Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании заявление ОАО «ЧХПО» имени З.С. Цахилова к МИФНС № 3 по КЧР об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа

при участии:

от ОАО «ЧХПО» - Зайчиков М.А., доверенность № 20/36-22 от 27.09.07 г.;

от МИФНС № 3 по КЧР – Алакаев А.В., доверенность № РК-05/205 от 10.01.07 г.;

УСТАНОВИЛ:

ОАО «ЧХПО» имени З.С. Цахилова (далее по тексту – заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к МИФНС № 3 по КЧР (далее – налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения № 56 от 20.04.07 г. о привлечении к налоговой ответственности.

Впоследствии заявитель в порядке ст. 49 АПК РФ уточнил заявленные требования (исх. б/н от 12.11.07 г.) и просит арбитражный суд признать недействительным решение Инспекции № 56 от 20.04.07 г. в части:

- доначисления единого социального налога в сумме 357 032 руб., пени по единому социальному налогу в сумме 261 785 руб., пени за несвоевременное перечисление причитающихся к уплате сумм налога на доходы физических лиц в сумме 229 543 руб.;

- привлечения заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц в размере 42 800 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по единому социальному налогу в размере 45 527 руб., по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 500 руб.;

- предложения заявителю в течение одного месяца письменно (по форме 2-НДФЛ) сообщить в налоговый орган о невозможности удержания налога на доходы физических лиц в размере 383 564 руб.;

- предложения заявителю внести изменения в бухгалтерский учет в соответствии с актом проверки № 216 от 28.03.07 г.

Позиция заявителя, изложенная в заявлении и дополнениях к нему, заключается в следующем. По мнению заявителя, неизвещение его Инспекцией о месте и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки лишило его возможности надлежащим образом защитить свои права и законные интересы и согласно п.14 ст. 101 НК РФ является основанием для признания оспариваемого решения недействительным в полном объеме. Кроме того, заявитель не согласен с содержанием оспариваемого решения по ряду эпизодов. Так, заявитель считает, что оплата обучения его работников в Ивановском государственном химико-технологическом университете и компенсация им расходов на проезд к месту обучения и обратно, проживание в общежитии на период сессии осуществлены в интересах предприятия и выплатами в пользу работников не являются, основания для налогообложения этих сумм ЕСН и НДФЛ отсутствуют. Заявитель считает, что Инспекция не смогла представить доказательств отсутствия статуса ПБОЮЛ у лиц, осуществлявших в 2003 – 2004 г.г. перевозку грузов для заявителя на основании заключенных с ними договоров перевозки. Заявитель полагает, что он в соответствии с п.п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ не является налоговым агентом в отношении физических лиц, у которых им было закуплено мясо говядины, в связи с чем обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ у заявителя не возникает. По мнению заявителя, исчисление Инспекцией НДФЛ с сумм суточных, выплаченных заявителем своим работникам сверх норм, установленных постановлением Правительства РФ № 93 от 8.02.02 г., является незаконным, поскольку коллективным договором предусмотрен иной размер выплаты суточных.

Представитель заявителя в судебном заседании поддерживает заявленные требования со ссылкой на приведенные в заявлении доводы.

Налоговый орган в отзыве на заявление и дополнениях к нему считает требования заявителя не подлежащими удовлетворению. По мнению Инспекции, ссылка заявителя на отсутствие его извещения о времени и месте рассмотрения материалов проверки не является основанием признания оспариваемого решения № 56 от 20.04.07 г. недействительным, поскольку в соответствии с п. 14 ст. 7 Федерального закона № 137-ФЗ от 27.07.06 г., оформление результатов налоговых проверок, не завершенных до 1 января 2007 года, должно проводиться в порядке, действовавшем до дня вступления в силу данного Федерального закона. Налоговый орган считает, что обучение работников заявителя в ВУЗе производилось в интересах данных работников, а не предприятия, возмещение затрат на проезд к месту обучения и обратно незаконно производилось заявителем более одного раза в год, оплата проживания в общежитии не относится к числу компенсационных выплат. Инспекция указывает, что договоры на перевозку грузов для заявителя, заключенные с Земцовым А.И., Богатыревым Б.Б., Басенко В.П., Ионовым А.М., Войцеховским В.Э. не содержат ссылок на наличие у указанных лиц статуса ПБОЮЛ, в связи с чем выплаченные данным лицам суммы должны входить в налогооблагаемую базу по ЕСН и НДФЛ. В отношении закупки заявителем мяса говядины Инспекция считает, что приобретенный заявителем товар был закуплен непосредственно у населения и не являлся собственностью Бабоевой К.Ч. и Салпагарова Д.М., которые при покупке заявителем мяса выступали посредниками и не имели статуса индивидуальных предпринимателей. Налоговый орган полагает, что выплата заявителем своим работникам суточных сверх норм, установленных постановлением Правительства Российской Федерации № 93 от 8.02.03 г., должна облагаться НДФЛ.

Представитель Инспекции в судебном заседании поддерживает изложенные в отзыве доводы.

В судебном заседании 4.12.07 г. судом в порядке ст. 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 11.12.07 г. до 14-00, после продолжения судебного заседания по истечении перерыва представитель заявителя в суд не явился, будучи извещенным о дате и времени продолжения судебного заседания в протоколе под роспись.

Суд, изучив содержащиеся в заявлении с учетом уточнений к нему и отзыве Инспекции на заявление доводы, заслушав представителей сторон в судебном заседании, исследовав имеющиеся в деле письменные доказательства в их совокупности, считает требования заявителя подлежащими удовлетворению.

