Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании заявление Общества с ограниченной ответственностью Крестьянско-фермерское хозяйство «Горизонт» (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Межрайонной инспекции ФНС России № 3 по Карачаево-Черкесской Республике (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения от 06.10.2017 № 13674 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии:

от Общества с ограниченной ответственностью Крестьянско-фермерское хозяйство «Горизонт» - ФИО1, доверенность от 17.01.2018 № 3;

от Межрайонной инспекции ФНС России № 3 по Карачаево-Черкесской Республике – ФИО2, доверенность от 16.02.2018 № 05-08/01570; ФИО3, доверенность от 19.06.2017 № 05-20/05101; ФИО4, доверенность от 06.02.2018 № 05-08/01146;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью Крестьянско-фермерское хозяйство «Горизонт» (далее по тексту – заявитель, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России № 3 по Карачаево-Черкесской Республике (далее по тексту – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 06.10.2017 № 13674 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество в своем заявлении и возражениях на отзыв налогового органа считает решение Инспекции от 06.10.2017 № 13674 необоснованным, нарушающим его права и законные интересы, указывает следующее. В подтверждение права на налоговый вычет по НДС за 4 квартал 2016 года в сумме 336 142 руб. Обществом в налоговый орган был представлен необходимый и достаточный комплект документов по сделке с ООО «Гарант»

(договор от 01.10.2016 № 09, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты сверок с поставщиком, оборотно-сальдовые ведомости, книги покупок и продаж). Кроме того, сотрудниками Общества в ходе проверки были даны пояснения Инспекции по обстоятельствах совершения сделки с указанным контрагентом. Налоговый орган не представил доказательств для наличия оснований подвергать сомнению сведения, содержащиеся в первичных документах ООО «Гарант». Доказательства взаимозависимости или аффилированности Общества с контрагентом ООО «Гарант», а также его поставщиками второго и последующих звеньев, согласованности действий Общества с указанными организациями и их направленности на уклонение от уплаты налогов Инспекцией не представлено. Общество при выборе контрагента действовало с должной степенью осмотрительности, предварительно получив у ООО «Гарант» свидетельства о регистрации в качестве юридического лица, о постановке на налоговый учет, решение учредителя и приказ о вступлении в должность генерального директора. Доказательства, опровергающие реальность поставки Обществу шерсти, ее принятие на учет и ее последующее использование в операциях, облагаемых НДС, у Инспекции отсутствуют. Приобретенная у ООО «Гарант» шерсть была доставлена на склад в г. Невинномысске, где проведена ее очистка, сортировка, мойка и упаковка. Выручка от операций по реализации шерсти учтена Обществом при определении налоговой базы по НДС и налогу на прибыль в проверяемом периоде. Общество не должно нести ответственность за нарушения требований действующего законодательства его контрагентами.

Представитель Общества в судебном заседании 28.05.2018 поддержал заявленные требования, повторил изложенные в заявлении и возражениях на отзыв налогового органа доводы.

Инспекция в отзыве на заявление и дополнениях к нему требования заявителя не признает, указывает, что по результатам проведенной камеральной налоговой проверки (номер корректировки – 4) налоговой декларации Общества по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года с учетом анализа документов, полученных от налогоплательщика, а также по встречным проверкам и информации из федеральных информационных ресурсов сделан вывод о том, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. Контрагент заявителя ООО «Гарант» не представило на встречную проверку договор со спецификациями, книгу продаж, акт сверки, пояснения о хранении товара, его перевозке, книгу покупок, счета- фактуры и иные документы на приобретение реализованного в адрес Общества товара (шерсти). В базах данных федеральных информационных ресурсов отсутствуют информация на водителя ФИО5, а автомобиль TATA с государственным номерным знаком A620PC 62 RUS, на котором согласно ТТН должна была осуществляться перевозка товара из г. Москвы, не зарегистрирован в РЭО ГИБДД. В ходе камеральной налоговой проверки были установлены противоречивые данные относительно пункта разгрузки шерсти, приобретенной заявителем у ООО «Гарант». Так, адрес, указанный в товарно- транспортных накладных был обозначен как: КЧР, Прикубанский район, п. Октябрьский,

ул. Молодежная, 20, кв. 2. Однако осуществление погрузочно-разгрузочных работ данному адресу исключено, поскольку по этому адресу находится жилое помещение. Обществом в ходе рассмотрения дела в суде в одностороннем порядке произведена замена товарно- транспортных накладных от 10.10.2016 № 117, 25.10.2016 № 119, 09.11.2016 № 122, 28.11.2016 № 125, при этом проверить подлинность сведений, не удостоверенных должным образом контрагентом заявителя ООО «Гарант», не представляется возможным. В результате оперативно-розыскных мероприятий УЭБ и ПК МВД по КЧР установлено местонахождение генерального директора ООО «Гарант» Бадалова В.А., который объяснил, что в декабре 2015 года дал неизвестному лицу согласие за плату в 10 000 руб. на регистрацию юридического лица, дальнейшей хозяйственной деятельностью ООО «Гарант» не занимался, никакие первичные и бухгалтерские документы по взаимоотношениям с Обществом не подписывал. У ООО «Гарант» имелся один расчетный счет в Сбербанке России, который был закрыт 17.03.2016, т.е. до совершения с Обществом сделки. В ходе проверки был проведен допрос заместителя генерального директора Общества Кобилова Ф.Ж., который показал, что оплату за товар, полученный от ООО «Гарант», он производил лично путем внесения наличных денежных средств в кассу поставщика. Такой способ расчетов в совокупности с недостатками представленных квитанций к приходным кассовым ордерам, внесением в них не предусмотренных действующим законодательством изменений и их подписанием неустановленным лицом ставит под сомнение фактическое совершение кассовых операций и преследует одну цель - создать видимость осуществления оплаты за поставленную продукцию. Инспекция в рамках камеральной налоговой проверки выявила «цепочку взаимодействия» проверяемого налогоплательщика с его контрагентами: ООО «Гарант», ООО «Универсалко», ООО «Альянс Групп». Так, ООО «Альянс Групп» является единственным поставщиком ООО «Универсалко», единственная отраженная в налоговом учете операция по реализации товаров в адрес ООО «Универсалко» - продажа цемента. ООО «Универсалко» является единственным поставщиком ООО «Гарант», единственная отраженная в налоговом учете операция по реализации товаров в адрес ООО «Гарант» продажа пиломатериалов. У поставщика Общества ООО «Гарант» отсутствуют документы о получении им шерсти, поставленной в адрес Общества. У ООО «Гарант», ООО «Альянс Групп» и ООО «Универсалко» отсутствуют условия, необходимые для достижения результатов, заявленных поставщиками экономической деятельности. ООО «Гарант» и ООО «Универсалко» относятся к категории налогоплательщиков с высоким уровнем риска, доля вычетов в исчисленном НДС составляет выше 99%, суммы налога к уплате минимальные. Налогоплательщиком не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента, о чем свидетельствуют следующие обстоятельства: отсутствие личных контактов с представителями контрагента; переговоров в целях обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров; документального подтверждения полномочий руководителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность; не запрошена информация о расчетном счете; нетипичный характер расчетов

(безналичным способом, путем систематического внесения денежных средств в кассу контрагента, находящегося в существенной территориальной отдаленности от заявителя).

Представители Инспекции в судебном заседании просят суд в удовлетворении требований заявителя отказать, повторяют изложенные в отзыве и дополнениях к нему доводы.

В судебном заседании 28.05.2018 судом в порядке статьи 163 АПК РФ был объявлен перерыв до 04.06.2018 до 14-00, о чем представители сторон были извещены под роспись в протоколе судебного заседания.

После возобновления 04.06.2018 судебного заседания по окончании перерыва представитель Общества в суд не явился.

Суд, изучив доводы заявления, отзыва на заявление и дополнений к ним, возражений на отзыв налогового органа, заслушав представителей сторон в судебном заседании, исследовав имеющиеся в деле письменные доказательства в их совокупности, считает, что требования заявителя не подлежат удовлетворению.

