Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Камчатского края в составе председательствующего судьи Сакун А.М. при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Любенко М.А., рассмотрев в открытом судебном заседании дело

по заявлению	Отдела вневедомственной охраны по обслуживанию территории отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по закрытому административно-территориальному образованию Вилючинск (ИНН <*>, ОГРН <*>)
о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю (ИНН <*>, ОГРН <*>) от 30.03.2012 № 14-16/10/05080

при участии:

от заявителя:	ФИО1- представитель по доверенности от 14.08.2012 № 8/13-1431 (сроком до 31.12.2012), ФИО2- представитель по доверенности от 14.08.2012 № 8/13-1432 (сроком до 31.12.2012),
от заинтересованного лица:	ФИО3 – представитель по доверенности от 29.12.2011 № 02-88 (сроком до 31.12.2012), ФИО4- представитель по доверенности от 13.01.2012 № 02/93 (сроком до 31.12.2012),

установил:

Отдел вневедомственной охраны по обслуживанию территории отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по закрытому административно-территориальному образованию Вилючинск (<...>, ОГРН <***>) (далее – заявитель, Отдел) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю ((<...>, ОГРН <***>) (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) от 30.03.2012 № 14-16/10/05080 в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль.

В обоснование заявленных требований указывает, что Отдел вневедомственной охраны является бюджетным учреждением, что определено статьями 17, 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 1 Закона Российской Федерации «О милиции» (далее – Закон о милиции), и входит в систему Министерства внутренних дел Российской Федерации. Обязанность по осуществлению деятельности по охране имущества юридических и физических лиц на договорной основе определена положениями статей 2, 9, 10 Закона о милиции. Функция по оказанию платных услуг возложена на подразделения вневедомственной охраны в целях реализации их компетенции по охране имущества юридических и физических лиц и общественного порядка. Средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны, являются неналоговыми доходами федерального бюджета, что закреплено положениями статей 41, 42, 46 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Более того, статьей 22 Закона о милиции установлен прямой запрет на осуществление сотрудниками милиции предпринимательской деятельности, а получение прибыли по определению не может быть целью органа государственной власти, входящего в систему органов внутренних дел Российской Федерации.

Кроме того, Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.2003 № 5953/03 по делу № А06-1033У-13/02 установлено, что деятельность отдела вневедомственной охраны не является предпринимательской.

В соответствии с пунктами 1-3 статьи 1, статей 41, 247 Налогового кодекса Российской Федерации услуги вневедомственной охраны по обеспечению безопасности имущества собственников относятся к услугам, возложенным на государственные органы, исполнение которых является прямой, строго регламентированной обязанностью органа внутренних дел, а не коммерческо-предпринимательской деятельностью бюджетного учреждения, подлежащей налогообложению налогом на прибыль.

Заявитель полагает, что ссылка налогового органа в Акте выездной налоговой проверки на нарушение налогоплательщиком Федеральных законов о федеральном бюджете в проверяемых налоговых периодах (2008, 2009, 2010 годов) в части наличия обязанности уплаты налога на прибыль также неправомерна и несостоятельна. Полагает, что положения статьи 6 Федерального закона от 24.07.2007 № 198-ФЗ «О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов», статьи 6 Федерального закона от 24.11.2008 № 204-ФЗ «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» и статьи 6 Федерального закона от 02.12.2009 № 308-ФЗ «О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов» действительно определяют обязанность по уплате налогов и сборов, установленных законодательством Российской Федерации. Однако данные положения не могут рассматриваться в качестве доказательств, подтверждающих обязанность подразделений вневедомственной охраны уплачивать налог на прибыль организаций, так как такая обязанность из содержания вышеуказанных федеральных законов не следует.

Кроме того, из положений Налогового кодекса следует, что Федеральные законы о федеральном бюджете на соответствующий год не регулируют налоговые правоотношения по установлению, введению и взиманию налога на прибыль подразделениями вневедомственной охраны и не относятся к положениям законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в части установления, взимания налогов и сборов. Полагает, что в соответствии с действующим в проверяемом периоде порядком ведения налогового учета и исчисления налога на прибыль бюджетных учреждений (статья 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации) в подразделениях вневедомственной охраны отсутствует налоговая база для исчисления налога на прибыль организаций в силу того, что подразделения вневедомственной охраны МВД России не осуществляют коммерческо-предпринимательскую деятельность, а реализуют свою прямую обязанность, осуществляя службу по охране имущества физических и юридических лиц.

