Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Камчатского края в составе судьи Довгалюка Д.Н., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Голенковой Т.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело

по заявлению

общества с ограниченной ответственностью «Витязь-Авто» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным в части решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому (ИНН <***>,
ОГРН <***>) от 19.01.2017 № 13-12/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии:

от заявителя:

ФИО1 – представитель по доверенности от 09.01.2017 № 2017/015 (сроком до 31.12.2017);

от заинтересованного лица:

ФИО2 – представитель по доверенности от 15.12.2016 № 04-23/19939 (сроком до 31.12.2017);

ФИО3 – представитель по доверенности от 05.07.2017 № 04-23/13282 (сроком до 31.12.2017)

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Витязь-Авто» (далее – заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО «Витязь-Авто») обратилось в Арбитражный суд Камчатского края в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) с заявлением (с учетом уточнений, принятых судом 10.08.2017) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) от 19.01.2017 № 13-12/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части сумм, доначисленнных по единому сельскохозяйственному налогу, а именно: 19 939 574 рублей недоимки, 4 546 499,92 рублей пени, 3 987 914,80 рублей штрафа.

В обоснование заявленных требований Общество указывает на правомерное включение в состав расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения при применении единого сельскохозяйственного налога (далее – ЕСХН), расходов, понесенных налогоплательщиком в рамках правоотношений с ООО «ВИ-Персонал» по договорам оказания услуг предоставления персонала.

По мнению заявителя, данные расходы прямо предусмотрены статьей 346 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) и осуществлены в рамках договора оказания услуг, заключенного в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Заявитель указывает, что договор оказания услуг заключен в форме предоставления работников исключительно с целью удобства оказания услуг и обеспечения дополнительной защиты работников стороны, оказывающей услуги (ООО «ВИ-Персонал»), поскольку услуга оказывалась на территории ООО «Витязь-Авто» и в большинстве случаев была связана с необходимостью соблюдения требований техники безопасности (работа с механизмами, нахождение на территории опасных производственных объектов и пр.). По данному договору оказывались услуги по обслуживанию транспорта, возведению сооружений, изготовлению основных средств и пр.

В судебном заседании представитель Общества поддержала заявленные требования в полном объеме по основаниям, изложенным в заявлении.

Представители Инспекции в судебном заседании с заявленными требованиями не согласились по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и в дополнении к отзыву от 02.08.2017.

Заслушав доводы представителей сторон, исследовав материалы дела и оценив представленные доказательства, суд приходит к выводу, что заявленные требования не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в период с 28.12.2015 по 29.07.2016 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО «Витязь-Авто» по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 и по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 30.11.2015.

В ходе поверки установлено, что являясь плательщиком, применяющим систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, Общество при определении налоговой базы необоснованно произвело уменьшение доходов на сумму расходов, не поименованных в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ, по договорам возмездного оказания услуг по предоставлению работников, работодателем которых является ООО «ВИ-Персонал», в том числе: за 2013 год в расходах неправомерно отражены услуги в сумме 145 553 249 рублей; за 2014 год – в сумме 186 772 965 рублей.

Данные обстоятельства зафиксированы в акте налоговой проверки от 29.09.2016 № 13-12/37.

По результатам рассмотрения вышеуказанного акта и материалов налоговой проверки Инспекцией 19.01.2017 принято решение № 13-12/5 о привлечении ООО «Витязь-Авто» к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) ЕСХН в виде штрафа в сумме 3 991 572,80 рублей.

Кроме того, данным решением Обществу доначислен ЕСХН в сумме 19 957 864 рублей, а также начислены пени в сумме 4 550 595,46 рублей.

Не согласившись с решением Инспекции от 19.01.2017 № 13-12/5, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю.

Решением Управления от 02.05.2017 № 06-17/05201 жалоба оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение налогового органа от 19.01.2017 № 13-12/5 в части доначисления ЕСХН в сумме 19 939 574 рублей, начисления пени в сумме 4 546 499,92 рублей и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 3 987 914,80 рублей не соответствует налоговому законодательству, нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением в порядке главы 24 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из материалов дела, ООО «Витязь-Авто» в проверяемом периоде применяло систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).

Правоотношения, связанные с применением налогоплательщиком системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, регламентируются главой 26.1 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 346.1 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) организации, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций. Организации, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса).

Налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном настоящей главой (пункт 1 статьи 346.2 НК РФ).

Соблюдение Обществом условий применения ЕСХН в проверяемый период установлено в ходе проведения выездной налоговой проверки и налоговым органом не оспаривается.

В силу статьи 346.4 НК РФ объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.

При определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы, поименованные в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ.

Расходы, указанные в пункте 2 статьи 346.5 НК, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, то есть должны быть обоснованными (экономически оправданными) и документально подтвержденными.