Как видно из материалов дела, Обществом 02.05.2017 была представлена в Инспекцию уточненная (номер корректировки – 4) налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года (приложения к делу т. 6 л.д. 2-11), согласно которой налогоплательщик уменьшил сумму НДС к уплате в бюджет на 1 800 руб.

С учетом представленной уточненной налоговой декларации за указанный налоговый период налоговая база по данным налогоплательщика составила 2 145 706 руб., сумма НДС с реализации товаров (работ, услуг) – 386 227 руб., к вычету предъявлен налог в сумме 361 437 руб., сумма НДС к уплате в бюджет – 24 790 руб.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной (номер корректировки – 4) налоговой декларации Общества по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года, составлен акт проверки от 15.08.2017 № 39671.

Заявителем были представлены возражения по акту камеральной налоговой проверки (исх. от 20.09.2017 б/н), зарегистрированные в Инспекции 21.09.2017 (вх. № 19022).

По результатам рассмотрения акта, материалов камеральной налоговой проверки, возражений заявителя Инспекцией вынесено решение от 06.10.2017 № 13674 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с решением от 06.10.2017 № 13674 Инспекция доначислила к уплате в бюджет 336 142 руб. НДС, 22 905 руб. 61 коп. пеней по НДС, а также привлекла заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по НДС в размере 67 228 руб. 40 коп.

Решение Инспекции от 06.10.2017 № 13674 было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения жалобы Управление решением от 11.12.2017 № 144 оставило решение Инспекции без изменения, апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись с решением Инспекции от 06.10.2017 № 13674, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

На основании части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При оценке соблюдения Инспекцией порядка проведения налоговой проверки и процедуры привлечения к налоговой ответственности суд принимает во внимание следующее.

Акт камеральной налоговой проверки уточненной (номер корректировки – 4) налоговой декларации заявителя по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года № 39671 составлен Инспекцией 15.08.2017.

Копия акта проверки вручена представителю налогоплательщика ФИО8 15.08.2017 под роспись.

Уведомлением от 15.08.2017 Инспекция известила налогоплательщика о назначении рассмотрения акта и материалов проверки на 27.09.2017 на 11-00.

Уведомление от 15.08.2017 было вручено представителю налогоплательщика ФИО8 22.08.2017 лично под роспись.

Заявителем 21.09.2017 (вх. № 19022) были представлены возражения по акту камеральной налоговой проверки (исх. от 20.09.2017 б/н).

В связи с представлением заявителем возражений по акту налоговой проверки рассмотрение акта и материалов проверки Инспекцией было отложено на 06.10.2017 на 11- 00.

Уведомление от 27.09.2017 № 16-47/39671 о переносе рассмотрения акта и материалов проверки было вручено представителю налогоплательщика ФИО8 27.09.2017 лично под роспись.

Материалы и акт налоговой проверки, возражения налогоплательшика были рассмотрены Инспекцией в присутствии представителя Общества ФИО8

06.10.2017, что подтверждается представленным в деле протоколом от 06.10.2017 № 375 рассмотрения материалов.

Копия оспариваемого решения от 06.10.2017 № 13674 была вручена представителю Общества ФИО9 13.10.2017.

Суд приходит к выводу о том, что существенных нарушений порядка рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия решения, являющихся основанием к отмене оспариваемого ненормативного правового акта, Инспекцией в данном случае допущено не было.

Оспариваемым решением от 06.10.2017 № 13674 Инспекция отказала в применении заявителем налогового вычета в сумме 336 142 руб. по взаимоотношениям с ООО «Гарант» (ИНН <***>), зарегистрированным по адресу – <...>, ком. 1.

Основанием для отказа в применении Обществом налогового вычета в сумме 336 142 руб., доначисления соответствующей суммы НДС, пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о необоснованном применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по хозяйственным операциям между Обществом и его контрагентом ООО «Гарант», поскольку Общество не подтвердило реальность хозяйственных операций с данным контрагентом, а представленные на налоговую проверку документы по взаимоотношениям Общества с ООО «Гарант» содержат недостоверную, неполную, противоречивую информацию.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 143 НК РФ Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.

Статьей 166 НК РФ определено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 данного Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им

при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, в силу статей 171 и 172 НК РФ налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факт приобретения им товаров, работ либо оказания ему услуг. Представленные налогоплательщиком документы должны быть надлежащим образом оформлены и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает определенные правовые последствия.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной

осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных положениями НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Пунктами 3, 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве

самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 указанного Кодекса.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Возможность применения налоговых вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Более того, поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, именно налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы и вычеты для целей налогообложения.

Кроме того в пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 указано на возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В силу названных норм НК РФ и разъяснений Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые доходы, расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, основанием для его принятия явились установленные при проведении мероприятий налогового контроля обстоятельства, свидетельствующие о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в результате неправомерного применения налоговых вычетов, уменьшающих исчисленный к уплате в бюджет НДС по контрагенту ООО «Гарант» (<...>, ком. 1, ИНН <***>) на сумму 336 142 руб.

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией в порядке статьи 93 НК РФ в адрес Общества по телекоммуникационным каналам связи было направлено требование о представлении пояснений от 15.03.2017 № 7457, а также направлено требование о предоставлении документов (информации) от 14.03.2017 № 20746.

В подтверждение права на применение налогового вычета по взаимоотношениям с ООО «Гарант» заявителем в ходе камеральной проверки были представлены в Инспекцию следующие документы:

- договор поставки от 01.10.2016 № 9;

- счета-фактуры ООО «Гарант» от 10.10.2016 № 117 на сумму 658 000 руб. (в том числе НДС – 100 372 руб. 88 коп.), от 25.10.2016 № 119 на сумму 736 400 руб. (в том числе НДС – 112 332 руб. 20 коп.), от 09.11.2016 № 122 на сумму 809 200 руб. (в том числе НДС – 123 437 руб. 29 коп.), от 28.11.2016 № 125 на сумму 213 675 руб. 32 коп. (в том числе НДС – 32 594 руб. 54 коп.);

- товарно-транспортные накладные от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125.

Согласно налоговой декларации заявителя по НДС за 4 квартал 2016 года и книге покупок (раздел 8 налоговой декларации) единственным поставщиком шерсти в адрес

Общества в подвергнутом проверке налоговом периоде являлось ООО «Гарант» по счетам- фактурам от 10.10.2016 № 117, от 09.11.2016 № 122, от 25.10.2016 № 119.

Между ООО «Гарант» (продавец) и Обществом (покупатель) заключен договор от 01.10.2016 № 09 (приложения к делу т. 3 л.д. 76-77), в соответствии с которым продавец обязался продать, а покупатель – принять и оплатить товар согласно товарных накладных (пункт 1). Товар поставляется покупателю партиями по ценам, указанным в накладной (пункт 2). Право собственности на товар переходит от продавца к покупателю с момента приемки товара по количеству покупателем и подписания сторонами накладной и (или) акта приемки – передачи товара по количеству (пункт 3.8). Датой поставки товара считается дата отгрузки товара со склада продавца (пункт 3.7).

Согласно пункту 4.1 договора от 01.10.2016 № 09 оплата каждой партии товара производится в рублях по курсу ЦБ РФ. Покупатель оплачивает 100 % от стоимости каждой партии товара на основании счета от продавца. Продавец обязуется выставить счет на оплату 100 % от стоимости товара в течение 10 дней с даты, указанной в накладной на отгрузку партии товара со склада продавца.

Оплата каждой партии товара производится путем перечисления денежных средств покупателем на расчетный счет продавца либо путем внесения покупателем денежных средств в оплату партии товара в кассу продавца (пункт 4.2 договора).

Таким образом, договор от 01.10.2016 № 09 содержит максимально обобщенные и обезличенные сведения, в нем не указано наименование поставляемого товара, его характеристики, количество, цена и другие сведения, в отношении которых положения договора содержат отсылку к накладным на поставку соответствующей партии товара.

Из содержания представленных Обществом в Инспекцию на проверку счетов – фактур и товарно-транспортных накладных ООО «Гарант» от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125 (приложения к делу т. 3 л.д. 78- 89) следует, что предметом поставки является шерсть мытая (иных характеристик товара не приведено) по цене 118 руб. 64 коп. за 1 кг в общем количестве 1 725, 25 кг на общую сумму 2 417 275 руб. 32 коп. (в том числе НДС – 368 736 руб. 91 коп.).

