Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Республики Карелия в составе судьи Цыба И.С., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Петровым Б.А., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «Сегежский целлюлозно-бумажный комбинат» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Республике Карелия о признании недействительным решения от 22.11.2016 № 12515

при участии представителей:

заявителя, акционерного общества «Сегежский целлюлозно-бумажный комбинат», - ФИО1 по доверенности от 18.11.2016 и ФИО2 по доверенности от 21.08.2017,

ответчика, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Республике Карелия, - ФИО3 по доверенности от 16.01.2017, ФИО4 по доверенности от 01.08.2017, ФИО5 по доверенности от 16.01.2017,

установил: акционерное общество «Сегежский целлюлозно-бумажный комбинат» (ОГРН <***>, ИНН <***>) (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Республике Карелия (далее – ответчик, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 22.11.2016 № 12515.

Оспариваемым решением (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 27.02.2017 № 13-11/02597@) Обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2015 год в суме 60 000 000 руб., начислены пени в сумме 4 147 411,06 руб., Общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в сумме 12 000 000 руб.

В обоснование заявленного требования Общество указало следующее.

Основным видом деятельности Общества является производство целлюлозы и древесной массы для дальнейшего сбыта произведенного товара с целью получения прибыли. В своей производственной деятельности Общество использует технологическое сырье (балансы хвойные, щепу технологическую), которое приобретается по договорам поставки от сторонних контрагентов. Основой успешного функционирования Общества является своевременное обеспечение его качественным сырьем в необходимых объемах для дальнейшей продажи произведенного товара сторонним контрагентам, перед которыми у Общества существуют договорные обязательства.

За последние годы на российском рынке продолжает увеличиваться дефицит лесопродукции, что обусловлено: снижением курса рубля, повлекшим увеличение объема экспорта; увеличением числа конкурирующих деревообрабатывающих производств; сезонностью заготовки и доставки древесины.

Вывод Общества о дефиците древесного сырья в Республике Карелия подтверждается общедоступными материалами Министерства по природопользованию и экологии Республики Карелия и статистическими данными.

В условиях дефицита лесопродукции Общество применяет экономические методы стимулирования агента для своевременных поставок качественной продукции в объемах, необходимых Обществу для исполнения своих обязательств перед контрагентами.

Мотивация агента на продажу Обществу необходимого объема лесопродукции направлена на сохранение устойчивого экономического положения Общества в условиях растущей конкуренции и дефицита сырья, позволяет Обществу наращивать объемы производства и поддерживать рентабельность своей деятельности в период кризисного состояния экономики.

Деловая цель Общества, т.е. разумная экономическая причина уплаты бонуса, заключалась в том, чтобы обеспечить рост прибыли за счет увеличения объемов поставок древесного сырья. Общество рассчитывало на то, что агент, которому обещан бонус, обеспечит рост объемов заготовки древесного сырья для производства продукции и, тем самым, будет способствовать росту прибыли Общества.

Общество указало, что зависимость прибыли от продаж от объемов производства и реализации продукции описывается при помощи общеизвестной модели безубыточности. Модель учитывает следующие экономические закономерности:

- прибыль от продаж равна разности между выручкой от продаж, с одной стороны, и суммой постоянных и переменных затрат, с другой стороны;

- выручка от продаж прямо пропорциональна объему производства и продажи продукции;

- постоянные затраты не зависят от объема производства и продажи продукции;

-переменные затраты прямо пропорциональны объему производства и продажи продукции.

В результате прибыль от продаж становится положительной, только начиная с некоторого объема, называемого точкой безубыточности, и далее линейно возрастает с ростом объема производства и продаж.

Объем производства и продаж прямо пропорционален количеству приобретенного и израсходованного на производство сырья, поэтому модель безубыточности позволяет установить зависимость прибыли от продаж от объема приобретенного и израсходованного на производство сырья.

При условиях деятельности, сложившихся в 2015 году, минимальный объем закупки древесного сырья, ниже которого прибыль от продаж Общества становится отрицательной (точка безубыточности), равен 431 844,567 м3.

По расчетам Общества, которые Инспекция не опровергла, поставка сырья по договору в объеме 500 000 м3 вместо фактических 814 801,42 м3 привела бы к недополучению прибыли в размере 4 497 977 - 2 494 384 = 2 003 593 тыс. руб.

Цель, которую ставило перед собой Общество, была достигнута. Как минимум, Общество получило древесного сырья больше, чем в 2014 году, что привело к получению добавочной прибыли. Таким образом, расходы по заключенному дополнительному соглашению были понесены Обществом для осуществления деятельности, направленной на получение дохода от продажи готовой продукции. Результатом заключения дополнительного соглашения явилось избежание потери доходов, которая могла бы наступить в случае недопоставки древесного сырья.

Статья 252 НК РФ содержит условие, согласно которому расходами признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В данных условиях, по мнению Общества, выплата бонуса в размере 300 млн. руб. являлась экономически оправданной и направленной на получение дохода.

Возможная недопоставка сырья в гипотетической ситуации, когда дополнительное соглашение об уплате бонуса отсутствует, является случайным событием, а размер недопоставки за период начисления бонуса является, соответственно, случайной величиной в пределах от 0 до 814 801,42 м3. Суммарный объем закупленного древесного сырья в случае недопоставки (с учетом сырья, не засчитываемого в бонусный объем) лежит в пределах от 765 423,31 до 1 580 224,73 м3.

