Гражданский кодекс часть 1

Открытое акционерное общество «Саянскхимпласт» (далее по тексту – налогоплательщик, общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области (далее – налоговая инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 23.11.2012 г. № 12-51/17 (утвержденного Управлением Федеральной налоговой службы по Иркутской области) в части:

- привлечения ОАО «Саянскхимпласт» к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не удержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в том числе по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в 2010 году; по доходам от использования в РФ прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных организации за 2009 год в виде штрафа в размере 14 322 756 руб. 40 коп. и 19 400 руб. соответственно;

- начисления пени по налогу на прибыль, по доходам от использования в РФ прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных иностранной организации в размере 36 714 руб. 27 коп., по налогу на прибыль, по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в размере 15 872 621 руб. 44 коп.;

- предложения удержать и перечислить в бюджет, не удержанный и не перечисленный налоговым агентом налог на прибыль в сумме 71 710 782 руб.

В судебном заседании представители ОАО «Саянскхимпласт» поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении, а также дополнительных пояснениях.

В обоснование заявленных требований заявитель указал, что, доводы налогового органа об отсутствии документального подтверждения факта прямого вложения иностранной компанией в капитал ОАО «Саянскхимпласт» суммы эквивалентного не менее 100 000 долларов США, и соответственно необоснованном применении налогоплательщиком льготной ставки при исчислении налоговым агентом налога на прибыль опровергается материалами дела. Основания для применения ОАО «Саянскхимпласт» льготной налоговой ставки при исчислении доходов в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной организации за 2010 год, установленные п/п. а) п. 2 ст. 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998, подтверждены обществом в полном объеме, как в ходе проверки, так и в ходе рассмотрения настоящего дела.

Выводы налогового органа о неправомерном не удержании и не перечислении в бюджет налога на прибыль за полугодие 2009 по доходам от использования в Российской Федерации прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных иностранной организации в сумме 970 000 руб. также, по мнению заявителя, является необоснованным, поскольку условие на применение пониженной ставки при исчислении и удержании налога предусмотрено международным договором (соглашением) Российской Федерации и Украиной, право на применение, которой ОАО «Саянскхимпласт» подтверждено. При этом к доходам от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, подлежащим обложением налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, в рамках лицензионного договора от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09, заключенного с ООО «Научный центр изучения рисков «РИЗИКОН», относится только стоимость лицензии в размере 10 000 руб., а не вся стоимость договора в размере 970 000 руб. как полагает налоговый орган.

В связи с указанным, заявитель просит суд признать недействительным решение от 23.11.2012 г. № 12-51/17 в оспариваемой части.

Представители инспекции требования заявителя не признали по основаниям, изложенным в письменном отзыве и дополнительных пояснениях.

Как указал налоговый орган, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что прямое вложение эквивалентное 100 000 долларов США в капитал ОАО «Саянскхимпласт» компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» фактически не осуществлено, поскольку не установлен факт возмездного приобретения кипрской компанией акций в капитал ОАО «Саянскхимпласт». Таким образом, документального подтверждения выполнения условий для права применения ставки 5% при налогообложении дивидендов ОАО «Саянскхимпласт» не представлено.

В отношении вывода о неправомерном не удержании и не перечислении в бюджет налога на прибыль за полугодие 2009 по доходам от использования в Российской Федерации прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных иностранной организации в сумме 970 000 руб. налоговый орган указал, что учетом применения льготной ставки 10%, сумма налога на прибыль должна быть исчислена налоговым агентом в размере 97 000 руб., исходя из цены лицензионного договора.

Инспекция полагает, что ОАО «Саянскхимпласт» обоснованно привлечен к налоговой ответственности за совершение вышеуказанных налоговых правонарушений, а также обществу правомерно доначислен налог на прибыль и пени за его несвоевременную уплату. Просит в удовлетворении требований заявителю отказать.

Представители третьего лица - УФНС России по Иркутской области (далее – управление) в ходе судебного разбирательства, также поддержали доводы налогового органа, по основаниям, указанным в решении, письменном отзыве на заявление и пояснениях, в которых указали, что факт совершения обществом налоговых правонарушений по спорным эпизодам подтвержден, представленными в материалы дела доказательствами. Оспариваемое решение принято налоговым органом в соответствии с нормами действующего налогового законодательства РФ. Управление считает оспариваемый акт законным, просит суд в удовлетворении требований заявителю отказать в полном объеме.

В порядке ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса РФ в судебном заседании объявлялся перерыв до 20.06.2013 до 15-30 часов. По окончании перерыва 20.06.2013 в 15-45 часов судебное заседание продолжено в том же составе суда с участием тех же представителей сторон.

Выслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в деле доказательства, суд установил следующие обстоятельства.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка, в том числе по налогу на прибыль за период 2009 – 2010 годы, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 27.08.2012 № 12-31/17 и вынесено решение № 12-51/17 от 23.11.2012 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением общество привлечено, в том числе в оспариваемой части, к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не удержание и (или) не перечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в том числе:

- по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в 2010 году, в виде штрафа в размере 14 322 756 руб. 40 коп.;

- по доходам от использования в Российской Федерации прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных иностранной организации в 2009 году, в виде штрафа в размере 19 400 руб.

Кроме того, обществу начислены пени по налогу на прибыль:

- по доходам от использования в Российской Федерации прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных иностранной организации в сумме 36 714 руб. 27 коп.,

- по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в сумме 15 872 621 руб. 44 коп.,

а также предложено удержать и перечислить в бюджет неудержанный и не перечисленный налоговым агентом налог на прибыль в размере 71 710 782 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Иркутской области. По результатам рассмотрения жалобы, решением № 26-12/002670@ от 14.02.2013 управление оставило решение № 12-51/17 от 23.11.2012 без изменения, а апелляционную жалобу налогоплательщика без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение инспекции № 12-51/17 от 23.11.2012 (утвержденное решением управления) не соответствует нормам законодательства о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратился в Арбитражный суд Иркутской области с требованием о признании его незаконным в части:

- привлечения ОАО «Саянскхимпласт» к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не удержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в том числе по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в 2010 году в виде штрафа в размере 14 322 756 руб. 40 коп., по доходам от использования в РФ прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных организации за 2009 год в виде штрафа в размере 19 400 руб.;

- начисления пени по налогу на прибыль, по доходам от использования в РФ прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных иностранной организации в сумме 36 714 руб. 27 коп., по налогу на прибыль, по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в размере 15 872 621 руб. 44 коп.;

- предложения удержать и перечислить в бюджет неудержанный и не перечисленный налоговым агентом налог на прибыль в общем размере 71 710 782 руб.

В отношении обоснованности доначисления обществу налога на прибыль в размере 97 000 руб., в связи с не удержанием и не перечислением сумм налога на прибыль за 2009 год по доходам от использование в Российской Федерации прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных иностранной организации ООО «НЦИР «РИЗИКОН» (Украина), суд пришел к следующим выводам.