Все счета-фактуры и товарно-транспортных накладные ООО «Гарант» за руководителя и главного бухгалтера контрагента Общества подписаны одним и тем же лицом (согласно расшифровке подписи - ФИО6).

Заявителем в Инспекцию был представлен акт сверки взаимных расчетов с ООО «Гарант» за 4 квартал 2016 года, в котором отражена дебетовая задолженность Общества перед указанным контрагентом по счетам-фактурам от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125 в общей сумме 2 417 275 руб. 32 коп. (приложения к делу т. 3 л.д. 90).

По данным бухгалтерской отчетности Общества (оборотно-сальдовая ведомость по счету 60 по контрагенту ООО «Гарант» за 4 квартал 2016 года) была отражена кредиторская задолженность перед указанным контрагентом в сумме 2 417 275 руб. 32 коп. (приложения к делу т. 3 л.д. 91-92).

Проведенный Инспекцией анализ движения денежных средств по расчетным счетам Общества №№ 40702840960310000033, 40702810860310000671 в Ставропольском отделении № 5230 ПАО «Сбербанк России», №№ 40702840200420000890, 40702810500423481890, 40702810900420000890 в Филиале СКРУ ПАО «МИнБанк», № 40702810400080007090 в Карачаево-Черкесском филиале ПАО АКБ «Связь-Банк», показал отсутствие перечислений Обществом с указанных счетов денежных средств в адрес поставщика ООО «Гарант» в 4 квартале 2016 года.

Опрошенный Инспекцией в качестве свидетеля заместитель генерального директора Общества ФИО7 в ходе камеральной проверки пояснил, что оплата за поставленную ООО «Гарант» в 4 квартале 2016 года шерсть производилась им лично путем внесения наличных денежных средств в общей сумме 2 000 000 руб. в кассу данной организации – контрагента частями не более 100 000 руб. каждая с учетом установленного действующим законодательством предельного размера расчетов наличными между юридическими лицами.

В ходе камеральной налоговой проверки в целях установления реальности операций по взаимоотношениям Общества с ООО «Гарант» (ИНН <***>) Инспекцией в соответствии со ст. 93.1 НК РФ было направлено поручение от 15.03.2017 № 21611 в ИФНС России № 18 по г. Москве об истребовании документов ООО «Гарант» (договора, книги продаж, счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, оборотно-сальдовые ведомости, акты сверки, платежные поручения и т.д.) по взаимоотношениям с Обществом, а так же об истребовании документов ООО «Гарант» по приобретению поставленной в адрес Общества шерсти в том случае, если указанная организация не является производителем реализованных заявителю в 4 квартале 2016 года товаров.

Из ответа ИФНС России № 18 по г. Москве следует, что указанным налоговым органом было выставлено требование от 17.03.2017 № 22-14/160113 о представлении документов (информации), которое направлено в адрес ООО «Гарант».

Налоговый орган по месту учета ООО «Гарант» сообщил, что указанная организация создана 21.12.2015, применяет общую систему налогообложения, последняя бухгалтерская отчетность была представлена за 2015 год. В ИФНС России № 18 по г. Москве указанным налогоплательщиком была представлена налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2016 года, а также налоговая декларация по налогу на прибыль за 6 месяцев 2016 года.

ООО «Гарант» были представлены в ИФНС России № 18 по г. Москве 24.03.2017 с сопроводительным письмом от 24.03.2017 № 22-12М68553 выставленные Обществу счета- фактуры от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125. При этом ООО «Гарант» не представило договор поставки со спецификациями, книгу продаж, акт сверки, пояснения о хранении товара, его перевозке, книгу покупок, а также счета-фактуры и иные документы по приобретению поставленной в адрес Общества шерсти.

Инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля установлено, что у ООО «Гарант» имелся только один расчетный счет в ПАО «Сбербанк России», который был закрыт 17.03.2016 и не мог использоваться при расчетах с Обществом.

ООО «Гарант» с 21.12.2015 состоит на налоговом учете в ИФНС России № 18 по г. Москве и зарегистрировано по адресу: 107497, <...>, комната 1. Основным видом деятельности указанной организации является строительство жилых и нежилых зданий (ОКВЭД 41.20). Сведения о среднесписочной численности работников отсутствуют, справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год ООО «Гарант» не представлялись.

ИФНС России № 18 по г. Москве в Инспекцию были представлены результаты обследования адреса места нахождения ООО «Гарант», указанного в ЕГРЮЛ при учреждении данного юридического лица. Согласно указанной информации собственником здания в <...>, и всех помещений в нем является ПАО «Моспромстрой», что подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 26.06.2008 серия 77 АЖ № 439571, о чем в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним сделана регистрационная запись 77-77-12/003/2007-562. Письмом ПАО «Моспромстрой» от 23.08.2018 № 46/06-115 подтверждено, что указанная организация не предоставляет указанное здание либо его часть в аренду либо пользование ООО «Гарант» (т. 2 л.д. 20-26).

Инспекцией установлено, что руководителем и единственным учредителем ООО «Гарант» с долей участия в уставном капитале 100 % является ФИО6 (дата рождения - 20.03.1994, адрес места жительства: 355044, <...> 127/22).

Согласно базе данных налоговых органов ФИО6 является массовым руководителем и учредителем следующих организаций: ООО «Универсал», ООО «Торгстройтранс», ООО «Монтаж», ООО «Спартак».

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекция в соответствии со ст. 90 НК направила в МИФНС России № 12 по Ставропольскому краю поручение о допросе руководителя ООО «Гарант» ФИО6 по взаимоотношениям с Обществом. До окончания камеральной проверки МИФНС России № 12 по Ставропольскому краю не смогла установить местонахождение ФИО6 и произвести допрос ФИО6

Такие документы были Инспекцией получены и представлены в суд в ходе судебного разбирательства настоящего дела. Так, УЭБ и ПК МВД по Карачаево-Черкесской Республике письмом от 05.04.2018 № 3/1409 проинформировало Инспекцию о том, что в результате оперативно-розыскных мероприятий было установлено местонахождение генерального директора ООО «Гарант» ФИО6, 20.03.1994 рождения, фактически проживающего в <...> 127/22.

Из представленных в суд объяснений ФИО6 следует, что организация ООО «Гарант» ему не знакома. За полученное от неизвестного лица (девушки, фамилию которой ФИО6 не знает) денежное вознаграждение в размере 10 000 руб. он согласился зарегистрировать на свое имя организацию (название фирмы не знает).

Бадалов В.А. отрицает свое участие в деятельности ООО «Гарант» либо иных организаций, утверждает, что какие-либо бухгалтерские документы (договоры, товарные накладные, счета-фактуры и прочие документы) от имени ООО «Гарант» он не подписывал, денежные средства со счетов не снимал, отчетность в налоговые органы не подавал, местонахождение ООО «Гарант» ему неизвестно.

ФИО6 указал, что подписи на представленных ему на обозрение первичных документах по взаимоотношениям Общества и ООО «Гарант», ему не принадлежат. К объяснениям, данным ФИО6 УЭБ и ПК МВД по КЧР, приложены свободные образцы подписи и почерка указанного лица (т.2 л.д. 15-19).

Из имеющихся в материалах дела документов усматривается, что подписи ФИО6 в представленных УЭБ и ПК МВД по КЧР объяснительной, образцах подписи визуально схожи с подписями данного лица в карточке ПАО «Сбербанк России» от 30.12.2015 с образцами подписи и оттиском печати ООО «Гарант», полученной Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля (приложения к делу т.3 л.д. 115- 117), а также с подписями в копиях приказа от 24.12.2015 № 1 о вступлении в должность руководителя, в решении единственного учредителя от 14.12.2015 о создании ООО «Гарант» (приложения к делу т.1 л.д. 101 – 102).

Вместе с тем полученные из правоохранительных органов свободные образцы подписи ФИО6 визуально существенным образом отличаются от подписей на первичных бухгалтерских документах по взаимоотношениям Общества с ООО «Гарант»: договоре, актах сверки, счетах-фактурах, товарно-транспортных накладных, квитанциях ООО «Гарант» к приходным кассовым ордерам.

