Гражданский кодекс часть 1

установил: Государственное унитарное предприятие «Калининградский янтарный комбинат», ОГРН <***>, место нахождения: Калининградская область, г. Светлогорск, пгт. Янтарный, ул. Балебина, д. 1 (далее – Предприятие, Заявитель) обратилось в Арбитражный суд с заявлением о признании недействительным (в части) решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области, ОГРН <***>, место нахождения: <...> (далее - Инспекция) от 31.03.2014 № 567 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании заявитель поддержал требования.

Представитель Инспекции просит отказать в удовлетворении заявления, считает оспариваемое решение законным и обоснованным.

Заслушав представителей сторон, опросив специалиста и исследовав материалы дела, суд установил следующее.

Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Предприятия по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 03.12.2013 № 301 (том 12 л.д. 6-92) и вынесено решение от 31.03.2014 № 567 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 1 570 557,60 руб. и статьей 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 436,20 руб. (том 1 л.д. 21-103). Названным решением Предприятию было предложено уплатить доначисленные по результатам проверки: налог на прибыль в сумме 17 867 018 руб. и пени по этому налогу в сумме 630 095,74 руб., налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 112 500 руб. и пени по этому налогу в сумме 7 330,57 руб., налог на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) в сумме 38 829 994 руб. и пени по этому налогу в сумме 13 065 656,19 руб., налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в сумме 12 181 руб. и пени по этому налогу в сумме 69 199,91 руб.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя решением Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области от 04.07.2014 № 06-13/08137 оспариваемое решение Инспекции оставлено без изменения, а жалоба заявителя без удовлетворения (том 1 л.д. 118-145).

Предприятие не согласилось с вышеназванным решением Инспекции и оспорило его в арбитражном суде в части начисления налога на прибыль, НДС и НДПИ, а также соответствующих сумм пеней и штрафа.

1 эпизод. Заявитель оспаривает начисление налога на прибыль за 2010-2011 годы в сумме 9 518 966 руб., НДПИ в сумме 1 283 876 руб. (том 15 л.д. 12), соответствующих сумм пеней и штрафа в связи с выводом Инспекции о занижении доходов от реализации янтаря на экспорт в адрес литовской фирмы ЗАО «Паюрио Гинтарас» (пункт 1.1 решения).

В обоснование ссылается на неправомерное применение Инспекцией рыночных цен, поскольку в проверяемый период Предприятие осуществляло реализацию товара (янтаря) по цене, установленной приказами генерального директора, цена янтаря является равной для всех контрагентов заявителя, реализация янтаря производилась на равных условиях для всех покупателей. Налоговым органом не представлены доказательства согласованности действий Предприятия и третьих лиц (ООО «ТДК», ООО «Специалист» и ЗАО «Паюрио Гинтарас»). При проведении экспертизы по определению рыночной стоимости янтаря, реализованного на экспорт, налоговым органом не были учтены особое положения Предприятия, занимающего доминирующее положение на рынке определенного товара, а также нормы Закона о защите конкуренции.

Инспекция возражает, ссылаясь на то, что в ходе проверки получены доказательства, свидетельствующие о создании заявителем схемы ведения бизнеса с участием дополнительного звена ООО «ТДК», которое не осуществляло реальную финансово-хозяйственную деятельность. При этом Предприятие имело возможность реализовать янтарь напрямую ООО «Специалист» на основании заключенного договора поставки без использования промежуточного звена в виде ООО «ТДК». По результатам проведенной экспертизы по вопросу определения рыночной цены янтаря в разрезе фракций по сделкам с ЗАО «Паюрио Гинтерас» было установлено занижение налогоплательщиком рыночной цены реализации янтаря.

Как следует из материалов проверки и установлено судом, Предприятие в проверяемом периоде являлось единственной организацией (как на территории Калининградской области, так и на территории Российской Федерации), осуществляющей добычу янтаря на основании лицензии на право пользования недрами на территории Калининградской области.

Приказом Федеральной антимонопольной службы Российской Федерации от 10.02.2006 № 33 заявитель включен в реестр хозяйствующих субъектов, имеющих на рынке определенного товара долю более 65 % (том 11 л.д. 76).

В проверяемом периоде заявитель осуществлял реализацию янтаря-сырца на экспорт в адрес литовской организации ЗАО «Паюрио Гинтарас» в соответствии с контрактами № 19/006-09 от 25.11.2009, № 19/001-10 от 07.06.2010, № 19/002-10 от 24.09.2010, № 19/001-11 от 17.01.2011, № 19/002-11 от 18.02.2011 № 19/003-11 от 12.09.2011 (том 3 л.д. 24-96).

Согласно пунктам 1.3, 2.1, 3.3 вышеуказанных контрактов наименование, количество, ассортимент и цена на янтарь устанавливаются в спецификации к контракту. Поставка янтаря осуществляется на условиях FCA Калининград, оплата производится в Евро.

В ходе проверки Инспекцией также было установлено, что заявитель осуществлял реализацию янтаря-сырца в адрес ООО «Торговый дом «Кредос» (далее - ООО «ТДК») по договорам поставки от 13.05.2010 № 259, от 24.09.2010 № 554, от 24.11.2010 № 635, от 17.01.2011 № 7, от 01.12.2011 № 893 (том 4 л.д. 100-122).

Реализацию товара (янтаря-сырца) в указанный период налогоплательщик осуществлял по цене, установленной приказами генерального директора Предприятия № 29А от 16.04.2009, № 136А от 22.02.2011, № 149А от 25.02.2011, № 494 от 03.06.2011, № 602 от 12.07.2011, № 692 от 12.08.2011 (том 13 л.д. 1-18).

В ходе осуществления контрольных мероприятий Инспекцией было установлено, что реализованный заявителем в адрес ООО «ТДК» янтарь-сырец был продан последним в неизмененном виде ООО «Специалист», а затем в полном объеме отгружен ООО «Специалист» на экспорт в адрес той же литовской организации ЗАО «Паюрио Гинтарас».

При этом Инспекцией установлено, что реализация янтаря ООО «Специалист» иностранной организации ЗАО «Паюрио Гинтарас» осуществлялась по ценам, значительно превышающим цены на янтарь, реализованный заявителем в том же периоде в адрес ЗАО «Паюрио Гинтарас» на основании заключенных с ним прямых контрактов (таблицы 6 и 7 решения Инспекции).

Инспекций также установлено, что ООО «ТДК» являлось единственным поставщиком янтаря в адрес ООО «Специалист».

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией были собраны доказательства, свидетельствующие об отсутствии реальной финансово-хозяйственной деятельности ООО «ТДК».

Так, согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) ООО «ТДК» зарегистрировано в качестве юридического лица 13.04.2010 и поставлено на налоговый учет в Межрайонной инспекции ФНС России № 9 по городу Калининграду (адрес местонахождения <...>), то есть данная организация создана непосредственно перед заключением договоров поставки с заявителем и ООО «Специалист» (том 5 л.д. 15-28).

С 03.08.2011 ООО «ТДК» снято с налогового учета в Межрайонной ИФНС России № 9 по городу Калининграду в связи с изменением юридического адреса организации на г. Санкт-Петербург и состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 25 по городу Санкт-Петербургу.

Учредителями ООО «ТДК» являлись:

-ФИО6 с 13.04.2010 по 23.07.2012;

-ФИО7 с 24.07.2012 по настоящее время (является учредителем в 50 организациях).

Генеральный директор ООО «ТДК»:

-ФИО6 с 13.04.2010 по 15.05.2012;

-ФИО7 с 16.05.2012 по настоящее время (является генеральным директором в 29 организациях).

В проверяемом периоде (2010-2011 годы) ООО «ТДК» применяло общую систему налогообложения. Основной вид деятельности - оптовая торговля лесоматериалами, строительным и сантехническим оборудованием (код по ОКВЭД-51.53).

Согласно представленным в Межрайонную ИФНС России № 9 по городу Калининграду сведениям по форме 2-НДФЛ численность сотрудников ООО «ТДК» за 2010 год составляла 1 человек, за 2011 год - 2 человека (том 13 л.д. 54-55).

Согласно бухгалтерской отчетности у ООО «ТДК» отсутствуют основные средства, транспортные средства, производственные и трудовые ресурсы (том 5 л.д. 31-45).

Направленное Межрайонной ИФНС России № 25 по Санкт-Петербургу поручение об истребовании в рамках статьи 93.1 НК РФ документов ООО «ТДК» исполнено не было, документы в налоговый орган не представлены (том 5 л.д. 46-47).