Вместе с тем, с 1 января 2011 года статья 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации утратила силу и в соответствии с пунктом 33.1 статьи 251 Кодекса средства, полученные казенными учреждениями от оказания казенными учреждениями государственных услуг, прямо определяются как доходы, не учитываемые при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль организаций.

Согласно пункту 1 статьи 221 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджетная смета казенного учреждения составляется, утверждается и ведется в порядке, определенном главным распорядителем бюджетных средств, в ведении которого находится казенное учреждение, в соответствии с общими требованиями, установленными Министерством финансов Российской Федерации.

В рассматриваемом случае данные требования установлены приказом Министерством финансов Российской Федерации от 20 ноября 2007 года № 112н «Об общих требованиях к порядку составления, утверждения и ведения бюджетных смет бюджетных учреждений» - главным распорядителем средств федерального бюджета, в ведении которого находятся федеральные бюджетные учреждения, устанавливается порядок составления, утверждения и ведения бюджетных смет федеральных бюджетных учреждений.

В соответствии со сметами доходов и расходов по приносящей доход деятельности Отдел вневедомственной охраны за проверяемый период в разделе «Смета доходов» по коду 18830201010010000130 по строке источник образования «Средства, поступающие подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц» в столбце 4 указаны суммы поступления денежных средств, и они же со знаком « – » отражены по строке источник образования: «Перечисление денежных средств в доход федерального бюджета от оказания услуг по охране имущества юридических и физических лиц», то есть как расход указанных средств.

В этой связи считает, что в его действиях отсутствуют нарушения налогового законодательства, поэтому просит решение Межрайонной ИФНС России № 3 по Камчатскому краю от 30.03.2012 № 14-16/05080 признать недействительным в части привлечения к налоговой ответственности за не уплату налога на прибыль.

Заинтересованное лицо представило в суд письменный отзыв, в котором требования не признало (т. 2, л.д. 1-6). Полагает, что ссылка заявителя на Постановление Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 21.10.2003 № 5953/03 является несостоятельной, поскольку указанное постановление вынесено с учетом положений нормативно - правовых актов, действовавших на момент его принятия. Считает, что в соответствии с ранее действовавшей редакцией статьи 35 Закона о милиции и Положением № 589 финансирование и содержание вневедомственной охраны осуществлялось за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих на основе договоров. То есть, был предусмотрен особый способ целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.

Федеральным законом от 22.08.2004 № 122-ФЗ «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации» и «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» в Закон о милиции были внесены изменения, согласно которым из статьи 35 были исключены положения о финансировании подразделений милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005
№ 489 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых
постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении
действия Постановления Правительства Российской Федерации от 29 января
2000 года № 82 и признании недействующим на территории Российской
Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22 февраля 1988 года
№ 263 в связи с Федеральным законом «О Федеральном бюджете на 2005 год» в
Положение № 589 были внесены изменения, согласно которым из пункта 10
исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной
своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

Кроме этого, утратил силу пункт 11 Положения № 589, согласно которому фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам от собственников. Средства, остающиеся в распоряжении вневедомственной охраны после уплаты налогов, изъятию не подлежат. Они накапливаются на счетах и расходуются на развитие вневедомственной охраны, финансирование социальных программ. За счет остатка неиспользованных средств, производятся также отчисления в централизованный резервный фонд, из которого возмещаются убытки от крупных краж и пожаров. Положение о централизованном резервном фонде утверждается Министерством внутренних дел Российской Федерации по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с действующей в проверяемых периодах редакцией Положения № 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (пункт 10 Положения № 589).

Таким образом, после изменения законодательства финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета без учета принципа самоокупаемости и самофинансирования за счет средств, поступающих на основе договоров.

Основной задачей вневедомственной охраны является охрана имущества собственников на основе договоров. Налогоплательщик в проверяемом периоде, являясь бюджетным учреждением и реализуя свою прямую обязанность (статьи 2, 9, 10 Закона о милиции), оказывал услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе. И ошибочно считает, что средства, получаемые за охрану имущества собственников, не являются доходами от предпринимательской деятельности.

Оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-ти процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами.

В Федеральных законах о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год, начиная с 2006 года, установлено, что средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениями органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством РФ, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в Федеральный бюджет.

Следовательно, до перечисления указанных средств в бюджет необходимо уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством РФ.

Отдел в проверяемом периоде оказывал услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе.

В связи с этим средства, полученные Отделом в соответствии с договорами на охрану имущества юридических и физических лиц, являются выручкой от реализации товаров (работ, услуг) и соответственно подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 НК РФ.

По мнению налогового органа, правомерность выводов Инспекции и их соответствие требованиям статей 246-248, 321.1 НК РФ подтверждается решением Управления ФНС России по Камчатскому краю от 15.02.2012 № 12-17/011780, а также правовой позицией, изложенной в Постановлении Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 23.09.2011 № Ф03-4725/2011.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что Отдел вневедомственной охраны по ЗАТО Вилючинск в проверяемом налоговом периоде имел лицевой счет в органе Федерального казначейства по учету средств, полученных от приносящей доход деятельности: в 2008 году - № 06188738091, в 2009-2010 годах - № 03381738090.

Полученные Отделом денежные средства от оказания охранных услуг сторонним организациям поступают на лицевой счет по учету средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.

Согласно отчетам о состоянии лицевых счетов получателя бюджетных средств за 2008-2010 годы, формируемых Отделением Управления Федерального казначейства по Камчатскому краю, денежные средства, получаемые Отделом по договорам охраны с юридическими и физическими лицами, учитывались на лицевых счетах Отдела № 06188738091 и № 03381738090 как средства от приносящей доход деятельности.

В соответствии с пунктом 18 дополнения № 188056/14/167-0040 к разрешению от 26.03.2008 № 188056/14/167-00402 «Сведения об изменении источников формирования и направлений использования средств от приносящей доход деятельности», разделом 7 «Направления использования» предусмотрена уплата налогов и сборов и иных обязательных платежей из средств, в том числе поступающих в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что Отдел не исчислял и не уплачивал в бюджет налог на прибыль организаций от приносящей доход деятельности. В результате неправомерных действий в бюджет не поступило 10087507 руб. налога на прибыль организаций в том числе: в федеральный бюджет 1558102 руб., в бюджет Камчатского края 8529405 руб.

Порядок и размер самих доначислений по налогу на прибыль и соответствующих пеней заявителем не обжалуется.

На основании анализа законодательной базы с учетом сложившейся судебной арбитражной практики по аналогичным спорам Инспекция полагает, что у налогового органа имелись правовые основания для доначисления заявителю налога на прибыль в сумме 10087507 руб., начисления пеней в размере 2038102 руб., а также для привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога - 1371205 руб.

В судебном заседании представители заявителя заявили устное ходатайство о замене в порядке процессуального правопреемства заявителя с Отдела вневедомственной охраны по обслуживанию территории отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по закрытому административно-территориальному образованию Вилючинск на Федеральное государственное казенное учреждение «Отдел вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Камчатскому краю» в связи проведением реорганизации в форме слияния. Также просили предоставить дополнительное время для представления доказательств подтверждающих реорганизацию заявителя.

В судебном заседании в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) для предоставления дополнительного времени заявителю объявлен перерыв с 14 августа 2012 года до 14 час. 00 мин. 20 августа 2012 года.

Судебное заседание после перерыва продолжено в 14 часов 00 минут 20 августа 2012 года.

Представители заявителя представили для приобщения к материалам дела копии свидетельства о государственной регистрации юридического лица серия 41 АА № 000523914, свидетельства о внесение в записи в Единый государственный реестр юридического лица серия 41 АА № 000523922, двух выписок из Единого государственного реестра юридических лиц № 2189 от 20.07.2012, приказа № 431 от 05.05.2012, приказа №181 л/c от 09.06.2012 и подлинный экземпляр передаточного акта активов и обязательств, передаваемых ОВО по ОТ ОМВД России по ЗАТО Вилючинск новому ФГКУ ОВО УМВД России по Камчатскому краю, созданному при слиянии ОВО УМВД России по Камчатскому краю, ОВО по ОТ УМВД России по г. Петропавловску - Камчатскому, ОВО по ОТ Елизовского МО МВД России, ОВО по ОТ ОМВД России по ЗАТО Вилючинск от 04.07.2012, а также ходатайство о замене стороны правопреемником в письменной форме. Ходатайство поддержали по основаниям, изложенным в нем.

