ДСК-СМУ) принял на себя обязательство по экономии средств на строительно-монтажные работы, установленные сметой, в размере 9 % от общей стоимости работ.
В соответствии с пунктами 2.4 и 2.5 Заказчик в течении пяти дней с момента подписания Контракта обязывался выплатить аванс в размере 30% от объема работ на текущий год в сумме 5.616.900 руб. и в последующем оплачивать все работы, выполненные Подрядчиком в соответствии с технической документацией и сметой, а также дополнительные работы и затраты, которые выполнены по согласованию с Заказчиком.
Для выполнения строительных работ ЗАО «Кинешемский ДСК-СМУ» привлекало
субподрядчиков и являлось генподрядчиком. Пунктом 2.6 Контракта устанавливалось, что работа считается выполненной Подрядчиком и принятой Заказчиком к оплате после подписания сторонами акта приемки работ (КС-2) и справки выполненных работ (КС-3).
Пунктом 5.1.1 Контракта определялось, что Подрядчик (ДСК-СМУ) принимает на себя обязательства выполнить все работы по строительству в объеме и сроки предусмотренные настоящим Контрактом и приложениями к нему, сдать объект и отдельные этапы Заказчику в установленный срок, а также нести ответственность перед Заказчиком за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств Субподрядчиками (пункт 5.1.8).
В соответствии с составленными актами приемки работ /КС-2/, справками выполненных работ /КС-3/ (т.д.2, л.д.158-161) и выставленными по ним счетами-фактурами (т.д.1, л.д.52-55, 91-102) Заказчиком произведена оплата стоимости подрядных работ по контракту на общую сумму 65.418.904 руб.
Актом взаимной сверки расчетов сторон от 31.10.2007 года (т.д.2, л.д.162) Заказчик и Подрядчик засвидетельствовали стопроцентный баланс расчетов по контракту.
Актом приемки законченного строительством объекта № 26 от 26.12.2006г. /форма № КС-14/ (т.д.1, л.д.25-26) указанный в Контракте объект принят приемочной комиссией.
Подрядчик (ДСК-СМУ) в период исполнения контракта с января 2003 года находился на упрощенной системе налогообложения в соответствии с уведомлением МИФНС России № 5 по Ивановской области № 32 от 20.12.2002г. (т.д.1, л.д.147).
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождаются от уплаты иных налогов, включая налог на добавленную стоимость.
В то же время в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 млн. руб. или остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превысит 100 млн. руб., такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.
В ходе выездной налоговой проверки /акт проверки МИФНС № 62 от 07.08.2007г., решение МИФНС № 65 от 07.09.2007г./ (т.д.2, л.д.101-126), проведенной Межрайонной инспекцией по деятельности ЗАО «Кинешемский ДСК-СМУ» за период 2005-2006г.г. было установлено превышение 15 миллионного лимита выручки в период 4 квартала 2005 года в связи с получением от Санатория «Решма» денежных средств по Контракту от 30.06.05г.
В ходе проверки было выявлено, что ЗАО заключив договор строительного подряда с ФГУ санаторий «Решма» на выполнение работ пол строительству 2-й очереди комплекса зданий детского отделения санатория «Решма» и получив в июле 2005 года авансовый платеж в сумме оплату 5.616.900 руб., неправильно определило налоговую базу по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 9 месяцев 2005 года. Поскольку по итогам 4 квартала 2005 года сумма полученного дохода превысила 15 млн. руб., то ДСК-СМУ было признано с указанного налогового периода утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения и последнему по итогам проверки был произведен расчет сумм налогов по общей системе налогообложения.
В частности, по результатам выездной налоговой проверки за проверяемый период (2005-2006г.г.) ДКС-СМУ был исчислен налог на добавленную стоимость в сумме 7.758.753 руб.
По результатам разрешения в Арбитражном суде Ивановской области (решение от 21.08.2008г. по делу № А17-268/2008) заявления налогоплательщика, с учетом достигнутого между сторонами соглашения по фактическим обстоятельствам исчисленная сумма налога признана обоснованной в размере 7.682.848 руб.