Основанием для начисления налога на прибыль по указанному эпизоду, послужили выводы налогового органа о том, что ОАО «Саянскхимпласт», в нарушение ст.ст. 284, 309, 310 Налогового кодекса РФ, в 2009 году являясь налоговым агентом по налогу на прибыль не удержал и не перечислил в бюджет налог с доходов от использования в Российской Федерации прав на объект интеллектуальной собственности (неисключительное право на использование исследовательского программного комплекса моделирования аварий и исследования рисков «РизЭкс-2), выплаченных иностранной организации ООО «НЦИР «РИЗИКОН» (Украина) от российской организации ОАО «Саянскхимпласт» по лицензионному договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09 в сумме 97 000 руб. (970 000 - стоимость лицензии, в соответствии с протоколом соглашения о договорной цене (приложение № 1) руб. х 10% - пониженная ставка налога в соответствии с международным соглашением).

При этом довод налогоплательщика о том, что стоимость лицензии составляет 10 000 руб. и соответственно данная сумма является доходом от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, подлежащим обложением налогом, удерживаемым у ОАО «Саянскхимпласт» является необоснованным, а ссылка общества на расчет договорной цены к приложению № 1 к лицензионному договору несостоятельной. В связи с проведенными дополнительными мероприятиями налогового контроля, налоговый орган пришел к выводу, что расчет договорной цены к приложению № 1 к договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09, представленный обществом в подтверждение реальной стоимости лицензии (10 000 руб.), является недопустимым доказательством по данном делу.

Более того, налоговый орган, пришел к выводу о том, что налогоплательщик, указывая, что данный лицензионный договор является смешанным (содержит передачу неисключительных прав, а также предусматривает выполнение работ, оказание услуг, которые результатами интеллектуальной деятельности не являются), и утверждая, что налогооблагаемый доход иностранного партнера составляет 10 000 руб., против 970 000 руб. (согласно условиям договора), а в отношении остальной суммы по договору (960 000 руб.), ссылаясь на п/п 26. п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ, однако воспользовался предоставленной льготой по НДС в отношении всей цены договора (970 000 руб.), а не в части дохода в сумме 10 000 руб., определяемой на основе представленного расчета договорной цены к приложению № 1 по договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09.

Таким образом, налоговый орган полагает, что анализ содержания документов представленных налогоплательщиком свидетельствует о том, что действия налогоплательщика носят недобросовестный характер, а именно направлены на изменение существенного условия лицензионного договора – цены, в части стоимости лицензии, и как следствие, избежание налогообложения.

Заявитель в обоснование своих доводов о неправомерности доначисления налога на прибыль по данному эпизоду указал, что лицензионный договор от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09, заключенный с ООО «НЦИР «РИЗИКОН» не является лицензионным в чистом виде, так как кроме передачи неисключительных прав предусматривает выполнение работ, оказание услуг, которые результатами интеллектуальной деятельности не являются. Сумма 970 000 руб. является стоимостью договора в целом, и содержит как передачу прав на результаты интеллектуальной деятельности, так и оказание услуг. Стоимость же самой лицензии составляет 10 000 руб., что подтверждается расчетом договорной цены к приложению № 1 к договору. Данная сумма и является доходом от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, подлежащим обложением налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. Иные выплаты по договору относятся к числу доходов, полученных иностранной компанией от продажи товаров (работ, услуг), иного имущества, а также имущественных прав на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со ст. 306 Налогового кодекса РФ, и, в силу прямого указания п. 2 ст. 309 Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Кроме того заявитель указал на несостоятельность и предположительный характер выводов налогового органа о фальсификации расчета договорной цены к приложению № 1 к договору, поскольку при предоставлении данного документа, инспекция была поставлена в известность о том, что расчет не является оригиналом, и был составлен сторонами по договору посредством обмена документами электронной почтой.

Суд, исследовав, представленные документы, пришел к выводу, что позиция инспекции по данному эпизоду является обоснованной по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ОАО «Саянскхимпласт» (пользователь) заключен лицензионный договор от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09 с ООО «Научный центр изучения рисков «РИЗИКОН» (правообладатель), г. Северодонецк, Украина – правообладатель.

Предметом настоящего договора является поставка и передача правообладателем пользователю неисключительных прав, лицензии на использование исследовательского программного комплекса моделирования аварий и исследования рисков «РизЭкс-2» в комплектации в соответствии с Приложением 2 с целью разработки специальных разделов проекта «Реконструкция производства ВМХ. Установка крекинга ДХЭ мощностью 200 тыс. т. ВМХ в год», а также других проектов, разрабатываемых ОАО «Саянскхимпласт», обеспечивающих промышленную безопасность, способами, указанными в настоящем договоре.

Все условия, оговоренные далее (в договоре) относятся как к «РизЭкс-2» в целом, так и ко всем его компонентам (п. 1.2. договора).

Пунктом 2.1 договора, стоимость лицензии, в соответствии с протоколом соглашения о договорной цене (Приложение № 1), составляет 970 000 руб., НДС не облагается в соответствии с Налогового кодекса РФ (п/п. 26 п. 2 ст. 149).

В соответствии с п. 5.3 настоящего договора, пользователь не имеет права распространять программный комплекс «РизЭкс-2» путем продажи, а также осуществлять самостоятельно и разрешать третьим лицам сублицензировать программный комплекс «РизЭкс-2», сдавать его в наем или в аренду, вносить изменения в объектный код программ, передавать права на использование третьим лицам.

Таким образом, из указанных выше обстоятельств следует, что обществом в 2009 году заключен лицензионный договор с украинской компанией, не состоящей на налоговом учете в Российской Федерации. Согласно договору налогоплательщику предоставлено неисключительное право использования исследовательского программного комплекса моделирования аварий и исследования рисков «РизЭкс-2» (программы для ЭВМ). Украинская компания ООО «НЦИР «РИЗИКОН» является правообладателем этой программы и передает права на ее использование налогоплательщику. По договору за предоставленное право ОАО «Саянскхимпласт» перечисляет ООО «НЦИР «РИЗИКОН» единовременную плату (вознаграждение), что подтверждается Протоколом соглашения о договорной цене на поставку и передачу правообладателем пользователю неисключительных прав на использование исследовательского программного комплекса моделирования аварий и исследования рисков «РизЭкс-2» (Приложение № 1 к договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09.

В соответствии с п/п. 4 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ к доходам, полученным иностранной организацией от источников в Российской Федерации и подлежащим налогообложению у источника выплаты доходов, относятся, в частности, доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.

Пунктом 1 ст. 310 Налогового кодекса РФ установлено, что налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

Налог с доходов, указанных в п/п 4 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ, исчисляется по ставкам, предусмотренным п/п 1 п. 2 ст. 284 Налогового кодекса РФ.