При этом отличия усматриваются не только в почерке, но и в виде подписей, поскольку в свободных образцах подписи ФИО6 начинаются с буквы «В» (от первой буквы имени данного лица), в то время как в представленных в деле первичных бухгалтерских документах ООО «Гарант» подписи начинаются с буквы «Б».

Указанные обстоятельства и представленные объяснения ФИО6 позволяют прийти к выводу о том, что факт подписания ФИО6 первичных бухгалтерских документов ООО «Гарант» по взаимоотношениям с Обществом (договор от 01.10.2016 № 09, акты сверки, счета-фактуры и товарно-транспортные накладные от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125, квитанции ООО «Гарант» к приходным кассовым ордерам) не нашел подтверждения в ходе проведенной Инспекцией налоговой проверки и в ходе судебного разбирательства по настоящему делу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 53 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, и, прежде всего, через директора, являющегося единоличным исполнительным органом юридического лица.

Следовательно, отрицание лицом, указанным в договоре и первичных бухгалтерских документах по сделке с Обществом в качестве руководителя, главного бухгалтера, кассира ООО «Гарант», факта осуществления какой-либо деятельности от имени данного юридического лица, отсутствие у его объективной возможности осуществлять руководство

организацией свидетельствует, в том числе, о нереальности хозяйственных операций между Обществом и указанным контрагентом.

То обстоятельство, что руководитель (учредитель) отрицает какое-либо отношение к деятельности ООО «Гарант», имеет значение в рамках документального подтверждения конкретных хозяйственных операций с Обществом применительно к совокупной оценке данного контрагента Общества как недобросовестного юридического лица.

Суд также учитывает, что в ходе рассмотрения настоящего спора в суде Общество представляло первичные бухгалтерские документы ООО «Гарант» (товарно-транспортные накладные и квитанции к приходным кассовым ордерам) с одними и теми же реквизитами даты, номера, суммы хозяйственной операции, но отличающиеся содержанием иных реквизитов.

Так, в ходе налоговой проверки (приложения к делу т.3 л.д. 82-89) Обществом были представлены товарно-транспортные накладные ООО «Гарант» от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125, в которых пункт разгрузки шерсти, приобретенной заявителем у ООО «Гарант», в транспортном разделе накладных был обозначен следующим образом: КЧР, <...>.

Осуществление погрузочно-разгрузочных работ данному адресу не нашло подтверждения, поскольку по этому адресу находится жилое помещение – квартира в многоквартирном жилом доме, в которой зарегистрирован по месту жительства и фактически проживает заместитель генерального директора Общества ФИО7

Указанный сотрудник Общества как в ходе налоговой проверки, так и в судебном заседании 14.05.2018 подтвердил факт отсутствия разгрузки доставленного автомобильным транспортом из г. Москвы груза по указанному адресу в пос. Октябрьском Прикубанского района КЧР и сообщил о том, что груз на самом деле был доставлен в и разгружен в складских помещениях в г. Невинномысске Ставропольского края по ул. Репина, д. 2.

По указанному адресу в г. Невинномысске расположены складские помещения площадью 266 кв.м., которые Общество по договору от 11.04.2016 арендует у ООО «Корн- 2».

Суд обязал заявителя представить пояснения относительно фактического места доставки и разгрузки закупленной у ООО «Гарант» шерсти, а также указания в товарно- транспортных накладных в качестве пункта разгрузки адреса - 369113, КЧР, <...>.

В судебное заседание 13.04.2018 Обществом были представлены товарно- транспортные накладные ООО «Гарант» от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125, в транспортном разделе которых изменен реквизит пункта разгрузки шерсти, приобретенной заявителем у ООО «Гарант» - Ставропольский край, г. Невинномысск, ул. Репина, д.2 (т. 2 л.д. 123-130).

Таким образом, содержание ТТН от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125, представленных в ходе налоговой проверки и при

рассмотрении настоящего спора в суде изменено, при этом произведенные изменения надлежащим образом не заверены.

Как было указано, в ходе камеральной проверки Инспекция не смогла установить факт произведенной Обществом оплаты товара, приобретенного у ООО «Гарант» в 4 квартале 2016 года.

В соответствии с пунктом 4.2 договора от 01.10.2016 № 9 оплата каждой партии товара должна производиться путем перечисления денежных средств покупателем на расчетный счет продавца либо путем внесения денежных средств в кассу продавца.

Следовательно, договором предусмотрены два альтернативных способа расчетов.

Вместе с тем из материалов дела следует, что единственный имевшийся у ООО «Гарант» и указанный в договоре от 01.10.2016 № 09 расчетный счет № <***> в Отделении № 5230 ПАО «Сбербанк России» был закрыт 17.03.2016, то есть еще до момента заключения данного договора поставки.

Заместитель генерального директора Общества ФИО7 пояснил суду, что способ расчета за товар наличными денежными средствами был избран по просьбе поставщика.

В ходе судебного разбирательства Обществом в подтверждение произведенной оплаты шерсти в адрес ООО «Гарант» в 4 квартале 2016 года вместе с возражениями на отзыв Инспекции были представлены в суд следующие документы (т. 2 л.д. 96-108):

- авансовые отчеты заместителя генерального директора Общества ФИО7 от 31.10.2018 № 31, от 30.11.2016 № 38;

- расходные кассовые ордера Общества от 14.12.2016 № 125, от 05.12.2016 № 118, от 01.12.2016 № 114, от 10.11.2016 № 105, от 02.11.2016 № 100, от 03.10.2016 № 87 о выдаче наличных денежных средств из кассы организации ФИО7;

- квитанции к приходным кассовым ордерам ООО «Гарант» от 03.10.2016 № 29 на сумму 80 000 руб., от 12.10.2016 № 30 на сумму 99 500 руб., от 14.10.2016 № 31 на сумму 99 900 руб., от 17.10.2016 № 32 на сумму 99 700 руб., от 21.10.2016 № 33 на сумму 80 000 руб., от 31.10.2016 № 34 на сумму 98 800 руб., от 04.11.2016 № 35 на сумму 99 900 руб., от 07.11.2016 № 36 на сумму 98 500 руб., от 17.11.2016 № 37 на сумму 99 300 руб., от 21.11.2016 № 38 на сумму 80 000 руб., от 24.11.2016 № 39 на сумму 99 450 руб., от 25.11.2016 № 40 на сумму 99 950 руб., от 28.11.2016 № 41 на сумму 98 900 руб., от 01.12.2016 № 102 на сумму 97 900 руб.

В указанных квитанциях к приходным кассовым ордерам было указано на принятие денежных средств в кассу ООО «Гарант» от ФИО6, в строке «Основание» было указано на получение наличных из банка, в строке «В том числе» было указано «НДС (без налога) 0-00 руб.».

В качестве главного бухгалтера и кассира квитанции к приходным кассовым ордерам ООО «Гарант» согласно расшифровке подписей оформлялись ФИО6

Судом было указано Обществу на несоответствия между общей суммой денежных средств, внесенных в кассу ООО «Гарант» в оплату приобретенной шерсти согласно представленным квитанциям к приходным кассовым ордерам (1 234 000 руб.), и

сведениями о сумме взаимных расчетов, содержащимися в актах сверки с данным контрагентом за 4 квартал 2016 года.

В судебном заседании 13.04.2018 Общество представило в суд следующие документы (т.2 л.д. 131-141):

- авансовые отчеты заместителя генерального директора Общества ФИО7 от 31.10.2018 № 31, от 30.11.2016 № 38 с измененными показателями остатков предыдущих авансов, суммы произведенных ФИО7 расходов, перерасхода выданных авансом денежных средств;

- ранее не представлявшиеся в суд квитанции к приходным кассовым ордерам ООО «Гарант» от 05.12.2016 № 105 на сумму 80 000 руб., от 07.12.2016 № 110 на сумму 99 800 руб., от 12.12.2016 № 115 на сумму 99 600 руб., от 15.12.2016 № 118 на сумму 99 850 руб., от 19.12.2016 № 121 на сумму 99 650 руб., от 26.12.2016 № 132 на сумму 89 300 руб., от 21.12.2016 № 126 на сумму 99 900 руб.