В соответствии с пунктом 2.6 Контракта передача выполненных СМР к оплате Заказчику осуществлялась путем ежемесячного подписания сторонами акта приемки работ (КС-2) и справки выполненных работ (КС-3), и выставления по актам соответствующих счетов-фактур с указанием общей стоимости СМР без выделения сумм НДС, поскольку ДСК-СМУ не являлся плательщиком НДС.
В результате принудительного перевода предприятия в ходе выездной налоговой проверки на общую систему налогообложения, ДСК-СМУ составило для налоговой инспекции необходимые книги покупок (т.д. 2, л.д.60-81), книги продаж (т.д.1, л.д.36-51) и новые экземпляры счетов-фактур с выделенными суммами НДС (т.д.1, л.д.70-90) /ни те, ни другие в адрес санатория «Решма» не направлялись/.
В марте 2008 года общим собранием акционеров было принято решение о добровольной ликвидации ЗАО «Кинешемский ДСК-СМУ», ликвидатором определен ФИО2 (т.д.1, л.д.14).
По результатам изучения материалов выездной налоговой проверки и первичных документов по договору подряда ликвидатор ФИО2 пришел к заключению, что при определении стоимости подряда и при оплате подрядных работ по Контракту № 281 от 26.04.2005г. Подрядчиком в нарушение требований ст. ст. 168, 169 НК РФ не был предъявлен Заказчику НДС в сумме 11.775.402 руб. Сумма налога определена по ставке 18% от установленной твердой цены стоимости контракта.
На сумму исчисленного в процентном отношении к стоимости подряда НДС (11.775.402 руб.) со стороны ликвидатора ДСК-СМУ 13 мая 2007 года были выставлены в адрес Заказчика счета-фактуры: за №93 - как доплата НДС по контракту в сумме 11.775.402 руб. 72 коп.; за №92/5 – как оплата по Контракту в сумме 77.194.306 руб. 72 коп.
Письмами ФГУ санатория «Решма»от 23.05.2008 года и 07 июня 2008 г. (т.д.3, л.д. 3-4) указанные счета-фактуры были возвращены ДСК-СМУ без исполнения, ввиду оплаты согласованной стоимости Контракта в полном объеме (65.418.900 руб.).
Считая отказ Заказчика от перечисления допредъявленной по Контракту суммы НДС незаконным, ЗАО «Кинешемский ДСК-СМУ» обратилось в арбитражный суд с иском о принудительном взыскании с ФГУ санатория «Решма» НДС в сумме 11.775.402 руб.
Оценив изложенные доводы и представленные документы сторон, арбитражный суд пришел к заключению об отсутствии оснований для удовлетворения требований истца ввиду непредставлении последним надлежащих доказательств правомерности и обоснованности заявленной суммы платежа по НДС.
При вынесении указанного решения арбитражный суд исходит из того, что согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ (далее АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В силу ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном данным Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
В силу ст. 75 АПК РФ документы, представленные в арбитражный суд и подтверждающие совершение юридически значимых действий, должны соответствовать требованиям, установленным для данного вида документов.
В соответствии со ст. 1 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) гражданское законодательство основывается на признании равенства участников регулируемых им отношений, неприкосновенности собственности, свободы договора, недопустимости произвольного вмешательства кого-либо в частные дела, необходимости беспрепятственного осуществления гражданских прав, обеспечения восстановления нарушенных прав, их судебной защиты.
Граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.
Гражданское законодательство в силу статьи 2 ГК РФ определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальной собственности), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и связанные с ними личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности их участников.
В соответствии с положениями статьи 8 ГК РФ гражданские права и обязанности возникают в том числе из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему.
Статьей 309 ГК РФ закреплено общее положение по исполнению обязательств, согласно которому обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.
В силу положений статьи 310 ГК РФ односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются, за исключением случаев, предусмотренных законом. Односторонний отказ от исполнения обязательства, связанного с осуществлением его сторонами предпринимательской деятельности, и одностороннее изменение условий такого обязательства допускаются также в случаях, предусмотренных договором, если иное не вытекает из закона или существа обязательства.