Как следует из материалов дела, Инспекцией с 29.11.06 г. по 29.01.07 г. проводилась выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет ЕСН и НДФЛ за период с 1.01.03 г. по 31.12.04 г., по результатам которой был составлен акт проверки № 216 от 28.03.07 г.

На основании результатов налоговой проверки Инспекцией без извещения заявителя о мете и времени рассмотрения материалов проверки было вынесено оспариваемое решение №56 от 20.04.07 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением заявителю было предложено уплатить в бюджет 901 187 руб. ЕСН, 523 717 руб. пени по ЕСН, 229 543 руб. пени за несвоевременное перечисление причитающихся к уплате сумм НДФЛ, заявитель привлечен к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в размере 76 713 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по ЕСН в размере 180 375 руб., по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 500 руб., заявителю предложено в течение одного месяца письменно (по форме 2-НДФЛ) сообщить в налоговый орган о невозможности удержания НДФЛ в размере 383 564 руб., а также внести изменения в бухгалтерский учет в соответствии с актом проверки № 216 от 28.03.07 г.

Решение Инспекции № 56 от 20.04.07 г. было обжаловано заявителем в порядке ст. 139 НК РФ в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения жалобы заявителя решением УФНС по КЧР № 42 от 14.06.07 г. оспариваемое решение Инспекции было изменено, подпункты 1.1 и 1.2 пункта 1, подпункты 2.1 и 2.2 пункта 2 данного решения были изложены в новой редакции.

Таким образом, оспариваемым решением Инспекции № 56 от 20.04.07 г. с учетом его изменения решением УФНС по КЧР № 42 от 14.06.07 г. заявителю было предложено уплатить в бюджет 357 032 руб. ЕСН, 261 785 руб. пени по ЕСН, 229 543 руб. пени за несвоевременное перечисление причитающихся к уплате сумм НДФЛ, заявитель привлечен к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в размере 42 800 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по ЕСН в размере 42 527 руб., по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 500 руб., заявителю предложено в течение одного месяца письменно (по форме 2-НДФЛ) сообщить в налоговый орган о невозможности удержания НДФЛ в размере 383 564 руб., а также внести изменения в бухгалтерский учет в соответствии с актом проверки № 216 от 28.03.07 г.

Из уточненных требований заявителя видно, что в рамках настоящего спора решение № 56 от 20.04.07 г. оспаривается в полном объеме в его окончательном виде с учетом изменения данного решения вышестоящим налоговым органом.

Основанием для доначисления по итогам выездной налоговой проверки 88 681 руб. ЕСН и соответствующей суммы пени по ЕСН, а также для вывода о неперечислении заявителем в бюджет 37 584 руб. НДФЛ, подлежащего удержанию с физических лиц, Инспекция посчитала неправомерное занижение заявителем налогооблагаемой базы по ЕСН и НДФЛ на сумму оплаты заявителем обучения своих работников в высшем учебном заведении и проезда к месту нахождения ВУЗа и обратно более одного раза в учебном году в общей сумме 289 105 руб., в том числе в 2003 году – 13 978 руб., в 2004 году – 275 127 руб. (пункты 1.1 и 4.1 оспариваемого решения, приложение № 1 к акту выездной налоговой проверки).

В деле представлены трехсторонние договоры между заявителем, Ивановским государственным химико-технологическим университетом и обучающимися в указанном ВУЗе работниками заявителя (Барболиной О.В., Кикоть М.Ф., Титовым Р.И., Выковой (Шевхужевой) О.М., Алекиной О.А., Толикалиевым З.И., Беловоловым В.Н., Меремуковым Р.В., Конглиевой С.С., Кичевой И.Р., Морозс Н.А., Пожитных В.Ю., Алтуховой Н.Н., Деминой Н.Ю., Файзуллаевой Е.А., Кардановой А.Д., Лепшоковой Л.У., Темирдашевой А.Х.), в соответствии с которыми заявитель в подвергнутый налоговой проверке период производил оплату обучения студентов.

Из содержания данных договоров усматривается, что обучение работников заявителя производилось по заочной форме основной образовательной программы высшего профессионального образования по специальности 25.05.00 «Химическая технология высокомолекулярных соединений» со специализацией «Технология лакокрасочных композиционных материалов и покрытий» на базе имеющегося у обучающихся среднего профессионального образования.

Согласно пунктов 4.3 данных договоров по окончании обучения студенты обязались отработать на предприятии по полученной в ВУЗе специальности в течении пяти полных лет.

Заявитель помимо оплаты обучения своих работников также компенсировал им расходы на проезд к месту обучения и обратно, а также проживание в общежитии в период сессий.

В подтверждение того обстоятельства, что на момент направления Барболиной О.В., Кикоть М.Ф., Титовым Р.И., Выковой (Шевхужевой) О.М., Алекиной О.А., Толикалиевым З.И., Беловоловым В.Н., Меремуковым Р.В., Конглиевой С.С., Кичевой И.Р., Морозс Н.А., Пожитных В.Ю., Алтуховой Н.Н., Деминой Н.Ю., Файзуллаевой Е.А., Кардановой А.Д., Лепшоковой Л.У., Темирдашевой А.Х. на обучение последние уже состояли с заявителем в трудовых взаимоотношениях в деле имеются приказы (распоряжения) о приеме указанных лиц на работу.

В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 211 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 Кодекса.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата организациями обучения за налогоплательщика в его интересах (п. 2 ст. 211 НР).

Абзацем 8 пункта 3 статьи 217 НК РФ предусмотрено, что к доходам, не подлежащим налогообложению, относятся компенсационные выплаты (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанные с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

К таким выплатам, в том числе относится полная или частичная оплата обучения физического лица - работника в его интересах.