В соответствии со статьей 48 АПК РФ, в случае выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношения (реорганизации юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса.

Представители заинтересованного лица не возражали против замены в порядке процессуального правопреемства заявителя с Отдела вневедомственной охраны по обслуживанию территории отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по закрытому административно-территориальному образованию Вилючинск на Федеральное государственное казенное учреждение «Отдел вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Камчатскому краю».

Вместе с ходатайством в судебное заседание представлены копии: свидетельства о государственной регистрации юридического лица Федерального государственного казенного учреждения «Отдел вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Камчатскому краю» путем реорганизации в форме слияния от 20.07.2012 .серия 41 АА № 000523914, двух выписок из Единого государственного реестра юридических лиц № 2189 от 20.07.2012 в отношении Отдела вневедомственной охраны по обслуживанию территории отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по закрытому административно-территориальному образованию Вилючинск и Федерального государственного казенного учреждения «Отдел вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Камчатскому краю», а также подлинный экземпляр передаточного акта активов и обязательств, передаваемых ОВО по ОТ ОМВД России по ЗАТО Вилючинск новому ФГКУ ОВО УМВД России по Камчатскому краю, созданному при слиянии ОВО УМВД России по Камчатскому краю, ОВО по ОТ УМВД России по г. Петропавловску - Камчатскому, ОВО по ОТ Елизовского МО МВД России, ОВО по ОТ ОМВД России по ЗАТО Вилючинск от 04.07.2012.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд считает возможным ходатайство удовлетворить и произвести замену заявителя с Отдела вневедомственной охраны по обслуживанию территории отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по закрытому административно-территориальному образованию Вилючинск на Федеральное государственное казенное учреждение «Отдел вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Камчатскому краю».

В судебное заседание представлены доверенности от Федерального государственного казенного учреждения «Отдел вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Камчатскому краю» на ФИО1 (доверенность от 14.08.2012 № 8/13-1431 сроком до 31.12.2012) и ФИО2 (доверенность от 14.08.2012 № 8/13-1432 сроком до 31.12.2012).

Представители заявителя - Федерального государственного казенного учреждения «Отдел вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Камчатскому краю» заявили об уточнении предмета требований. С учетом изменений просили признать частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю от 30.03.2012 № 14-16/10/05080 в части:

- доначисления заявителю налога на прибыль в сумме 1558102 руб. в федеральный бюджет, 8529405 руб. – в краевой бюджет;

- начисления пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 379800 руб. в федеральный бюджет, в сумме 1658302 руб. – в краевой бюджет;

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафов: в размере 137120 руб. – в федеральный бюджет, в сумме 1234085 руб. – в краевой бюджет.

Представители заинтересованного лица, возражений по заявлению не заявили.

Уточнение заявителем заявленных требований в порядке статьи 49 АПК РФ судом рассмотрено и принято, поскольку оно не противоречит закону, не нарушает права и законных интересов других лиц.

Представители заявителя требования (с учетом уточнений) поддержали в полном объеме по основаниям, изложенным в заявлении. Дополнительно пояснили, что Отдел к налоговой ответственности привлекается по данной статье впервые, является бюджетным учреждением и денежных средств на уплату штрафов не выделялись. Спор по суммам доначисленного налога на прибыль отсутствует. Расходы финансировались в полном объеме из федерального бюджета.

Представители заинтересованного лица требования заявителя не признали по основаниям, изложенным в отзыве на заявление. Пояснили суду, что при принятии оспариваемого решения налоговым органом не устанавливались смягчающие ответственность обстоятельства.

Выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив в порядке 71 АПК РФ письменные доказательства по делу, арбитражный суд считает, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению в связи со следующим.