В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
В пункте 1 статьи 422 ГК РФ установлено, что договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующими в момент его заключения.
Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке (пункты 1, 2 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Согласно статье 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля цен (тарифов).
При реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). В расчетных документах, в первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.
Из содержания приведенных норм следует, что при заключении договора стороны вправе устанавливать стоимость реализуемых товаров, выполняемых работ либо оказываемых услуг, однако в силу императивного указания закона в случае, если операции по реализации продукции (работ, услуг) подлежат обложению налогом на добавленную стоимость, стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) в договоре должна указываться с учетом налога на добавленную стоимость. В случае невключения в расчет цены товаров (работ, услуг) налога на добавленную стоимость названный налог подлежит взысканию независимо от наличия в договоре соответствующего условия.
Из анализа приведенных пояснений представителей сторон и представленных в материалы дела документов не следует, что стоимость работ, зафиксированная в твердой денежной сумме 58.244.570 руб. (65.418.904 руб.) определена сторонами без учета налога на добавленную стоимость.
В соответствии с пунктом 1.3. Контракта № 281 (т.д.1, л.д.15) ДСК-СМУ обязалось выполнить все работы по строительству второй очереди комплекса зданий детского санатория «Решма», как собственными силами, так и силами привлеченных субподрядных организаций в соответствии с проектно-сметной документацией.
Согласно пункту 2.2 Контракта (т.д.1, л.д.15) стоимость работ на момент подписания Контракта определена в сумме 58.244.570 руб. Согласно пунктам 2.4 и 2.5 Заказчик в течении пяти дней с момента подписания Контракта выплачивает аванс в размере 30% от объема работ на текущий год в сумме 5.616.900 руб. и оплачивает все работы, выполненные Подрядчиком в соответствии с технической документацией и сметой, а также дополнительные работы и затраты, которые выполнены по согласованию с Заказчиком.
Из представленных в материалы дела копий: решения Арбитражного суда Ивановской области от 21.08.2008г. по делу № А17-268/2008, решения МИФНС России № 5 по Ивановской области от 07.09.2007г. за № 65 (т.д.2, л.д.86-123), книг учета доходов и расходов за 2005-2006г.г. (т.д.3, л.д.74-105) вытекает, что ДСК-СМУ при выполнении работ привлекал сторонние субподрядные организации. Согласно пояснениям представителей санатория «Решма» доля объема последних в стоимости объекта строительства составила около 80 процентов.
Из составленных в ходе выездной налоговой проверки книг покупок (т.д.2, л.д.69-81), книг продаж (т.д.1, л.д.36-51), журнала регистрации счетов (т.д.1, л.д.36-69), а также из материалов выездной налоговой проверки, актов приемки выполненных работ /форма КС-2/ (т.д.3, л.д.7-25) усматривается, что со стороны части субподрядчиков (ОАО Ивановское МУ Центрэлектромонтаж, Строинвест Плюс, ООО «Спектор», ОАО «Кинешемское ДРСУ-2», ОАО Юръевецкое ДРСУ) счета-фактуры в адрес ДСК-СМУ выставлялись с учетом сумм НДС.
Согласно пояснениям представителя истца (см. протокол судебного заседания от 13.01.2009г.), суммы входного НДС со стоимости использованных в строительстве материалов и стоимости перевыставленных работ субподрядчиков первоначально учитывались на счете - 19, по факту оплаты переданных работ Заказчиком указанные суммы НДС в порядке ст. 170 НК РФ включались в затраты ДСК-СМУ. Указанное обстоятельство однозначно свидетельствует о том, что суммы входного НДС со стоимости использованных в строительстве материалов и перевыставленных работ субподрядчиков включались в стоимость предъявляемого к оплате объекта строительства (СМР).
В соответствии с п. 1 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, если иное не установлено положениями настоящей главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога.