Допрошенный налоговым органом в порядке статьи 90 НК РФ руководитель ООО «ТДК» ФИО6 показал, что являлся номинальным руководителем названной организации, ему предложили за вознаграждение зарегистрировать данную организацию, участия в финансово-хозяйственной деятельности организации он не принимал (том 5 л.д. 48-51).

В рамках скоординированных выездных налоговых проверок организаций янтарной отрасли, проведенных Инспекцией совместно с правоохранительными органами Калининградской области, в соответствии со статьей 95 НК РФ на основании постановлений от 24.09.2013 № 60, от 24.09.2013 № 61 и от 02.10.2013 № 62 проведены почерковедческие экспертизы подписи ФИО6 на финансово-хозяйственных документах, оформленных от имени ООО «ТДК» (том 5 л.д. 52-58).

В соответствии с заключением эксперта от 18.10.2013 № 2413/01, составленным ФБУ Калининградская лаборатория судебной экспертизы Минюста России, установлено, что подписи от имени ФИО6 выполнены не им, а другими лицами (лицом), в книге покупок ООО «ТДК», в заключенных между заявителем и ООО «ТДК» договорах поставки № 554 от 24.09.2010 и № 893 от 01.12.2011 (том 5 л.д. 75-86).

Согласно заключению эксперта от 22.10.2013 № 2414/01 установлено, что подписи от имени ФИО6 выполнены не им, а другими лицами (лицом), в договоре поставки от 02.08.2010, заключенном с ООО «Специалист»; в договоре аренды № 227А от 30.09.2010, заключенном с ОАО «Янтарный Ювелирпром»; в счетах-фактурах, выставленных ООО «ТДК» в адрес покупателя ООО «Специалист» (том 5 л.д. 61-67).

На основании заключения эксперта от 01.11.2013 № 2504/01 установлено, чтоподписи от имени ФИО6 выполнены не им, а другими лицами (лицом), в договоре от 01.10.2010 № 01-10/10 на выполнение работ по переработке давальческого сырья, заключенном с ООО «Одогез»; в актах выполненных работ (исполнитель: ООО «Одогез», заказчик: ООО «ТДК»); в отчетах о продукции, произведенной из сырья заказчика (исполнитель ООО «Одогез», заказчик ООО «ТДК»); в отчетах о переработанном сырье (исполнитель: ООО «Одогез», заказчик: ООО «ТДК») (том 5 л.д. 98-104).

При анализе движения денежных средств на расчетных счетах ООО «ТДК» Инспекцией установлено, что поступавшие от ООО «Специалист» денежные средства перечислялись, в том числе, на расчетные счета организаций, имеющих признаки «фирм-однодневок» с дальнейшим перечислением на расчетные счета индивидуальных предпринимателей, открытых в ОАО «Коммерческий банк «Мастер-Банк», для их обналичивания, а также на валютные счета организаций, зарегистрированных в оффшорных зонах (том 5 л.д. 105-155, том 13 л.д. 125).

Проверкой установлено, что между ОАО «Янтарный Ювелирпром» (Арендодатель) и ООО «ТДК» (Арендатор) заключен договор аренды от 30.09.2010 № 227А нежилых помещений №№ 1, 2.1 общей площадью 64,6 кв. м., расположенные на первом этаже в нежилом здании картонажного цеха, по адресу: <...> для коммерческого использования (том 6 л.д. 164-169).

В ходе проверки Инспекцией установлено, что помещения в здании картонажного цеха, согласно документам сдаваемые в аренду ООО «ТДК», в 2010-2011 годах фактически не могли использоваться для производственных целей в связи с их отключением в проверяемом периоде от всех инженерных коммуникаций (энергоснабжения, водоснабжения, отопления) до конца 2011 года, что подтверждается протоколами допросов свидетелей – работников Предприятия и ОАО «Янтарный Ювелирпром», показаниями журнала учета электроэнергии, а также ведомостями расхода электроэнергии (том 7 л.д. 14-93, 114-173, том 9 л.д. 109-180).

С учетом установленных обстоятельств Инспекция пришла к выводу о том, что янтарь-сырец, реализованный заявителем в адрес ООО «ТДК» не подвергался переработке (сортировке) до момента его отгрузки в адрес ООО «Специалист». Полученный ООО «Специалист» янтарь в том же количестве и в тот же день был реализован в адрес ЗАО «Паюрио Гинтарас».

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что янтарь, который согласно представленным документам, получен ООО «Специалист» от ООО «ТДК», вывозился на экспорт непосредственно с территории Предприятия, что подтверждается проведенными допросами перевозчиков ФИО8, ФИО9, ФИО10., ФИО11, ФИО12 (том 8 л.д. 8-32).

Тот факт, что эти перевозчики вывозили янтарь от имени ООО «Специалист» подтверждается представленными в материалы дела выписками из грузовых таможенных деклараций (ГТД), в которых можно сопоставить регистрационные номера автотранспортных средств с показаниями перевозчиков (том 13 л.д. 113-124).

Допрошенный налоговым органом руководитель ООО «Специалист» ФИО13 показал, что рекомендации по заключению сделок с ООО «ТДК» были получены от Предприятия; при заключении договоров с ООО «ТДК» присутствовал руководитель указанной организации ФИО6 (том 14 л.д. 87-89).

Также в ходе налоговой проверки установлено, что для получения лицензии на экспорт янтаря ООО «Специалист» представило в Управление Минпромторга России по Калининградской области договор поставки от 07.06.2010 № 342, заключенный им с Предприятием, как поставщиком янтаря-сырца (том 6 л.д. 145-146, том 14 л.д. 113-115).

С учетом данного обстоятельства Инспекция пришла к выводу, что заявитель имел возможность реализовать янтарь напрямую ООО «Специалист» на основании договора поставки без использования промежуточного звена в виде ООО «ТДК».

Согласно полученному Инспекцией из правоохранительных органов ответу на запрос, руководитель Предприятия ФИО14 пояснил, что между Предприятием и ООО «Специалист» были заключены «рамочные» договоры поставки № 342 от 07.06.2010 и № 347 от 02.06.2011, однако, поставка янтаря-сырца по данным договорам не производилась по причине отсутствия заявок на поставку янтаря и предварительной оплаты со стороны покупателя (том 6 л.д. 147-148).

Вместе с тем, в ходе проверки налоговым органом было установлено, что ООО «ТДК» является должником заявителя, по этому контрагенту постоянно числится дебиторская задолженность, которая на 31.12.2010 составляла более 46 млн. рублей, а на 31.10.2011 достигла 121 млн. рублей (том 6 л.д. 149-157).

Вышеуказанные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи, по мнению Инспекции, подтверждают создание цепочки организаций, состоящих из ООО «ТДК» и ООО «Специалист», позволяющих заявителю минимизировать уплату налогов в бюджет, а ООО «Специалист» необоснованно возмещать из бюджета НДС в крупных размерах, что также подтверждает согласованность действий всех участников данных финансово-хозяйственных правоотношений.

В ходе выездной налоговой проверки для получения информации из официальных источников о рыночных ценах на янтарь Инспекцией были направлены запросы в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Калининградской области, Управление Федеральной антимонопольной службы по Калининградской области, Министерство по промышленной политике, развитию предпринимательства и торговли Калининградской области, Межрегиональную ИФНС России по ценообразованию для целей налогообложения.

Согласно полученным ответам данные организации не осуществляют регулирование цен на янтарь и сведениями о рыночных ценах на янтарь не располагают (том 4 л.д. 89-97).

В связи с выявлением Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля всех вышеизложенных обстоятельств, а также оценки их в совокупности с возбужденными уголовными делами в отношении вышеуказанных организаций янтарной отрасли, Инспекцией было принято решение о проведении экспертизы в рамках статьи 40 НК РФ по вопросу определения рыночной цены янтаря в разрезе фракций по сделкам с ЗАО «Паюрио Гинтарас».

С учетом того факта, что по внешнеторговым сделкам заявителя установлено расхождение в цене реализации более чем на 20 % (цены заявителя по сравнению с ценами ООО «Специалист» в отношении одного покупателя), реализация проходила в адрес одной и той же организации (ЗАО «Паюрио Гинтарас»), во всех случаях реализация происходила с территории Калининградской области, Инспекция вынесла постановление № 6 от 06.02.2014 о назначении экспертизы по определению рыночной стоимости янтаря в разрезе фракций, реализованного заявителем на экспорт в адрес ЗАО «Паюрио Гинтарас». Проведение экспертизы поручено эксперту отдела товарной экспертизы Калининградской торгово-промышленной палаты ФИО15 (том 11 л.д. 87-91).