Сумма налога, удерживаемого с доходов иностранных организаций в соответствии с настоящим пунктом, перечисляется налоговым агентом в федеральный бюджет в валюте Российской Федерации в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 287 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, при выплате доходов, от использования в Российской Федерации прав на объект интеллектуальной собственности, выплачивающая доход организация становится налоговым агентом по налогу на прибыль (п. 1 ст. 310 НК РФ).

Как следует из вышеуказанных обстоятельств, и сторонами не оспаривается, ОАО «Саянскхимпласт» в 2009 году являлся налоговым агентом по налогу на прибыль, обязанность которого состоит в исчислении, удержании и перечислении в бюджет налога с суммы доходов, перечисленных налогоплательщиком в 2009 году на расчетный счет ООО «НЦИР «РИЗИКОН»», в части возмещения стоимости прав за использование объекта интеллектуальной собственности - лицензии на использование исследовательского программного комплекса моделирования аварий и исследования рисков «РизЭкс-2» (программы для ЭВМ).

Из представленных в материалы дела документов следует, что оплата по договору произведена в апреле 2009 в полном объеме, что подтверждается платежным поручением от 09.04.2009 № 40306, журналом – ордером № 6 по балансовому счету 60.16 «Расчеты с иностранными поставщиками и подрядчиками»; факт поставки и передачи правообладателем пользователю неисключительных прав, лицензии на использование исследовательского программного комплекса моделирования аварий и исследования рисков «РизЭкс-2» налогоплательщику на сумму 970 000 руб. подтверждается Актом сдачи – приемки работ от 17.04.2009 № 1. Данные обстоятельства сторонами не оспариваются.

В случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 Налогового кодекса РФ.

Если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налогового кодекса РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то в соответствии со ст. 7 Налогового кодекса РФ применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В отношениях с Украиной действует Соглашение от 08.02.1995 между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов (далее – Соглашение).

Согласно п. 1 и 2 ст. 12 Соглашения доходы от авторских прав и лицензий (роялти), возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве. Однако эти доходы могут также облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Государства, но взимаемый налог не может превышать 10 процентов валовой суммы доходов.

ООО «НЦИР «РИЗИКОН» налоговому агенту (ОАО «Саянскхимпласт») предоставлена справка от 21.01.2009 № 14013/22-3 - подтверждение статуса налогового резидента Украины налоговым органом города Северодонецка. Данный документ подтверждает, что ООО «НЦИР «РИЗИКОН» является плательщиком налогов в Украине и резидентом Украины, в понимании соглашения «Об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов» от 08.02.1995 года.

Таким образом, право на применение ОАО «Саянскхимпласт» пониженной ставки при исчислении и удержании налога, предусмотренной п. 2 ст. 12 Соглашения, подтверждено в соответствии с требованиями п. 1 ст. 312 Налогового кодекса РФ. Данный факт налоговым органом не оспаривается.

В п. 3 ст. 12 Соглашения, выражение «доходы от авторских прав и лицензий (роялти)» при использовании в этой статье означает платежи любого вида, полученные в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права использования авторских прав на любое произведение литературы, искусства и науки (включая кинофильмы, любые фильмы или пленки, используемые для радиовещания или телевидения), любого патента, торгового знака, чертежа или модели, схемы, секретной формулы или процесса или за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта.

Учитывая, что в силу п. 1 ст. 1259 Гражданского кодекса РФ программы для ЭВМ являются объектом авторских прав, доходы украинской организации, полученные от предоставления российской организации неисключительного права пользования программой для ЭВМ, следует рассматривать как доход от авторских прав и лицензий, которые подлежат налогообложению на территории Российской Федерации, но не превышать 10% валовой суммы доходов согласно п. 2 ст. 12 Соглашения.

Таким образом, суд полагает, что по смыслу п. 3 ст. 12 Соглашения и п/п. 4 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ, к доходам, от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, подлежащим обложением налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, в рамках условий Договора (с учетом приложения № 1 к договору) относится стоимость договора в размере 970 000 руб. Соответственно сумма налога, подлежащая удержанию у ОАО «Саянскхимпласт», составляет 97 000 руб., из расчета: 970 000 руб. х 10%, в связи с чем данная сумма налога на прибыль обоснованно начислена налоговому агенту налоговым органом в ходе проверки.

При этом судом не принимается довод заявителя о том, что рассматриваемый лицензионный договор имеет признаки смешанного договора (содержит передачу неисключительных прав, а также предусматривает выполнение работ, оказание услуг, которые результатами интеллектуальной деятельности не являются), в связи с чем к доходам, от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, подлежащим обложением налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, в рамках рассматриваемого Договора относится только стоимость лицензии в размере 10 000 руб. (в соответствии с расчетом договорной цены к приложению № 1 договора), а иные выплаты по Договору относятся к числу доходов, полученных иностранной организацией от продажи товаров (работ, услуг), иного имущества, а также имущественных прав, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со ст. 306 настоящего Кодекса, и, в силу прямого указания п. 2 ст. 309 Налогового кодекса РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Данный довод общества противоречит положениям п. 3 ст. 12 Соглашения и п/п. 4 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ, а также опровергается условиями самого лицензионного договора (с учетом приложения № 1 к договору), в котором предметом является поставка и передача пользователю неисключительных прав, лицензии на использование объектов интеллектуальной собственности (п. 1.1. договора), а согласно п. 2.1, стоимость лицензии, в соответствии с протоколом соглашения о договорной цене (Приложение № 1), составляет 970 000 руб.

Кроме того, пунктом 2.1 договора предусмотрено, что сумма по договору (970 000 руб.), НДС не облагается в соответствии с Налогового кодекса РФ (п/п. 26 п. 2 ст. 149). Согласно указанной нормы не подлежит налогообложению реализация на территории Российской Федерации прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основе лицензионного договора. Таким образом, налогоплательщик воспользовался предоставленной ему льготой по НДС в отношении всей цены договора, признав, что указанная в договоре сумма в размере 970 000 руб. является реализацией на территории Российской Федерации прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основе лицензионного договора, и соответственно подлежит обложению налогом на прибыль по льготной ставке 10%.

Однако как следует из материалов налоговой проверки, как НДС, так и налог на прибыль с суммы, предусмотренной договором и уплаченной обществом иностранной организации, не исчислил и не удержал.

Ссылаясь на то, что к доходам, от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, подлежащим обложением налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, в рамках рассматриваемого Договора относится только стоимость лицензии в размере 10 000 руб., заявитель сослался на расчет договорной цены к приложению № 1 договора.

Представителем налогоплательщика в судебном заседании заявлено о том, что расчет договорной цены к Приложению № 1 по существу является дополнительным соглашением, изменяющим условия договора от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09, то есть по сути цены по договору.

Судом исследован, представленный в материалы дела расчет договорной цены к Приложению № 1 лицензионного договора и установлено следующее.