Таким образом, статьей 217, а также подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ установлено, что не подлежат обложению НДФЛ и ЕСН выплаты, связанные с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников, если только данные выплаты не произведены в интересах указанных работников.

Представленные в суд документы подтверждают, что обучение работников заявителя в Ивановском государственном химико-технологическом университете производится в интересах работодателя, а не работников, в связи с производственной необходимостью и с целью более эффективного выполнения работниками основной производственной деятельности предприятия.

О производственном характере обучения работников заявителя свидетельствуют как приобретаемая ими специальность, так и условия заключенных заявителем договоров о пятилетнем сроке отработки на предприятии по приобретенной специальности по окончании обучения.

Суд приходит к выводу, что в рассматриваемом случае выплаты на обучение не являются объектом налогообложения в силу п. 1 статьи 236 НК РФ и не должны учитываться при определении налоговой базы по единому социальному налогу. В этой части отсутствует также и объект налогообложения по налогу на доходы с физических лиц в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ в связи с осуществлением обучения работников заявителя в интересах самой организации-работодателя.

Инспекция правомерно включила в налогооблагаемую базу по НДФЛ произведенные заявителем выплаты в размере 40 000 руб. в отношении обучения Боташева И.Р., не являющегося работником предприятия. В деле имеется приказ заявителя № 316 от 13.08.04 г. об оказании благотворительной помощи многодетной матери и инвалиду IIгруппы Боташевой З.Б. в размере 40 000 руб. путем оплаты обучения ее сына в Ростовском юридическом институте, соответствующее заявление Боташевой З.Б. и платежное поручение № 247 от 13.08.04 г. о перечислении указанной суммы на счет учебного заведения. Поскольку указанные выплаты произведены не работнику заявителя, они подлежат обложению НДФЛ.

В соответствии со ст. 173 Трудового Кодекса Российской Федерации и ст. 17 Федерального закона № 125-ФЗ от 22.08.96 г. «О высшем и послевузовском профессиональном образовании» работникам, обучающимся по заочной форме обучения в имеющих государственную аккредитацию образовательных учреждениях высшего профессионального образования, один раз в учебном году работодатель должен оплачивать проезд к месту нахождения соответствующего учебного заведения и обратно.

Из материалов дела видно, что в подвергнутый налоговой проверке период заявитель возмещал расходы работников, обучающихся по заочной форме обучения в Ивановском государственном химико-технологическом университете более одного раза в год, в деле представлены билеты на проезд к месту обучения и обратно железнодорожным транспортом.

Помимо этого, заявитель также возмещал обучающимся в данном ВУЗе работникам затраты на проживание в общежитии в период сдачи сессий, в деле имеются соответствующие квитанции к приходным кассовым ордерам.

Инспекция правомерно исчислила ЕСН и НДФЛ исходя из суммы расходов заявителя по оплате проживания обучающихся в общежитии Ивановского государственного химико-технологического университета и оплате проезда к месту обучения и обратно свыше одного раза в учебном году, что в общей сумме составляет 36 195 руб.

Таким образом, налоговый орган обоснованно включил в налогооблагаемую базу по ЕСН произведенные заявителем выплаты в сумме 36 195 руб., а также в налогооблагаемую базу по НДФЛ - 76 195 руб. (36 195 руб. + 40 000 руб. (оплата за Боташева И.Р.) = 76 195 руб.).

С учетом изложенного суд считает, что Инспекция оспариваемым решением по данному эпизоду правомерно доначислила 12 885 руб. 42 коп. ЕСН (36 195 руб. х 35,6 % = 12 885 руб. 42 коп.) и соответствующую сумму пени по ЕСН, в соответствии с п.5 ст. 226 НК РФ предложила заявителю сообщить письменно по форме № 2-НДФЛ о невозможности удержания НДФЛ в сумме 9 905 руб. 35 коп. (76 195 руб. х 13 % = 9 905 руб. 35 коп.) с исчислением на указанную сумму пени по НДФЛ.

В остальной части по эпизоду с налогообложением оплаты за обучение работников заявителя в Ивановском государственном химико-технологическом университете Инспекция в отсутствие на это законных оснований доначислила 75 795 руб. 58 коп. ЕСН и соответствующую сумму пени по ЕСН, в соответствии с п.5 ст. 226 НК РФ предложила заявителю сообщить письменно по форме № 2-НДФЛ о невозможности удержания НДФЛ в сумме 27 678 руб. 65 коп. с исчислением на указанную сумму пени по НДФЛ, привлекла заявителя к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по ЕСН в размере 14 425 руб. 46 коп. и по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в размере 5 267 руб. 80 коп. в отношении правонарушений, совершенных в 2004 году (штрафные санкции за 2003 год отменены решением вышестоящего налогового органа).

Основанием для доначисления по итогам выездной налоговой проверки 268 351 руб. ЕСН и соответствующей суммы пени по ЕСН, а также для вывода о неперечислении заявителем в бюджет 110 397 руб. НДФЛ, подлежащего удержанию с физических лиц, Инспекция посчитала неправомерное занижение заявителем налогооблагаемой базы по ЕСН и НДФЛ на 849 209 руб. на сумму выплат, осуществленных заявителем по договорам гражданско-правового характера в отсутствие у граждан-контрагентов статуса индивидуальных предпринимателей (пункты 1.2 и 4.2 оспариваемого решения).

В деле представлены договоры перевозки грузов автомобильным транспортом, заключенные заявителем с Земцовым А.И., Богатыревым Б.Б., Басенко В.П., Ионовым А.М., Войцеховским В.Э., акты приемки-сдачи выполненных перевозчиками работ и расходные кассовые ордера заявителя.

На основании п.п. 2 п.1 ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, в том числе, является материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику.