Но тогда, с учетом проведенного Обществом анализа безубыточности, потеря прибыли от продаж, вызванная такой недопоставкой, также является случайной величиной, которая лежит в интервале от 4 497 977 - 4 497 977 = 0 до 4 497 977 - (-687 928) = 5 185 905 тыс. руб. Поскольку вероятное недополучение прибыли носит случайный характер, его размер не может быть достоверно оценен ни Обществом, ни Инспекцией. То есть не представляется возможным достоверно определить конкретный размер дохода, который дополнительно получен в результате заключения дополнительного соглашения.

Однако, как полагает Общество, информации о точном размере дохода и не требуется. Статья 252 НК РФ не требует ни фактического получения дохода, ни тем более обязательного установления его размера. Достаточно лишь, чтобы понесенные затраты были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ единственным критерием экономической обоснованности расходов для целей налогообложения прибыли является их направленность на получение дохода.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008 № 1072-О-О обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. В налоговом законодательстве не употребляется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Расходы, связанные с начислением бонуса, объективно направлены на получение дохода, непосредственно связаны с основной хозяйственной деятельностью Общества, а потому являются экономически обоснованными.

Как полагает Общество, доводы Инспекции сводятся к предположению об отсутствии целесообразности начисления бонуса. Однако такое предположение, во-первых, не имеет никакого юридического значения для целей оценки расходов как экономически обоснованных, а во-вторых, - не основано на каких-либо доказательствах.

Довод Инспекции об отсутствии нижней границы бонусного объема поставок лесопродукции противоречит взаимной воле сторон договора, которая была прямо и недвусмысленно выражена в дополнительном соглашении. Согласно буквальному содержанию дополнительного соглашения стороны договорились, что при поставке Обществу товара в объеме 500 001 куб.м. и выше агенту выплачивается бонус (премия) в размере 300 000 000 руб. Таким образом, нижняя граница бонусного объема в рассматриваемом случае была определена в дополнительном соглашении и составляла 500 001 куб.м.

Довод Инспекции об отсутствии в дополнительном соглашении срока выплаты бонуса не имеет юридического значения для целей налогового учета спорных расходов. В соответствии с пунктом 2 статьи 314 ГК РФ в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условия, позволяющие определить этот срок, обязательство должно быть исполнено в течение семи дней со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не предусмотрена законом, иными правовыми актами, условиями обязательства или не вытекает из обычаев либо существа обязательства.

Кроме того, как указал налогоплательщик, обязательство Общества по выплате бонуса фактически было исполнено. Согласно актам сверки взаимных расчетов сумма начисленного бонуса в размере 300 000 000 руб. уменьшила общую задолженность агента перед Обществом по договору. То есть обязательство Общества по выплате бонуса подлежит зачету в счет встречного обязательства агента по перечислению Обществу денежных средств.

Довод Инспекции о том, что сумма бонуса в 25,5 раз больше суммы агентского вознаграждения, по мнению Общества, не имеет значения для целей проведения налогового контроля. Агентское вознаграждение и бонус имеют разную экономическую и правовую природу, основания и порядок начисления. Агентское вознаграждение рассчитывается и выплачивается агенту независимо от конечного объема поставленной Обществу лесопродукции. В отличие от агентского вознаграждения сумма бонуса зависит от конкретного количества поставленного технологического сырья за определенный период времени (с 01.03.2015 по 31.12.2015).

Таким образом, данные начисления несопоставимы между собой, а потому сравнение величин агентского вознаграждения и бонуса не может считаться обоснованным и корректным.

Общество указало, что Инспекция не проводила какого-либо экономического анализа величины бонусной части агентского вознаграждения, в т.ч. не исследовала ее соответствие рыночному интервалу цен.

В свою очередь, Общество провело анализ рентабельности предприятий целлюлозно-бумажной промышленности и пришло к выводу, что, несмотря на выплату бонуса агенту, Общество обеспечило в 2015 году экономию затрат, что позволило получить более высокую прибыль до налогообложения по сравнению с отраслевыми показателями. Рентабельность Общества превышала средние отраслевые значения, что в целом свидетельствует об экономической оправданности стимулирования агента и, в частности, подтверждает обоснованность величины начисленного бонуса.

Относительно довода Инспекции о получении агентом убытка в 2015 году заявитель указал, что по результатам 2015 года у агента действительно сформировался убыток для целей налогообложения прибыли. Вместе с тем агент включил в состав своих доходов сумму начисленного бонуса (премии) в размере 300 000 000 руб., уменьшив убыток, сформированный по итогам 2015 года, на эту сумму.

В соответствии со статьей 283 НК РФ агент перенес указанный убыток на будущее. В налоговом периоде 2016 года убыток, сформированный по итогам 2015 года, был полностью зачтен в счет исчисленной налоговой базы по налогу на прибыль. В результате по итогам 9 месяцев 2016 года агент начислил к уплате в бюджет сумму налога на прибыль в общем размере 11 322 977 руб.

В случае неотражения агентом указанного бонуса в размере 300 000 000 руб. в составе своих внереализационных доходов, сумма налога к уплате в бюджет по итогам 9 месяцев 2016 года составила бы 0 руб. (был бы сформирован убыток в размере 243 385 128 руб.).