В соответствии с экспертным заключением № 4501013 от 20.02.2014 Калининградской торгово-промышленной палаты определены рыночные цены на реализацию янтаря в разрезе соответствующих фракций (том 11 л.д. 1-6).

В соответствии с примененными рыночными ценами, указанными в экспертном заключении, Инспекцией установлено, что заявитель занизил цены на реализованный в адрес ЗАО «Паюрио Гинтарас» янтарь-сырец за 2010 год на сумму 3 114 538 рублей и за 2011 год на сумму 44 4480 292 рублей.

Указанные обстоятельства послужили основанием для начисления спорных сумм налога на прибыль и НДПИ, соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Суд признал требования заявителя по рассматриваемому эпизоду подлежащими удовлетворению на основании следующего.

Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий.

При этом выручка от реализации добытого полезного ископаемого определяется исходя из цен реализации (уменьшенных на суммы субсидий из бюджета), определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ если иное не предусмотрено настоящей статьей, то для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Подпунктом 3 пункта 2 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при совершении внешнеторговых сделок.

Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги только в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 -11 статьи 40 Кодекса.

Согласно пункту 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (пункт 5 статьи 40 НК РФ).

В соответствии с пунктами 6 и 7 статьи 40 Кодекса идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

В соответствии с пунктом 9 названной статьи при определении рыночных цен товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных товаров признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену товаров, либо может быть учтено с помощью поправок.

Согласно пункту 11 статьи 40 Кодекса при определении и признании рыночной цены товара используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары и биржевых котировках.

Судом установлено, что в целях определения рыночной цены янтаря, реализуемого Предприятием на экспорт, Инспекция исследовала рынок идентичных (однородных) товаров, экспортируемых из Калининградской области.

Экспертное заключение № 4501013 от 20.02.2014, представленное Калининградской торгово-промышленной палатой, основано на сведениях, полученных из Центра международной коммерческой информации (г. Москва) о стоимости заявленных фракций янтаря. В результате анализа были взяты следующие организации: ГУП «КЯК», ПФ «Янтарь-Мастер» (февраль 2014 года), материалы ГНИВЦ ФТС РФ 2010-2011, БД ООО «Компания ЦМКИ» (том 13 л.д. 47-50).

При этом на странице 4 экспертного заключения указано, что рыночная стоимость товара определена с учетом норм Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции» (далее – Закон № 135-ФЗ) и того факта, что Предприятие включено в реестр хозяйствующих субъектов, имеющих на рынке определенного товара долю более 35%.

Однако при даче пояснений в ходе судебного заседания от 22.10.2014 эксперт ФИО15 не смогла пояснить, каким образом в ходе определения рыночной цены янтаря были учтены нормы Закона № 135-ФЗ, а также специфика производственной деятельности заявителя, являющегося единственным монополистом на российском рынке янтарной отрасли в части добычи и реализации янтаря.

Между тем данные обстоятельства, по мнению суда, имеют существенное значение при определении рыночной цены янтаря.

В соответствии с положениями подпунктов 1 и 6 пункта 1 статьи 10 Закона № 135-ФЗ запрещаются действия (бездействие) занимающего доминирующее положение хозяйствующего субъекта, результатом которых являются или могут являться недопущение, ограничение, устранение конкуренции и (или) ущемление интересов других лиц, в том числе, установление, поддержание монопольно высокой или монопольно низкой цены товара; экономически, технологически и иным образом не обоснованное установление различных цен (тарифов) на один и тот же товар, если иное не установлено федеральным законом.

Таким образом, Законом № 135-ФЗ установлены антимонопольные ограничения в части формирования цены на производимый и реализуемый товар хозяйствующими субъектами, занимающими доминирующее положение на рынке.

Как разъяснено в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2008 № 30 «О некоторых вопросах, возникающих в связи с применением арбитражными судами антимонопольного законодательства», Закон о защите конкуренции формулирует требования для хозяйствующих субъектов при их вступлении в гражданско-правовые отношения с другими участниками гражданского оборота. Так, для лиц, занимающих доминирующее положение на рынке, введены ограничения, предусмотренные статьей 10 Закона. Учитывая это, арбитражные суды должны иметь в виду, что требования антимонопольного законодательства применяются к гражданско-правовым отношениям.

Учитывая изложенное, при определении рыночной цены на производимый и реализуемый товар заявителем, как хозяйствующим субъектом, занимающим доминирующее положение на рынке, налоговым органом должны быть учтены такие обстоятельства, влияющие в данном случае на установление цены, как монопольно высокая цена товара и необходимость установления одинаковых цен на один и тот же товар для разных потребителей.

В рассматриваемом случае на основании проведенной экспертизы при установлении рыночной цены на янтарь Инспекцией был применен метод, предусмотренный пунктом 4 статьи 40 НК РФ: метод признания рыночной цены, сложившейся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих условиях).

Однако в данном случае Инспекцией сравнивались цены реализации янтаря, примененные в договорах между заявителем и ЗАО «Паюрио Гинтарас» с ценами реализации между ООО «Специалист» и ЗАО «Паюрио Гинтарас».

Судом признаны обоснованными доводы заявителя о том, что товарный рынок, который формирует заявитель, как единственное лицо, осуществляющее добычу янтаря и занимающее доминирующее положение на данном рынке, является иным, отличным товарным рынком от товарного рынка последующей перепродажи янтаря.

Исходя из требований Закона № 135-ФЗ при формировании цены на янтарь заявителем не должны нарушаться требования антимонопольного законодательства в части установления монопольно высокой цены на товар, а также должен учитываться тот факт, что цена товара должна быть одинаковой для всех потребителей, как для иностранных покупателей при реализации товара на экспорт, так и для российских покупателей на внутреннем рынке с учетом недопустимости создания им препятствий к доступу на товарный рынок.

Экспертное заключение № 4501013, на которое ссылается налоговый орган, основано на информации о средней стоимости янтаря-сырца, экспортируемого из Калининградской области в Литовскую Республику, т.е. на цене, сформировавшейся на внешнем (мировом) рынке (том 13 л.д. 47).

При этом цены на янтарь, сложившиеся на внутреннем (российском) рынке, экспертом не исследовались и не учитывались при определении рыночной цены.

Вместе с тем, ООО «ТДК» являлся не единственным покупателем янтаря у заявителя, что следует из отчетов по реализации (том 4 л.д. 16-19, 23, 25-27, 29-30). Поскольку Предприятие обязано реализовывать товар по одной цене для всех потребителей, то применение налоговым органом рыночной цены, сложившейся на мировом рынке, без учета цен на внутреннем рынке, может привести к необоснованному увеличению цены для российских покупателей янтаря.

Указанные существенные условия, которые могут оказывать влияние на цены, не были учтены Инспекцией при определении рыночной цены товара по сравнительному методу.

Суд признал обоснованными доводы заявителя о нарушении его прав при проведении экспертизы. При ознакомлении с постановлением о назначении экспертизы заявителем было указано особое мнение в отношении вопросов, поставленных эксперту, и поставлен вопрос об определении рыночной цены янтаря с учетом его особого положения, как включенного в реестр хозяйствующих субъектов, имеющих на рынке определенного товара долю более 35 % (том 11 л.д. 9).

Однако особое мнение заявителя не было учтено Инспекцией при проведении экспертизы, дополнительный вопрос в нарушение подпункта 3 пункта 7 статьи 95 НК РФ не был поставлен перед экспертом, что привело к неправильным выводам.

Частью 1 статьи 6 Закона № 135-ФЗ установлены критерии определения монопольно высокой цены товара. Монопольно высокой ценой товара является цена, установленная занимающим доминирующее положение хозяйствующим субъектом, если эта цена превышает сумму необходимых для производства и реализации такого товара расходов и прибыли и цену, которая сформировалась в условиях конкуренции на товарном рынке, сопоставимом по составу покупателей или продавцов товара, условиям обращения товара, условиям доступа на товарный рынок, государственному регулированию, включая налогообложение и таможенно-тарифное регулирование (далее - сопоставимый товарный рынок), при наличии такого рынка на территории Российской Федерации или за ее пределами.

Таким образом, названным Законом выделены два критерия (метода) определения монопольно высокой цены товара: затратный метод и метод сопоставимых товарных рынков.

Пункт 10 статьи 40 НК РФ также предусматривает возможность применения затратного метода определения рыночной цены в случае невозможности использования метода определения рыночных цен на идентичную (однородную) продукцию и метода цены последующей реализации.

В силу статьи 11 Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности» оценщик при осуществлении оценочной деятельности обязан соблюдать федеральные стандарты оценки.