В качестве главного бухгалтера и кассира ООО «Гарант» в квитанциях к приходным кассовым ордерам указан ФИО6

В представленных Обществом 13.04.2018 квитанциях к приходным кассовым ордерам от 03.10.2016 № 29, от 12.10.2016 № 30, от 14.10.2016 № 31, от 17.10.2016 № 32, от 21.10.2016 № 33, от 31.10.2016 № 34, от 04.11.2016 № 35, от 07.11.2016 № 36, от 17.11.2016 № 37, от 21.11.2016 № 38, от 24.11.2016 № 39, от 25.11.2016 № 40, от 28.11.2016 № 41, от 01.12.2016 № 102 имеются изменения в сравнении с ранее представленными в суд квитанциям под этими же номерами и датами, поскольку указано на принятие денежных средств в кассу ООО КФХ «Горизонт» ФИО7, в строке «Основание» указано на оплату от покупателя по договору товара № 9 от 01.10.2016, в строке «В том числе» указаны суммы НДС в составе внесенных наличными денежных средств.

Различия в содержании приведенных выше товарно-транспортных накладных и квитанций к приходным кассовым ордерам представитель Общества ФИО1 в судебном заседании объяснил ошибкой бухгалтера, приложившего к возражениям на отзыв Инспекции неправильно оформленные документы.

Общество при рассмотрении дела в суде не смогло представить объяснения о порядке получения от ООО «Гарант» документов с внесенными в них исправлениями,

подтвердить надлежащими, относимыми и допустимыми доказательствами взаимоотношения с контрагентом по поводу внесения изменений в первичные документы.

Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не содержит положений о возможности замены подписанных и отраженных в регистрах бухгалтерского учета первичных документов.

Согласно части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Как следует из части 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни.

Часть 7 статьи 93 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ допускает внесение исправлений в первичный учетный документ, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Аналогичный порядок исправления документов содержится Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, в соответствии с которым внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается.

В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, с указанием даты внесения исправлений.

Согласно пункту 4.2 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 № 105, ошибки в первичных документах исправляются следующим образом: неправильный текст (сумма) зачеркивается, а над ним указывается верный. Зачеркивание производится одной чертой, чтобы можно было прочесть исправленное. Исправление должно быть оговорено надписью «Исправлено», подтверждено подписями лиц, подписавших документ, рядом с исправлением должна быть проставлена дата исправления.

Таким образом, законодательство позволяет вносить изменения (исправления) в первичные учетные документы лишь способами, описанными выше.

Факт передачи товара Обществу от поставщика при перевозке автомобильным транспортом должен быть подтвержден товарно-транспортной накладной, в случае ее отсутствия - иным документом, содержащим необходимые реквизиты товарно- транспортной накладной, в том числе, обязательную информацию о транспортном средстве (марка, государственный номер), маршруте передвижения (место загрузки и разгрузки товара), данные о водителе (экспедиторе), сведения о грузе, сведения о погрузочно-разгрузочных операциях (пункт погрузки и разгрузки товара).

Товарно-транспортная накладная (ТТН) является сопроводительным документом при перевозке грузов автомобильным транспортом (пункт 2.1.2 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом Роскомторга от 10.07.1996 № 1-794/32-5).

При перевозке грузов автотранспортом приемка поступающих товарно- материальных ценностей осуществляется на основе ТТН, получаемой от грузоотправителя (пункт 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально- производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н).

Согласно пункту 6 Инструкции Минфина СССР № 156, Госбанка СССР № 30, ЦСУ СССР № 354/7, Минавтотранса РСФСР № 10/998 от 30.11.1983 «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом товарно - транспортная накладная является единственным документом, служащим для списания товарно - материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.

Порядок заполнения форты № 1-Т (товарно-транспортная накладная) определен в Постановлении Госкомстата России от 28.11.1997 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте», при этом заполнение реквизита «Пункт разгрузки» транспортного раздела ТТН является обязательным.

Поскольку представленные Обществом в судебное заседание 13.04.2018 товарно- транспортные накладные ООО «Гарант» от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125 отличаются по содержанию реквизита «Пункт разгрузки», то с учетом вышеприведенных правовых предписаний сторонам сделки надлежало исправить ошибку путем внесения изменений в неправильный текст с соответствующим заверением внесенных изменений, а не путем замены документов.

Согласно пункту 5 Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» прием наличных денег юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем, в том числе от лица, с которым заключен трудовой договор или

договор гражданско-правового характера (далее - работник), проводится по приходным кассовым ордерам 0310001.

Документы, предусмотренные данным Указанием, могут оформляться на бумажном носителе или в электронном виде.

Документы на бумажном носителе оформляются от руки или с применением технических средств, предназначенных для обработки информации, включая персональный компьютер и программное обеспечение, и подписываются собственноручными подписями. В документы, оформленные на бумажном носителе, за исключением кассовых документов, допускается внесение исправлений, содержащих дату исправления, фамилии и инициалы, а также подписи лиц, оформивших документы, в которые внесены исправления (пункт 4.7 Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У).

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» приходный кассовый ордер выписывается в одном экземпляре работником бухгалтерии, подписывается главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным.

Квитанция к приходному кассовому ордеру подписывается главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным, и кассиром, заверяется печатью (штампом) кассира и регистрируется в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма № КО-3) и выдается на руки сдавшему деньги, а приходный кассовый ордер остается в кассе.

В приходном кассовом ордере и квитанции к нему:
- по строке «Основание» указывается содержание хозяйственной операции;

- по строке «В том числе» указывается сумма НДС, которая записывается цифрами, а в случае, если продукция, работы, услуги не облагаются налогом, делается запись «без налога (НДС)».

Таким образом, исправления в приходные кассовые ордера и квитанции к ним, являющиеся кассовыми документами, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Указанием Банка России от 11.03.2014 № 3210-У не допускается.

Суд также учитывает, что как первоначальные, так и измененные товарно- транспортные накладные и квитанции к приходным кассовым ордерам со стороны ООО «Гарант» подписаны неустановленным лицом, поскольку подписи от имени ФИО6 в указанных документах визуально существенно отличаются от подписей ФИО6 в его объяснениях, свободных образцах подписей, данных УЭБ и ПК МВД по КЧР, а также в полученной Инспекцией карточке ПАО «Сбербанк России» с образцами подписи и оттиском печати ООО «Гарант».

Кроме того, сам Бадалов В.А. отрицает факт подписания им каких-либо документов ООО «Гарант» (в том числе первичных бухгалтерских документов) после регистрации данного юридического лица в 2015 году.

По смыслу Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ требования к первичным документам касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Согласно принципу допустимости доказательств обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (статья 68 АПК РФ).

Суд исходит из того, что с учетом установленных по делу обстоятельств факт произведения Обществом оплаты шерсти путем внесения наличных денежных средств в кассу ООО «Гарант» не подтвержден надлежащими и оформленными в соответствии с требованиями действующего законодательства документами.

Безналичный способ расчета между хозяйствующими субъектами свидетельствует о прозрачности и легальности производимых операций. Кроме того, он экономит время и транспортные расходы, связанные с перевозкой наличности. Налогоплательщики, избегающие серых схем в своих финансово-хозяйственных отношениях, как правило, не прибегают к наличному способу оплаты.

Заместитель генерального директора Общества ФИО7 в судебном заседании 14.05.2018 объяснил используемый Обществом способ расчетов за полученный товар наличными денежными средствами удобством такой формы оплаты, указал, что регулярно находится в командировках для закупки шерсти и перевозит с собой крупные суммы наличных денежных средств.

Суд учитывает, что согласно представленным расходным кассовым ордерам от 05.12.2016 № 118, от 01.12.2016 № 114, от 03.10.2016 № 87 ФИО7 в эти дни находился в г. Черкесске, где получал в кассе Общества крупные суммы наличных денежных средств (соответственно 590 000 руб., 900 500 руб., 430 000 руб.). Вместе с тем, исходя из квитанций к приходным кассовым ордерам ООО «Гарант» от 05.12.2016 № 105, от 01.12.2016 № 102, от 03.10.2016 № 29 ФИО7 в указанные даты также должен был находиться в г. Москве и сдавать наличные денежные средства в кассу поставщика.

