Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Открытого акционерного общества «Байкальская пригородная пассажирская компания» (ОГРН: 1113850010856, ИНН: 3808218300)

к Инспекция Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Иркутска (ИНН: 3808114237, ОГРН: 1043801065120)

о признании недействительным требования от 29.07.2013 года № 16-16/12054

при участии в заседании:

от заявителя: Самитин А.В. – представитель по доверенности, Романова Д.Б.-представитель по доверенности

от ответчика: Чалых Е.Ю. – представитель по доверенности

УСТАНОВИЛ:

Первоначально Открытое акционерное общество «Байкальская пригородная пассажирская компания» обратилось в арбитражный суд Иркутской области с требованиями к Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Иркутска о признании недействительным требования от 29.07.2013 года № 16-16/12054

Представитель заявителя в судебном заседании 20.11.2013 уточнил заявленные требования, попросил признать требование недействительным в части пунктов 1, 2, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21. Уточнение требований судом принято.

В судебном заседании 09.12.2013 заявитель уточненные требования поддержал, ответчик требования не признал.

Из материалов дела следует, что ОАО «Байкальская пригородная пассажирская компания» в Инспекцию Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска представлена декларация по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года.

В данной декларации налогоплательщик отразил:

- реализацию товаров (работ, услуг), облагаемую по ставке 18%, на сумму 5 932 250 руб., НДС с указанной базы в сумме 1 067 805 руб.;

- налоговую базу по расчетной ставке 18/118 в размере 27 068 руб., НДС с указанной базы в сумме 4 129 руб.;

- суммы полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в размере 4 287 233 руб., НДС с указанных авансов и предоплат в сумме 653 985 руб.;

- общую сумму исчисленного налога в размере 1 725 919 руб. (1 067 805 руб. + 4 129 руб. + 653 985 руб.);

- сумму вычетов в размере 2 239 898 руб., подлежащую вычету в отношении товаров, работ, услуг, имущественных прав на основании пункта 2 и пункта 5 ст.171 Налогового кодекса Российской Федерации;

- сумму вычетов (налога) в размере 609 939 руб., исчисленную с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащую вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг);

- общую сумму вычетов в размере 2 849 837 руб. (2 239 898 руб. + 609 939 руб.);

- итоговую сумму НДС, исчисленную к уменьшению из бюджета, в размере 1 123 918 руб. (общая сумма исчисленного налога в размере 1 725 919 руб. - общая сумма вычетов в размере 2 849 837 руб.).

Налоговый орган выставил требование о представлении документов (информации) от 29.07.2013 №16-16/12054, которое заявитель полагает неправомерным в части предложения представить документы (информацию, пояснения), указанную в пунктах 1, 2, 8, 10, 11,12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21.

В обоснование своей позиции заявитель указывает, что соответствующие документы и информация (пояснения) не отнесены к доказательствам, подтверждающим право на вычеты по налогу на добавленную стоимость в силу соответствующих положений ст.ст.171-172 Налогового кодекса РФ, в то время как ст.88 Налогового кодекса РФ право налогового органа истребовать документы в рассматриваемом случае связано только с правом инспекции проверить обоснованность налоговых вычетов.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска в отзыве на иск указала, что полагает правомерным истребование у заявителя рассматриваемых документов (информации) на основании положений пп.1 п.1 ст.31, п.1 ст.54, ст.88, п.1 ст.93, ст.172 Налогового кодекса РФ.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд установил следующее.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

Налоговый орган (в оспариваемой заявителем части) в требовании о представлении документов (информации) от 29.07.2013 №16-16/12054 предложил заявителю представить:

- первичные банковские документы, подтверждающие оплату (пункт 2);

- документы, подтверждающие вещные права на земельные участки, недвижимое имущество, транспортные средства (собственность, договор аренды и т.п.) (пункт 8);

- письменное пояснение по факту роста товарных запасов и месту расположения складских помещений (пункт 12);