В соответствии с п.1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Таким образом, основным критерием для отнесения к числу объекта налогообложения НДФЛ и ЕСН выплат, осуществленных организацией по гражданско-правовым договорам на выполнение работ, оказание услуг, является наличие либо отсутствие факта государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей лиц, выполнивших данные работы (услуги).

Заявитель в ходе судебного разбирательства ссылается на то обстоятельство, что в заключенных с Земцовым А.И., Богатыревым Б.Б., Басенко В.П., Ионовым А.М., Войцеховским В.Э. договорах перевозки указаны регистрационные номера и иные реквизиты полученных указанными лицами лицензий на перевозку грузов автотранспортом, что означает наличие у лицензиатов статуса индивидуальных предпринимателей.

В силу ч.5 ст. 2000 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на государственный орган, который принял данный ненормативный правовой акт.

Инспекцией в суд представлена выписка из ЕГРИП в отношении Басенко В.П., из которой усматривается, что указанное лицо было зарегистрировано в качестве ПБОЮЛ лишь с 15.09.04 г. Таким образом, на момент заключения заявителем с Басенко В.П. договора от 5.04.04 г. и осуществления данным лицом перевозки груза на автомобиле КАМАЗ с полуприцепом в г. Черкесск (акт приемки-сдачи работ на сумму 36 000 руб. датирован 15.04.04 г.) Басенко В.П. не являлся индивидуальным предпринимателем и осуществлял перевозку как физическое лицо. Вместе с тем результат работ Басенко В.П. по перевозке лакокрасочных материалов из г. Черкесска в г. Подольск на сумму 20 000 руб. по другому акту приемки-сдачи принят заявителем 20.09.04 г., т.е. после момента регистрации Басенко В.П. в качестве ПБОЮЛ.

В отношении Земцова А.И. Инспекцией в суд представлена учетная карточка налогоплательщика – физического лица, из которой видно, что Земцов А.И. с 14.12.94 г. являлся индивидуальным предпринимателем, впоследствии с 14.01.03 г. регистрация данного лица в качестве ПБОЮЛ аннулирована по собственному желанию последнего. Договор заявителя с Земцовым А.И. на перевозку грузов заключен 23.04.04 г., представленные в деле акты сдачи-приемки работ и расходные кассовые ордера заявителя составлены в период с 5.04.03 г. по 23.07.04 г. Следовательно, на момент оказания заявителю услуг и их оплаты Земцов А.И. не являлся индивидуальным предпринимателем.

В представленной Инспекцией учетной карточке налогоплательщика – физического лица сведения о наличии регистрации Ионова А.З. в качестве предпринимателя отсутствуют, результат работ по договору перевозки грузов от 2.09.04 г. согласно актов сдачи-приемки принят у данного физического лица и оплачен заявителем 13.09.04 г. и 16.11.04 г.

В отношении Богатырева Б.Б. и Войцеховского В.Э. налоговым органом в суд в порядке ч.5 ст. 200 АПК РФ не представлено доказательств отсутствия у указанных лиц статуса индивидуальных предпринимателей с учетом указания в заключенных заявителем с ними договорах регистрационных реквизитов лицензий на перевозку грузов. В преамбуле договора между заявителем и Богатыревым Б.Б. № 14-0148 от 4.03.03 г., а также в разделе 9 данного договора имеется ссылка на свидетельство о регистрации Богатырева Б.Б. в качестве предпринимателя № 2 от 30.01.01 г., которая Инспекцией доказательно не опровергнута.

Из материалов дела усматривается, что Хапаева Ф.Х. является работником заявителя (начальником отдела по внешнеэкономическим связям). Заявителем в суд представлены таможенные акты о списании денежных средств, израсходованных Хапаевой Ф.Х. за счет подотчетных сумм на получение и сопровождение таможенных грузов (двуокиси титана и силикохромата свинца), соответствующие грузовые таможенные декларации и расходные кассовые ордера заявителя. Таким образом, никаких взаимоотношений с Хапаевой Ф.Х. по выполнению работ, выходящих за пределы должностных полномочий указанного работника, у заявителя не имелось.

В материалах дела имеется расходный кассовый ордер заявителя № 1406 от 5.08.04 г. на выплату Суюновой З.М. 5 000 руб., в графе «Назначение платежа» которого указано: «За оформление документов для государственной регистрации». Доказательства регистрации Суюновой З.М. в качестве предпринимателя отсутствуют, в расходном кассовом ордере указаны лишь реквизиты ее паспорта, иных документов по взаимоотношениям с Суюновой З.М. у заявителя нет.

Заявителем представлено в суд платежное поручение № 228 от 15.01.04 г. о перечислении 9 000 руб. на лицевой счет Серовой Л.И. в Отделении Сбербанка России по г. Москве, в графе «Назначение платежа» указано: «Оплата по трудовому договору за услуги регистрации товарного знака, НДС не облагается», при этом соответствующий трудовой договор с Серовой Л.И. ни в Инспекцию, ни в суд не был представлен.

С учетом изложенного суд считает, что Инспекцией были необоснованно включены в налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН выплаты заявителя по гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг), произведенные в отношении Богатырева Б.Б., Войцеховского В.Э., Басенко В.П. (по расходному ордеру № 1644 и акту приемки-сдачи от 20.09.04 г.) на общую сумму 63 701 руб.