В день оформления в г. Москве квитанции к приходному кассовому ордеру ООО «Гарант» от 31.10.2016 № 34 ФИО7 также должен был находиться в г. Черкесске для представления в бухгалтерию Общества авансового отчета от 31.10.2016.

ФИО7 30.11.2016 представил в бухгалтерию Общества авансовый отчет, на следующий день он должен был находиться в г. Москве и сдавать наличные денежные средства в кассу ООО «Гарант» согласно квитанции к приходному кассовому ордеру от 01.12.2016 № 102.

Расходный кассовый ордер Общества от 10.11.2016 № 105 о выдаче ФИО7 из кассы Общества в г. Черкесске наличных денежных средств в сумме 1 636 561 руб. 80 коп. оформлен в тот же день, когда согласно товарно-транспортной накладной от 10.11.2016 № 117 ФИО7 должен был в г. Москве осуществлять погрузку приобретенной у

ООО «Гарант» партии шерсти в автомобиль и передачу данного товара водителю - перевозчику Покотилову А.В.

Кроме того, наличие произведенной оплаты в адрес ООО «Гарант» в сумме 2 000 000 руб. не согласуется с представленной Обществом на проверку оборотно-сальдовой ведомостью по счету 60 за 4 квартал 2016 года, согласно которой отражена кредиторская задолженность Общества перед ООО «Гарант» в сумме 2 417 275 руб. 32 коп. (с учетом НДС).

Характер совершенных Обществом с ООО «Гарант» в 4 квартале 2016 года кассовых операций на общую сумму 2 000 000 руб. с внесением ФИО7 оплаты наличными денежными средствами в кассу контрагента частями не более 100 000 руб. каждая свидетельствует о том, что стороны сделки избегали производить безналичные расчеты через банковские счета.

Данное обстоятельство с учетом подписания приходных кассовых документов со стороны поставщика неустановленным лицом, недостатков представленных в суд квитанций к приходным кассовым ордерам и внесением в них не предусмотренных действующим законодательством изменений, а также территориальной удаленности контрагента заявителя ставит под сомнение фактическое совершение таких кассовых операций и преследует цель создания видимости осуществления оплаты за товар.

Как следует из протокола допроса Инспекцией свидетеля ФИО7, приобретенный у ООО «Гарант» товар (шерсть) доставлялся налогоплательщиком из г. Москвы с привлечением в качестве перевозчиков физических лиц без оформления договоров перевозки с оплатой услуг водителей наличными.

В судебном заседании 14.05.2018 ФИО7 подтвердил, что он сам лично нанимал на площадке в г. Москве водителей для перевозки приобретенной шерсти, фамилии водителей и реквизиты транспортных средств он не помнит.

Предоставленные Обществом товарно-транспортные накладные от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125 содержат информацию о двух транспортных средствах, осуществлявших доставку приобретенного у ООО «Гарант» товара:

- автомобиль «Фредлайнер», государственный номерной знак <***> 93RUS, водитель ФИО10 (ТТН от 10.10.2016 № 117, от 09.11.2016 № 122,);

- автомобиль «Тата», государственный номерной знак А620PC 62RUS, водитель ФИО5 (ТТН от 25.10.2016 № 119, от 28.11.2016 № 125).

Пунктом погрузки товара во всех ТТН указан следующий адрес: <...>, ком.1.

Как было указано, здание и все помещения по указанному адресу принадлежат на праве собственности ПАО «Моспромстрой», факт предоставления ООО «Гарант» в аренду либо пользование помещений, так же как и факт наличия по указанному адресу складских помещений, позволяющих осуществлять хранение шерсти, материалами дела не подтвержден.

Инспекцией по данным федеральных информационных ресурсов было установлено, что ИП Покотилов А.В. зарегистрирован по адресу: 352630, Россия, Краснодарский край, г. Белореченск, ул. Трудовая, 86. Направленное в МИФНС России № 9 по Краснодарскому краю в ходе камеральной налоговой проверки поручение от 13.07.2017 № 566 о допросе свидетеля Покотилова А.В. результатов не принесло, поскольку ответ на поручение Инспекцией не был получен.

Вместе с тем Инспекцией в ходе камеральной проверки установлено, что автомобиль «Тата» с государственным номерным знаком А620PC 62RUS не зарегистрирован в базе данных РЭО ГИБДД, отсутствует какая-либо информация о водителе ФИО5

При данных обстоятельствах поставки товарно-транспортные накладные от 10.10.2016 № 117, от 25.10.2016 № 119, от 09.11.2016 № 122, от 28.11.2016 № 125 не могут являться доказательством реальности доставки товара из г. Москвы, так как по своему содержанию представленные Обществом ТТН не отражают информацию, позволяющую сделать вывод об обстоятельствах реального перемещения спорного товара, его погрузки, сдачи-приемки ФИО7 водителям ФИО10 и ФИО5, а впоследствии приемки перевезенного груза в Карачаево-Черкесской Республике от водителей этим же представителем Общества ФИО7

Сам ФИО7 в судебном заседании 14.05.2018 отрицал, что он сопровождал груз при его транспортировке из г. Москвы в п. Октябрьский Прикубанского района КЧР (по месту своего жительства) либо в г. Невинномысск Ставропольского края.

Судом также установлено, что указанные ТТН не подтверждают факт перевозки, поскольку в них не заполнен ряд основных граф и нельзя установить даты прибытия и разгрузки, маршрут, а также данные об операциях погрузки, разгрузки, дополнительные операции (наименование, количество), механизм (грузоподъемность), способ (ручной, механизированный, наливом, самосвалом), дату, время прибытия, убытия, подпись ответственного лица, прочие сведения, заполняемые организацией - владельцем автотранспорта: расстояние перевозки по группам дорог, стоимость услуг перевозчика и порядок расчета провозной платы.

Суд приходит к выводу о том, что анализ представленных Обществом на проверку товарно-транспортных накладных свидетельствует о формальности их составления и не подтверждает финансово-хозяйственных операции с ООО «Гарант».

В ходе камеральной налоговой проверки заместитель генерального директора Общества ФИО7 показал, что товарно-транспортные накладные были выписаны девушкой из бухгалтерии ООО «Гарант».

Однако из содержания документов этого не следует, т.к. товарно-транспортные накладные, как и все остальные документы ООО «Гарант» по сделке, указывают на их подписание от имени данного контрагента ФИО6 Вместе с тем согласно полученной Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля информации среднесписочная численность работников ООО «Гарант» составляет одну единицу.

Свой вывод о нереальности хозяйственной операции Инспекция также обосновывает отсутствием доказательств факта и источника приобретения ООО «Гарант» поставленной

Обществу в 4 квартале 2016 года шерсти с учетом исследования налоговым органом цепочки контрагентов указанной организации от 1 до 3 звена.

При анализе документов, полученных по встречным проверкам по цепочке контрагентов заявителя по движению товаров от производителя до конечного покупателя, а также данных федеральных информационных ресурсов Инспекцией установлено следующее.

Согласно информации ИФНС России № 18 по г. Москве и данным налоговой декларации ООО «Гарант» за 4 квартал 2016 года (раздел 8 декларации) единственным поставщиком контрагента заявителя является ООО «УниверсалКо» (ИНН <***>) по договору от 01.10.2016 № 8, счетам-фактурам от 14.10.2016 № 173 на сумму 3120470 руб. (в т. ч. НДС - 476 003 руб. 90 коп.), от 18.11.2016 № 207 на сумму 3 318 360 руб. (в т. ч. НДС - 506 190 руб. 51 коп.), от 08.11.2016 № 194 на сумму 2 960 800 руб. (в т. ч. НДС - 451 647 руб. 46 коп.), от 28.10.2016 № 189 на сумму 3 577 100 руб. (в т. ч. НДС - 545 659 руб. 32 коп.) (приложения к делу т.4 л.д. 23-29).

Из указанных документов усматривается, что ООО «УниверсалКо» поставляло в адрес ООО «Гарант» пиломатериал обрезной, сведений о поставке контрагенту заявителя шерсти отсутствуют.