Как видно из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю проведена выездная налоговая проверка Отдела вневедомственной охраны по обслуживанию территории отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по закрытому административно-территориальному образованию Вилючинск по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания и перечисления) по всем налогам и сборам с 01.01.2008 по 31.12.2010, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.

В ходе проверки выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах повлекшие неполную уплату налогов, что было отражено в акте выездной налоговой проверки № 14-16/04 от 29.02.2012 (т. 1, л.д. 21-69).

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки с учетом представленных возражений Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю 30 марта 2012 года принято решение за № 14-16/05080 (т. 1, л.д. 75-108) о привлечении Отдела к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренной:

- 1.1-1.2 пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога – 1371205 руб. 00 коп. (в том числе в федеральный бюджет – 137120 руб. 00 коп. и в краевой бюджет – 1234095 руб. 00 коп.);

- 1.3 пунктом 1 статьи 123 НК РФ за неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 20 % от суммы подлежащей перечислению за 2009 год – 8535 руб. 00 коп.

- 1.3 пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговых расчетов по налогу на имущество за 1 квартал, полугодие, 9 месяцев 2009 года в налоговый орган, в виде штрафа в размере 150 руб. 00 коп. (3 х 50 руб. 00 коп.);

- 1.4 пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на имущество за 2009 год в виде штрафа в размере 100 руб. 00 коп.

Одновременно Отделу (п. 3.1 резолютивной части решения) предложено уплатить не полностью уплаченные налоги и пени (п. 2 резолютивной части решения) за их несвоевременную их уплату:

- налог на прибыль в федеральный бюджет – 1558102 руб. 00 коп. и пени в сумме 379800 руб. 00 коп.;

- налог на прибыль в краевой бюджет – 8529405 руб. 00 коп. и пени в сумме 1658302 руб. 00 коп.;

- налог на доходы физических лиц – 42674 руб. 00 коп. и пени в сумме 13639 руб. 00 коп.;

- единый социальный налог – 4423 руб. 00 коп. и пени в сумме 25 руб. 00 коп.

Не согласившись с вынесенным Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю решением Отдел обратилось в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю с апелляционной жалобой в административном порядке (ст. 137 НК РФ).

По результатам рассмотрения жалобы Управлением Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю принято решение от 10 мая 2012 года № 06-17/03567 об оставлении без изменения решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю от 30.03.2012 № 14-16/05080 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 116-120).

Не согласившись с решением Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю от 30.03.2012 № 14-16/05080, Отдел обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

В соответствии со статьей 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль.

Пунктом 1 статьи 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В силу статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ с учетом положений главы 25.

В соответствии со статьями 7 и 9 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 № 1026-1 «О милиции» (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел относятся к милиции общественной безопасности и, следовательно, входят в систему государственных органов исполнительной власти.

Согласно пунктам 1, 2 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации № 589 от 14.08.1992 (далее – Положение № 589), основной задачей подразделений вневедомственной охраны является охрана имущества собственников на договорной основе.

В соответствии с ранее действовавшей редакцией статьи 35 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 № 1026-1 «О милиции» и Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 № 589, финансирование и содержание вневедомственной охраны осуществлялось за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих на основе договоров.

Таким образом, по существу, был предусмотрен особый способ целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.

Вместе с тем, Федеральным законом от 22.08.2004 № 122-ФЗ в Закон о милиции внесены изменения, согласно которым из статьи 35 этого закона исключены положения о финансировании подразделений милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 № 489 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Российской Федерации» в Положение № 589 внесены изменения, согласно которым из пункта 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

Кроме этого, утратил силу пункт 11 данного Положения, согласно которому фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам от собственников.

В соответствии с действующей редакцией Положения № 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (пункт 10 Положения).

Таким образом, после внесения вышеуказанных изменений в законодательство финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета без учета принципа самоокупаемости и самофинансирования за счет, поступающих на основе договоров.

В соответствии с федеральными законами о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год (статья 6 Федерального закона от 24.07.2007 № 198-ФЗ «О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов», статья 6 Федерального закона от 24.11.2008 № 204-ФЗ «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» и статья 6 Федерального закона от 02.12.2009 № 308-ФЗ «О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов») средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Следовательно, до перечисления указанных средств в бюджет необходимо уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемый период (2008 – 2010 годы) полученные Отделом вневедомственной охраны денежные средства от оказания охранных услуг сторонним организациям в соответствии со статьей 51 Бюджетного кодекса Российской Федерации в полном объеме поступали на лицевой счет по учету средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, открытый заявителю в органе Федерального казначейства.