- письменное пояснение о способах доставки товара, разгрузки, хранения и т.д. В случае, если перевозка осуществлялась собственным транспортом предприятия, представьте штатное расписание организации за соответствующий налоговый период, копии путевых листов. Если перевозка производилась арендованным транспортом, то представьте копии трудовых договоров, платежные документы, счета-фактуры, товарно-транспортные документы (пункт 13);

- ведомости аналитического и синтетического учета (оборотно-сальдовые ведомости, карточки счетов) по счетам 62, 01, 08, 04, 004, 10, 19, 41, 51, 60, 68, 76 (по субсчетам, открытым для каждого поставщика) за те периоды, в которых отражены операции по приобретению (производству) и оплате товаров и услуг (пункт 14);

- развернутую оборотно-сальдовую ведомость по счетам (пункт 15);

- копии инвентаризационной описи товарных остатков (пункт 16);

- при наличии возврата товара от покупателей представить подтверждающие документы (пункт 17);

- копию приказа о назначении руководителя, главного бухгалтера, приказы о назначении материально-ответственных лиц, осуществляющих ведение складского учета (пункт 18);

- копии приказа по личному составу, табеля учета рабочего времени, расчетно-платежные ведомости по заработной плате, материальные отчеты по ведению складского учета (пункт 19);

- пояснения руководителя организации по следующим вопросам (в письменном виде): о фактической схеме движения товаров от поставщика к покупателю (в случае отсутствия накладных на отпуск товаров, товарно-транспортных документов, подтверждающих факт реальной перевозки товаров, или несоответствия данных по графам «грузоотправитель» и «грузополучатель» в товарно-транспортных документах и счетах-фактурах; при каких обстоятельствах и где был заключен соответствующий договор поставки (оказания услуг, выполнения работ); каким образом (каким способом) был доставлен товар; кто выступал при совершении сделки от имени продавца – сам руководитель или уполномоченное на то лицо; где хранился поступавший товар; источники денежных средств, за счет которых приобретался товар; пояснения о причинах непредставления документов, указанных в перечне данного Требования (пункт 20);

- пояснения руководителя (главного бухгалтера) по факту превышения суммы НДС, предъявленной налогоплательщиком к вычету, над суммой НДС от реализации товаров (пункт 21). Далее в п.21 налоговый орган в случае, если заявитель является перепродавцом товаров, предложил представить договоры с контрагентами, являющимися поставщиками товаров, в дальнейшем реализованных покупателям, счета-фактуры, а также платежные документы, подтверждающие факт оплаты приобретенного товара, копии накладных на отпуск товаров, товарно-транспортные документы, подтверждающие факт реальной перевозки товаров от грузоотправителя к грузополучателю. Кроме того, налоговый орган попросил сообщить, имеются ли у заявителя складские площади для хранения товара, где и по какому адресу они находятся, если площадь арендуется, инспекция предложила представить копию договора аренды площадей для хранения, платежные документы, счета-фактуры, товарно-транспортные документы.

Из декларации заявителя по НДС за 2 квартал 2013 года следует, что он применил налоговые вычеты в размере 2 239 898 руб. на основании п.2 и п.5 ст.171 Налогового кодекса РФ; вычеты в размере 609 939 руб. (налог, исчисленный с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащий вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Сумма налога, заявленная к возмещению (уменьшению из бюджета с учетом налоговой базы и вычетов) составила 1 123 918 руб.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ (далее также – Кодекс) налоговый орган обязан контролировать соблюдение законодательства о налогах и сборах.

На основании пункта 1 статьи 82 Кодекса налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Кодексом.

В силу пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

Указанному праву налоговых органов корреспондирует обязанность налогоплательщика представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (подпункт 6 пункта 1 статьи 23 Кодекса).

Согласно статье 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

В соответствии со статьей 88 Кодекса камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Пунктом 2 статьи 88 Кодекса установлен трехмесячный срок проведения камеральной налоговой проверки, исчисляемый со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, в течение которого налоговый орган обязан осуществлять проверочные мероприятия в отношении принятой им налоговой декларации, в которой заявлена к возмещению сумма НДС.