Данный вывод подтверждается письмом ООО УК «Сегежа групп» от 10.11.2016 № 1682 в ответ на обращение Общества от 09.11.2016 № 4/6711.

В этой связи Общество считает несостоятельным утверждение Инспекции о том, что отражение агентом суммы бонуса в составе своих доходов не повлияло на размер налоговой базы при исчислении налога на прибыль.

Инспекция полагает, что приведенные Обществом показатели финансовых результатов деятельности агента за 9 месяцев 2016 года не имеют отношения к проверяемому периоду. Общество же считает, что для проверки своего довода о перераспределении размера налоговой нагрузки между участниками сделки Инспекция была обязана проследить изменение налоговой нагрузки в динамике и принять во внимание формирование у агента положительной налоговой базы по итогам 9 месяцев 2016 года. Обществу осталось не понятным, какой именно период проверяла Инспекция в ходе камеральной налоговой проверки и какие юридические препятствия возникли у Инспекции для проверки налоговой отчетности агента за 9 месяцев 2016 года. В обжалуемом решении Инспекция не привела каких-либо норм налогового законодательства, обосновывающих наличие таких препятствий.

Относительно довода Инспекции о том, что начисленный бонус фактически не был перечислен агенту Общество указало, что пункт 1 статьи 272 НК РФ прямо предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Следовательно, заявитель считает, что Общество не нарушило нормы налогового законодательства, отразив сумму бонуса в составе расходов в периоде фактического его начисления на основании дополнительного соглашения и соответствующих первичных документов, подписанных обеими сторонами. Процедура начисления бонуса и его отражения в составе расходов была соблюдена, Инспекцией указанное обстоятельство не оспаривается.

Кроме того, согласно актам сверки взаимных расчетов сумма начисленного бонуса в размере 300 000 000 руб. уменьшила общую задолженность агента перед Обществом по договору. То есть фактически обязанность Общества по выплате бонуса следует считать исполненной.

Тот факт, что стороны не оформили акт взаимозачета, как того требует Инспекция, по мнению Общества, не опровергает факт произведенного удержания. В соответствии со статьей 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В случаях, предусмотренных законом, допускается зачет встречного однородного требования, срок которого не наступил. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Зачет встречных однородных требований признается односторонней сделкой (пункт 13 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 № 65 «Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований»).

При этом сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (статья 1 ГК РФ)

Односторонней считается сделка, для совершения которой в соответствии с законом и иными правовыми актами или соглашением сторон необходимо и достаточно выражения воли одной стороны (пункт 2 статьи 154 ГК РФ).

Как следует из пункта 2 статьи 162 ГК РФ, несоблюдение простой письменной формы сделки влечет ее недействительность лишь в случаях, прямо указанных в законе или соглашении сторон.

Нормы гражданского законодательства не устанавливают, что несоблюдение письменной формы сделки зачета встречных однородных требований влечет недействительность сделки. У Общества и агента отсутствует спор относительно факта совершения условий сделки.

Волеизъявление на удержание бонуса в счет полученных от Общества авансов подтверждается:

а) актами сверки взаимных расчетов, неоднократно и периодически подписываемых Обществом и агентом, из которых следует, что сумма начисленного бонуса в момент начисления уменьшила дебиторскую задолженность агента перед Обществом на сумму начисленного бонуса;

б) письмом агента, в котором он подтвердил удержание бонуса в момент начисления из денежных сумм, ранее поступивших агенту в рамках исполнения Договора;

в) формой отражения операции по начислению бонуса в бухгалтерском учете Общества и агента. Согласно карточке счета 60.01 за 31.12.2015 г. Общество отразило операцию по начислению бонуса в размере 300 000 000 руб. по кредиту счета 60.01. и в этот же день произвело зачет этой суммы по дебету счета 60.01. - в счет ранее перечисленных агенту авансовых платежей. Согласно карточке счета 76.09.3 за 31.12.2015 агент отразил начисленный бонус по дебету счета 76.09.3, одновременно уменьшив текущее сальдо по этому счету (задолженность перед Обществом по полученным авансам) на сумму бонуса.

Общество указало, что Инспекция не опровергла указанные доказательства и не обосновала, почему вопреки взаимной воле Общества и агента бонус следует считать не оплаченным.

Относительно довода Инспекции о взаимозависимости Общества и агента налогоплательщик указал, что в соответствии с пунктом 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Учитывая, что Инспекция не привела в обжалуемом решении иных обстоятельств, которые могли бы свидетельствовать о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, заявитель полагает, что взаимозависимость Общества и агента не имеет никакого юридического значения в рассматриваемом случае. Инспекция не доказала, что в силу отношений взаимозависимости Общество и его агент совершили хозяйственную операцию, которая не имела реального экономического содержания и не преследовала достижение конкретных деловых целей Общества.

В судебном заседании представители Общества поддержали заявленное требование.

Представители Инспекции заявленное требование не признали. Позиция налогового органа основана на следующем.

ООО «ЛП Менеджмент» (агент) отразило в декларации по налогу на прибыль за 2015 год убыток в размере 17 714 4749 рублей. Следовательно, отражение в составе внереализационного дохода суммы начисленного бонуса в размере 300 000 000 руб. не повлияло на налоговую базу для исчисления налога на прибыль за 2015 год, тогда как отражение в составе внереализационных расходов данной операции у заявителя значительно повлияло на размер налоговой базы для исчисления налога на прибыль за 2015 год.