Из данного документа усматривается существенное изменение условий договора от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09, а именно структуры цены договора. Согласно расчету сметная стоимость лицензионного договора по видам услуг состоит из стоимости: лицензии - 10 000 руб., технических услуг – 350 000 руб., гарантийного обслуживания – 30 000 руб., доработки и адаптации программного продукта – 580 000 руб.

В соответствии со ст. 424 Гражданского кодекса РФ изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, однако настоящим договором изменение цены (как стоимости, так и основания оплаты) не предусмотрено, о том, что стороны достигли соглашения о цене на лицензию и программное обеспечение на момент подписания договора свидетельствует протокол соглашения о договорной цене, согласно которому договорная цена на лицензию и на программное обеспечение составляет 970 000 руб.

Поскольку, по мнению заявителя, данный расчет является дополнительным соглашением и изменяет условия договора, то соответственно он должен был быть заключен сторонами до его исполнения сторонами, то есть до 17.04.2009 (Акт сдачи-приемки № 1 по договору от 17.04.2009). Вместе с тем, представленная в рамках судебного процесса копия сопроводительного письма ООО «НЦИР «РИЗИКОН» от 18.10.2012 о согласовании расчета договорной цены к приложению № 1, свидетельствует о двустороннем согласовании сметной стоимости в конце 2012 года, то есть спустя три года после исполнения обязательств по договору, на тех условиях, которые предусмотрены в договоре (с учетом приложений №№ 1, 2 к договору).

Кроме того, п. 13.1 раздела 13 лицензионного договора от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09, предусмотрен срок действия договора до 31.12.2009 года, то есть изменения внесены в недействующий договор, следовательно, данный расчет является недействительным и не несет каких-либо правовых последствий для установления налоговой обязанности по данной сделки.

При этом представленные налогоплательщиком пояснения генерального директора ООО «НЦИР «РИЗИКОН» ФИО8, из которого следует, что доход в размере 970 000 руб. расценивается как доход, полученный не только за передачу прав на результаты интеллектуальной деятельности, но и оказание услуг, в соответствии с условиями договора от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09, судом не может быть принято в качестве допустимого доказательства по делу, подтверждающего достоверность исследуемого документа (расчета договорной цены к Приложению № 1 договора), так как представленный документ является копией, не содержит необходимых реквизитов, в том числе номер и дату регистрации, печать организации.

Согласно п.2.1 раздела 2 лицензионного договора стоимость лицензии, в соответствии с протоколом соглашения о договорной цене (приложение №1), составляет 970 000 руб., которые не облагаются НДС в соответствии с п.п. 26 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ.

Заявитель, по его мнению, указанным расчетом договорной цены к Приложению № 1 изменил условия договора, определив стоимость лицензионного договора как: стоимость лицензии – 10 000 руб., с которого и следует исчислять налог на прибыль, а остальная сумма (960 000 руб.) - работы (услуги) не являющиеся результатами интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора. Следовательно, принимая во внимание расчет сметной стоимости к лицензионному договору, стоимость лицензии, налогоплательщик именно в отношении нее мог воспользоваться льготной ставкой по налогу на прибыль и соответственно применить льготу предусмотренную п/п. 26 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ. В этом случае, оставшаяся часть стоимости договора в размере 960 000 руб., подлежит налогообложению НДС в размере 18 процентов, поскольку как указывает сам заявитель, данная сумма является оплатой за иные работы (услуги), не являющиеся интеллектуальной деятельностью на основании лицензионного договора.

Тем самым, в порядке ст. 81 Налогового кодекса РФ налогоплательщик был обязан совершить последующие действия по исчислению и уплате НДС со стоимости услуг по договору, что свидетельствовало бы о реальном намерении изменить условия договора, однако каких-либо действий на выполнение возникших налоговых обязательств не предпринял, а наоборот воспользовался предоставленной п/п. 26 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ льготой в отношении всей суммы договора (970 000 руб.). Данное обстоятельство свидетельствует о намеренном уклонении общества от исполнения возникших налоговых обязательств по уплате НДС.

Более того, анализ содержания вышеуказанных документов также свидетельствует о существенном изменении условий (в части стоимости лицензии) лицензионного договора, после проведенной выездной налоговой проверки (справка о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 17.10.2012., сопроводительное письмо от ООО «НЦИР «РИЗИКОН» от 18.10.2012), что не позволило налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки, выявить данное налоговое правонарушение и прийти к соответствующим выводам – доначислить НДС по ставке 18 % суммы 960 000 руб. В связи с окончанием налоговой проверки у налогового органа отсутствует возможность доначислить НДС каким-либо иным способом.

Данные действия налогоплательщика свидетельствуют о его необоснованных намерениях, с помощью представленного документа (расчета договорной цены к Приложению № 1 к лицензионному договору) переквалифицировать лицензионный договор от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09 (который исполнен сторонами в полном объеме в апреле 2009 года) в смешанный, по сути, изменить основания оплаты (структуру цены) по лицензионному договору (включив в расчет виды работ либо не предусмотренные договором (п. 4 расчета), либо противоречащие договору (п. 3 расчета противоречит п. 4.6 договора)) с целью ухода от налоговых обязательств.

В соответствии с п.п. 3, 4 ст. 1 Гражданского кодекса РФ (в редакции от 11.02.2013 года), при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. Никто не вправе извлекать преимущество из своего незаконного или недобросовестного поведения.

Суд полагает, что ОАО «Саянскхимпласт» указанными действиями, с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создал ситуацию необоснованного, формального наличия права на получение налоговой выгоды путем уменьшения налоговых обязательств.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом в порядке ст. 95 Налогового кодекса РФ проведена комплексная экспертиза документов ООО «Научный центр изучения рисков «РИЗИКОН», результаты которой изложены в экспертном заключении от 10.10.2012 № 168/10-12.

Вместе с тем, выводы эксперта, установленные в рамках экспертизы, не имеют какого-либо правового значения как доказательство по делу, поскольку вывод о том, что Расчет договорной цены к приложению № 1 по договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09 не является подлинником (оригиналом документа), выполнен не одновременно с лицензионным договором от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09; Приложением № 1 к договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09; Приложением № 2 к договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09; Приложением № 3 к договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09; Актом сдачи приемки работ от 17.04.2009 № 1 по лицензионному договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09, и не на одном печатающем устройстве не опровергают доводов заявителя в отношении данного документа (при предоставлении данного документа в налоговый орган, инспекция была поставлена в известность о том, что расчет не является оригиналом, и был составлен сторонами по договору посредством обмена документами электронной почтой, что согласуется с общепринятой практикой заключения гражданско-правовых договоров с контрагентами (ст. 343 Гражданского кодекса РФ)).