Суд приходит к выводу, что оспариваемое решение по эпизоду, связанному с осуществлением заявителем выплат по договорам гражданско-правового характера (пункты 1.2 и 4.2 оспариваемого решения), противоречит закону в части доначисления 20 129 руб. 52 коп. ЕСН (63 701 руб. х 31,6 % = 20 129 руб. 52 коп.) и соответствующей суммы пени по ЕСН, предложения заявителю в соответствии с п.5 ст. 226 НК РФ сообщить письменно в налоговый орган о невозможности удержания НДФЛ в сумме 8 281 руб. 13 коп. (63 701 руб. х 13 % = 8 281 руб. 13 коп.) с начислением на указанную сумму пени по НДФЛ, а также привлечения заявителя к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по ЕСН в размере 2 528 руб., по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в размере 1 040 руб. (штрафные санкции за нарушения, допущенные в 2003 году были отменены решением УФНС по КЧР № 42 от 14.06.07 г.).

Основанием для вывода по итогам выездной налоговой проверки о неперечислении заявителем в бюджет 224 144 руб. НДФЛ, подлежащего удержанию с физических лиц, Инспекция посчитала неправомерное занижение заявителем налогооблагаемой базы на 1 724 191 руб. на сумму выплат, осуществленных заявителем по договорам поставки мяса говядины для столовой заявителя в отсутствие у граждан-контрагентов статуса индивидуальных предпринимателей (пункт 1.3 оспариваемого решения).

Оспариваемое решение в части доначисления по этому эпизоду 268 351 руб. ЕСН и соответствующей суммы пени по ЕСН (пункт 4.3 решения) было отменено УФНС по КЧР решением № 42 от 14.06.07 г.

В деле представлены договоры, заключенные заявителем с Бабоевой К.Ч. (от 2.04.03 г. и от 23.01.04 г.) и Салпагаровым Д.М. (от 1.10.02 г.) на поставку заявителю мяса говядины, многочисленные закупочные акты на закупку мяса заявителем у физических лиц через Бабоеву К.Ч. и Салпагарова Д.М., справки органов местного самоуправления о наличии у граждан - физических лиц в подсобном хозяйстве крупного рогатого скота, платежные поручения заявителя о перечислении денежных средств на лицевые счета Бабоевой К.Ч. и Салпагарова Д.М. в Отделении № 8585 Сбербанка России.

Из договора от 1.10.02 г., заключенного заявителем с Салпагаровым Д.М., усматривается, что последний является индивидуальным предпринимателем, в договоре указаны реквизиты свидетельства о регистрации данного лица в качестве ПБОЮЛ.

Договоры поставки от 2.04.03 г. и от 23.01.04 г. заключены заявителем с Бабоевой К.Ч. как с физическим лицом, в них указаны лишь паспортные данные физического лица – поставщика.

По условиям данных договоров Бабоева К.Ч. и Салпагаров Д.М. обязались поставлять заявителю мясо говядины ежемесячно в период действия договоров, товар при этом должен был сопровождаться ветеринарным свидетельством и поставляться автотранспортом поставщиков, расчеты за товар в соответствии с п. 4 договоров должны были производиться в 30-дневный срок с момента получения товара и оформления актов сдачи-приема товара на складе покупателя.

Упомянутые в договорах поставки акты сдачи-приемки товара от поставщиков заявителем не составлялись, при этом содержание представленных в деле закупочных актов противоречит условиям договоров поставки. Данные закупочные акты свидетельствуют не о поставке мяса заявителю Бабоевой К.Ч. и Салпагаровым Д.М., а о закупке заявителем мяса говядины непосредственно у населения через Бабоеву К.Ч. и Салпагарова Д.М. При этом расчет за товар производился заявителем с Бабоевой К.Ч. и Салпагаровым Д.М., которые впоследствии рассчитывались с продавцами - физическими лицами самостоятельно.

Суд приходит к выводу, что между заявителем, с одной стороны, и Бабоевой К.Ч. и Салпагаровым Д.М., с другой стороны, фактически имели место взаимоотношения, по своему гражданско-правовому смыслу близкие к договору агентирования, доказательства исполнения договоров поставки на предусмотренных в них условиях в деле отсутствуют.

Не принимается судом во внимание довод заявителя о том, что согласно подпункту 2 пункта 1 и пункту 2 статьи 228 НК РФ налогоплательщики - физические лица самостоятельно производят исчисление и уплату НДФЛ исходя из сумм, полученных ими от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности.

В данном случае Инспекцией были включены в налогооблагаемую базу по НДФЛ не суммы, полученные населением за реализованное мясо говядины, а суммы, выплаченные Бабоевой К.Ч. и Салпагарову Д.М. за полученный заявителем товар, который не принадлежит Бабоевой К.Ч. и Салпагарову Д.М. на праве собственности.

Из материалов дела усматривается, что между заявителем в качестве покупателя и ООО «Бэла» в качестве поставщика был заключен договор от 15.08.03 г. на поставку консервов «Кальмары натуральные», по счету-фактуре ООО «Бэла» и накладной № 60 от 18.08.03 г. заявителем были получены консервы на общую сумму 50 112 руб. Однако оплата товара платежным поручением № 389 от 4.09.03 г. была произведена заявителем ошибочно не в адрес ООО «Бела», а на счет Шакова М.М., который является директором данного юридического лица, это обстоятельство представитель заявителя в ходе судебного разбирательства не оспаривает.

На основании ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками:

- от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

- от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно п.п. 6 и 10 п.1 ст. 208 НК РФ для целей обложения НДФЛ к доходам от источников в Российской Федерации, в том числе, относятся:

- вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации;

- иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

В соответствии с п.1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Поскольку из материалов дела следует, что Салпагаров Д.М. является индивидуальным предпринимателем, на выплаченную ему заявителем сумму (57 118 руб.) не должен начисляться НДФЛ, подлежащий удержанию и перечислению заявителем в бюджет.