При определении стоимости строительства объекта недвижимости стороны руководствовались, прежде всего, таким базовым документом, как смета на строительство. Согласно проектно-сметной документации на 2-ю очередь комплекса зданий детского отделения санатория «Решма», составленной ОАО «Институт Гипроагротехпром» (т.д.3, л.д.26-52), подтвержденной экспертизой Управления Главгосэкспертизы России по Костромской области /заключение УГГЭ КО №33-2005/ (т.д.3, л.д.53-70) сметная стоимость в ценах 2001 года указывалась с учетом НДС.
Из представленных в дело форм КС-2 и КС-3 (т.д.3, л.д.7-25) также усматривается, что в стоимость выполненных работ включались суммы НДС (в конце формы КС-2 Подрядчиком приводился расчет НДС, обозначаемый как «компенсация НДС по расчету»).
Довод представителя истца о расхождении уровня стоимости объекта: по смете - 23.698.500 руб. /в ценах 2001 года/, по контракту -17.228.550 руб. /в ценах 2001 года/ не может бесспорно свидетельствовать о том, что разница сложилась исключительно за счет сумм НДС, поскольку согласно пояснениям представителей ответчика в сметную стоимость включались помимо стоимости подрядных работ (обязательств ДСК-СМУ) также стоимость проектных работ, стоимость экспертизы, стоимость геодезических работ, стоимость услуг технадзора и др.
Кроме того, согласно пояснениям непосредственно представителя истца, удешевление стоимости подрядных работ, предложенное в ходе проводимого конкурса на строительство 2-й очереди комплекса зданий детского отделения санатория «Решма», обусловлено за счет мероприятий по организации работ, по снижению себестоимости работ (согласно замечаниям истца от 15.01.2009 года на протокол судебного заседания от 13.01.2009 года – «снижение стоимости работ произошло за счет рациональной организации производства»).
Все приведенные факты свидетельствуют о том, что в согласованной сторонами Контракта твердой сумме стоимости строительства объекта недвижимости налог на добавленную стоимость учитывался, в какой мере и в каком объеме в рамках рассматриваемого гражданско-правового спора установить не представляется возможным.
В соответствии с п.2.6 Контракта работа считается выполненной Подрядчиком и принятой Заказчиком к оплате после подписания сторонами акта приемки работ (форма КС-2) и справки выполненных работ (форма КС-3).
В соответствии с п.2.7. Контракта Заказчик обязуется оплатить выполненную Подрядчиком и принятую к оплате работу в пятидневный срок со дня подписания акта.
В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.
Таким образом, счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
Из представленных в материалы дела копий первичных счетов-фактур (т.д.1, л.д.52-55, 91-102) следует, что последние реально выставлялись Подрядчиком (ДСК-СМУ) ежемесячно единой суммой стоимости выполненных работ без выделения НДС в соответствии с актами приемки работ /форма КС-2/ и справками выполненных работ /форма КС-3/ (т.д.1, л.д.103-126).
Содержание данных форм свидетельствует, что в стоимость выполненных работ включался НДС (в конце формы КС-2 Подрядчиком всегда приводился расчет НДС, составляющий определенную сумму, отражаемую в расчете под наименованием «расчет затрат по уплате НДС» (т.д.1, л.д.103-126).
Вновь составленный в обоснование истребуемой суммы НДС счет-фактура за № 93 от 13.05.2008г. (т.д.2, л.д.163) на сумму доплаты НДС по Контракту № 281 – 11.775.402 руб. 72 коп. в нарушение требований ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» составлен не на основе имеющихся первичных документов (актов приемки работ /форма КС-2/ и справок выполненных работ /форма КС-3/), отражающих конкретные факты (объемы) хозяйственной (подрядной) деятельности, а путем начисления суммы НДС по ставке 18% к согласованной сторонами твердой сумме стоимости строительства объекта по Контракту.
Данное обстоятельство не позволяет суду проанализировать, на реализацию каких подрядных работ выставлен налог, в какой сумме он касается собственных работ, в какой перевыставленных работ субподрядчиков и перевыставленной стоимости материалов.