Федеральным стандартом оценки «Общие понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки» (ФСО № 1), утвержденным приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 20.07.2007 № 256, установлено, что оценщик при проведении оценки обязан использовать затратный, сравнительный и доходный подходы к оценке или обосновать отказ от использования того или иного подхода (пункт 20).

Согласно объяснений эксперта в ходе судебного заседания было установлено, что затратный и иные методы им не применялись. Экспертное заключение не содержит обоснования отказа от использования иных подходов проведения оценки, помимо сравнительного.

С учетом вышеизложенной позиции суд признал, что Инспекцией нарушен порядок определения рыночной цены, установленный пунктами 4 - 11 статьи 40 НК, рыночная цена товара определена без учета факторов, влияющих в данном случае на формирование цены товара: не учтено положение заявителя, занимающего доминирующее положение на российском рынке янтаря и подпадающего под ограничения, установленные Законом № 135-ФЗ.

При таких обстоятельствах суд признал, что Инспекцией не доказано несоответствие примененных налогоплательщиком цен уровню рыночных цен.

Выводы, изложенные в оспариваемом решении Инспекции о согласованности действий заявителя с ООО «ТДК», ООО «Специалист» и ЗАО «Паюрио Гинтарас» в целях получения необоснованной налоговой выгоды, в данном случае не могут служить основанием для неприменения положений статьи 40 НК РФ при установлении рыночных цен.

В этой связи суд признал решение Инспекции в оспариваемой части не соответствующим положениям статьи 40 НК РФ и подлежащим признанию недействительным в части начисления налога на прибыль за 2010-2011 годы в сумме 9 518 966 руб., НДПИ в сумме 1 283 876 руб., соответствующих пеней, приходящихся на указанные суммы налогов, а также штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДПИ за 2011 год в сумме 170 931,20 руб. (854 656 руб. х 20%).

2 эпизод. Заявитель оспаривает начисление налога на прибыль за 2011 год в сумме 125 000 руб. и НДС в сумме 112 500 руб. (том 15 л.д. 12), а также соответствующих сумм пеней, в связи с исключением Инспекцией из состава расходов стоимости услуг ООО «ТДК» по сортировке янтаря в размере 625 000 руб. (пункт 1.3 решения).

В обоснование ссылается на то, что расходы и налоговые вычеты по взаимоотношениям с указанным контрагентом подтверждены первичными документами, факт наличия реальных взаимоотношений между Обществом и названным контрагентом налоговым органом не опровергнут. Указал на отсутствие обязанности Общества проверять, каким именно образом были выполнены работы его контрагентом.

Представитель Инспекции возражает, ссылаясь на то, что в ходе проверки было установлено, что ООО «ТДК» фактически не осуществляло реальную финансово-хозяйственную деятельность и не могло оказывать услуги по сортировке янтаря в связи с отсутствием трудовых ресурсов, основных средств и производственных активов.

Как следует из материалов проверки и установлено судом, между Предприятием (Заказчик) и ООО «ТДК» (Подрядчик) заключен договор подряда от 08.02.2011 № 59 (том 10 л.д. 1-5).

Согласно пункту 1.1 договора Подрядчик обязуется выполнять работы, связанные с сортировкой янтарного сырья, в соответствии с техническим заданием Заказчика, являющимся неотъемлемой частью договора. Согласно пункту 1.2 договора Подрядчик обязуется выполнять работы своими силами и средствами. Сроки выполнения работ указываются в технических заданиях Заказчика, что установлено пунктом 1.3 договора.

Как установлено в ходе проверки, затраты, связанные с сортировкой янтаря, в сумме 737 500 руб. (в том числе НДС-112 500 руб.) были отнесены заявителем на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, в целях налогообложения в 2011 году.

Суммы НДС, предъявленные по счетам-фактурам ООО «ТДК», отнесены заявителем на налоговые вычеты в 2-3 кварталах 2011 года.

В подтверждение правомерности отнесения на расходы и вычеты стоимости услуг, оказанных названным контрагентом, заявителем были представлены акты: № 051301 от 13.05.2011 на сумму 368 750 руб., № 071902 от 19.07.2011 на сумму 188 800 руб., № 071901 от 19.07.2011 на сумму 179 950 руб., а также счета-фактуры (том 10 л.д. 6-11).

По результатам проверки Инспекция пришла к выводу о невозможности выполнения фактических работ ООО «ТДК» в силу отсутствия у данной организации имущества, основных средств, материальных и трудовых ресурсов, а также отсутствием необходимости у Предприятия услуг в сортировке янтаря. Оценив полученные от Предприятия документы и результаты проведенных мероприятий налогового контроля, налоговый орган пришел к выводу о направленности действий организации по операциям с ООО «ТДК» на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания искусственного документооборота.

Указанные обстоятельства послужили основанием для начисления спорных сумм налога на прибыль и НДС, а также соответствующих сумм пеней за неуплату налогов.

Суд признал требования заявителя по рассматриваемому эпизоду подлежащими отклонению на основании следующего.

Согласно статье 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных затрат. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ при исчислении НДС налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса), а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм Налогового кодекса РФ следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено предъявлением ему суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), принятием этих товаров (работ, услуг) на учет и наличием соответствующих первичных документов.

Вместе с тем, применение расходов и налоговых вычетов правомерно лишь при наличии у налогоплательщика документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность хозяйственных операций с указанным в них контрагентом.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд признал обоснованным вывод Инспекции о том, что установленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, свидетельствуют об отсутствии фактического выполнения работ ООО «ТДК» по сортировке янтаря.

При этом суд исходит из следующего.

Как установлено проверкой и отражено в вышерассмотренном эпизоде:

- руководитель ООО «ТДК» ФИО6 являлся номинальным
руководителем, не принимал участия в финансово-хозяйственной деятельности вышеуказанной организации и не подписывал документы от имени этой организации, что подтверждается его показаниями, данными в ходе проверки, а также результатами проведенных почерковедческих экспертиз;

- у ООО «ТДК» отсутствовала возможность осуществления услуг по сортировке янтаря в связи с отсутствием основных средств, офисных и складских помещений, транспортных средств, производственных и трудовых ресурсов;

- денежные средства, полученные ООО «ТДК» от заявителя, перечислялись в адрес организаций, фактически не осуществляющих хозяйственную деятельность, для дальнейшего их обналичивания и вывода денежных средств в оффшорные зоны.

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что с расчетного счета ООО «ТДК» в период с октября 2010 по 2011 год включительно перечислены на расчетный счет ООО «Одогез» денежные средства в сумме 2 097 тыс.руб. с указанием назначения платежа «по договору переработки сырья № 01-10/10 от 01.10.2010» (том 6 л.д. 160-163).

Однако в результате проведения мероприятий налогового контроля Инспекцией получены доказательства, свидетельствующие о том, что ООО «Одогез» не могло оказывать услуги по переработке янтаря для ООО «ТДК».

Согласно договору аренды от 01.10.2010 № 244А, заключенному между ОАО «Янтарный Ювелирпром» (Арендодатель) и ООО «Одогез» (Арендатор), Арендодатель передает во временное владение и пользование нежилые помещения №№ 2.2, 3-20 общей площадью 187,2 кв. м., расположенные на первом этаже в нежилом здании картонажного цеха, по адресу: <...>, для коммерческого использования (том 7 л.д. 1-7).

Указанные нежилые помещения расположены на территории Предприятия.

Таким образом, проверкой установлено, что помещения в картонажном цехе в один и тот же период времени (октябрь 2010 года) были одновременно сданы ОАО «Янтарный Ювелирпром» в аренду двум организациям: ООО «ТДК» и ООО «Одогез».

Нежилые помещения, оформленные по вышеуказанным договорам аренды, внесены в качестве вклада в уставный капитал ОАО «Янтарный Ювелирпром» единственным его учредителем - Предприятием.

В ходе проведения в соответствии со статьей 90 НК РФ допросов свидетелей, в том числе главного энергетика ОАО «Янтарный Ювелирпром» ФИО16, электромеханика ОАО «Янтарный Юверпром» ФИО17, руководителя ОАО «Янтарный Ювелирпром» ФИО18 налоговым органом установлен факт неосуществления производственной деятельности ООО «ТДК» и ООО «Одогез» на арендованных площадях в связи с их отключением в проверяемом периоде от всех инженерных коммуникаций (энергоснабжения, водоснабжения, отопления) до конца 2011 года (том 7 л.д. 14-37).

Данный факт также подтвержден проведенными допросами работников Предприятия и ОАО «Янтарный Ювелирпром» ФИО19, ФИО20, ФИО21 ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, Монаховой Е..И., ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, которые показали, что здание картонажного цеха не использовалось в производственных целях в связи с отключением энергоснабжения, водоснабжения и отопления до конца 2011 года (том 7 л.д. 114-173).