Из содержания акта налоговой проверки № 13-12/37 от 29.09.2016 и оспариваемого решения следует, что в проверяемый период Общество произвело уменьшение доходов на сумму расходов, понесенных по договорам возмездного оказания услуг по предоставлению персонала от 09.03.2012 № 3-ус/03/2012 и от 31.03.2013 № 03-п/2013, заключенных с ООО «ВИ-Персонал», в том числе:

- за 2013 год в расходах отражены услуги в сумме 145 553 259 рублей;

- за 2014 год в расходах отражены услуги в сумме 186 772 965 рублей.

Обстоятельства заключения данных договоров, обоснованности и документальной подтвержденности вышеуказанных расходов, равно как и их размер, представителями сторон в ходе судебного разбирательства по делу не оспаривались.

Рассматривая доводы заявителя о возможности уменьшения объекта налогообложения ЕСХН на расходы, понесенные по вышеуказанным договорам возмездного оказания услуг по предоставлению персонала, суд приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, для осуществления своей деятельности ООО «Витязь-Авто» (Получатель) 09.03.2012 и 01.03.2013 заключило с ООО «ВИ-Персонал» (Поставщик) договоры оказания возмездных услуг по предоставлению персонала № 3-ус/03/2012 и № 03-п/2013 соответственно.

По условиям названных договоров Исполнитель предоставляет Получателю специалистов необходимой квалификации (физических лиц), состоящих в трудовых отношениях с Исполнителем (работников ООО «ВИ-Персонал»), для осуществления определенных функций (выполнения работы) в интересах Получателя и по его поручению.

Целью предоставления персонала является выполнение работ силами работников Исполнителя в интересах и по поручению Получателя (пункт 1.2 договоров).

В силу пункта 1.3 договоров Исполнитель предоставляет Получателю персонал, профессии, квалификация и иные качества которого соответствуют требованиям Получателя и оговариваются в дополнительном соглашении.

При этом в вышеуказанном пункте договоров стороны предусмотрели, что работодателем предоставляемых по настоящему договору работников (персонала) является Исполнитель, а трудовые отношения между специалистами (физическими лицами), направленными Исполнителем в рамках исполнения обязательств по договору, и Получателем не возникают.

В соответствии с пунктом 3.1 договоров Исполнитель устанавливает для предоставленных Получателю работников режим труда и отдыха, аналогичный режиму, действующему у Получателя для его работников, производит ознакомление работников с требованиями к организации работ, охране труда, пожарной безопасности и т.п., обеспечивает контроль за выполняемой работниками (персоналом) работой, своевременно выплачивает заработную плату и иные трудовые выплаты собственным работникам, направленным во исполнение договора Получателю.

В свою очередь, Получатель обязан принять предоставленный персонал (работников) и обеспечить его работой, предоставить направленным работникам рабочие места, соответствующие установленным законом требованиям (пункт 3.2 договоров).

В материалах дела имеются заявки ООО «Витязь-Авто» о предоставлении рабочей силы на 2013 – 2014 годы, в соответствии с которыми Обществом запрашивались работники различных специальностей, в частности: уборщики, водители, обработчики рыбы и морепродуктов, матросы, рыбаки прибрежного лова, механики, сторожа, операторы различных автоматических установок, машинисты, бетонщики, каменщики.

Фактическое оказание Исполнителем услуг по предоставлению Получателю персонала (рабочей силы) в проверяемый период подтверждается имеющимися в материалах дела актами о выполнении работ.

В соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

В определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2010 № ВАС-2063 разъяснено, что, следуя принципу свободы договора, установленного статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, стороны вправе заключить договор предоставления персонала, и такой договор не будет противоречить закону; такой договор именуется договором аутсорсинга персонала.

Проанализировав условия заключенных между ООО «Витязь-Авто» и ООО «ВИ-Персонал» договоров от 09.03.2012 № 3-ус/03/2012 и от 01.03.2013 № 03-п/2013, суд приходит к выводу о том, что данные договоры являются не договорами оказания услуг (аудиторских, консультативных, бухгалтерских, юридических, услуг по обслуживанию транспорта, услуг по возведению сооружении, основных средств и т.п.), а договорами о предоставлении персонала.

Отношения, возникающие из договоров предоставления персонала (аутсорсинга) не были законодательно урегулированы до вступления в силу с 01.01.2016 Федерального закона от 05.05.2014 № 116-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон № 116-ФЗ), который, в частности, дополнил Трудовой кодекс Российской Федерации главой 53.1 «Особенности регулирования труда работников, направляемых временно работодателем к другим физическим лицам или юридическим лицам по договору о предоставлении труда работников (персонала)».