С учетом всех изложенных обстоятельств, суд пришел к выводу, что налоговым органом доказано нарушение ОАО «Саянскхимпласт» ст. 284, 286, 309 и 310 Налогового кодекса РФ и получение им необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с иностранным контрагентом ООО «НЦИР «РИЗИКОН» по лицензионному договору от 26.03.2009 № 547-Р/ПП-09, в связи с чем инспекция правомерно оспариваемым решением привлекла общество к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не удержание и не перечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом по доходам от использования в Российской Федерации прав на объект интеллектуальной собственности, выплаченных организации за 2009 год в виде штрафа в размере 19 400 руб. (97 000 х 20%); начислила пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 36 714 руб. 27 коп. и предложила удержать и перечислить в бюджет неудержанный и не перечисленный налоговым агентом налога на прибыль за 2009 год в сумме 97 000 руб.

Оценивая доводы инспекции относительно обоснованности доначисления налога на прибыль в размере 71 613 782 руб., в связи с неудержанием и неперечислением (неполное удержание и перечисление) налоговым агентом суммы налога на прибыль по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации за 2010 год в сумме, суд установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

В соответствии со ст. 246 Налогового кодекса РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.

Доходы в виде дивидендов, полученные иностранной организацией - акционером (участником) российской организации, относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и облагаются налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов (подпункт 1 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с п. 1 ст. 310 Налогового кодекса РФ и п/п 2 п. 3 ст. 284 Налогового кодекса РФ налог с указанного вида доходов взимается по ставке 15 процентов.

Вместе с тем, ст. 7 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем те, которые содержатся в российском налоговом законодательстве, то применяются правила и нормы международного договора.

В соответствии с п.п. 1, 2 ст. 10 «Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал», заключенного 05.12.1998 года, дивиденды могут облагаться налогом в том Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, является резидентом другого Государства, то взимаемый таким образом налог не должен превышать:

а) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал компании сумму эквивалентную не менее 100.000 долларов США;

b) 10 процентов от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Согласно подпункту а) пункта 2 статьи 10 «Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал» дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в первом упомянутом Государстве в размере, не превышающем 5% от общей суммы дивидендов, если лицо имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал компании сумму, эквивалентную не менее 100.000 долларов США.

Поскольку понятия "прямое вложение в капитал" Соглашение от 05.12.1998 не раскрывало, то инспекция предлагает использовать терминологию принятого 10.08.2001 года по итогам двусторонних консультаций между компетентными органами России и Кипра Меморандума о применении некоторых положений вышеуказанного Соглашения, согласно которому данный термин включает покупку акций компании на первичном рынке, приобретение акций непосредственно у компании во время последующих выпусков, а также покупку акций компании на вторичном рынке, т.е. у предыдущего владельца.

В соответствии с согласованными российской и кипрской сторонами Меморандумами о взаимопонимании к Соглашению от 05.12.1998 прямым вложением в капитал компании считается как приобретение акций при первичной или последующих эмиссиях, так и покупка акций через Фондовую биржу или непосредственно у предыдущего владельца акций. При этом согласовано, что такого рода сделка (приобретение акций) должна быть совершена на основе принципа "вытянутой руки". Под сделкой, совершенной на основе принципа "вытянутой руки", понимается сделка по приобретению акций компании при соблюдении принципа использования рыночных цен между независимыми участниками при аналогичных сделках и на аналогичных условиях.

В силу ст. 310 Налогового кодекса РФ в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с вышеназванными нормами ОАО «Саянскхимпласт» должны быть представлены документы, подтверждающие вложение в капитал суммы, эквивалентной не менее 100 000 долларов США, а также документы относительно постоянного местонахождения иностранного акционера.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль в размере 71 613 782 руб. за 2010 год послужил вывод о том, что ОАО «Саянскхимпласт» при выплате дивидендов иностранной организации - компании «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» неверно применило ставку налога в размере 5% в нарушение пункта 2 статьи 10 Соглашения от 05.12.1998.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что компания «Янден Энтерпрайзиз Лимидет» в проверяемом периоде владела 13 060 000 штук акций ОАО «Саянскхимпласт» на сумму 1 306 000 000 руб. и являлась единственным акционером ОАО «Саянскхимпласт».

ОАО «Саянскхимпласт» в 2010 году выплачены дивиденды компании «Янден Энтерпрайзиз Лимидет» в сумме 1 432 275 630 руб. 55 коп.

При выплате дивидендов ОАО «Саянскхимпласт», являясь налоговым агентом, удержало налог с доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации по ставке 5 % и перечислило сумму налога на прибыль в бюджет в размере 71 613 782 рубля.

Согласно решению налогового органа при выплате дивидендов следовало применить ставку 10 процентов.

Согласно налоговому сертификату, представленному заявителем, Компания «Янден Энтерпрайзиз Лимидет» учреждена и зарегистрирована на Кипре 25.09.2002. Налоговый сертификат заверен 08.07.2010 апостилем Министерства юстиции и общественного порядка Кипра.

Налогоплательщиком в рамках налоговой проверки в качестве подтверждения факта приобретения акций компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» представлена справка, в которой указано, что согласно учредительным документам уставный капитал ОАО «Саянскхимпласт» составляет 1 306 000 000 руб. и оплачен учредителем в полном объеме.

Согласно письму от 05.12.2012 компания «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» подтверждает факт приобретения 13 060 000 акций ОАО «Саянскхимпласт» в 2003 году.

В материалах дела представлены копии договоров мены от 26.09.2003, которые, как указано Обществом, получены им самостоятельно от Компании «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» после вынесения решения.

Компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» приобретены акции ОАО «Саянскхимпласт» не в ходе первоначальной эмиссии, а в рамках договора мены с ООО «Конскор-Дельта» и ООО «Тапината-Капитал».

Договором мены от 26.09.2003, заключенным между компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» и ООО «Конскор – Дельта», предусмотрена передача 4 900 000 обыкновенный акций ОАО «Саянскхимпласт» номинальной стоимостью 100 рублей на сумму 515 195 548 руб., 1 629 999 привилегированных акций номинальной стоимостью 100 руб. на сумму 22 125 000 руб. в собственность Компании «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» в обмен на передачу доли участия в уставном капитале ООО «Тапината - Капитал» в размере 67,90 % номинальной стоимостью 537 320 548 рублей.

Аналогичный договор мены заключен между Компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» и ООО «Тапината - Капитал» о передаче 4 900 000 обыкновенный акций ОАО «Саянскхимпласт» номинальной стоимостью 100 рублей на сумму 515 195 548 руб., 1 630 001 привилегированных акций номинальной стоимостью 100 руб. на сумму 22 125 000 руб. в собственность Компании «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» в обмен на передачу доли участия в уставном капитале ООО «Конскор - Дельта» в размере 67,90 % номинальной стоимостью 537 320 548 рублей.

Из вышеизложенного следует, что Компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» получены акции ОАО «Саянскхимпласт» в первом случае - в обмен на передачу доли участия в ООО «Тапината - Капитал» новому участнику общества ООО «Конскор – Дельта», во втором случае - доли участия в уставном капитале ООО «Конскор – Дельта» новому участнику общества ООО «Тапината - Капитал».