Показатели финансовых результатов деятельности ООО «УК «Сегежа групп» за 9 месяцев 2016 года не имеют отношения к проверяемому периоду.

В отношении доводов заявителя об исполнении обязательств по выплате бонуса агенту налоговый орган указал, что заявителем фактически не произведено перечисление денежных средств либо погашение задолженности иным образом в адрес ООО «ЛП «Менеджмент» по начисленному бонусу, сумма бонуса отражена в составе внереализационных расходов для целей бухгалтерского и налогового учёта. Данный факт подтверждается ответом ООО «ЛП Менеджмент» от 11.05.2016 на поручение Инспекции, в котором указано, что «перечисление бонуса по договору № ЛО-15/42/03 от 15.02.2015 в размере 354 000 000 руб. от АО «Сегежский ЦБК» не осуществлялось, поэтому платежные поручения за период с 01.10.2015 по 19.04.2016 по данному договору отсутствуют».

ООО «УК «Сегежа групп» (правопреемник ООО «ЛП «Менеджмент») также указало на отсутствие погашения задолженности по начисленному бонусу (письмо от 03.08.2016 №4.7-08/16943@).

Инспекция указала, что представленные заявителем акты сверок взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2015 и 30.09.2016 не позволяют установить факт погашения задолженности Общества по начисленным бонусам.

Инспекция считает, что в рассматриваемом случае бонус, полученный поставщиком, не является фактором, стимулирующим его деятельность, в совокупности и взаимосвязи с иными установленными проверкой обстоятельствами доказывают направленность действий АО «Сегежский ЦБК», не понесшего фактические расходы по выплате бонуса, на увеличение расходов по налогу на прибыль организаций. Расходы на выплату бонуса покупателем продавцу пп.19.1 п.1 ст.265 НК РФ не предусмотрены.

Затраты по начислению бонуса за поставку товара на условиях, определенных дополнительным соглашением № 1/1 к договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03, не могут быть признаны отвечающими критерию экономической оправданности, поскольку направлены исключительно на увеличение расходов по налогу на прибыль организаций для получения необоснованной налоговой выгоды. Единственной целью отражения данной операции является перераспределение размера налоговой нагрузки между участниками сделки.

ООО «Группа компаний «Сегежа» является единственным акционером АО «Сегежский ЦБК» и единственным учредителем ООО «ЛП Менеджмент», что свидетельствует о взаимозависимости участников спорной хозяйственной операции. Установление условий о выплате бонуса (премии) агенту не характерно для агентского договора, выходит за рамки обычаев делового оборота при взаимоотношениях не взаимозависимых организаций.

Инспекция также указала, что применительно к рассматриваемому спору в качестве доказательств отсутствия экономической обоснованности выплаты бонуса выступают установленные налоговой проверкой следующие обстоятельства.

1. Из условий агентского договора от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03 (далее - агентский договор 2015 года) следует, что агент (ООО «ЛП Менеджмент») обязуется по поручению принципала (АО «Сегежский ЦБК») от своего имени, но за счет принципала совершать сделки с третьими лицами по закупке для принципата лесопродукции. Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение за оказанные услуги, возместить агенту расходы, непосредственно связанные с поставкой товара, обеспечить агента денежными средствами, необходимыми для приобретения товара. Принципал уплачивает агенту вознаграждение в размере 10 руб. за 1 куб.м. закупленного для принципала товара (п.п. 2.2.3, 2.2.5, 2.2.7, 5.1 агентского договора 2015 года).

В приложении №2 к агентскому договору 2015 года, в котором его стороны согласовали ассортиментный перечень поставляемого товара, цену, конкретных производителей товара и регионы отгрузки, в отношении поставки товара (балансов) от отдельных организаций (ООО «Белая сосна», ООО «Вологодский лес», ЗАО «Группа компаний «ВЛП», ООО «Мется Форест Санкт-Петербург») при достижении ежемесячно определенных объемов поставки предусмотрена выплата агенту вознаграждения сверх согласованной цены (59 руб. за 1 куб. м. при достижении объема 1 000 куб. м. и более).

Учитывая, что условиями агентского договора размер вознаграждения агента поставлен в зависимость от объема закупленного для АО «Сегежский ЦБК» товара, заинтересованность агента в поставке большего объема лесопродукции очевидна, такие условия договора сами по себе носят стимулирующий характер и мотивируют поставщика к достижению необходимого объема поставок.

Таким образом, необходимость в дополнительном стимулировании агента на поставку большего объема лесопродукции путем выплаты ему бонуса отсутствовала.

2. Фактически исполненные обязательства агента по закупу и поставке для принципала товара в количестве 814 801, 42 куб.м. приняты сторонами агентского договора за бонусный объем.

В такой ситуации фактически стороны установили бонус за выполнение агентом своих непосредственных договорных обязательств. При этом как условиями агентского договора, так и положениями Гражданского кодекса РФ предусмотрены неблагоприятные последствия надлежащего выполнения агентом своих обязательств.