При этом согласно пункту 8 статьи 88 Кодекса при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

Исходя из пунктов 3 и 4 статьи 88 Кодекса, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок. Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

В соответствии с пунктом 7 статьи 88 Кодекса при проведении налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено статьей 88 Кодекса или если представление документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.

Однако в пункте 8 статьи 88 Кодекса установлены специальные правила, касающиеся порядка проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость. В данной норме предусмотрено, что при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с Кодексом.

Абзацем вторым пункта 8 статьи 88 и статьей 172 Кодекса налоговым органам предоставлено право истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Как уже указывалось, из наименований строк декларации по НДС за 2 квартал 2013 года следует, что заявитель применил вычеты на основании пунктов 2 и 5 ст.171 Налогового кодекса РФ, а также на основании п.8 ст.171 Налогового кодекса РФ (налог, исчисленный с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащей вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Налоговый орган из указанной декларации до момента представления заявителем необходимых документов по требованию инспекции не может знать, заявлены ли вычеты в отношении только по п.2 или только по п.5 ст.171 Налогового кодекса РФ, а также не может знать, исчислен ли ранее налог с авансов и предоплат в отношении товаров или работ, или услуг.

Согласно п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Соответственно, в отношении вычетов по п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ налоговый орган вправе проверить, связаны ли соответствующие вычеты с операциями, подлежащими обложению налогом на добавленную стоимость, предназначены ли эти товары (работы, услуги) для перепродажи.

При этом, согласно п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов. Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в пункте 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов. Таким образом, налоговый орган вправе проверить порядок принятия к учету товаров, основных средств, нематериальных активов, работ, услуг.

Пунктом п.5 ст.171 Налогового кодекса РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг). Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Соответственно, в отношении вычетов, предусмотренных п.5 ст.171 Налогового кодекса РФ налоговый орган вправе проверить факт возврата товаров продавцу или отказа покупателем от них, а также проверить условия измененных или расторгнутых договоров и факт возврата соответствующих авансовых платежей.

Более того, согласно п.4 ст.172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа. Отсюда следует, что налоговый орган вправе запросить и проверить соответствующие регистры бухгалтерского учета.

Согласно п.8 ст. 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). При этом в соответствии с п.6 ст.172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм налога, указанных в п.8 ст.171 Кодекса, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Следовательно, в отношении вычетов, заявленных на основании п.8 ст.171 Налогового кодекса РФ, налоговый орган вправе проверить дату отгрузки налогоплательщиком (то есть ОАО «Байкальская пригородная пассажирская компания») товаров, работ или услуг. Факт отгрузки товаров подтверждается документами об их передаче покупателю, перевозчику или иному лицу, факт оказания услуг подтверждается актами оказанных услуг, иными документами (в отношении перевозки – транспортными накладными и иными перевозочными документами), факт выполнения работ – документами по принятию результатов этих работ. До представления соответствующих документов налогоплательщиком налоговый орган не знает и не имеет информации о том, относятся соответствующие вычеты к реализации товаров или только работ, или услуг.

Исходя из положений статьи 154 Кодекса, налоговая база при исчислении НДС исчисляется исходя из стоимости реализованных товаров (работ, услуг).

Положения статьи 172 Налогового кодекса РФ носят отсылочный характер и подлежат применению только во взаимосвязи с положениями статей 170, 171, 173, 166, 154 Кодекса, определяющими порядок исчисления налогооблагаемой базы, а также суммы налога, подлежащего уплате или возмещению. Применение статьи 172 Кодекса для предоставления вычетов без учета положений статей 170, 171, 173, 166, 154 Кодекса не может являться допустимым в силу взаимосвязанности этих правовых норм.

Перечень документов, указанных в статье 172 Кодекса, не является закрытым, помимо наличия счетов-фактур абзацем 2 пункта 1 статьи 172 Кодекса установлена необходимость представления в подтверждение вычетов первичных документов и документов, подтверждающих принятие товара на учет, а для подтверждения права на применение вычета по НДС представления не только документов, перечисленных в статье 172 Кодекса, но других доказательств, свидетельствующих о правомерности произведенного налогового вычета.