Факт невозможности осуществления производственных работ в арендуемых помещениях картонажного цеха подтвержден показаниями журнала учета электроэнергии, полученного по запросу налогового органа из СЧ СУ УМВД России по Калининградской области, из которого следует, что расход электроэнергии в проверяемом периоде в цехе не осуществлялся (том 7 л.д. 38-93), а также ведомостями расхода электроэнергии (том 9 л.д. 109-180).

Также в ходе проведения мероприятий налогового контроля Инспекцией получена информация из Управления надзорной деятельности ГУ МЧС России по Калининградской области об осуществлении производственной и управленческой деятельности организаций, находящихся по адресу: <...>. Из полученной информации следует, что проверки органами МЧС проводились только в отношении Предприятия и ОАО «Янтарный Ювелирпром» (том 7 л.д.95-108).

Таким образом, Инспекцией установлено, что здание картонажного цеха, согласно документам сдаваемое в аренду ООО «ТДК» и ООО «Одогез», в 2010-2011 годах фактически не могло использоваться для производственных целей.

Кроме того, в представленных Калининградской областной таможней документах ООО «Одогез» не значится переработчиком янтаря, экспертиза ООО «Соэкс-Балтия» на готовую продукцию, отгружаемую ООО «Специалист» в режиме экспорт, проведена и выдана только по заявкам Предприятия (том 6 л.д. 123-144).

В ходе анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «ТДК» и ООО «Одогез» налоговым органом установлено отсутствие расходов данных организаций на ведение производственно-хозяйственной деятельности, в том числе расходов на проведение экспертизы ООО «Соэкс-Балтия» при переработке янтаря (том 5 л.д. 105-155, том 14 л.д. 71-74).

Как следует из материалов дела, ООО «Одогез» заключен с ОАО «Янтарный Ювелирпром» договор от 01.10.2010 № 246А аренды оборудования (станков полировальных, станков шлифовальных, станков распиловочных, станков сверлильных) в количестве 50 штук (том 7 л.д. 8-13).

С целью подтверждения факта переработки (сортировки) ООО «Одогез» янтаря, на основании постановления Инспекции от 16.07.2013 № 55, Калининградской торгово-промышленной палатой проведена товарная экспертиза (том 7 л.д. 175-177).

Согласно заключению эксперта от 20.08.2013 № 3504514 ООО «Одогез» не оказывало услуги по переработке янтаря для ООО «ТДК», арендованное оборудование не применялось (том 8 л.д. 1-6).

При этом налоговой проверкой установлено, что ООО «Одогез» внесено в информационные ресурсы федеральной базы как организация, имеющая признаки «фирмы-однодневки» (массовый учредитель и руководитель) (том 14 л.д. 110-112).

В спорный период руководителем ООО «Одогез» являлся ФИО37 (с 07.10.2010 по 04.05.2012).

На запрос Инспекции из УЭБ и ПК УМВД по Калининградской области представлена копия трудовой книжки ФИО37, в которой отсутствует запись о его приеме на работу в ООО «Одогез» (том 14 л.д. 91-96).

При этом из трудовой книжки усматривается, что с апреля по сентябрь 2010 года ФИО37работал в ООО «Амбер плюс» в качестве обработчика янтаря.

В ходе проведения налоговым органом допроса ФИО37 отказался отвечать на вопросы, связанные с деятельностью ООО «Одогез», ссылаясь на статью 51 Конституции РФ (том 6 л.д. 55-57).

Согласно показаниям водителя-экспедитора ФИО38, который согласно справкам 2-НДФЛ являлся работником ООО «ТДК», установлено, что грузчики Предприятия осуществляли сортировку согласно установленным фракциям; указание о необходимости сортировки по той или иной фракции получали от ФИО13 (руководителя ООО «Специалист»); расчет с грузчиками по сортировке осуществлял ФИО13 (том 14 л.д. 69-70).

Таким образом, в ходе проверки установлено, что ООО «Одогез» также не имело возможности и не осуществляло сортировку янтаря в связи с отсутствием основных средств, офисных и складских помещений, транспортных средств, производственных и трудовых ресурсов.

Тот факт, что ни ООО «ТДК», ни ООО «Одогез» не осуществляли переработку и сортировку янтаря, подтверждается также следующим.

Согласно актам экспертизы от 24.12.2010 № 417053-10«Э» и от 26.09.2011 № 411911-11«Э» для оформления сертификата происхождения товара (форма общая), проведенной экспертной организацией ООО «Соэкс-Балтия», установлено, что сортировка, приемка, учет, движение, хранение и выдача янтаря-сырца осуществляется в соответствии с разработанными на Предприятии нормативными документами (стандартами) (том 6 л.д. 124-144). Янтарь сортируется согласно карте-образцу и плановым выходам на: поделочный, коллекционный, лак черный, сувенирный, отходы крупные, отходы средние, отходы мелкие, пыль. В результате сортировки янтаря «поделочный», «коллекционный», «лак черный», «сувенирный» по весовым характеристикам, янтарю присваиваются определенные коды (шифры).

Янтарь-сырец мелких фракций упаковывается в п/п мешки, на которые навешиваются пломбы с оттиском: «КЯК» - с одной стороны, оттиск с номером отдела технического контроля (ОТК) или оттиск с номером частного охранного предприятия (ЧОП), или оттиск отдела режима (ОР), или оттиск коммерческого отдела (КО) - с другой стороны и бумажные ярлыки с указанием реквизитов: «Янтарь, код (шифр) янтаря, вес, сдал/принял (подпись старшего смены, кладовщика), дата».

Янтарь-сырец крупных фракций упаковывается в п/э пакеты и маркируется бумажными этикетками с указанием реквизитов: «Наименование янтаря, код (шифр) янтаря, штамп с фамилией сортировщика, дата и время упаковки, вес, ГУП «КЯК», затем п/э пакеты с янтарем вкладываются в п/п мешки, на которых указывается код (шифр). На п/п мешки с упакованным янтарем навешиваются пломбы с вышеуказанными оттисками.

Таким образом, заявитель в соответствии с утвержденными нормативными документами собственными силами производил готовую продукцию, а именно сортировку и обработку янтаря (сырца), имея для этого все необходимые ресурсы (трудовые, оборудование, производственные помещения).

Судом отклоняются доводы заявителя о возникшей необходимости сортировки янтаря в период апреля-августа 2011 года в связи с произошедшей аварией в отделе доводки и сортировки.

В ходе допроса инженера-технолога Предприятия ФИО39 она показала, что отсутствовала необходимость сортировать янтарь, так как янтарь продавался по фракциям после грохочения, комиссионной сортировке подвергается янтарь фракции +100 гр., в отделе доводки и сортировки сторонние организации услуг по сортировке янтаря не оказывали (том 2 л.д. 17-20).

Кроме того, как указано выше, ни ООО «ТДК», ни ООО «Одогез» не имели возможности (производственных площадей, трудовых ресурсов и иного) осуществлять сортировку янтаря.

В силу вышеизложенного суд пришел к выводу о том, что в рассматриваемом случае доказательства налогового органа в их совокупности и взаимосвязи опровергают довод налогоплательщика о реальности осуществления хозяйственных операций с заявленным контрагентом в проверяемом периоде.

В условиях состязательности процесса (статья 9 АПК РФ) и как заинтересованная сторона по делу Предприятие ничем не опровергло все вышеперечисленное,а лишь указало на соблюдение им требований налогового законодательства в части представления полного пакета документов.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, по условиям делового оборота при осуществлении субъектами предпринимательской деятельности выбора контрагентов оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности позволяет налогоплательщику своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.

Заявителем не представлены суду доказательства, свидетельствующие о принятии им мер по усмотрению деловой репутации организаций-контрагентов, риска неисполнения обязательств, проверке наличия у контрагентов необходимых ресурсов, технического и управленческого персонала, свидетельствующих о возможности осуществить спорные работы (услуги).

В связи с этим следует признать, что по взаимоотношениям с упомянутым контрагентом ООО «ТДК» заявителем создан формальный документооборот при отсутствии реальных хозяйственных операций по сортировке янтаря с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного уменьшения налоговых обязательств. Оснований для признания недействительным решения Инспекции по рассматриваемому эпизоду суд не находит.

3 эпизод. Заявитель частично оспаривает начисление налога на прибыль за 2010 год в сумме 1 609 347 руб., а также соответствующих сумм пеней, в связи с выводом Инспекции о завышении косвенных расходов на 30 828 849 руб. (пункт 1.2 решения).