3. В течение 2014 года ООО «ЛП Менеджмент» в лице его предшественника ООО «ТД ИЛП» осуществляло закуп и поставку лесопродукции для АО «Сегежский ЦБК» в рамках агентского договора от 01.03.2014 № ТДЛО-14/50/108 (далее - агентский договор 2014 года), тем самым подтвердив свою надежность в предыдущий год взаимного сотрудничества.

Инспекция указала, что ООО «ТД ИЛП» создано 25.12.2013; 13.01.2016 ООО «ТДИЛП» прекращает свою деятельность при присоединении к ООО «ЛП Менеджмент»; 12.05.2016 ООО «ЛП Менеджмент» меняет наименование на ООО «Управляющая компания «Сегежа групп». ООО «ЛП Менеджмент» (ООО «УК «Сегежа групп») являлось для ООО «ТД ИЛП» управляющей компанией, с июня 2016 года АО «Сегежский ЦБК» также передает указанной управляющей компании все полномочия своего единоличного исполнительного органа (договор о передаче полномочий единоличного исполнительного органа Управляющей организации от 03.06.2016 № 136/УК). Единственным акционером АО «Сегежский ЦБК» является ООО «Группа компаний «Сегежа», это же общество является единственным учредителем ООО «ЛП Менеджмент».

На момент вынесения решения о проведении выездной налоговой проверки № 4.1-7 от 30.06.2016 ООО «УК «Сегежа групп»» является реорганизованной организацией в соответствии с записью в ЕГРЮЛ от 13.01.2016 о реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица ООО «ТД ИЛП» (ОГРН <***>, ИНН <***>, КПП 100101001). Решение о реорганизации вышеуказанных юридических лиц от 10.08.2015 № 5 принято единственным участником обоих обществ ООО «Группа компаний «Сегежа» ИНН <***> (ранее имело наименование ООО «ЛесИнвест» ИНН <***>, 13.05.2015 внесена запись в ЕГРЮЛ на основании представленных документов).

4. ООО «ЛП Менеджмент» (также как и ООО «ТД ИЛП») самостоятельно продукцию не заготавливали, а приобретали, в том числе, у лесозаготовительных предприятий холдинга Группа компаний «Сегежа».

При этом при сравнении условий агентских договоров 2014 и 2015 годов установлено совпадение отдельных лесозаготовительных предприятий, у которых агентами осуществлялся закуп в 2014-2015 годах.

5. ООО «ЛП Менеджмент» не только осуществляет для заявителя закуп лесопродукции, необходимой для производства готовой продукции, но и является её покупателем. Так, на основании договора от 01.02.2015 № БК-15/10/01 АО «Сегежский ЦБК» поставляет в адрес ООО «ЛП Менеджмент» бумагу мешочную и кабельную.

Инспекция считает, что с учетом изложенного, заинтересованность агента в повышении эффективности работы с АО «Сегежский ЦБК» в рамках спорного агентского договора без установления условий о выплате бонуса не вызывает сомнений.

6. Группа компаний «Сегежа» структурно состоит из нескольких дивизионов, в том числе дивизион «Лесные ресурсы» и «Бумага и упаковка», к последнему относится АО «Сегежский ЦБК».

Агентский договор 2015 года, дополнительные соглашения, определяющие условия о бонусе, подписаны со стороны ООО «ЛП Менеджмент» вице-президентом, руководителем дивизиона «Лесные ресурсы».

Таким образом, фактически одно структурное звено группы компаний устанавливает для другого условия бонуса, подтверждает их выполнение и в последующем начисляет бонус, такие действия, как полагает налоговый орган, не представляются экономически оправданными, имеющими разумную деловую цель.

Более того, с июня 2016 года агент ООО «ЛП Менеджмент» (ООО «УК «Сегежа групп») является для АО «Сегежский ЦБК» его управляющей компанией. Согласно договору от 03.06.2016 № 136/УК АО «Сегежский ЦБК» передает Управляющей организации полномочия единоличного исполнительного органа - Генерального директора общества по руководству текущей деятельностью общества и достижению целей, установленных уставом Общества и настоящим договором (п. 1.1). Управляющая организация обязана действовать в интересах общества добросовестно и разумно, принимать все необходимые меры для достижения целей, установленных уставом Общества и настоящим договором; обеспечивать выполнение основных показателей плана финансово-хозяйственной деятельности, условий поставок и продаж, установленных заключенными обществом договорами и др. (п.3.1.). За услуги по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа АО «Сегежский ЦБК» выплачивает Управляющей организации вознаграждение в размере 28 497 000 руб. за календарный месяц.

Инспекция считает, что, с учетом установленных особенностей взаимоотношений заявителя с агентом, их действия являются частью единого производственного процесса, направленного на достижение положительного экономического результата. В такой ситуации выплата бонуса (премии) не может быть экономически оправдана.

Инспекция считает, что взаимозависимость участников спорной хозяйственной операции дала возможность прогнозирования финансового результата их деятельности по итогам конкретного налогового периода с целью перераспределения прибыли.

В данном случае взаимозависимость имеет юридическое значение в целях налогового контроля, поскольку проверкой установлено, что она используется участниками сделки для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими и иными причинами.

7. Приведенный Обществом расчет точки безубыточности определяет потребность сырья в количественном выражении на год, а не экономическую оправданность начисления бонуса.

Кроме того, налоговый орган в обоснование правомерности обжалуемого решения сослался на следующие документы.