Кроме того, в период фактического нахождения ДСК-СМУ на упрощенной системе налогообложения при формировании затрат Подрядчика и, соответственно, себестоимости СМР в рамках положений ст. 170 НК РФ в нее включался НДС со стоимости приобретаемых для строительства материалов и стоимости оплаченных субподрядных работ. Поскольку единственным источником для ДСК-СМУ были средства Заказчика, то оплата входного НДС (по материалам и субподрядным работам) в данном случае имела место за счет средств санатория «Решма». Данное обстоятельство свидетельствует о том, что перевыставленный со стоимости материалов и субподрядных работ НДС уже оплачен Заказчиком. Однако, при утрате права на применение упрощенной системы налогообложения с 4 кв. 2005г. ДСК-СМУ и переходе на уплату НДС с указанного периода (при исключении сумм входного НДС из своих затрат и получении возможности заявления последних в составе налоговых вычетов) ДСК-СМУ не уведомило Заказчика о возникновении какой-либо переплаты.
Следует учесть и то, что выставление в настоящий момент единого счета-фактуры на доначисленную к согласованной сторонами стоимости Контракта сумму НДС вместо внесения надлежащих исправлений в ранее выставленные счета-фактуры, выписываемые помесячно в соответствии с актами приемки работ (форма КС-2) и справками выполненных работ (форма КС-3), грубо нарушает права покупателя, лишая последнего возможности предъявления указанной суммы входного НДС к вычету.
При разрешении настоящего спора судом принимается во внимание и то, что нахождение в настоящее время ДСК-СМУ в стадии ликвидации при отсутствии доказательств добровольного перечисления в бюджет доначисленной решением МИФНС № 65 суммы налога, вполне очевидна возможность использования взыскиваемой суммы НДС вместо передачи в бюджет в пользу кредиторов более ранней очереди по сравнению с платежом по НДС. Налог на добавленную стоимость, будучи косвенным налогом, в уплате которого участвуют все лица, участвующие в создании добавленной стоимости, не может быть использован каким-либо из участников его расчета по своему усмотрению на личные цели, не связанные с перечислением поступивших сумм в доход бюджета.
Настоящим требованием истцом заявлена ко взысканию с ответчика сумм НДС в размере 11.775.402 руб., в то время как сам налогоплательщик (ЗАО «Кинешесмкий ДСК-СМУ») по результатам выездной налоговой проверки обязан перечислить в доход бюджета всего лишь сумму НДС в размере 7.758.753 руб.
Решением Арбитражного суда Ивановской области от 21.08.2008г. по делу № А17-268/2008 при разрешении заявления налогоплательщика доначисленная к уплате в бюджет сумма налога с учетом достигнутого между сторонами соглашения по фактическим обстоятельствам признана обоснованной в размере 7.682.848 руб.
Приведенные обстоятельства свидетельствуют о намерении истца к злоупотреблению своими правами.
В соответствии с положениями ст. 10 ГК РФ не допускаются действия граждан и юридических лиц, осуществляемые исключительно с намерением причинить вред другому лицу, а также злоупотребление правом в иных формах.
Руководствуясь ст. ст. 110, 167-170, 173, 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Р Е Ш И Л:
1.Требования Закрытого акционерного общества «Кинешемский ДСК-СМУ» к Федеральному государственному учреждению «Санаторий «Решма» о взыскании задолженности по оплате работ, выполненных в рамках договора подряда № 281 от 26.04.2005 г., в сумме налога на добавленную стоимость в размере 11.775.402 руб. оставить без удовлетворения.
2.Расходы по госпошлине в сумме 70.377 руб. 01 коп. отнести на истца.
3.Удовлетворить ходатайство истца об уменьшении размера госпошлины по делу, уменьшив сумму госпошлины до 500 руб. Предложить уплатить указанную сумму госпошлины в десятидневный срок после вступления настоящего решения в законную силу. Подлинный документ об уплате госпошлины представить в арбитражный суд, в платежном документе указать «Госпошлина, дело № А17-3381/2008».
Судья Борисова В.Н.