В обоснование ссылается на то, что Инспекция неправомерно отнесла в состав прямых расходов затраты, непосредственно не связанные с производством продукции, в том числе, услуги тракторного участка, глубинный водоотлив и водоотлив траншей.

Инспекция возражает, ссылаясь на то, что в соответствии с проектной документацией использование тракторной техники, глубинных скважин и траншейного водоотлива в деятельности Предприятия непосредственно связаны с процессом добычи янтаря в карьере, т.е. основной производственной деятельностью заявителя.

Как установлено в ходе налоговой проверки, согласно налоговым регистрам по счету 20 «Основное производство», по счету 23 «Вспомогательное производство», по счету 25 «Общепроизводственные расходы», оборотно-сальдовым ведомостям по указанным счетам расходы в сумме 84 755 945,30 руб., непосредственно связанные с добычей и переработкой янтаря, Предприятием в 2010 году учитывались в составе косвенных расходов (амортизация, использование электроэнергии, начисленные взносы с ФОТ работников горных участков карьера, услуги тракторного участка, услуги вспомогательных цехов: забор воды из моря, водопонижение, транспортировка отходов до хвостохранилища (таблица № 9 решения) (том 8 л.д. 55-62).

Инспекция признала, что указанные расходы, связанные с работами в карьере (вскрышные, добычные) и на обогатительной фабрике, а также глубинный и траншейный водоотливы, являются прямыми расходами налогоплательщика, так как непосредственно связаны с производством (добычей и переработкой) янтаря.

Суд признал обоснованными доводы Инспекции, а требования заявителя по настоящему эпизоду подлежащими отклонению на основании следующего.

В силу пункта 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктом 2 статьи 253 НК РФ в перечень расходов, связанных с производством и (или) реализацией, отнесены материальные расходы, состав которых определен в статье 254 НК РФ.

В случае определения налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль организаций доходов и расходов по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений статьи 318 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 318 НК РФ для целей главы 25 Кодекса расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Для целей налогообложения отличие между прямыми и косвенными расходами заключается в различном порядке отнесения их к расходам на производство и реализацию: сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода; прямые расходы относятся к расходам текущего (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ (пункт 2 статьи 318 НК РФ).

Как установлено пунктом 1 статьи 318 НК РФ к прямым расходам могут быть отнесены:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ (затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика);

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное и социальное страхование, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Таким образом, перечень прямых расходов, предусмотренный пунктом 1 статьи 318 НК РФ, не является закрытым, а включает в себя виды прямых расходов, которые могут учитываться всеми организациями, являющимися плательщиками налога на прибыль организаций.

При этом на основании абзаца десятого пункта 1 статьи 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Согласно Учетной политики, утвержденной приказом Предприятия от 30.12.2004 № 909 и действовавшей в 2010 году, установлено, что в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций используются данные регистров бухгалтерского учета (том 14 л.д. 134-148).

В силу пункта 4.1.4 расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности Предприятия подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы. Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, такие затраты по решению Предприятия включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией или в состав внереализационных расходов.

При этом в утвержденной Учетной политике Предприятием не был утвержден механизм распределения расходов, связанных с производством и реализацией, на прямые и косвенные, с применением экономически обоснованных показателей в целях налогового учета.

Вместе с тем, согласно требованиям статей 252, 318 НК РФ решение налогоплательщика об отнесении расхода к тому или иному виду расходов должно быть обоснованным и зависеть, прежде всего, от вида и характера осуществляемой деятельности.

Как установлено в ходе проверки и подтверждено материалами дела, Предприятие в проверяемом периоде осуществляло добычу янтаря на месторождении Приморское в Калининградской области на основании лицензионного соглашения об условиях пользования недрами с целью добычи янтаря.

При этом в Соглашении указана цель недропользования: извлечение подземных вод при понижении в процессе эксплуатации карьера по разработке Приморского месторождения янтаря (том 13 л.д. 126-128).

Таким образом, глубинный водоотлив, а также траншейный водоотлив осуществляется с целевым назначением: извлечение и отвод подземных вод при разработке и добыче янтаря.

В соответствии с проектной документацией на техническое перевооружение карьера № 1 Предприятия, а так же проектной документацией на Приморскую обогатительную фабрику, глубинный водоотлив и траншейный водоотлив обеспечивают успешное ведение горно-транспортных работ и непосредственно связаны с процессом добычи янтаря в карьере (том 8 л.д. 111-116).

В соответствии с вышеназванной проектной документацией добыча и переработка янтаря осуществляется с использованием следующей техники и оборудования: экскаваторы Драглайн, землесосные установки, гидромониторы, бульдозеры, трубоукладчики, экскаваторы, тракторы, насосные станции, погружные насосы и др. (том 8 л.д. 103-104).

Перечень оборудования, задействованного при добыче янтаря, содержится также в актах экспертизы ООО «Соэкс Балтия», в которых тракторный участок отнесен к основному производству (том 6 л.д. 136-140).

Таким образом, материалами дела подтверждено, что все расходы, связанные с работами в карьере (вскрышные, добычные) и на обогатительной фабрике являются прямыми расходами, так как непосредственно связаны с производством (добычей) янтаря.

Судом не принимаются доводы заявителя о том, что спорные работы также участвуют в деятельности, не связанной с производством продукции (работ, услуг): глубинный водоотлив обеспечивает питьевой водой жителей поселка, траншейный водоотлив обеспечивает жизнедеятельность карьера - откачивает поступающую в карьер паводковую и грунтовую воду, автотехника тракторного участка обеспечивает деятельность вспомогательных производств (хвостохранилища и др.).

Как указано выше, механизм распределения прямых и косвенных расходов с применением экономически обоснованных показателей в целях налогового учета Предприятием на 2010 год не утвержден.

При этом, согласно данным оборотно-сальдовой ведомости по счету бухгалтерского учета 20 «Основное производство» за указанный период к прямым расходам заявителем отнесены расходы: на оплату труда, амортизацию и материальные расходы, связанные с добычей и переработкой янтаря, в том числе, с подразделением расходов по участкам.

В силу положений статей 318, 319 НК РФ только в случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Судом установлено, что спорные виды работ (глубинный водоотлив и водоотлив траншей, а такжеуслуги тракторного участка) являются прямыми расходами, так как они непосредственно связаны с производством (добычей) янтаря, без этих работ добыча янтаря невозможна, вследствие чего они не могут быть отнесены в целях главы 25 НК РФ к косвенным расходам.

Какого-либо экономического обоснования отнесения спорных расходов к косвенным заявитель не представил в ходе проверки ни налоговому органу, ни суду.

В этой связи суд признал обоснованным вывод Инспекции о занижении заявителем налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год за счет включения в состав косвенных расходов затрат, непосредственно связанных с производством продукции. Оснований для удовлетворения требований Предприятия и признания недействительным решения Инспекции по рассматриваемому эпизоду не имеется.

4 эпизод. Заявитель оспаривает начисление НДПИ за 2011 год в сумме 6 998 132 руб.по ставке 8 процентов в отношении всего количества добытого янтаря (пункт 5.2 решения Инспекции).

В обоснование ссылается на то, что объектом налогообложения является только тот янтарь, который отнесен в соответствии с требованиями нормативных актов к драгоценным камням.

Инспекция возражает, ссылаясь на то, что в силу прямого указания статьи 337 НК РФ янтарь отнесен к драгоценным камням, следовательно, налогообложение должно производиться по налоговой ставке 8 процентов.

Как указано выше, в проверяемый периодПредприятие осуществляло добычу янтаря на основании лицензии на право пользования недрами серия КЛГ № 14518 тип ТЭ - добыча янтаря на месторождении Приморское Калининградской области.

Как установлено проверкой и подтверждается данными налоговых деклараций по НДПИ в 2010-2011 годы Предприятие исчисляло и уплачивало НДПИ с объемов добытого янтаря по ставке 6,5 процентов.

Инспекция посчитала, что добыча янтаря, являющегося полезным ископаемым в соответствии с подпунктом 12 пункта 2 статьи 337 НК РФ, облагается НДПИ по ставке 8 процентов согласно статье 342 НК РФ. Указанный вывод послужил основанием для доначисления спорной суммы НДПИ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Согласно пункту 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого, помимо прочих, являются:

11) кондиционный продукт пьезооптического сырья, особо чистого кварцевого сырья и камнесамоцветного сырья (топаз, нефрит, жадеит, родонит, лазурит, аметист, бирюза, агаты, яшма и другие);

12) природные алмазы, другие драгоценные камни из коренных, россыпных и техногенных месторождений, включая необработанные, отсортированные и классифицированные камни (природные алмазы, изумруд, рубин, сапфир, александрит, янтарь).