Данная информация представлена по запросу УФНС России по Республике Карелия от 02.11.2017 №07-14/16610, содержит сведения об общей площади земель лесного фонда Республики Карелия, переданных в аренду АО «Сегежский ЦБК» в период с 2010 по 2016 гг., об объеме установленного отпуска древесины и объеме фактической заготовки. Инспекция указала, что данная информация свидетельствует о наличии в распоряжении АО «Сегежский ЦБК» на протяжении 2010-2016 годов достаточного количества древесных лесных ресурсов для обеспечения собственных потребностей в древесине.

При этом освоение лесного фонда на внутреннее потребление производится не в полном объеме (менее 50 %).

- Графическое изображение динамики поступления и списания древесного сырья и прибыли от продаж в АО «Сегежский ЦБК» с 2011 по 2015 годы, которое, как указала Инспекция, показывает, что начиная с 2011 по 2015 годы объем поступления балансов на предприятие практически неизменен, равно как и объем поступления древесного сырья в целом. Более того, в 2015 году произошло снижение объема балансов, списанного обществом в производство (именно от данного указателя зависит прибыль), увеличение же прибыли, начиная с 2014 года, произошло вследствие исключительно изменения курс валют.

По мнению Инспекции, анализ данной информации свидетельствует о том, что сторонами дополнительного соглашения изначально занижены «бонусные объемы балансов», поскольку, начиная с 2011 года показатель объема поступления балансов не снижался ниже уровня 911 767 тыс. куб., при этом такой показатель как объем списания балансов в производство на протяжении 5 лет практически неизменен (а в 2015 г. происходит его снижение). Данный анализ в совокупности и взаимосвязи с иными установленными камеральной проверкой обстоятельствами подтверждает, что спорное бизнес-решение о выплате агенту бонуса, не свойственное предпринимательскому обороту, не обосновано с точки зрения предпринимательского риска, фактически совершено заявителем явно не в своем интересе, а в интересах иного лица.

- Справки АО «Сегежский ЦБК» о расходах древесного сырья для производства (о движении древесного сырья) за период с 2011 по 2015 годы.

Информация, содержащаяся в данных справках, является источником показателей, используемых для проведенного Инспекцией анализа поступления древесного сырья и его списания в производство в динамике с 2011 по 2015 годы;

Относительно приведенного АО «Сегежский ЦБК» расчета точки безубыточности Инспекция указала следующее.

АО «Сегежский ЦБК» согласно общедоступным сведениям, относится к лесопромышленному холдингу Группы компаний «Сегежа», в структуре которой есть как Дивизион «Лесные ресурсы», включающий 13 лесозаготовительных предприятий республики и соседних регионов (в т.ч. Лендерский ЛПХ, Муезерский ЛПХ, Медвежьегорский ЛПХ), так и Дивизион «Бумага и упаковка», в который входит сам налогоплательщик. Кроме того, в долгосрочной аренде у налогоплательщика имеются лесные участки на территории 3 лесничеств с общим объемом выделенного леса 2 144,4 тыс.га (14,8 % от общей площади земель лесного фонда РК), что позволяет обеспечить производство необходимым объемом сырья.

АО «Сегежский ЦБК» является крупнейшим экспортером своей продукции. Экспортная выручка выражена в валюте, установленной экспортными контрактами. При этом выручка от продаж в стоимостном выражении, отражаемая в бухгалтерском и налоговом учете, исчисляется в рублях по курсу на дату реализации (отгрузки).

Таким образом, прямой пропорциональной зависимости между рублевой выручкой экспортера и объемом отгрузки в натуральном выражении (в куб.м.) и, соответственно, объемом поставки сырья, при изменчивости курса валют нет и быть не может.

При одном и том же объеме поставки сырья в куб.м., при равных величинах затрат на производство этого объема и ценах реализации в валюте, но при разных уровнях курса валюты в момент продажи будет получена разная выручка в рублях и, соответственно, разная прибыль от продаж (или убыток).

Так, если курс на 01.01.2014 составлял 32.6587 руб./доллар и 45.0559 руб./Евро, то на 01.01.2015 курс составил 56.2376 руб./долл. и 68.3681 руб./Евро, что выше, соответственно, на 72.2% и на 51.7%. Аналогично, на конец 2015 (31.12.2015) превышение курсов составило по сравнению с 31.12.2014 - 29.5% по доллару (72.8837) и 16.6% по Евро (79.6972).

В результате при росте объема заготовки всего на 119 340.2 куб.м. (по данным плательщика с 1 460 884.52 куб.м. в 2014 до 1 580 224.73 куб.м. в 2015) или на 8.2% рост прибыли от продаж составил 2 997.4 млн.руб. (4 498 млн.руб. - 1 500.4 млн.руб.) или 499.6 %, т.е. в 5 раз.

Получение и рост прибыли в 2015 году обеспечено в основном за счет роста курса, а не роста объема поставки сырья. Безубыточность при таком курсе была бы обеспечена и при сохранении объема на уровне 2014 года.

Таким образом, по мнению налогового органа, приведенный расчет точки безубыточности не корректен и не свидетельствует о том, что за счет роста объема поставок в целом и по агентскому договору в частности (51.5% от общего объема поставки по предприятию) обеспечен значительный рост прибыли от продаж в валюте.