Пункт 2 статьи 18.1 Закона от 19.04.1991 № 1032-1 «О занятости населения в Российской Федерации» (в редакции Закона № 116-ФЗ) дает определение договора о предоставлении труда работников (персонала), согласно которому это договор, по которому исполнитель направляет временно своих работников с их согласия к заказчику для выполнения этими работниками определенных их трудовыми договорами трудовых функций в интересах, под управлением и контролем заказчика, а заказчик обязуется оплатить услуги по предоставлению труда работников (персонала) и использовать труд направленных к нему работников в соответствии с трудовыми функциями, определенными трудовыми договорами, заключенными этими работниками с исполнителем.

Договор предоставления персонала следует отличать от договора возмездного оказания услуг, так как организация, предоставляющая персонал, не принимает на себя обязательств по оказание каких-либо услуг, поскольку ее единственное обязательство - предоставление определенного количества персонала, соответствующего предъявленным к квалификации требованиям, что по существу и содержится в имеющихся в материалах дела договорах от 09.03.2012 № 3-ус/03/2012 и от 01.03.2013 № 03-п/2013.

Как уже отмечено судом выше, перечень расходов, уменьшающих полученные налогоплательщиками ЕСХН доходы, определен пунктом 2 статьи 346.5 НК РФ. Данный перечень является закрытым, не подлежит расширительному толкованию и не включает в себя расходы на оплату услуг по предоставлению персонала, понесенные ООО «Витязь-Авто» по вышеуказанным договорам.

Соотнести данные расходы с иными расходами, поименованными в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ, в частности с материальными расходами, также не представляется возможным.

Так, подпункт 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ относит к материальным расходам расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

В рассматриваемом случае, Общество приобретает у ООО «ВИ-Персонал» услуги по предоставлению квалифицированного персонала (рабочей силы), которые не носят производственного характера и расходы на них не могут быть учтены в целях налогообложения при применении ЕСХН.

Кроме того, суд учитывает, что положения абзаца 2 пункта 3 статьи 346.5 НК РФ, отсылающие к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ, не исключают необходимости системного толкования регулятивных норм.

В тех случаях, когда в статьях главы 26.1 НК РФ имеются ссылки на другие статьи, в том числе главы 25 НК РФ, они подлежат применению тогда, когда это не противоречит положениям и целям регулирования главы 26.1 НК РФ.

ЕСХН отнесен к специальным налоговым режимам и, с учетом положений пункта 3 статьи 346.1 НК РФ, предусматривает облегченную налоговую нагрузку для сельскохозяйственных товаропроизводителей, в том числе рыбохозяйственных организаций при условии, если средняя численность работников не превышает 300 человек (подпункт 2 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ).

По мнению суда, установление налоговым законодательством максимально возможного количества работников, как обязательного условия для применения данного налогового режима, само по себе свидетельствует о невозможности уменьшения налогооблагаемой базы на расходы, понесенные налогоплательщиком в связи с оплатой услуг по предоставлению ему стороннего персонала (рабочей силы).

Иной подход означал бы возможность налогоплательщика применять систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, фактически не соблюдая условие о средней численности занятых в производственной деятельности работников, установленное подпунктом 2 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ, что, в свою очередь, может быть расценено как получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

На основании вышеизложенного суд приходит к выводу о том, что при проведении выездной налоговой проверки Инспекция пришла к обоснованному выводу о неправомерном включении Обществом в проверяемом периоде в состав расходов, учитываемых при формировании налоговой базы для исчисления ЕСХН, затрат на оплату услуг по предоставлению персонала по договорам, заключенным с ООО «ВИ-Персонал», что привело к неполной уплате ЕСХН. В рассматриваемом случае у налогового органа имелись все правовые основания для принятия оспариваемого решения, доначисления суммы налога, начисления соответствующей пени и привлечения ООО «Витязь-Авто» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Исходя из вышеизложенного, арбитражный суд считает, что требования ООО «Витязь-Авто» удовлетворению не подлежат.

Государственная пошлина по делу составляет 3 000 рублей и в силу статьи 110 АПК РФ относится на заявителя.

В силу части 5 статьи 96 АПК РФ обеспечительные меры, принятые по настоящему делу согласно определению суда от 18.05.2017 в виде приостановления действия оспариваемого решения Инспекции, подлежат отмене после вступления настоящего судебного акта в законную силу.

С учетом разъяснений, содержащихся в пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», государственная пошлина в сумме 3 000 рублей (платежное поручение от 12.05.2017 № 1913), уплаченная Обществом при обращении в суд с ходатайством о принятии обеспечительных мер, признается ошибочно уплаченной и подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 1–3, 17, 27, 110, 167–170, 176, 197–201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

в удовлетворении заявленных требований отказать.

Обеспечительные меры, принятые по настоящему делу определением Арбитражного суда Камчатского края от 18.05.2017, отменить по вступлению решения суда в законную силу.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Витязь-Авто» из федерального бюджета 3000 рублей ошибочно уплаченной государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в Пятый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Камчатского края в срок, не превышающий одного месяца со дня принятия решения, а также в Арбитражный суд Дальневосточного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья Д.Н. Довгалюк