Из приведенных норм права следует, что налоговые вычеты производятся на основании вышеназванных документов и при соблюдении налогоплательщиком ряда условий. При этом в состав подлежащих представлению для подтверждения вычетов документов могут быть (по мере необходимости) включены как первичные документы, так и документы бухгалтерского или иного учета, и право налогоплательщика на применение вычета по НДС обусловлено необходимостью выполнения ряда определенных законом условий.

Вопрос об их объеме, относимости истребованных налоговым органом документов к проверке наличия (отсутствия) у налогоплательщика права на налоговый вычет подлежит исследованию и оценке в конкретной ситуации, с учетом произведенных налогоплательщиком хозяйственных операций, влияющих на проверку достоверности, полноты и правильности определения налоговой базы в определенный налоговый период.

Произвольное, немотивированное истребование налоговым органом у налогоплательщика документов, не влияющих на решение вопроса о наличии (отсутствии) у него права на налоговый вычет, недопустимо.

Из разъяснений, содержащихся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» следует, что в случае недостоверности, неполноты или противоречивости сведений, содержащихся в налоговой декларации и (или) представленных налогоплательщиком документах, налоговый орган вправе (а в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 32, пункта 1 статьи 82, пункта 2 статьи 88 Кодекса - обязан) провести проверку: 1) возможности реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; 2) наличия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств); 3) оценить полноту учета всех хозяйственных операций налогоплательщика; 4) оценить реальную возможность налогоплательщика по производству или совершению операций с товаром в объеме, указанном в документах бухгалтерского учета; 5) в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, проверить наличие разумных экономических или иных причин совершенных операций (деловых целей).

Следовательно, налоговые органы вправе в рамках камеральной налоговой проверки конкретной декларации по НДС истребовать другие документы для того, чтобы произвести оценку заявленных налогоплательщиком в декларации сведений на предмет возможности наличия в действиях налогоплательщика направленности на получение необоснованной налоговой выгоды, связанной с получением налогового вычета, в том числе - путем проверки обстоятельств, которые могут подтвердить или опровергнуть получение необоснованной налоговой выгоды, реальность соответствующих хозяйственных операций.

Нормы законодательства о налогах и сборах не содержат положений, ограничивающих право налогового органа осуществлять проверку обоснованности получения налоговой выгоды, связанной с получением налоговых вычетов по НДС, в рамках камеральной налоговой проверки.

Таким образом, в силу вышеуказанных норм и подпункта 2 пункта 1 статьи 32, пункта 1 статьи 82, пунктов 2 и 8 статьи 88 Налогового кодекса РФ в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС, заявленному к возмещению из бюджета, налоговый орган обязан проверить и установить соблюдение налогоплательщиком всех вышеуказанных, установленных статьями 171, 172 Кодекса условий для представления налогового вычета, а также правильность определения налоговой базы и исчисленной суммы налога, которая подлежит уменьшению на сумму налоговых вычетов, после чего в силу прямого действия статьи 173 Кодекса и определяется сумма налога, подлежащая возмещению.

Непредставление налогоплательщиком необходимых и достаточных документов в подтверждение оснований для предоставления налогового вычета в качестве правового последствия влечет отказ в применении налогового вычета ввиду неподтверждения наличия оснований для его предоставления.

Учитывая, что проверка и установление налоговым органом наличия или отсутствия вышеуказанных оснований применения вычетов по НДС, предусмотренных статьями 171, 172 Кодекса, а также проверка обоснованности получения налоговой выгоды в случае недостоверности, неполноты или противоречивости сведений, содержащихся в налоговой декларации и (или) представленных налогоплательщиком документах, невозможна только на основании счетов-фактур, суд первой инстанции приходит к выводу о том, что налоговому органу предоставлено право в соответствии с пунктами 3, 8 статьи 88, статьей 93 Кодекса истребовать у налогоплательщика не только прямо поименованные в статье 172 Кодекса счета-фактуры, но и другие необходимые первичные и учетные документы, подтверждающие наличие или отсутствие оснований для применения налогового вычета и правильности исчисления суммы налога, заявленного в декларации к возмещению.