В результате сделок 26 сентября 2003 года компания «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» перестает быть участником в ООО «Тапината - Капитал», ООО «Конскор - Дельта» и становится акционером ОАО «Саянскхимпласт» с долей участия 100 процентов.

Поскольку взносы учредителя компании «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» в уставные капиталы ООО «Конскор-Дельта» и ООО «Тапината-Капитал» акциями ОАО «Саянскхимпром» являются формальными, как и взаимное участие обществ друг в друге, т.к. не обеспечены реальными активами (неликвидны), то инспекция делает вывод, что компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» фактически не осуществлено прямое вложение эквивалентное 100 000 долларов США.

Таким образом, налоговый орган считает, что в нарушение п. 1, 5 ст. 286, п. 4 ст. 287 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком за 2010 год не удержан и не перечислен в бюджет налог по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации, в сумме 71 613 782 рубля.

В обоснование своей позиции общество указало следующее.

В соответствии с договором мены от 26.09.2003 года, заключенным между ООО «Конскор-Дельта» и Компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед», общество передает компании 4 900 000 обыкновенных акций ОАО «Саянскхимпласт», 1 630 001 привилегированных акций ОАО «Саянскхимпласт» на общую сумму 537 320 548 руб., компания передает обществу долю участия в уставном капитале ООО «Тапината-Капитал» в размере 67,90 % номинальной стоимостью 537 320 548 руб. на общую сумму 537 320 548 руб. Согласно п. 1.2 Договора стоимость акций эквивалентна стоимости доли в уставном капитале.

В соответствии с договором мены от 26.09.2003 между ООО «Тапината-Капитал» и Компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» общество передает компании 4 900 000 обыкновенных акций ОАО «Саянскхимпласт», 1 629 999 привилегированных акций ОАО «Саянскхимпласт» на общую сумму 537 320 548 руб., компания передает обществу долю участия в уставном капитале ООО «Конскор-Дельта» в размере 67,90 % номинальной стоимостью 537 320 548 руб. на общую сумму 537 320 548 руб. Согласно п. 1.2 Договора стоимость акций эквивалентна стоимости доли в уставном капитале.

Согласно п. 1 ст. 423 Гражданского кодекса РФ договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным. Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное (п. 3).

В силу п. 1 ст. 567 Гражданского кодекса РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Следовательно, договор мены является по определению возмездным договором.

Стороны договоров мены являются коммерческими организациями. В силу общих начал гражданского законодательства стороны являются равноправными участниками гражданских правоотношений, которым гарантируется беспрепятственное осуществление гражданских прав (п. 1 ст. 1 Гражданского кодекса РФ), свободными в заключении договоров, определяя их условия по своему усмотрению (ст. 421 Гражданского кодекса РФ). Стороны договоров мены установили, что стоимость акций и стоимость долей в уставном капитале являются эквивалентными, при этом их стоимость установлена сторонами в размере 537 320 548 руб. по каждому договору.

По состоянию на 26.09.2003 Банком России установлен курс доллара США равный 30,4721 рублей (опубликовано в Российской газете 26.09.2003, N 193).

При таких обстоятельствах, факт приобретения Компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» акций ОАО «Саянскхимпласт» за сумму эквивалентную 100 000 долларов США документально подтвержден.

Поскольку понятие «прямое вложение в капитал» подразумевает как покупку акций компании на первичном рынке, так и приобретение акций на вторичном рынке, приобретение Компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» акций ОАО «Саянскхимпласт» за сумму эквивалентную 100 000 долларов США у предыдущих владельцев свидетельствует о прямом вложении в капитал ОАО «Саянскхимпласт» суммы, эквивалентной 100 000 долларов США.

Таким образом, заявитель полагает, что у ОАО «Саянскхимпласт» имелись основания для применения льготной налоговой ставки, установленные пп. а) п. 2 ст. 10 Соглашения.

Суд считает позицию инспекции необоснованной по следующим основаниям.

Согласно подпункту а) пункта 2 статьи 10 «Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал» (далее по тексту Соглашение…) дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в первом упомянутом Государстве в размере, не превышающем 5% от общей суммы дивидендов, если лицо имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал компании сумму, эквивалентную не менее 100 000 долларов США.

В силу ст. 310 Налогового кодекса РФ в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 Налогового кодекса РФ.

В соответствии п. 1 ст. 312 Налогового кодекса РФ, при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в пункте 1 настоящей статьи, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Следовательно, основаниями для применения налоговой ставки 5 % являются два условия:

1) Вложение иностранной организацией в капитал компании суммы, эквивалентной не менее 100.000 долларов США.

2) Представление налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение).

Судом установлено, что единственным основанием доначисления налога послужили выводы инспекции относительно отсутствия доказательств прямого вложения компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» в капитал компании (ОАО «Саянскхимпласт») суммы, эквивалентной не менее 100 000 долларов США.

Следовательно, предметом судебного следствия является установление факта исполнения лицом, имеющим фактическое право на дивиденды, условий предусмотренных подпунктом а) пункта 2 статьи 10 «Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал», то есть прямого вложения в капитал компании суммы, эквивалентной не менее 100 000 долларов США.

Из буквального толкования указанной нормы следует, что обязательным условием применения налоговой ставки 5 % является прямое вложение иностранной организацией в капитал компании суммы, эквивалентной не менее 100 000 долларов США.

Инспекция, исходя из буквального толкования, полагает, что если бы компания «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» приобрела акции ОАО «Саянскхимпласт» у предыдущих собственников (ООО «Конскор-Дельта» и ООО «Тапината-Капитал») за сумму не менее 100 000 долларов США (100 001 доллар США), то применение налоговой ставки 5 % было бы обоснованным.

Суд полагает, что такой подход является формальным и ошибочным и считает необходимым применить как буквальное толкование указанной нормы межправительственного Соглашения…, так и системное его толкование с учетом положений национального законодательства, исходя из цели данного международного закона.

При этом суд исходит из следующего.

Из смысла межправительственного Соглашения… следует, что основной целью российской стороны являлось поощрение и стимулирование иностранных инвестиций как в российскую экономику в целом, так и в российские компании в частности, путем предоставления налоговых льгот.

Термин «прямое вложение в капитал», по мнению инспекции, включает покупку акций компании на первичном рынке, приобретение акций непосредственно у компании во время последующих выпусков, а также покупку акций компании на вторичном рынке, т.е. у предыдущего владельца.

В рассматриваемом споре акции ОАО «Саянскхимпласт» приобретались не на первичном рынке и не непосредственно у компании во время последующих выпусков, а на вторичном рынке, т.е. у предыдущего владельца.

Иными словами, следуя логике инспекции, если бы компания «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» пробрела акции ОАО «Саянскхимпласт» у предыдущих собственников (ООО «Конскор-Дельта» и ООО «Тапината-Капитал»), заплатив за них денежными средствами, эквивалентом не менее 100 000 долларов США (например 100 001 доллар США), то иностранная компания имела бы право на применение льготной налоговой ставки и претензии со стороны налоговой инспекции отсутствовали бы.