Инспекцией установлено, что ООО «УниверсалКо» с 21.12.2015 состоит на налоговом учете в ИФНС России № 17 по г. Москве и зарегистрировано по адресу - <...>, комната 7. Основным видом деятельности является строительство жилых и нежилых зданий; согласно данным базы федеральных информационных ресурсов у ООО «УниверсалКо» имелся только один расчетный счет в Карачаево-Черкесском отделении № 8585 ПАО «Сбербанк России», который был закрыт 25.03.2016. Руководителем и учредителем (с долей участия в уставном капитале 100 %) ООО «УниверсалКо» является ФИО11 (дата рождения - 13.03.1994, адрес места жительства: 355044, <...> 12\5). ФИО11 является массовым руководителем и учредителем следующих организаций: ООО «Медиастрой» (создано 05.05.2016); ООО «Профстрой» (создано 07.12.2015); ООО «Логистические системы» (создано 31.03.2016). Сведения о среднесписочной численности работников отсутствуют, справки по форме 2 - НДФЛ за 2016 год ООО «УниверсалКо» в налоговый орган не представлялись.

ООО «Гарант» и ООО «Универсалко» относятся к категории налогоплательщиков с высоким уровнем риска, доля вычетов в исчисленном НДС составляет выше 99 %, суммы налога к уплате минимальные.

В свою очередь, единственным поставщиком ООО «УниверсалКо» является ООО «Альянс Групп» (ИНН <***>), в книге покупок ООО «УниверсалКо» (раздел 8 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016 года) отражены следующие счета- фактуры: от 27.12.2016 № 133 на сумму 7 513 145 руб. (в т. ч. НДС - 1146072 руб. 97 коп.), от 01.10.2016 № 101 на сумму 8 790 455 руб. (в т. ч. НДС в сумме 1340916 руб. 86 коп.) (приложения к делу т.2 л.д. 143-147).

Из указанных документов следует, что ООО «Альянс Групп» поставляло в адрес ООО «УниверсалКо» цемент в количестве 1 700 тонн, сведений о поставке шерсти отсутствуют.

Инспекцией установлено, что ООО «Альянс Групп» с 07.12.2015 состоит на налоговом учете в ИФНС России № 30 по г. Москве и зарегистрировано по адресу121309, ул. Б. Филевская, дом 19/18, корпус 2, офис 3. Основным видом деятельности является производство общестроительных работ (ОКВЭД - 45.21). Сведения о среднесписочной численности работников отсутствуют, справки по форме 2 -НДФЛ за 2016 год ООО «Альянс Групп» в налоговые органы не представлялись, налоговая декларация за 4 квартал 2016 года представлена с нулевыми показателями.

Согласно данным базы федеральных информационных ресурсов у ООО «Альянс Групп» имелся только один расчетный счет в Карачаево-Черкесском отделении № 8585 ПАО «Сбербанк России», который 25.04.2016 был закрыт.

ИФНС России № 30 по г. Москве в Инспекцию направлен акт установления местонахождения организации от 27.10.2016 в отношении ООО «Альянс Групп», из которого следует, что по заявленному в ЕГРЮЛ юридическому адресу данная организация не обнаружена.

Руководителем и учредителем (с долей участия в уставном капитале 100 %) ООО «Альянс Групп» является ФИО12 (дата рождения - 23.03.1994, адрес места жительства – 355044, <...> д 49).

Таким образом, ООО «Гарант», ООО «УниверсалКо», ООО «Альянс Групп» созданы практически единовременно в декабре 2015 года. Руководители ООО «Гарант», ООО «УниверсалКо», ООО «Альянс Групп» ФИО6, ФИО11, ФИО12 являются ровесниками (ДД.ММ.ГГГГ года рождения), все зарегистрированы по месту жительства в <...> все являются массовыми учредителями и руководителями коммерческих организаций, при этом ФИО6 указал, что дал согласие на регистрацию ООО «Гарант» за вознаграждение.

В отношении ООО «Гарант», ООО «УниверсалКо», ООО «Альянс Групп» Инспекцией установлено, что они имеют признаки фирм – однодневок, они не находятся по заявленным в ЕГРЮЛ юридическим адресам, у них отсутствуют трудовые и производственные ресурсы, складские помещения, основные средства, недвижимое имущество, транспортные средства, иные условия, необходимые для достижения результатов заявленной финансово-хозяйственной деятельности.

ООО «УниверсалКо» является единственным поставщиком ООО «Гарант» (товар – пиломатериал), ООО «Альянс Групп» является единственным поставщиком ООО «УниверсалКо» (товар – цемент). Все указанные организации в качестве основного вида предпринимательской деятельности при государственной регистрации указали строительную деятельность, не имеют действующих расчетных счетов. Отсутствие у указанных организаций в течение длительного времени расчетных счетов влечет за собой невозможность проведения расчетов с поставщиками и покупателями, выплату заработной

платы, осуществление расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, прочими дебиторами и кредиторами.

Взаимоотношения указанных организаций исключают поставку в адрес ООО «Гарант» шерсти, впоследствии реализованной Обществу, что свидетельствует о существовании формального документооборота.

Выводы Инспекции о нереальности хозяйственных операций не могут быть опровергнуты общей ссылкой Общества на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте, поскольку, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивая относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых льгот первичной документации лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 № 3-П следует, что при разрешении спора о праве на налоговый вычет суд не должен ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и, в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета, обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела.

В определении от 16.11.2006 № 467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги).

В этой связи, само по себе наличие у налогоплательщика счетов-фактур на приобретение товаров (работ, услуг), принятия Обществом к учету шерсти на основании товарно-транспортных накладных контрагента не является безусловным основанием для применения налогового вычета по НДС.

Оформление налогоплательщиком операций с контрагентом в своем бухгалтерском учете не свидетельствует безусловно об их реальности, а лишь подтверждает выполнение налогоплательщиком обязанностей по формальному учету хозяйственных операций.

Налоговый вычет по НДС предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога поставщикам товаров (работ, услуг) и связан с необходимостью подтверждения надлежащими документами факта приобретения и оплаты товаров (работ, услуг).

Для применения налогового вычета по НДС налогоплательщик обязан доказать правомерность этого вычета, при этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия. Требования к порядку составления первичных документов относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Исследовав и оценив материалы дела в порядке статьи 71 АПК РФ, суд приходит к выводу об обоснованности довода налогового органа о том, что представленные налогоплательщиком в подтверждение факта приобретения товара у ООО «Гарант», его доставки из г. Москвы и произведенной поставщику оплаты документы содержат многочисленные противоречия в своем содержании, нарушен порядок их оформления, данные документы не отвечают требованиям достоверности, в связи с чем не отражают реальные хозяйственные операции.

При этом суд не ограничился проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними, установив, что первичные документы ООО «Гарант», на основании которых Общество претендует на налоговый вычет, не отражают реальные обстоятельства поставки товара, перевозки груза, получения оплаты наличными в кассу поставщика, содержат недостоверные, неполные и противоречивые сведения.

Обязанность налогового органа доказать соответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту не освобождает налогоплательщика от представления в суд доказательств по его доводам. Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить надлежащее документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на налоговый вычет, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Как было установлено судом, Обществом в целях подтверждения обоснованности применения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО «Гарант» представлены договор поставки от 01.10.2016 № 9, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты сверок, квитанции к приходным кассовым ордерам, подписанные от имени контрагента вместо руководителя ФИО6 неустановленным лицом, при этом сам ФИО6 отрицает свою причастность к деятельности данной организации и подписанию первичных бухгалтерских документов.

При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что эта сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента налогоплательщика оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и участие в сделке, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством,

свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Вместе с тем при установлении указанного обстоятельства совместно с недоказанностью реального исполнения по сделке со стороны контрагента проверяемого налогоплательщика в применении налогового вычета по НДС может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что сам налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, он знало или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подписании представленных документов ненадлежащим лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от его имени.

Из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности налогоплательщика при получении налоговой выгоды служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, суд исходит из того, что реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием у налогоплательщика и последующим движением товара (выполнением работ, услуг), но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом налогоплательщиком, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения с ним и последующего исполнения договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным при применении налогового вычета по НДС контрагентом.