Указанный подход подтверждается конструкцией нормы пунктом 8 статьи 88 Кодекса, предусматривающей право истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 Кодекса правомерность применения налоговых вычетов, а не «документы, перечисленные в статье 172 Кодекса», а также сложившейся судебной практикой (постановления Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа №А78-2319/07-С3-8/119-Ф02-7984/07, Федерального арбитражного суда Поволжского округа №А55-6532/06-44 от 25.01.2007, Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа №А56-56778/2005 от 09.02.2007, Федерального арбитражного суда Московского округа №КА-А40/6370-08 от 29.07.2008, Федерального арбитражного суда Центрального округа №А35-9026/08-С26 от 24.09.2009).

Кроме того, правовая позиция о наличии у налоговой инспекции в силу пункта 8 статьи 88 Кодекса полномочий об истребовании у налогоплательщика документов, свидетельствующих о правомерности заявленного возмещения налога, сформирована в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2009 №10349/09.

Суд полагает необходимым отметить, что представление таких пояснений и документов является правом налогоплательщика. Отказ налогоплательщика от реализации своего права на представление объяснений, дополнительных документов, не являющимися первичными или учетными и не связанными непосредственно с вычетом по НДС, не должен влечь наступление неблагоприятных последствий в виде привлечения налогоплательщика к ответственности за непредставление истребованных указанных документов и пояснений, однако при этом налогоплательщик несет риск наступления неблагоприятных последствий в виде отказа в предоставлении налоговых вычетов в случае установления налоговым органом факта необоснованности полученной налоговой выгоды или отсутствия оснований для предоставления налогового вычета.

Как следует из разъяснений, содержащихся в определении Конституционного Суда Российской Федерации №266-О от 12.07.2006, при проведении камеральных налоговых проверок на основе представленных налоговых деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, налоговые органы в силу статей 31, 88 и 93 Кодекса вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Налогоплательщик для реализации предусмотренного пунктом 1 статьи 172 Кодекса права на налоговый вычет по НДС должен представить по требованию налогового органа доказательства наличия совокупности вышеуказанных условий для применения вычета; при этом обязанность документального подтверждения права на налоговый вычет лежит не на налоговом органе, а на налогоплательщике, заявившем о применении вычета.

Из положений статей 171, 172 и 176 Налогового кодекса РФ, находящихся в системной связи со статьей 88 Кодекса, налогоплательщик вправе (за исключением случаев, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), а не обязан, приложить к подаваемой налоговой декларации документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета по НДС (в частности, счета-фактуры).

Указанная обязанность по предоставлению таких документов возникает у налогоплательщика, согласно части четвертой статьи 88 Кодекса, только при условии направления налоговым органом соответствующего требования (пункты 2.1, 2.2 определения Конституционного Суда Российской Федерации №266-О от 12.07.2006).

В силу части 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суд налогоплательщик может обратиться только в случае нарушения его права на возмещение НДС, то есть когда надлежащее соблюдение им регламентированной главы 21 Кодекса процедуры не обеспечило реализации данного права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.

Под несоблюдением налогоплательщиком установленной Кодексом административной (внесудебной) процедуры возмещения НДС следует понимать его непосредственное обращение в суд, минуя налоговый орган. Кроме того, названная процедура не может считаться соблюденной налогоплательщиком, если им не выполнено требование налогового органа, предъявленное на основании пункта 8 статьи 88 Кодекса, о представлении документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов.

Истребуемые пояснения и документы должны отвечать критериям относимости к предмету камеральной налоговой проверки, допустимости и достаточности.

Рассматривая вопрос о достаточности и допустимости каждого из документов, истребованных налоговым органом у налогоплательщика, следует учитывать следующее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 23 Кодекса налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В силу абзаца 2 пункта 1 статьи 172, пункта 8 статьи 88 Кодекса первичные документы, имеющие отношение к подтверждению вычета по НДС на основании рассматриваемой декларации (подтверждающие основания для применения вычета, а также подтверждающие правильность исчисления суммы налога, заявленного к возмещению), могут быть истребованы налоговым органом.