В остальной части по данному эпизоду Инспекция правомерно включила в налогооблагаемую НДФЛ базу выплаты, произведенные заявителем в адрес Бабоевой К.Ч. и Шакова М.М. на общую сумму 1 667 073 руб., сумма НДФЛ с этих выплат составляет 216 719 руб. (1 667 073 руб. х 13 % = 216 719 руб.).

Таким образом, оспариваемое решение Инспекции по эпизоду с закупкой заявителем мяса говядины и консервов для столовой (пункт 1.3 решения) является незаконным в части предложения заявителю в соответствии с п.5 ст. 226 НК РФ сообщить письменно в налоговый орган о невозможности удержания НДФЛ в сумме 7 425 руб. с начислением на указанную сумму пени по НДФЛ (оспариваемое решение в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 1 485 руб. по этому эпизоду за 2003 год отменено вышестоящим налоговым органом).

Основанием для включения в налогооблагаемую базу по НДФЛ за подвергнутый налоговой проверке период 7 384 руб. Инспекция посчитала выплату заявителем своим работникам, находящимся в командировках, суточных сверх норм, установленных постановлением Правительства Российской Федерации № 93 от 8.02.03 г. (пункт 1.4 оспариваемого решения, приложение № 5 к акту выездной налоговой проверки).

Пунктом 3 статьи 217 НК РФ предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Пунктом 1 статьи 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Законодательством о налогах и сборах ни нормы суточных, ни порядок их установления применительно к налогу на доходы физических лиц не определены, общий порядок установления таких норм и ограничения их размера предусмотрены трудовым законодательством.

Так, согласно статье 168 Трудового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в подвергнутый налоговой проверке период) в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

Следовательно, для организаций, не финансируемых из федерального бюджета, нормы суточных устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом и ограничены только минимальным размером. Такая правовая позиция была сформулирована Высшим Арбитражным судом Российской Федерации в решении №16141/14 от 26.01.05 г.

Заявителем в суд представлен коллективный договор на 2003 – 2004 г.г., который был обозрен в судебном заседании, выписка из него приобщена к материалам дела в качестве доказательства. В пункте 25 раздела IVколлективного договора указано, что суточные заявителем выплачиваются в размере 200 руб. за каждый день нахождения в командировке, в том числе в размере 100 руб. согласно приказа Министерства финансов Российской Федерации № 49-н от 6.07.01 г. и в размере 100 руб. за счет средств прибыли, остающейся в распоряжении акционерного общества.

В целях исчисления НДФЛ постановление Правительства Российской Федерации №93 от 8.02.03 г. не может быть применено, поскольку оно принято в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ и устанавливает нормы суточных, применяемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Таким образом, ссылка налогового органа на нормы суточных, установленные постановлением Правительства Российской Федерации № 93 от 8.02.03 г., является несостоятельной.

В спорный период размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, были установлены постановлением Правительства Российской Федерации № 729 от 2.10.02 г. В пункте 1 данного постановления прямо установлено, что оно применяется только для организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета. При этом, как следует из пункта 3 данного постановления, установленные размеры возмещения расходов, связанных с командировками, ограничивают только размер финансирования из федерального бюджета на указанные цели, но не ограничивают величину производимых работникам выплат, если они согласованы с работодателем.

Следовательно, установленный постановлением Правительства Российской Федерации № 729 от 2.10.02 г. минимальный размер суточных (т.е. 100 руб. за каждый день нахождения в командировке) не может быть признан нормой суточных, применяемой в целях налогообложения НДФЛ. При превышении указанного размера суточных с работника не могут взиматься денежные средства в виде НДФЛ, если суточные выплачиваются в пределах норм, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом.

Из материалов дела видно, что в ходе выездной налоговой проверки коллективный договор на 2003 – 2004 г.г. Инспекцией у заявителя не был истребован (в требованиях о представлении документов от 24.11.06 г. и от 12.02.07 г. коллективный договор не упомянут). Поэтому оспариваемое решение по эпизоду с налогообложением НДФЛ сумм суточных принято налоговым органом с неполным исследованием фактических обстоятельств и без изучения положений коллективного договора.

С учетом изложенного решение Инспекции № 56 от 20.04.07 г. противоречит закону в части предложения заявителю в сообщить письменно в налоговый орган о невозможности удержания НДФЛ в сумме 7 384 руб. (в отношении налогообложения выплаченных заявителем своим работникам в 2004 году суточных) с начислением на указанную сумму пени по НДФЛ и привлечением заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 297 руб.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекция также включила в налогооблагаемую базу по НДФЛ суммы возмещенных заявителем своим работникам денежных средств по оплате сотовой связи (по карточкам экспресс-оплаты невозможно определить, на какой номер поступали денежные средства), командировочных расходов в отсутствие подтверждающих данные расходы документов на основании служебных записок (проезд на такси, в метро, городском транспорте, провоз экспонатов на выставку), суммы суточных в отсутствие командировочных удостоверений и т.д. на общую сумму 31 184 руб. 50 коп. (пункт 1.5 оспариваемого решения).

В деле представлены соответствующие служебные записки, авансовые отчеты Чачева Ю.М., Дьяченко Н.В., Воронкина В.П., Кисилевой В.Т., Пожарской Т.А., Киенко Т.П., Субтельной Н.В., Дзигонского К.Н., Казаковой Т.А., Кучеровой Л.И., Логвиновой Ж.В., Романенко Т.Ю., Рябчевской Т.П., Чумакова А.А., Андрианова П.А., Харитоновой Г.Ф., Лагучевой Т.Ю., Дзугаева А.В., Пикуль З.М.