При этом налогоплательщик в опровержение указанных утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Налогоплательщик также вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что исходя из условий заключения и исполнения договора, он не мог знать о том, что соответствующая сделка заключается от имени организации, не осуществляющей реальной

предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей в связи со сделками, оформляемыми от его имени.

Учитывая, что Общество было свободно в выборе партнера и должно было проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений, негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет.

Обществом в опровержение позиции Инспекции об отсутствии реальности поставки товара от контрагента ООО «Гарант» и о совершении согласованных действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, не приведены доводы, достаточные для обоснования выбора этой организации в качестве контрагента.

Заместитель директора Общества ФИО7, опрошенный Инспекцией в ходе налоговой проверки в качестве свидетеля, указал, что договоры с поставщиками и покупателями составляет он сам. ФИО7 узнал о поставщике шерсти ООО «Гарант» от своих знакомых – ООО «НШК». Договор от 01.10.2016 № 9 с ООО «Гарант» был заключен в г. Москве, подписали договор руководитель Общества ФИО13 и руководитель ООО «Гарант» ФИО6

В судебном заседании 14.05.2018 ФИО7 указал иные сведения. Так, он сообщил суду, что на выставке шерсти в г. Москве к нему подошел мужчина, который представился как ФИО6 и предложил приобрести партию шерсти, после чего они вместе ездили и осматривали товар на складе, качество шерсти ФИО7 устроило. Адрес склада ФИО7 указать затруднился. У ФИО7 имелся с собой типовой проект договора с реквизитами Общества, на основании этих данных договор от 01.10.2016 № 9 был изготовлен в офисе ООО «Гарант» и подписан руководителем контрагента. Руководитель Общества ФИО13 при этом не присутствовал и подписал договор впоследствии в г. Черкесске.

Общество в ходе налоговой проверки и при разбирательстве настоящего дела в суде указывает, что им при вступлении в договорные отношения с ООО «Гарант» была проявлена должная осмотрительность, поскольку от контрагента были получены копии следующих документов - выписки из ЕГРЮЛ, свидетельства о постановке на налоговый учет, свидетельства о государственной регистрации юридического лица, приказа от 24.12.2015 № 1 о вступлении в должность генерального директора, решения единственного учредителя от 14.12.2015 о создании юридического лица (приложения к делу т.1 л.д. 89- 104).

Необходимость заключения договора на поставку шерсти именно с ООО «Гарант», осуществляющим согласно сведениям ЕГРЮЛ в качестве основной хозяйственной деятельности «Строительство жилых и нежилых зданий» (ОКВЭД 41.20), заявитель не обосновал. В качестве мотивов, по которым был избран именно данный контрагент, Общество указало лишь, что его устроили существенные условия договора – цена шерсти, сроки и объемы поставки.

Между тем, проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности

юридического лица (получение копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверка факта занесения сведений о контрагенте в единый государственный реестр юридических лиц), но и полномочий лиц, действующих от их имени, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, его деловую репутацию.

При вступлении с контрагентом в договорные отношения Обществу необходимо было убедиться, может ли контрагент реально осуществлять хозяйственные операции, совершение которых входит в его обязанности по условиям соответствующего договора. Иными словами налогоплательщик должен был проверить, имеются ли у потенциального контрагента квалифицированный персонал, оборудование, складские помещения, транспортные средства, иные активы, необходимые для исполнения предполагаемых по договору обязательств по поставке шерсти. Общество, принимая счета-фактуры и другие документы контрагента, с учетом того, что на основании этих документов впоследствии будут заявлены налоговые вычеты по НДС, должно было оценить не только условия сделки, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения им обязательств, наличие у него необходимых трудовых и производственных ресурсов, опыта работы в соответствующей сфере.

Сама по себе государственная регистрация ООО «Гарант» в качестве юридического лица, на что указывает заявитель, представив свидетельства о государственной регистрации юридического лица, о постановке на налоговый учет, не свидетельствует об осуществлении таким лицом реальной хозяйственной деятельности.

В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 15.11.2010 № 14698/2010 для оценки обоснованности налоговой выгоды существенное значение имеют обстоятельства заключения и исполнения договора, мотивы, по которым был избран тот или иной контрагент, при этом из обстоятельств заключения и исполнения договора должно следовать, что налогоплательщиком приняты все разумные меры к проверке легитимности участия контрагента в гражданском обороте.

С учетом вышеизложенного заявитель, избрав в качестве контрагента по сделке ООО «Гарант», вступая с ним в финансово-хозяйственные правоотношения, должен был проявить такую степень осторожности и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений.

Общество ссылается на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, отраженную в определении от 16.10.2003 № 329-0, согласно которой истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими ее положениями не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Вместе с тем, указанная правовая позиция сформирована в отношении добросовестных налогоплательщиков. В рамках настоящего дела установлена и

документально подтверждена недобросовестность Общества, не проявившего должную степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагента ООО «Гарант».

В совокупности с приведенными обстоятельствами непроявления Обществом должной степени осмотрительности при выборе контрагента суд считает, что следует принять во внимание следующие обстоятельства, обозначенные в пунктах 3, 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 и свидетельствующие о необоснованности налоговой выгоды: невозможность реального осуществления операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

Наличие указанных обстоятельств в отношении контрагента Общества ООО «Гарант» и его контрагентов последующих звеньев подтверждено материалами дела.

Кроме того, в данном случае к выводу об установлении признаков необоснованной налоговой выгоды по результатам проверки Общества позволяют прийти в совокупности следующие установленные по делу обстоятельства: создание ООО «Гарант» и цепочки его последующих контрагентов незадолго до совершения с Обществом хозяйственной операции; наличие формы расчетов между контрагентами наличными денежными средствами на крупные суммы, свидетельствующей о групповой согласованности операций и не обусловленной разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями); неподтвержденность документами факта перевозки товара от поставщика к продавцу; разовый характер операции с Обществом; отрицание лицом, заявленным в качестве учредителя и руководителя организации-контрагента, своей причастности к деятельности данной организации и ее взаимоотношениям с Обществом.

Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 каждое из этих обстоятельств в отдельности само по себе не может служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, с указанными в пункте 5 данного постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Ссылка Общества на пункт 3 статьи 54.1 НК РФ в данном случае подлежит отклонению, поскольку суд исходит не только из формальных претензий к контрагенту (нарушение законодательства о налогах и сборах, подписание документов неустановленным лицом), а из всей совокупности установленных по делу фактов, опровергающих реальность совершения налогоплательщиком сделки с конкретным

контрагентом ООО «Гарант» и свидетельствующих о непроявлении Обществом должной степени осмотрительности при выборе этого контрагента.

По результатам рассмотрения данного спора суд приходит к выводу, что собранные Инспекцией в ходе проверки доказательства свидетельствуют о том, что документы по взаимоотношениям Общества с ООО «Гарант» содержат недостоверную, неполную, противоречивую информацию и не могут подтверждать реальность хозяйственных операций с заявленным контрагентом.

При таких обстоятельствах Инспекция пришла к правомерному и обоснованному выводу об отсутствии у Общества права на применение налогового вычета по НДС за 4 квартал 2016 года в сумме 336 142 руб. по сделке с ООО «Гарант», о создании Обществом и его контрагентом формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций, о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

С учетом изложенного решение Инспекции от 06.10.2017 № 13674 законных прав и интересов заявителя не нарушает.

На основании части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В удовлетворении требований Общества о признании решения Инспекции от 06.10.2017 № 13674 недействительным следует отказать.

Руководствуясь ст. ст. 29, 167-170, 201 АПК РФ, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении требований Общества с ограниченной ответственностью Крестьянско-фермерское хозяйство «Горизонт» (ИНН <***>, ОГРН <***>) отказать.

Решение может быть обжаловано в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд (Вокзальная ул., д.2, г. Ессентуки. Ставропольский край, 357600) в течение месяца со дня изготовления решения в полном объеме через Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики (Ленина пр-т, д. 9, г. Черкесск, Карачаево-Черкесская Республика, 369000).

Судья Д.Г. Шишканов