Статья 251 НК РФ содержит исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, к которым доходы, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в виде платы в соответствии с заключенными договорами (контрактами) на охрану, не относятся.

В связи с этим средства, получаемые отделом вневедомственной охраны в соответствии с договорами на охрану имущества юридических и физических лиц, подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль бюджетных учреждений.

В связи с этим Отдел вневедомственной охраны, по мнению суда, ошибочно считает, что средства, полученные за охрану имущества собственников, не являются доходами от предпринимательской (иной приносящей доход) деятельности.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статьи 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьи 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом положениями статьи 321.1 НК РФ, действовавшей в период спорных правоотношений, установлены особенности ведения налогового учета, исчисления и уплаты налога на прибыль бюджетными учреждениями.

Согласно пункту 1 статьи 321.1 НК РФ налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности (абзац 3 пункта 1 статьи 321.1 НК РФ).

Обязанность уплатить все налоги до перечисления в бюджет средств, полученных от приносящей доход деятельности, прямо предусмотрена Федеральными законами о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год.

Тот факт, что средства, получаемые отделом вневедомственной охраны в соответствии с договорами на охрану имущества, в полном объеме перечисляются в федеральный бюджет, не означает, что они не должны облагаться соответствующим налогом (соответствующими налогами).

В соответствии с главой 25 НК РФ бюджетные учреждения, получающие доходы от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, являются плательщиками налога на прибыль организаций и определяют налоговую базу по этому налогу в порядке, установленном указанной главой.

Участие бюджетных учреждений в договорных отношениях в соответствии со статьей 321.1 НК РФ относится к коммерческой (приносящей доход) деятельности этих бюджетных учреждений.

Приведенные положения не позволяют квалифицировать доходы, полученные отделом вневедомственной охраны от осуществления приносящей доход деятельности в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Кроме того, полученные отделом вневедомственной охраны денежные средства от оказания охранных услуг сторонним организациям поступают на лицевой счет по учету средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.

Пунктом 2 статьи 321.1 НК РФ установлено, что составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Согласно пункту 3 статьи 321.1 НК РФ если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Согласно пункту 18 дополнения № 188056/14/167-0040 к разрешению от 26.03.2008 № 188056/14/167-00402 «Сведения об изменении источников формирования и направлений использования средств от приносящей доход деятельности» получатель бюджетных средств ОВО по ОТ ОМВД России по ЗАТО Вилючинск (в 2008-2010 годах), имел право использовать средства получаемые в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставления иных услуг, связанных с осуществлением охраны и безопасности граждан:

- на уплату налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке установленном законодательством Российской Федерации;

- на возмещение убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными договоров;

- на перечисление средств в Федеральный бюджет.

Согласно «Лицевому счету по учету внебюджетных средств № 03381738090» и «Отчета об исполнении смет доходов и расходов по приносящей доход деятельности главного распорядителя, распорядителя получателя бюджетных средств» за 2008, 2009, и 2010 год ОВО по ОТ ОМВД России по ЗАТО Вилючинск в графах «Сметные назначения» расходы по приносящей доход деятельности не предусмотрены.

В «Отчетах о состоянии лицевого счета получателя бюджетных средств № 03381738090» за 2008,2009 и 2010 годы, разделах 3 «Операции по приносящей доход деятельности», средства, поступающие на лицевой счет от охранной деятельности ОВО по ОТ ОМВД России по ЗАТО Вилючинск на расходы не использовались, а перечислялись в федеральный бюджет. Перечислено средств от приносящей деятельности в федеральный бюджет:

- за 2008 год в сумме 13511802 руб.;

- за 2009 год в сумме 16046939 руб.;

- за 2010 год в сумме 17641236 руб.