Пятикратный рост прибыли от продаж в условиях роста курса валют, а также значительное снижение убытков от внереализационных операций, обеспечили формирование у общества налоговой базы за 2015 год (с учетом перенесенного остатка убытков прошлых лет) в размере 2 865.5 млн.руб., которая была уменьшена на 300 млн.руб. начисленного бонуса, что повлекло снижение налога на прибыль на 60 млн.руб.

Инспекция указала, что расчет точки безубыточности, произведенный по фактически сложившимся условиям 2015 года, не свидетельствует об экономической обоснованности выплаты бонуса в размере 300 млн.руб. агенту за поставку 814 801 куб.м. сырья (51.5% от общего объема поставки за год).

Материальное стимулирование агента в виде бонуса (премии) не оказало влияния на структуру взаимоотношений по поставке сырья в адрес АО «Сегежский ЦБК», не изменило адресности поставляемой лесопродукции.

В рассматриваемом варианте взаимоотношений АО «Сегежский ЦБК», агента и поставщиков (лесопроизводителей), при которых посредник не осуществляет заготовку лесопродукции, а материального стимулирования непосредственных поставщиков лесопродукции не производится, заинтересованность последних в поставке сырья именно в адрес АО «Сегежский ЦБК» отсутствует.

Инспекция указала, что, начиная с 2015 года, когда курса валют обеспечил рост налоговой базы по налогу на прибыль, Обществом предприняты меры по оптимизации налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Анализ налоговой отчетности АО «Сегежский ЦБК» по налогу на прибыль, начиная 2011 года по 2015 год показывает, чтo положительная налоговая база для целей исчисления налога на прибыль возникает у Общества в 2015 году (за счет роста курса валют). До этого момента налоговая база либо уменьшалась за счет сформированных убытков прошлых лет (2011, 2012 годы), либо принимала отрицательное значение (2013, 2014 годы), то есть убыток.

Так, в июле 2016 года Обществом были представлены уточненные декларации по налогу на прибыль организаций за 2013-2014 г.г., в которых дополнительно заявлена сумма амортизации с применением повышающего коэффициента к нормам амортизации в отношении основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности в сумме 372.8 млн.руб., а также затраты, ранее учтенные к погашению за счет собственных источников (чистой прибыли) предприятия.

Сумма дополнительно заявленных расходов для целей налогообложения составила: 2013 год - 200,5 млн.руб., за 2014 год - 212,7 млн.руб.

В результате вместо первоначально заявленной прибыли (до переноса убытков) в суммах, соответственно, 125,8 млн.руб. и 159,7 млн.руб., налогоплательщиком был сформирован налоговый убыток за 2013-2014 годы в общей сумме свыше 127 млн.руб. и высвобождена дополнительная сумма неперенесенного убытка для уменьшения прибыли последующих лет в размере 412,5 млн.руб.

В ходе камеральных проверок указанных деклараций налоговым органом были выявлены факты завышения убытка, заявленного для целей налогообложения, за 2013 и 2014 годы соответственно на 16.2 и 24.7 млн.руб.

В июне 2017 года Общество в рамках предоставленного статьей 283 НК РФ права представило уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2015 год, увеличив заявленную ранее к переносу сумму убытков прошлых лет, тем самым уменьшив налоговые обязательства, в т.ч. в доле бюджета Республики Карелия, на 0.4 млн.руб.

Кроме того, в декларации за 2015 год заявителем в состав затрат включены расходы по выплате спорного бонуса агенту за достижения объемов поставок сырья в сумме 300 млн.руб.

В 2016 году (начиная с декларации за 9 месяцев 2016 года) АО «Сегежский ЦБК» включило в состав расходов для целей налогообложения затраты по неосуществленному проекту «Белый медведь» (строительство завода по производству белёной целлюлозы), понесенные в 2008-2013 г.г., в размере 546,0 млн. руб., в результате чего, наряду с ростом убытков от внереализационных операций, налоговая база для исчисления налога (до переноса убытков прошлых лет) снизилась по сравнению с 2015 годом на 923,3 млн.руб.

Более того, в процессе реорганизации в декабре 2015 года и апреле 2017 года к АО «Сегежский ЦБК» присоединены 2 убыточные организации (ООО «Сегежа-энерго», ООО «Инвестлеспром-лесозаготовка»), соответственно, данный факт отрицательно повлиял на результаты деятельности в 2017 году непосредственно самого Общества и предоставил предприятию возможность уменьшать налоговую базу за налоговые (отчётные) периоды после реорганизации на сумму убытков, «накопленных» ранее присоединенными организациями, с учётом ограничений, установленных статьей 283 НК РФ.

Инспекция не согласна с выводами, содержащимися в заключении представителя Общества ФИО2 о соответствии отраслевому уровню фактических расходов и динамике рентабельности. В частности, по мнению Инспекции, не соответствует фактическим обстоятельствам вывод о том, что объем производства и продаж прямо пропорционален количеству приобретенного и израсходованного сырья.

Инспекция указала, что при снижении в 2015 году объема списанного баланса в производство на 18095 куб.м., и росте курса валют (Евро на 59%, Доллар на 33,8%), прибыль от продаж выросла бы в три раза (на 2997,5 млн.руб.).