Однако, в данном случае возникает вопрос – произойдет ли «прямое вложение суммы 100 001 долларов США в капитал» ОАО «Саянскхимпласт».

Ответ на этом вопрос очевиден – однозначно нет, поскольку суммой, эквивалентной 100 001 доллару США, предыдущие собственники вправе распорядиться по своему усмотрению, однако, вряд ли у них возникнет желание вложить эту сумму в капитал ОАО «Саянскхимпласт».

Более того, если далее следовать логике инспекции, рассматривая «прямое вложение в капитал компании» путем уплаты средств не менее 100 000 долларов США предыдущим собственникам (ООО «Конскор-Дельта» и ООО «Тапината-Капитал»), то российский бюджет наоборот недополучит налог на прибыль в размере 5 %.

Итак, применительно к рассматриваемому примеру российская компания не получит ни прямых, ни каких-либо иных вложений от компании «Янден Энтерпрайзиз Лимитед», а российский бюджет получит налог на прибыль по ставке не 10 %, а по ставке 5 %.

Очевидно, что совсем не эту цель преследовал российский законодатель в подобной ситуации при подписании межправительственного соглашения.

Кроме того, оценивая доводы инспекции относительно неравноценности обмена между компанией «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» и ООО «Конскор-Дельта» и ООО «Тапината-Капитал», суд приходит к выводу, что невозможно стать единственным собственником такой компании как ОАО «Саянскхимпласт», рыночная стоимость которой составляет не один миллиард рублей, осуществив, как полагает налоговый орган, «прямое вложение в капитал компании» на сумму менее 100 000 долларов США. При этом каких-либо обстоятельств, существенным образом, влияющих на определение условий сделки, налоговым органом не установлено.

Таким образом, суд считает, что приобретение акций российского предприятия на вторичном рынке на сумму более 100 000 доллар США, не является «прямым вложением в капитал компании», поскольку такое толкование противоречит смыслу и цели указанного межправительственного Соглашения …

Обоснованность указанного вывода можно проиллюстрировать на следующем примере, исходя из обратного.

Иностранная организация приобретает на вторичном рынке акции российской организации на сумму, эквивалентную 100 001 доллару США с единственной целью – получение дивидендов, что дает возможность применения налоговой ставки 5 %.

В дальнейшем, в связи с отсутствием со стороны акционера вложений в российское предприятие и естественным падением его рыночной стоимости, эта иностранная организация продает свой пакет акций другой иностранной организации по рыночной стоимости – 99 999 долларов США (то есть менее 100 000 долларов США). Но стратегией нового акционера является не получение дивидендов, а увеличение рыночной стоимости российской компании, в связи с чем он всю полученную прибыль расходует на модернизацию и реконструкцию производства, обновление основных фондов и т. д. При этом размер реинвестиций превышает 100 000 долларов США.

Однако, несмотря на это новый акционер не вправе применять льготную налоговую ставку 5 %.

При такой ситуации, формальный подход инспекции к толкованию межправительственного Соглашения … противоречит не только его смыслу и цели, а также основным направлениям российской экономической политики, но и не способствует деловой активности и инвестиционной привлекательности российской экономики в целом и не отвечает принципу справедливости по отношению к добросовестным инвесторам.

В судебном заседании 23.04.2013 года обществом были представлены дополнительные объяснения (том 5, лист дела 106-119), в которых Заявитель указал, что компания «Янден Энтерпрайзиз Лимитед» стала единственным акционером ОАО «Саянскхимпласт» 26.09.2003.

По данным Отчетов о прибылях и убытках (форма № 2) чистая прибыль ОАО «Саянскхимпласт» по итогам 2003 г. составила 67 848 тыс. руб., 2004 г. – 155 446 тыс. руб., 2005 г. – 198 229 тыс. руб., 2006 г. – 714 017 тыс. руб., 2007 г. – 751 809 тыс. руб., 2008 г. – 716 158 тыс. руб.

В силу ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям. Источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Решения о выплате (объявлении) дивидендов, в том числе решения о размере дивиденда и форме его выплаты по акциям каждой категории (типа), принимаются общим собранием акционеров.

Компания «Янден Энтерпрайзиз Лимитед», как единственный акционер была вправе принимать решения о выплате дивидендов начиная с 2003 года. Однако, согласно решений единственного акционера: № 44 от 24.06.2004, № 47 от 28.06.2005, № 49 от 25.06.2006, № 51 от 18.06.2007, № 52 от 19.06.2008, № 54 от 09.11.2009 дивиденды по итогам 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 г.г. не выплачивались. Чистая прибыль направлялась на реконструкцию производства, капитальные вложения и т. д., что не оспаривается инспекцией.

В отечественной экономической литературе термин капитальные вложения употребляется как синоним термина инвестиции, инвестиции прямые, реальные, в основной капитал. (ФИО9, ФИО10, ФИО11, "Современный экономический словарь" (ИНФРА-М, 2006).

Понятие терминов «инвестиции», «капитальные вложения» дано в ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений».

Так, согласно указанной нормы:

инвестиции - денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта;

инвестиционная деятельность - вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта;

капитальные вложения - инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

В соответствии со ст. 2 Федеральный закон от 09.07.1999 N 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации» для целей настоящего Федерального закона используются следующие основные понятия:

иностранный инвестор - иностранное юридическое лицо, гражданская правоспособность которого определяется в соответствии с законодательством государства, в котором оно учреждено, и которое вправе в соответствии с законодательством указанного государства осуществлять инвестиции на территории Российской Федерации; иностранная организация, не являющаяся юридическим лицом, гражданская правоспособность которой определяется в соответствии с законодательством государства, в котором она учреждена, и которая вправе в соответствии с законодательством указанного государства осуществлять инвестиции на территории Российской Федерации; иностранный гражданин, гражданская правоспособность и дееспособность которого определяются в соответствии с законодательством государства его гражданства и который вправе в соответствии с законодательством указанного государства осуществлять инвестиции на территории Российской Федерации; лицо без гражданства, которое постоянно проживает за пределами Российской Федерации, гражданская правоспособность и дееспособность которого определяются в соответствии с законодательством государства его постоянного места жительства и которое вправе в соответствии с законодательством указанного государства осуществлять инвестиции на территории Российской Федерации; международная организация, которая вправе в соответствии с международным договором Российской Федерации осуществлять инвестиции на территории Российской Федерации; иностранные государства в соответствии с порядком, определяемым федеральными законами;

иностранная инвестиция - вложение иностранного капитала в объект предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации в виде объектов гражданских прав, принадлежащих иностранному инвестору, если такие объекты гражданских прав не изъяты из оборота или не ограничены в обороте в Российской Федерации в соответствии с федеральными законами, в том числе денег, ценных бумаг (в иностранной валюте и валюте Российской Федерации), иного имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальную собственность), а также услуг и информации;

реинвестирование - осуществление капитальных вложений в объекты предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации за счет доходов или прибыли иностранного инвестора или коммерческой организации с иностранными инвестициями, которые получены ими от иностранных инвестиций;

Таким образом, в силу прямого указания данных норм, применительно к рассматриваемому спору - осуществление капитальных вложений в объекты предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации за счет доходов или прибыли иностранного инвестора или коммерческой организации с иностранными инвестициями, которые получены ими от иностранных инвестиций является реинвестированием, а по большому счету - теми же инвестициями.