Согласно Смет доходов и расходов бюджетного учреждения на 2008, 2009 и 2010 годы целевое финансирование из бюджета на обеспечение деятельности ОВО по ОТ ОМВД России по ЗАТО Вилючинск установлено соответственно:

- на 2008 год в сумме 13511802 руб.;

- на 2009 год в сумме 16046939 руб.;

- на 2010 год в сумме 17641236 руб.

Из имеющихся в материалах дела документов, приведенных выше следует, что финансирование ОВО по ОТ ОМВД России по ЗАТО Вилючинск в части несения расходов за счет двух источников не предусмотрено. Финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществлялось за счет федерального бюджета и в полном объеме.

Согласно Отчетам о финансовых результатов деятельности за 2008-2010 годы (форма по ОКУД 0503121) расходы бюджетной деятельности составили в 2008 году- 13511802 руб., в 2009 году - 15834266 руб., в 2010 году – 18147882 руб., расходы по приносящей доход деятельности за указанные периоды – 0 руб. 00 коп.

Указанные обстоятельства установлены судом и не оспариваются лицами. участвующими в деле. В части несения расходов за счет двух источников заявителем не заявлялось и доказательств в указанной части не представлялось.

В тоже время в ходе проверки налоговым органом было установлено, что Отдел для целей налогообложения в регистрах бухгалтерского учета и в декларациях по налогу на прибыль за 2008-2010 годы при исчислении налога на прибыль отразил одновременно денежные средства, полученные отделом вневедомственной охраны от оказания охранных услуг сторонним организациям как доходы от реализации (выручка от реализации, графы 010,011,040) и как расходы от фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности на эти же суммы. В связи с чем налог на прибыль за 2008,2009 и 2010 годы, подлежащий уплате в бюджет составил 0 руб. 00 коп. (т. 3, л.д. 8-73).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе приказом о командировке, проездными документами).

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

При этом положения главы 25 НК РФ не содержат конкретного перечня первичных документов, непредставление которых является основанием для отказа налогоплательщику в учете в составе расходов фактически понесенных им затрат.

Статьей 313 НК РФ определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

В силу положений пункта 1 статьи 11 НК РФ, понятие «первичные учетные документы» следует определять в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Следовательно затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения, содержащиеся в этих документах, - достоверными.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в результате завышения расходов от приносящих доход деятельности за периоды 2008-2010 годы, Отделом занижена налоговая база по налогу на прибыль в сумме 47741412 руб. в том числе в 2008 году – на 13464512 руб., в 2009 году - на 16635664 руб. и в 2010 году - на 17641236 руб.

Кроме того, в проверяемом периоде заявителем завышены (занижены) доходы, полученные отделом вневедомственной охраны от осуществления приносящей доход деятельности от реализации, в сумме 57722 руб., в том числе за 2008 год - на 47290 руб., за 2010 год - на 10432 руб. и занижены доходы в 2009 году на сумму 13651. Итого завышены доходы всего на сумму 44071 руб.

Доказательств фактического отнесения расходов в указанных суммах за счет принятия расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности заявителем не представлено, не заявлялось и не опровергнуты представленные налоговым органом доказательства, со ссылками на соответствующие сметы и отчеты.

Следовательно, с учетом изложенного заявителем налоговая база по налогу на прибыль занижена:

- за 2008 год на сумму 13464512 руб.:

- за 2009 год на сумму 16649315 руб.;

- за 2010 год на сумму 17641236 руб.

Доказательств наличия переплаты в материалах дела не имеется и заявителем не заявлялось. Спор по суммам у лиц, участвующих также отсутствует.

По указанным основаниям налоговым органом правомерно доначислен налог на прибыль в общей сумме 10087507 руб., начислены пени в сумме 2038102 руб. и налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату данного налога.

Ссылка заявителя на Постановление ВАС РФ от 21.10.2003 № 5953/03 судом отклоняется, поскольку указанное постановление вынесено с учетом положений нормативно - правовых актов, действовавших на момент его принятия, то есть без учета указанных судом поправок в действующее законодательство, регулирующее спорные правоотношения.

Вместе с тем, арбитражный суд считает, что при вынесении оспариваемого решения налоговый орган не в полной мере учёл положения пункта 3 статьи 114 НК РФ, предусматривающего возможность снижения размера штрафов в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств.