В соответствии с п.3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ указанные в данной статье виды доходов физических лиц, в том числе все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Поскольку у заявителя в указанной части отсутствует надлежащее документальное подтверждение произведенных его работниками расходов и их целевое назначение, налоговый орган правомерно в ходе проверки исчислил НДФЛ в сумме 4 055 руб., подлежащий удержанию и перечислению в бюджет заявителем, предложил заявителю в соответствии с п.5 ст. 226 НК РФ сообщить письменно в Инспекцию о невозможности удержания суммы налога с начислением на нее пени по НДФЛ, привлек заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ за 2004 год в размере 582 руб. 20 коп. (оспариваемое решение в части привлечения заявителя к налоговой ответственности за 2003 год отменено УФНС по КЧР).

Решением Инспекции № 56 от 20.04.07 г. заявитель также был привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган в нарушение п.2 ст. 230 НК РФ сведений о доходах, выплаченных Богатыреву Б.Б., Земцову А.И., Бабоевой К.Ч., Салпагарову Д.М. Шакову М.М., Басенко В.П., Ионову А.М., Войцеховскому В.Э., в количестве 10 документов. Инспекцией был исчислен штраф за это нарушение в размере 500 руб. (50 руб. за каждый непредставленный документ).

При рассмотрении законности оспариваемого решения Инспекции в апелляционном порядке Управление ФНС по КЧР в мотивировочной части решения № 42 от 14.06.07 г. сделало правильный вывод о том, что, поскольку оспариваемое решение вынесено 20.04.07 г., на дату его вынесения истек трехгодичный срок для привлечения заявителя к налоговой ответственности за совершение им правонарушений в 2003 году.

В силу п.1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Вместе с тем УФНС по КЧР по результатам рассмотрения жалобы заявителя изменило лишь подпункты 1.1 и 1.2 пункта 1 резолютивной части оспариваемого решения Инспекции, исключив из них штрафы по п.1 ст. 122 и ст. 123 НК РФ за 2003 год, необоснованно оставив подпункт 1.3 резолютивной части оспариваемого решения без изменения.

Суд считает, что в отношении непредставления заявителем сведений о доходах, выплаченных физическим лицам за 2003 год, к моменту вынесения оспариваемого решения истек срок давности привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа за 2003 год в размере 250 руб.

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ предусмотрена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.

В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

Пунктом 1 статьи 230 НК РФ установлено, что налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

В силу пункта 2 названной статьи налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Из приведенных норм следует, что сведения о доходах физических лиц обязаны представить в налоговый орган те налоговые агенты, которые выплачивают физическим лицам доходы, а также исчисляют, удерживают из этих доходов налог на доходы физических лиц и перечисляют его в бюджет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 названной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с названной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Согласно подпункту 2 пункта 1 и пункту 2 статьи 228 НК РФ физические лица, получившие доход от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, самостоятельно исчисляют сумму налога, подлежащего уплате в соответствующий бюджет, и обязаны представить в налоговый орган по месту учета соответствующую налоговую декларацию.

Как указывалось выше, Инспекцией были необоснованно включены в налогооблагаемую базу по НДФЛ выплаты заявителя, произведенные в отношении Войцеховского В.Э., а также Басенко В.П. (в отношении выплаты ему денежных средств в 2004 году по расходному ордеру № 1644 от 20.09.04 г.). В этом случае заявитель не являлся налоговым агентом и у него отсутствовала обязанность по представлению в налоговый орган сведений о доходах физических лиц.

В отношении же выплаты денежных средств Бабоевой К.Ч., Земцову А.И. и Ионову А.М. в 2004 году заявитель в соответствии с п.2 ст. 230 НК РФ был обязан представить по требованию Инспекции от 24.11.06 г. сведения о выплаченных данным лицам доходах по форме 2-НДФЛ, невыполнение данной обязанности влечет за собой ответственность по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 150 руб.

Таким образом, по эпизоду с привлечением заявителя к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ оспариваемое решение является незаконным в отношении исчисления штрафа в размере 350 руб.

Суд приходит к выводу, что всего по решению № 56 от 20.04.07 г. Инспекцией в отсутствие на то законных оснований было доначислено 95 925 руб. 10 коп. ЕСН и соответствующая сумма пени по ЕСН, установлено неперечисление заявителем 54 823 руб. 78 коп. НДФЛ и доначислена соответствующая сумма пени по НДФЛ, заявитель неправомерно привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по ЕСН в размере 16 953 руб. 46 коп. и по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в размере 7 187 руб.

Вместе с тем суд считает, что решение Инспекции № 56 от 20.04.07 г. подлежит признанию недействительным не только в указанной части, а в полном объеме в связи с существенным нарушением налоговым органом процедуры вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности.

Из материалов дела видно, что рассмотрение материалов проверки и вынесение оспариваемого решения производилось инспекцией без извещения заявителя о времени и месте совершения указанных действий. Отсутствие извещения налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов проверки Инспекцией в ходе рассмотрения данного дела в суде не оспаривается.

Федеральным законом № 137-ФЗ от 27.07.06 г. были внесены изменения в статью 101 НК РФ, которые вступили в силу с 1 января 2007 года.

Согласно п.2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

В ходе рассмотрения дела Инспекция указывает, что выездная налоговая проверка заявителя была начата еще в 2006 году, в связи с чем ссылается на положения пункта 14 статьи 7 Федерального закона № 137-ФЗ от 27.07.06 г., согласно которым налоговые проверки, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу данного Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу данного Федерального закона.

Суд считает, что оформление результатов налоговых проверок регламентируется ст. 100 НК РФ, в то время как порядок вынесения решения по результатам проверки установлен иной нормой закона – статьей 101 НК РФ. В соответствии со ст. 100 НК РФ оформление результатов налоговой проверки заканчивается составлением по ее итогам соответствующего акта.