Понятие первичных документов содержится в статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухгалтерском учете), в соответствии с которым каждый факт хозяйственной жизни, проводимые организацией, должен оформляться оправдательными документами; эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно п.1 ст.10 Закона о бухгалтерском учете данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 9 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации №34н от 29.07.1998, организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Рабочий план счетов бухгалтерского учета утверждается организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утверждаемого Министерством финансов Российской Федерации. В соответствии с пунктом 20 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Счета-фактуры являются документами, представление которых обязательно для подтверждения права на налоговый вычет в соответствии со статьей 172 Кодекса.

Согласно пункту 8 статьи 169 Кодекса порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливается Правительством Российской Федерации.

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации №914 от 02.12.2000 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в порядке, установленном статьей 172 Кодекса. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

Продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению.

В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость (с учетом положений статей 2 и 3 Закона О бухгалтерском учете), в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при получении средств, увеличивающих налоговую базу, при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров, а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Суд также полагает необходимым отметить, что согласно п.7 ст.168 Налогового кодекса РФ, при реализации товаров за наличный расчет требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Таким образом, в некоторых случаях операции, облагаемые налогом на добавленную стоимость, счетами-фактурами не оформляются и в таком случае подлежат исследованию платежные документы установленной формы.

С учетом изложенного, налоговый орган (в оспариваемой заявителем части) в требовании о представлении документов (информации) от 29.07.2013 №16-16/12054 правомерно предложил заявителю представить:

- договоры на оказание услуг (поставку товаров), а также информацию о наличии дополнений и спецификаций к данным договорам (контрактам) с указанием номеров и дат, договоры с покупателями (пункт 1 требования). Данные документы связаны с проверкой реальности соответствующих хозяйственных операций, в отношении которых заявлены вычеты, а также с проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.5 ст.171 Кодекса и возможно – по п.8 ст.171 Кодекса;

- первичные банковские документы, подтверждающие оплату (пункт 2 требования). Данные документы связаны с проверкой реальности соответствующих хозяйственных операций, проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.8 ст.171 Кодекса (НДС с авансов, предоплат);

- документы, подтверждающие вещные права на земельные участки, недвижимое имущество, транспортные средства (собственность, договор аренды и т.п.) (пункт 8 требования). Данные документы связаны с проверкой реальности соответствующих хозяйственных операций, в отношении которых заявлены вычеты, проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.2 ст.171 Кодекса, проверкой того обстоятельства, что соответствующие вычеты связаны с деятельностью, облагаемой НДС, или того, что приобретаемые товары (работы, услуги) предназначены для перепродажи;

- при наличии суммы налога, исчисленной с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащей вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг) представить пояснения и документы, подтверждающие правомерность начисленных сумм полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) (выставленные счета-фактуры на предоплату, книгу продаж, регистры бухгалтерского учета по счету 62 «Авансы полученные») соответствующего периода (пункт 10). Данные документы связаны с проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.8 ст.171 Кодекса, проверкой того обстоятельства, что соответствующие вычеты связаны с деятельностью, облагаемой НДС, проверкой реальности соответствующих хозяйственных операций;

- пояснения по факту росту показателей товарных запасов с одновременным ростом кредиторской задолженности, плана погашения кредиторской задолженности с приложением подтверждающих документов; пояснения по факту роста товарных запасов и месту расположения складских помещений; пояснения о способах доставки товара, разгрузки, хранения и т.д. (в случае, если перевозка осуществлялась собственным транспортом предприятия, представьте штатное расписание организации за соответствующий налоговый период, копии путевых листов. Если перевозка производилась арендованным транспортом, то представьте копии трудовых договоров, платежные документы, счета-фактуры, товарно-транспортные документы) – (пункты 11, 12, 13 требования). Данные документы и информация связаны с проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.п.2, 5, 8 ст.171 Кодекса, проверкой того обстоятельства, что соответствующие вычеты связаны с деятельностью, облагаемой НДС, или применены в отношении товаров, работ, услуг, приобретенных для перепродажи, проверкой реальности соответствующих хозяйственных операций. При этом суд учитывает, что вычеты по п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ в отношении услуг по перевозке подтверждаются транспортными накладными, иными перевозочными документами;