По данным бухгалтерских балансов нераспределенная прибыль ежегодно увеличивалась и на 31.12.2008 составила 2 432 249 тыс. руб. При этом, в соответствующих строках бухгалтерских балансов «задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов» стоят нулевые показатели.

В соответствии с ч. 2 ст. 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ объяснения сторон являются доказательствами.

В дополнительных объяснениях Общество указало, что в течение 2004-2010 годов были модернизированы все основные производства: производство хлора и каустика, производство винилхлорида-мономера, производство поливинилхлорида.

За счет мероприятий по реконструкции производства возросла стоимость активов общества. Так, согласно бухгалтерских балансов по итогам 2003 года стоимость активов составляла 3 177 616 тыс. руб., по итогам 2008 г. – 5 957 822 тыс. руб., 2009 г. – 6 637 938 тыс. руб., 2010 г. – 8 502 762 тыс. руб. Как видно из приложений к бухгалтерскому балансу, рост стоимости активов происходил за счет приобретения новых машин и оборудования: по итогам 2003 г. их стоимость составляла 945 925 тыс. руб., по итогам 2008 г. уже 3 063 921 тыс. руб., стоимость сооружений и передаточных устройств за тот же период выросли с 561 964 тыс. руб. до 1 312 907 тыс. руб., стоимость зданий с 819 117 тыс. руб. до 1 522 287 тыс. руб.

Из анализа бухгалтерских балансов следует, что рост стоимости активов осуществлялся, в том числе, за счет займов и кредитов, однако их размер явно несоизмерим с размером увеличения стоимости активов. Следовательно, нераспределенная прибыль также являлась источником увеличения стоимости активов Общества.

Отсутствие в решениях единственного акционера № 44 от 24.06.2004, № 47 от 28.06.2005, № 49 от 25.06.2006, № 51 от 18.06.2007, № 52 от 19.06.2008, № 54 от 09.11.2009 указаний о направлении чистой прибыли не опровергает как наличие источника (нераспределенной прибыли) на финансирование капитальных вложений, так и факт реального осуществления обществом капитальных вложений.

Одним из принципов арбитражного судопроизводства является принцип состязательности. Однако, в нарушение данного принципа, налоговой инспекцией не представлены суду возражения или оценка представленных обществом указанных доводов, в связи с чем суд соглашается с позицией заявителя и расценивает увеличение капитала общества за счет нераспределенной прибыли как способ «прямое вложение в капитал компании» на сумму более 100 000 долларов США. При этом иных способов осуществить «прямое вложение в капитал компании» в корпоративных отношениях, кроме как реинвестирование чистой прибыли в капитал компании, как в рассматриваемом споре в случае приобретении акций на вторичном рынке, не имеется.

Более того, общество в 2010 году выплатило своему единственному акционеру в качестве дивидендов 1 432 275 630 руб. 55 коп., то есть не всю нераспределенную прибыль, а только часть, поскольку согласно данным бухгалтерского баланса на 31.12.2010 года нераспределенная прибыль на начало периода составляла 3 381 540 тыс. руб., на конец периода снизилась до 3 202 054 тыс. руб., то есть всего на 179 486 тыс. руб. Иными словами, источником выплаты дивидендов в размере 1 432 275 630 руб. 55 коп. в большей части явилась чистая прибыль за 2010 год.

Таким образом, суд приходит к выводу, что налоговый орган по данному эпизоду, в нарушение ст. 7, п. 3 ст. 310 Налогового кодекса РФ, необоснованно пришел к выводу о неправомерном неудержании и не перечислении в бюджет сумм налога по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации, в сумме 71 613 782 руб., в связи с чем не правомерно оспариваемым решением привлек общество к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не удержание и не перечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в 2010 году в виде штрафа в размере 14 322 756 руб. 40 коп. (71 613 782 х 20%), начислил пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 15 872 621 руб. 44 коп. и предложил удержать и перечислить в бюджет неудержанный и не перечисленный налоговым агентом налог на прибыль по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации за 2010 год в размере 71 613 782 руб.

В учетом изложенного, требования ОАО «Саянскхимпласт» подлежат удовлетворению в части:

- привлечения ОАО «Саянскхимпласт» к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не удержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в том числе по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в 2010 году в виде штрафа в размере 14 322 756 руб. 40 коп.;

- начисления пени по налогу на прибыль, по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в размере 15 872 621 руб. 44 коп.;

- предложения удержать и перечислить в бюджет, не удержанный и не перечисленный налоговым агентом налог на прибыль в сумме 71 613 782 руб.

При обращении с иском в суд обществом была уплачена государственная пошлина в размере 2 000 руб.

В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 13.11.2008г. № 7959/08, в случае частичного удовлетворения неимущественного требования о признании незаконным ненормативного правового акта, государственная пошлина пропорционально удовлетворенным требованиям не распределяется и в полном объеме взыскивается с органа государственной власти, принявшего незаконный акт.

На основании изложенного и в соответствии с ст. 333.21 Налогового кодекса РФ, ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ следует взыскать с налогового органа в пользу заявителя судебные расходы по уплате госпошлины в размере 2 000 руб.

Руководствуясь ст.ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд

решил:

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать незаконным решение № 12-51/17, вынесенное Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области 23.11.2012 года в части:

1) пункт 1 резолютивной части решения, в части привлечения Открытому акционерному обществу «Саянскхимпласт» к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в 2010 году в виде штрафа в размере 14 322 756 руб. 40 коп.;

2) пункт 2 резолютивной части решения, в части начисления Открытому акционерному обществу «Саянскхимпласт» пени по налогу на прибыль, по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации в сумме 15 872 621 руб. 44 коп.;

3) пункт 5.1. резолютивной части решения, в части предложения Открытому акционерному обществу «Саянскхимпласт» удержать и перечислить в бюджет неудержанный и неперечисленный налоговым агентом налог на прибыль по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации за 2010 год в размере 71 613 782 руб.,

как несоответствующее требованиям ст. 7, п. 3 ст. 310 Налогового кодекса РФ.

Обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В удовлетворении остальной части заявленных требований - отказать.

Обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемого решения в части, принятые определением Арбитражного суда Иркутской области от 05.03.2013 г. - отменить по вступлении решения в законную силу.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области в пользу Открытого акционерного общества "Саянскхимпласт" судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 руб.

Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца после его принятия, и по истечении этого срока вступает в законную силу.

Судья О. П. Гурьянов