Согласно полученной лицензии Предприятию предоставлено право пользования недрами с целью добычи янтаря на месторождении Приморское в Калининградской области.

В соответствии с Учетной политикой, утвержденной приказом Предприятия от 31.12.2010 № 905 и действовавшей в проверяемом периоде, добытым полезным ископаемым в целях налогообложения НДПИ является янтарь, отвечающий требованиям действующего стандарта Предприятия (СТП 21-018-09) (том 6 л.д. 82-91, том 11 л.д. 48-58).

Таким образом, в проверяемом периоде Предприятие осуществляло добычу янтаря, отнесенного к полезным ископаемым в соответствии с положениями статьи 337 НК РФ. Следовательно, в силу статьи 336 НК РФ, добытое полезное ископаемое (янтарь) является объектом налогообложения НДПИ.

В этой связи судом отклоняются доводы заявителя о том, что янтарь, не отнесенный к драгоценным камням, не является объектом налогообложения и НДПИ в отношении этого полезного ископаемого не может считаться установленным.

Ставки НДПИ установлены статьей 342 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке:

5) 6 процентов при добыче: иных полезных ископаемых, не включенных в другие группировки.

6) 6,5 процента при добыче: кондиционного продукта пьезооптического сырья, особо чистого кварцевого сырья и камнесамоцветного сырья;

8) 8,0 процента при добыче: природных алмазов и других драгоценных и полудрагоценных камней.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Федеральным законом от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях», регулируются отношения, возникающие в области геологического изучения и разведки месторождений драгоценных металлов и драгоценных камней, их добычи, производства, использования и обращения (гражданского оборота).

В соответствии со статьей 1 указанного Закона драгоценными камнями признаются природные алмазы, изумруды, рубины, сапфиры и александриты, а также природный жемчуг в сыром (естественном) и обработанном виде. К драгоценным камням приравниваются уникальные янтарные образования, отнесенные к таковым в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.

Указанный перечень драгоценных камней является исключительным, и его изменение возможно только иным федеральным законом, регулирующим правоотношения в данной отрасли.

Следовательно, при отнесения янтаря к группе полезных ископаемых - драгоценных камней применяются соответствующие законодательные акты в сфере добычи и оборота полезных ископаемых.

Порядок отнесения уникальных янтарных образований к драгоценным камням утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 05.01.1999 № 8.

На основании данного Порядка основными критериями отнесения уникальных янтарных образований к драгоценным камням являются: масса - свыше 1000 граммов; форма - разнообразная, фантазийная, связанная с условиями внутриствольного образования янтаря; целостность - относительно монолитные по своей структуре (не менее 80 процентов), не содержащие сквозных раковин, визуальных трещин, угрожающих целостности образца; включения - прозрачные образцы с хорошо сохранившимися включениями флоры и фауны размерами более 10 мм; цвет - разнообразная цветовая гамма, присущая янтарю.

Таким образом, в силу названного Порядка весь добытый янтарь нельзя отнести к драгоценным камням, что также разъяснено в письме Министерства природных ресурсов и экологии Российской Федерации от 25.12.2013 № 02-09-30/26394 (том 12 л.д. 99-100).

В соответствии с пунктом 1 постановления Правительства Российской Федерации от 29 мая 2008 N 404 Министерство природных ресурсов и экологии Российской Федерации (Минприроды России) является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере изучения, использования, воспроизводства и охраны природных ресурсов, включая недра. К полномочиям Минприроды России относятся классификация запасов и прогнозных ресурсов полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс.

Таким образом, объектом налогообложения по ставке 8 процентов являются только уникальные янтарные образования, которые в соответствии с требованиями вышеуказанных нормативных актов отнесены к драгоценным камням.

Судом отклоняется ссылка Инспекции на распоряжение Совета Министров РСФСР от 08.02.1991 № 103-р, в соответствии с которым янтарь отнесен к группе полудрагоценных камней.

Как указано выше, более поздним нормативным актом, а именно: постановлением Правительства РФ от 05.01.1999 № 8 к драгоценным камням были отнесены только уникальные янтарные образования.

В силу вышеизложенного Инспекция необоснованно пришла к выводу о том, что ставка НДПИ в размере 8 процентов должна применяться в отношении всего добытого янтаря.

Постановлением Госстандарта России от 25.12.2002 № 503-ст утвержден Общероссийский классификатор полезных ископаемых и подземных вод ОК 032-2002.

Названный Классификатор предназначен, в том числе, для обеспечения классификации и кодирования полезных ископаемых и подземных вод; ведения государственных и территориальных балансов запасов полезных ископаемых.

Таким образом, утвержденный Классификатор является специальным нормативным актом, который обеспечивает классификацию полезных ископаемых государственного баланса.

В соответствии с Общероссийским классификатором полезных ископаемых и подземных вод ОК 032-2002 позиция «янтарь» (код 145029295) включена в группу «графит и прочие полезные ископаемые, не включенные в другие группировки» с кодом 145029.

В этой связи суд признал, что в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 342 НК РФ в отношении добытого заявителем полезного ископаемого - янтаря должна применяться ставка НДПИ в размере 6 процентов (за исключением уникальных образований, к которым применяется ставка 8 процентов).

Как установлено судом и не оспаривается Инспекцией, в проверяемом периоде уникальных янтарных образований заявителем добыто не было.

С учетом изложенной позиции начисление НДПИ по ставке 8 процентов на все количество добытого янтаря является неправомерным, решение Инспекции подлежит признанию недействительным в части начисления НДПИ за 2011 год в сумме 6 998 132 руб., пени в соответствующей сумме, а также штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 1 399 626,40 руб. (6 998 132 руб. х 20%).

5 эпизод. Заявитель оспаривает начисление НДПИ за 2010 год в сумме 30 547 985 руб.в связи с выводом Инспекции озанижении налоговой базы по НДПИ за апрель, май, июнь, июль, ноябрь 2010 года в связи с неправомерным отражением количества добытого янтаря в более поздние налоговые периоды (пункт 5.1 решения Инспекции).

В обоснование ссылается на то, что использованные налоговым органом данные бороздового учета включают в себя информацию за несколько месяцев, следовательно, информация бороздового учета не может быть использована для учета добытого янтаря в месяц; при расчете добытого янтаря за месяц Инспекция применила собственную, ничем не подтвержденную методику расчета.

Инспекция возражает, ссылаясь на то, что расчеты добытого янтаря за месяц произведены пропорционально объему добытой янтароносной породы, указанной в отчетах маркшейдера, и соответствуют методике расчетов, применяемой самим заявителем.

Суд признал доводы заявителя по рассматриваемому эпизоду необоснованными и подлежащими отклонению на основании следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 343 НК РФ сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому добытому полезному ископаемому. Налоговым периодом по НДПИ признается календарный месяц (статья 341 Кодекса).

В соответствии с пунктом 2 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

Разделом 9 Учетной политики Предприятия для целей налогового учета на 2005 год, утвержденной приказом от 30.12.2004 № 909 и действовавшей в 2010 году, установлено (том 14 л.д. 145-146):

-добытым полезным ископаемым в целях налогообложения НДПИ считать янтарь, отвечающий требованиям действующего стандарта предприятия (п.9.1.1.);

-налоговая база определяется в отношении каждого добытого полезного ископаемого. Если добытое полезное ископаемое подлежит налогообложению по различным налоговым ставкам, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке (п.9.1.2.);

- количество добытого полезного ископаемого определяется косвенным методом исходя из данных справки главного геолога, которая составляется за каждый месяц.

Количество добытого янтаря в течение отчетного периода есть произведение определенного инструментальным замером объема янтароносного пласта на выведенное косвенным образом среднее содержание янтаря в 1 куб.м янтароносного пласта.

При определении количества добытого за налоговый период полезного ископаемого Предприятие учитывает полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, установленный техническим проектом разработки данного месторождения полезного ископаемого.

Предприятие, применяя косвенный метод, определяет количество добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь (пункт 9.1.3.).

- оценка стоимости добытого полезного ископаемого осуществляется исходя из сложившихся за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (п.9.1.4.).

Таким образом, в 2010 году Предприятие применяло косвенный метод при расчете количества добытого из недр полезного ископаемого на основании ежемесячной справки главного геолога.