- ведомости аналитического и синтетического учета (развернутые оборотно-сальдовые ведомости, карточки счетов) по счетам 01 «Основные средства», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 04 «Нематериальные активы» , 10 «Материалы», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 41 «Товары», 51 «Расчетные счета», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (в том числе в случае возврата товаров покупателями в соответствии с п.5 ст.171 Налогового кодекса РФ), 68 «Расчеты по налогам и сборам» (в том числе по НДС, ранее уплаченному с авансов и предоплат), 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в том числе и в случае возврата товаров в соответствии с п.5 ст.171 Налогового кодекса РФ), забалансовому счету 004 «Товары, приняты на комиссию» (в отношении комиссионной торговли комиссионер уплачивает НДС только со стоимости комиссионного вознаграждения и не вправе самостоятельно применять вычеты в отношении сумм НДС, предъявленных иными лицами комитенту) - (пункты 14, 15 требования). Наименования счетов указаны судом в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 №94н. Исходя из приведенного выше правового регулирования суд полагает, что инспекция при проверке налоговых вычетов по НДС вправе предложить заявителю регистры бухгалтерского и налогового учета, связанные с операциями, в отношении которых заявлены эти вычеты, чтобы проверить их на предмет непротиворечивости первичных документов, достоверности ведения учета соответствующих операций (так, п.4 ст.172 Кодекса ставит право на вычеты по п.5 ст.171 Кодекса в зависимость от отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров покупателями; п.1 ст.172 Кодекса ставит право на вычеты по п.2 ст.171 Кодекса в отношении основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, в зависимость от принятия на учет этого имущества, причем принятие на учет отражается в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика по соответствующим счетам);

- копии инвентаризационной описи товарных остатков (пункт 16 требования). Данные документы связаны с проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.п.2, 5, 8 ст.171 Кодекса, проверкой того обстоятельства, что соответствующие вычеты связаны с деятельностью, облагаемой НДС, или применены в отношении товаров (работ, слуг) предназначенных для перепродажи, проверкой реальности соответствующих хозяйственных операций;

- при наличии возврата товара от покупателей - представить подтверждающие документы (пункт 17 требования). Данный пункт прямо связан с тем обстоятельством, что налогоплательщик отразил в декларации вычеты, подлежащие применению на основании п.п.2 и 5 ст.171 Налогового кодекса РФ, а п.5 ст.171 Кодекса регулирует вычеты в отношении налога по товарам, возвращенным продавцу покупателями;

- копию приказа о назначении руководителя, главного бухгалтера, приказы о назначении материально-ответственных лиц, осуществляющих ведение складского учета, копии приказа по личному составу, табелей учета рабочего времени, расчетно-платежных ведомости по заработной плате, материальных отчетов по ведению складского учета (пункты 18, 19 требования). Данные документы связаны с проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.п.2, 5, 8 ст.171 Кодекса, проверкой реальности соответствующих хозяйственных операций (в том числе проверкой полномочий лиц, от имени которых оформлены соответствующие операции);

- пояснения руководителя организации по следующим вопросам: о фактической схеме движения товаров от поставщика к покупателю (в случае отсутствия накладных на отпуск товаров, товарно-транспортных документов, подтверждающих факт реальной перевозки товаров, или несоответствия данных по графам «грузоотправитель» и «грузополучатель» в товарно-транспортных документах и счетах-фактурах; при каких обстоятельствах и где был заключен соответствующий договор поставки (оказания услуг, выполнения работ); каким образом (каким способом) был доставлен товар; кто выступал при совершении сделки от имени продавца – сам руководитель или уполномоченное на то лицо; где хранился поступавший товар; источники денежных средств, за счет которых приобретался товар; пояснения о причинах непредставления документов, указанных в перечне данного Требования; пояснения руководителя (главного бухгалтера) по факту превышения суммы НДС, предъявленной налогоплательщиком к вычету, над суммой НДС от реализации товаров; пояснения по вопросу; пояснения по вопросу, имеются ли у заявителя складские площади для хранения товара, где и по какому адресу они находятся, если площадь арендуется, инспекция предложила представить копию договора аренды площадей для хранения, платежные документы, счета-фактуры, товарно-транспортные документы (пункты 20, 21 требования). Данные документы связаны с проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.2 ст.171 Кодекса, проверкой реальности соответствующих хозяйственных операций и обоснованностью заявленной к возмещению налоговой выгоды.