Следовательно, вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки после вступления в силу Федерального закона № 137-ФЗ от 27.07.06 г. должно осуществляться с обязательным соблюдением налоговым органом требований п.2 ст. 101 НК РФ в редакции этого закона независимо от того, началась налоговая проверка до 1.01.07 г. или после этой даты.

При вынесении настоящего решения суд учитывает правовые позиции, выработанные Конституционным Судом Российской Федерации в определении № 267-О от 12.07.06 г., согласно которым при выездной налоговой проверке итоговым актом налогового контроля и одновременно правоприменительным актом, которым возбуждается преследование за совершение налогового правонарушения, т.е. начинается процесс привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, выступает акт проверки, который вручается проверяемому лицу и на который проверяемое лицо может представить свои возражения.

Право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ (в редакции Федерального закона № 137-ФЗ от 27.07.06 г.) несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Законодатель в абзаце 2 пункта 14 статьи 101 НК РФ прямо указал, что к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, Инспекция, не известив заявителя о месте и времени рассмотрения материалов проверки, тем самым допустила нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. Инспекцией не были предприняты необходимые и достаточные меры для обеспечения заявителю возможности воспользоваться гарантией защиты своих прав налогоплательщика и представить свои объяснения по результатам налоговой проверки, которые должны были быть учтены при вынесении оспариваемого решения.

Суд считает, что допущенное нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки не позволило Инспекции всесторонне, полно и объективно рассмотреть материалы проверки и вынести законное и обоснованное решение, о чем свидетельствует приведенный выше анализ содержания решения Инспекции № 56 от 20.04.07 г. по конкретным эпизодам. Данное обстоятельство является самостоятельным основанием для признания оспариваемого решения Инспекции недействительным в полном объеме.

Суд приходит к выводу, что требования заявителя подлежат удовлетворению в полном объеме, решение Инспекции № 56 от 20.04.07 г. следует признать недействительным в части:

- доначисления ЕСН в сумме 357 032 руб., пени по ЕСН в сумме 261 785 руб., пени за несвоевременное перечисление причитающихся к уплате сумм НДФЛ в сумме 229 543 руб.;

- привлечения заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в размере 42 800 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по ЕСН в размере 45 527 руб., по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 500 руб.;

- предложения заявителю в течение одного месяца письменно (по форме 2-НДФЛ) сообщить в налоговый орган о невозможности удержания НДФЛ в размере 383 564 руб.;

- предложения заявителю внести изменения в бухгалтерский учет в соответствии с актом проверки № 216 от 28.03.07 г.

Согласно правилам ч.1 ст. 110 АПК РФ государственная пошлина по делу относится судом на налоговый орган.

В соответствии с п. 47 ст. 2, п. 1 ст. 7 Федерального закона № 137-ФЗ от 27.07.06 г. «О внесении изменений в часть первую и часть вторую НК РФ и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» с 1.01.07 г. признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 Кодекса, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета.

Пунктом 5 информационного письма ВАС РФ № 117 от 13.03.07 г. разъяснено, что с 1.01.07 г. подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 АПК РФ, в связи с чем уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ должна взыскиваться в его пользу непосредственно с государственного органа как стороны по делу.

Согласно статье 112 АПК РФ вопрос о распределении государственной пошлины, уплаченной истцом при подаче заявления об обеспечении иска, разрешается судом по итогам рассмотрения дела по существу.

Таким образом, расходы по уплате государственной пошлины по данному делу в размере 3 000 руб., внесенной заявителем в бюджет при подаче заявления и ходатайства об обеспечении иска по платежному поручению № 544 от 7.09.07 г. и по квитанции Отделения № 8585 Сбербанка России от 17.09.07 г., следует взыскать с Инспекции в пользу заявителя.

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 29, 167-170, 201 АПК РФ, суд

РЕШИЛ:

1. Требования ОАО «ЧХПО» имени З.С. Цахилова удовлетворить.

Признать недействительным как несоответствующее Налоговому Кодексу Российской Федерации решение МИФНС № 3 по КЧР № 56 от 20.04.07 г. в части:

- доначисления единого социального налога в сумме 357 032 (триста пятьдесят семь тысяч тридцать два) рубля, пени по единому социальному налогу в сумме 261 785 (двести шестьдесят одна тысяча семьсот восемьдесят пять) рублей, пени за несвоевременное перечисление причитающихся к уплате сумм налога на доходы физических лиц в сумме 229 543 (двести двадцать девять тысяч пятьсот сорок три) рубля;

- привлечения ОАО «ЧХПО» имени З.С. Цахилова к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц в размере 42 800 (сорок две тысячи восемьсот) рублей, по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по единому социальному налогу в размере 45 527 (сорок пять тысяч пятьсот двадцать семь) рублей, по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 500 (пятьсот) рублей;

- предложения ОАО «ЧХПО» имени З.С. Цахилова в течение одного месяца письменно (по форме 2-НДФЛ) сообщить в налоговый орган о невозможности удержания налога на доходы физических лиц в размере 383 564 рубля;

- предложения ОАО «ЧХПО» имени З.С. Цахилова внести изменения в бухгалтерский учет в соответствии с актом проверки № 216 от 28.03.07 г.

2. Взыскать с МИФНС № 3 по КЧР в пользу ОАО «ЧХПО» имени З.С. Цахилова расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 (три тысячи) рублей.

Решение вступает в законную силу по истечении месяца со дня его изготовления в полном объеме и может быть обжаловано до вступления в законную силу в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд либо после вступления в законную силу в двухмесячный срок в кассационном порядке в ФАС СКО.

Судья Д.Г. Шишканов