Расчет добытого полезного ископаемого (косвенным методом) с учетом потерь осуществляется заявителем на основании Методики подсчета погашаемых запасов янтаря в недрах отрабатываемых блоков и его потерь при добыче, утвержденной генеральным директором Предприятия и согласованной с Управлением Ростехнадзора по Калининградской области от 25.12.2007 (том 10 л.д. 27).

Согласно данной Методике запасы янтаря и его потери в недрах определяются по формуле Q = c V, где

с – среднее содержание янтаря в «голубой земле»,

V – объем «голубой земли», определяемый маркшейдерской службой.

Среднее содержание янтаря в «голубой земле» определяется по результатам бороздового опробования, проводимого геологической службой в добычных забоях выемочных блоков.

Пунктом 2.2 Стандарта Предприятия «Порядок приема, учета, движения, хранения и выдачи янтаря» (СТП 54-128-09) установлено, что содержание янтаря в недрах, количество добытого янтаря за месяц и его потери в недрах, как в целом, так и по фракциям, обсчитываются геологической службой Предприятия на основе результатов бороздового опробования, маркшейдерских замеров продуктивного пласта и фиксируются в таблицах № 1, № 2, № 3 учета добытого, потерянного и доведенного янтаря в недрах (том 6 л.д. 92-103).

В ходе налоговой проверки установлено, что объем добытого янтаря, указанного заявителем в ежемесячных налоговых декларациях по НДПИ (таблица № 17 решения Инспекции), основан на справках геолога и зам.главного инженера Предприятия о количестве добытого янтаря (том 4 л.д. 22-50).

При этом в нарушение Учетной политики справки о количестве добытого янтаря за апрель, май, июнь, июль, август, ноябрь 2010 года подписаны не главным геологом Предприятия, а зам.главного инженера.

Как показал допрошенный налоговым органом в порядке статьи 90 НК РФ главный геолог Предприятия ФИО40, за все отчетные периоды 2010-2011 годов им составлялись справки о добытом количестве янтаря и передавались зам.главного инженера ФИО41, который передавал их в бухгалтерию Предприятия. При этом некоторые справки геолога заменялись справками ФИО41 с указанием иных данных о количестве добытого янтаря (том 2 л.д. 112-115).

В ходе проверки заявителем были представлены налоговому органу таблицы № 1-3 «Фракционный состав добытого и доведенного янтаря по карьеру Приморского месторождения», составленные главным геологом Предприятия, а также данные ежемесячных отчетов маркшейдера об объемах добытой и потерянной янтароносной породы (том 10 л.д. 108-116, том 12 л.д. 132-133).

На основании данных об объемах добытой янтароносной породы и о среднем содержании янтаря в породе, отраженных в представленной заявителем таблице № 2 «Фракционный состав добытого и доведенного янтаря по карьеру Приморского месторождения», Инспекцией произведен расчет добытого янтаря пропорционально объему добытой янтароносной породы, указанной в ежемесячных отчетах маркшейдера (таблица № 20 решения Инспекции).

При этом судом установлено и материалами дела подтверждено, что ежемесячные данные отчетов маркшейдера об объемах добытой и потерянной янтароносной породы совпадают с данными, указанными суммарно за два месяца в таблице № 2 «Фракционный состав добытого и доведенного янтаря по карьеру Приморского месторождения», а также с общим количеством добытой янтароносной породы - 229 590 куб.м по итогам за 2010 год.

Общее количество добытого янтаря за 2010 год согласно указанной таблице № 2 составляет 341 647 кг, что соответствует данным налоговых деклараций по НДПИ за спорный период.

Расчет количества янтаря, добытого за каждый месяц 2010 года, произведен Инспекцией по формуле Q = С х V, где

С – среднее содержание янтаря, определяемого по результатам геологического бороздового опробования янтароносного пласта,

V – объем «голубой земли», определенный по результатам маркшейдерского отчета (том 14 л.д. 49-50).

Таким образом, расчет Инспекции основан на данных, представленных самим налогоплательщиком, соответствует утвержденной на предприятии Методике подсчета погашаемых запасов янтаря в недрах отрабатываемых блоков и его потерь при добыче, что также подтверждается пояснительной запиской к отчету об извлеченных полезных ископаемых по форме № 70-тп (том 14 л.д. 60-68).

В силу вышеизложенного расчет Инспекции в части количества добытого янтаря в разрезе по месяцам, отраженный в таблице № 21 оспариваемого решения, суд признал обоснованным.

При этом ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства какой-либо контррасчет по спорному объему добытого янтаря, подтверждающий свою позицию, заявителем представлен не был.

Судом отклоняются доводы заявителя о том, что в расчетах количества добытого янтаря Инспекцией использовались данные о количестве доведенного янтаря, поскольку количество добытого янтаря расчетным методом определяется до проведения доводки и обогащения сырья.

Как указано выше и проверено судом, в расчетах Инспекции отсутствуют данные о количестве доведенного янтаря. Эти данные указаны в таблице № 3 «Фракционный состав добытого и доведенного янтаря по карьеру Приморского месторождения», однако они не использовались Инспекцией при проведении расчетов.

Как установлено судом, в столбце № 4 таблицы № 20 оспариваемого решения Инспекция указала наименование отчета «Фракционный состав добытого и доведенного янтаря», а не данные по доведенному янтарю.

Вместе с тем, решение Инспекции по рассматриваемому эпизоду подлежит признанию недействительным в части расчета НДПИ, исходя из ставки 8 %.

Как указано в вышерассмотренном эпизоде, в данном случае должна быть применена ставка НДПИ в размере 6 %.

С учетом количества добытого янтаря по данным проверки (таблица № 21 решения Инспекции) по ставке 6 % подлежит начислению НДПИ в следующих суммах:

- апрель 2010 года в сумме 6 752 972 руб. (36 859,19 кг х 3 053,50 руб. х 6%),

- май 2010 года в сумме 13 881 958 руб. (43 999,81 кг х 5 258,34 руб. х 6%),

- июнь 2010 года в сумме 3 275 540 руб. (25 159,38 кг х 2 169,86 руб. х 6%),

- июль 2010 года в сумме 3 547 392 руб. (26 834,54 кг х 2 203,25 руб. х 6%),

- ноябрь 2010 года в сумме 4 891 613 руб. (28 560,73кг х 2 854,51 руб. х 6%).

С учетом исчисленного налогоплательщиком НДПИ по налоговым декларациям, исходя из налоговой ставки 6,5%, подлежит к доначислению налог в сумме 17 555 444 руб., в том числе:

- за апрель 2010 года в сумме 5 083 378 руб. (6 752 972 руб. – 1 669 594 руб.),

- за май 2010 года в сумме 12 472 066 руб. (13 881 958 руб. – 1 409 892 руб.).

В июне, июле и ноябре 2010 года сумма НДПИ, исчисленного самим заявителем по данным налоговых деклараций, превышает сумму налога, исчисленного по результатам проверки, исходя из ставки 6%.

В силу изложенного, по рассматриваемому эпизоду решение Инспекции подлежит признанию недействительным в части начисления НДПИ за 2010 год в сумме 12 992 541 руб. (30 547 985 руб. – 17 555 444 руб.) и пени в соответствующей сумме.

Расходы заявителя по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 рублей относятся на Инспекцию в силу положений статьи 110 АПК РФ и с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 13.11.2008 N 7959/08, согласно которой в случае признания обоснованным частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов, судебные расходы подлежат возмещению соответственно этими органами в полном размере.

Определением суда от 14.07.2014 были приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Инспекции в оспариваемой части (том 2 л.д. 60-63).

В соответствии с частью 5 статьи 96 АПК РФ в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Пунктом 76 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что в случае отказа в удовлетворении заявления налогоплательщика, оставления такого заявления без рассмотрения, прекращения производства по делу резолютивная часть соответствующего решения должна содержать указание на отмену принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного акта.

Поскольку заявление Предприятия удовлетворено судом частично, принятые 14.07.2014обеспечительные меры подлежат отмене.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области (ОГРН <***>) от 31 марта 2014 года № 567 в части доначисления Государственному унитарному предприятию «Калининградский янтарный комбинат» (ОГРН <***>) налога на прибыль в сумме 9 518 966 руб. и пени по этому налогу в соответствующей сумме, налога на добычу полезных ископаемых в сумме 21 274 549 рублей, пени по этому налогу в соответствующей сумме и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 570 557,60 рублей.

В остальной части в удовлетворении заявления отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области (ОГРН <***>) в пользу Государственного унитарного предприятия «Калининградский янтарный комбинат» (ОГРН <***>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 рублей.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением суда от 14 июля 2014 года по делу № А21-5868/2014, с момента вступления в законную силу решения суда.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Судья И.С.Сергеева