Также налоговый орган правомерно в п.21 Требования предложил заявителю, в случае, если он является перепродавцом товаров, представить договоры с контрагентами, являющимися поставщиками товаров, в дальнейшем реализованных покупателям, счета-фактуры, а также платежные документы, подтверждающие факт оплаты приобретенного товара, копии накладных на отпуск товаров, товарно-транспортные документы, подтверждающие факт реальной перевозки товаров от грузоотправителя к грузополучателю. При этом суд исходит из того, что данные документы связаны с проверкой права на возмещение налога по вычетам, предусмотренным п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ, в том числе с проверкой реальности соответствующих хозяйственных операций.

В целом суд полагает необходимым отметить, что более подробный анализ обоснованности требования налогового органа о представлении документов (информации) в настоящем деле невозможен, поскольку для этого требуются сами документы, подтверждающие вычеты налогоплательщика. Вместе с тем, в настоящем споре ставится вопрос об обоснованности требования о представлении документов (информации), а не правомерности самих вычетов. В связи с изложенным, фактическое исследование судом в настоящем деле документов налогоплательщика, подтверждающих вычеты, необоснованно расширило бы предмет спора о законности требования инспекции о представлении документов на камеральную проверку до рассмотрения по существу вопроса о правомерности применения налоговых вычетов. Все выводы суда по данному вопросу при исследовании по существу первичных документов, подтверждающих вычеты, нарушали бы обязательный досудебный порядок урегулирования спора по делам об обжаловании решений налоговых органов о возмещении или об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость.

При этом суд полагает, что статья 93 Налогового кодекса РФ не препятствуют лицу, получившему требование налогового органа о предоставлении документов (информации), в случае неясности относительно запрашиваемой информации обратиться в налоговый орган за уточнением.

Более того, налоговый орган в оспариваемом требовании, предлагая представить документы (информацию), в последнем абзаце пункта 20 предлагает в случае непредставления соответствующих документов (информации) пояснить причины их непредставления. При этом, непредставление по требованию налогового органа документов, если эти документы у налогоплательщика отсутствуют, в любом случае не образует состав налогового правонарушения по ст.126 Налогового кодекса РФ. Таким образом, в случае, если заявитель считает, что какие-либо документы не могут быть представлены на проверку по объективным причинам, то он вправе не представлять их налоговому органу, однако при этом налогоплательщик несет риск неблагоприятных последствий, связанных с результатами проведения камеральной проверки и неподтвеждением по её результатам реальности соответствующих хозяйственных операций, неподтверждением обоснованности налоговой выгоды.

Суд полагает необходимым отметить, что если в декларации по соответствующей графе отражаются вычеты по п.2 и п.5 ст.171 Налогового кодекса РФ, однако в действительности по этой графе заявитель применил исключительно вычеты, предусмотренные п.2 ст.171 Кодекса, то в такой ситуации документы и регистры налогового учета, относящиеся к вычетам по п.5 ст.171 Кодекса, представлять на проверку необходимости не имеется, о чем налогоплательщик вправе сообщить налоговому органу в ответ на соответствующие пункты требования. В такой ситуации налоговый орган, исходя из данных декларации, правомерно запросил документы (информацию) касательно вычетов по п.5 ст.171 Кодекса, а налогоплательщик вправе их не представить, пояснив причины невозможности представления соответствующих документов (информации).

Таким образом, оспариваемое требование соответствует положениям законодательства о налогах и сборах, выставлено налоговым органом обоснованно и не нарушает прав и законных интересов заявителя. С учетом изложенного у суда отсутствуют основания для признания оспариваемого требования в соответствующей части недействительным.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

в удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Судья В.Д. Загвоздин