В соответствии с вышеуказанной правовой нормой при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Перечень обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, приведен в пункте 1 статьи 112 НК РФ и не является исчерпывающим.

Федеральным законом от 04.11.2005 № 137-ФЗ в статью 112 Налогового кодекса Российской Федерации внесены изменения, в соответствии с которыми с 01.01.2006 обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются не только судом, но и налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, с 01.01.2006 года налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и определении размера штрафа обязан устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства.

Вышесказанное подтверждается и подпунктом 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ, предписывающим, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, помимо прочего, выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Кроме того, данный вывод в полной мере согласуется с правовой позицией Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 № 9-П, Определении от 12.07.2006 № 267-О и в ряде других судебных актов, касающихся соотношения прав и обязанностей органов государственной власти и их должностных лиц, согласно которой в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно – надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.

Исходя из этого, федеральное законодательство о налогах и сборах призвано создать порядок проверки правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов, в том числе определить систему налоговых органов, их задач и, функции, формы и методы деятельности. Полномочия налогового органа, установленные федеральным законодателем в Налоговом кодексе РФ, в том числе, полномочия по установлению и применению смягчающих вину обстоятельств, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости устанавливать, исследовать и применять смягчающие вину обстоятельства при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Вместе с тем, как следует из текста решения Инспекции от 30.03.2012 № 14-16/05080, налоговый орган при рассмотрении акта, материалов выездной налоговой проверки и вынесении оспариваемого решения не выяснял обстоятельства, отягчающие либо смягчающие ответственность учреждения; соответствующее указание об этом в оспариваемом решении налогового органа отсутствует.

При указанных обстоятельствах арбитражный суд считает, что ненормативный правовой акт налогового органа, по существу правильный с точки зрения налогового законодательства, не может быть признан законным и обоснованным в полном объеме.

В силу статей 112 и 114 НК РФ, статьи 71 АПК РФ мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.

Суд дает самостоятельную оценку таким обстоятельствам с точки зрения их влияния на совершенное правонарушение. При этом суд учитывает, что меры государственного понуждения должны применяться с учетом характера совершенного налогового правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины, имущественного положения правонарушителя и иных заслуживающих внимания обстоятельств.

В качестве обстоятельства, смягчающего ответственность заявителя по настоящему делу, суд признает совершение им налогового правонарушения впервые. Данное обстоятельство представителями налогового органа, пояснившими, что ранее выездные налоговые проверки в отношении Отдела не проводились, не оспаривалось.

При указанных обстоятельствах, арбитражный суд в соответствии со статьями 112 и 114 НК РФ считает возможным снизить размер взыскиваемых с налогоплательщика налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ:

- в федеральный бюджет – с 137120 руб. до 50 000 руб.;

- в краевой бюджет – с 1234085 руб. до 449999 руб.

Принимая во внимание изложенное, оспариваемое решение Инспекции от 29.12.2011 № 06-16/25823 в части, превышающей данные суммы штрафов, а именно в сумме 87120 (федеральный бюджет) и в размере 784086 руб. (краевой бюджет) подлежит признанию недействительным на основании части 2 статьи 201 АПК РФ как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации и нарушающее права и законные интересы заявителя.

Учитывая, что определением суда от 21.06.2012 заявителю предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины до разрешения спора по существу, а налоговый орган освобожден от ее уплаты на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, вопрос о распределении судебных расходов судом не разрешался.

Руководствуясь статьями 1-3, 17, 27,48,49, 101, 110, 167-170, 176, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

произвести в порядке процессуального правопреемства замену заявителя с Отдела вневедомственной охраны по обслуживанию территории отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по закрытому административно-территориальному образованию Вилючинск на Федеральное государственное казенное учреждение «Отдел вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Камчатскому краю».

Принять уточнение заявителем заявленных требований.

Требования заявителя удовлетворить частично.

Признать частично недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю от 30.03.2012 № 14-16/10/05080 в части привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль за 2008-2010 годов. в размере 87120 руб. (федеральный бюджет) и в размере 784086 руб. (краевой бюджет) как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 3 по Камчатскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в Пятый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Камчатского края в срок, не превышающий одного месяца со дня принятия решения, а также в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья А.М. Сакун