Более того, из представленных в материалы дела справок о расходах древесного сырья на производство целлюлозы видно, что в производство идут как балансы, так и технологическое сырье, причем удельный вес списания балансов в производство именно в 2015 году достигает минимального значения за 5 лет производственной деятельности АО «Сегежский ЦБК» (в 2011 году составлял 71,03 %, в 2012 году - 65,9%, в 2013 году - 69,32 %, в 2014 году - 63,44 %, в 2015 году - 60,15 %). Утверждение о том, что в случае поставки Обществу лесопродукции в объеме менее 500 001 куб.м. бонус в размере 300 млн.руб. выплате агенту не подлежал, означает лишь что при поставке в меньшем объеме, согласно дополнительному соглашению, выплата бонуса подлежала в меньшем объеме (в т.ч. 45 млн.руб. при поставке до 200 тыс.куб.м.).

В отношении анализа рентабельности предприятий целлюлозно-бумажной промышленности Инспекция указала, что отбор осуществлен без учета экспортной направленности отобранных предприятий; без учета территориальных особенностей и вида производимой продукции; без учета мощностей предприятий и объемов производимой продукции.

Учитывая изложенное, налоговый орган считает некорректным приведенный в заключении анализ.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали данную позицию, полагая обжалуемое решение законным и обоснованным.

Кроме того, представитель ответчика заявила ходатайство об отложении судебного разбирательства для предоставления налоговому органу возможности подготовить и заявить ходатайство о назначении по делу судебной бухгалтерско-экономической экспертизы финансово-хозяйственной деятельности АО «Сегежский ЦБК».

Свое ходатайство ответчик мотивировал следующими обстоятельствами.

Определением от 29.11.2017 суд по ходатайству Инспекции вызвал в судебное заседание в качестве специалиста ФИО6, доктора экономических наук, профессора, и обязал ответчика обеспечить явку в судебное заседание данного лица.

Налоговому органу 15.01.2018 поступило письмо заведующего кафедрой экономической теории и менеджмента, доктора экономических наук, профессора ФИО7, в котором указано, что кадровый состав кафедры экономической теории и менеджмента института экономики и права Петрозаводского городского университета не содержит специалистов в области поставленных перед ФИО6 вопросов, не обладает соответствующими теоретическими и практическими познаниями. Поставленные вопросы подлежат разрешению посредством проведения аналитической оценки финансового состояния коммерческой организации, установления основных аспектов ее финансово-хозяйственной деятельности, совершенных ею операций в обобщенной форме (финансовая (бухгалтерская) аналитика деятельности организации экспертами в этой области), то есть посредством экспертизы. Специфика деятельности кафедры экономической теории и менеджмента не предусматривает проведение таких экспертиз. С учетом изложенного явка ФИО6 в судебное заседание для дачи пояснений невозможна.

С учетом данных обстоятельств Инспекцией проводится работа по выбору независимой экспертной организации, а также решение вопроса финансирования, необходимого для оплаты экспертизы. Вопрос о назначении бухгалтерско-экономической экспертизы может быть решен по результатам данной работы.

Инспекция считает, что для правильного установления значимых фактических обстоятельств спора (анализа разумной деловой цели) необходимо проведение независимой бухгалтерско-экономической экспертизы на основании объективного факторного анализа фактических обстоятельств (финансовая аналитика деятельности АО «Сегежский ЦБК» за один (три года) – по усмотрению эксперта), по итогам которой установить:

- реальный фактор, оказавший влияние на получение дополнительной прибыли;

- наличие (отсутствие) реальной зависимости (возможности такой зависимости) прибыли налогоплательщика за 2015 год от условия о выплате бонуса (премии);

- фактического влияния условия о выплате бонуса на получение дополнительной прибыли;

- определения прибыли налогоплательщика при условии отсутствия соглашения о выплате бонуса (премии) агенту.

На основании изложенного, для подготовки и заявления ходатайства о назначении судебной экспертизы, Инспекция ходатайствовала об отложении судебного разбирательства.

Ходатайство ответчика об отложении судебного разбирательства судом отклонено как направленное на необоснованное затягивание рассмотрения дела при том, что с даты предыдущего судебного заседания (29.11.2017) Инспекция располагала достаточным временем для решения данных вопросов.

В судебном заседании представители Общества заявили ходатайство о заслушивании в качестве специалиста (в порядке статьи 87.1 АПК РФ) ФИО8, доктора экономических наук, члена Ученого Совета Института экономики КарНЦ РАН, по вопросу о соответствии научным принципам обоснованности, объективности и проверяемости подготовленного представителем Общества ФИО2 заключения о соответствии отраслевому уровню динамики рентабельности АО «Сегежский ЦБК» в 2014-2016 гг.

В соответствии со статьей 87.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в целях получения разъяснений, консультаций и выяснения профессионального мнения лиц, обладающих теоретическими и практическими познаниями по существу разрешаемого арбитражным судом спора, арбитражный суд может привлекать специалиста. Специалист дает консультацию добросовестно и беспристрастно исходя из профессиональных знаний и внутреннего убеждения. Консультация дается в устной форме без проведения специальных исследований, назначаемых на основании определения суда. В целях получения разъяснений и дополнений по оказанной консультации специалисту могут быть заданы вопросы судом и лицами, участвующими в деле.

Ходатайство Общества о получении разъяснений специалиста судом удовлетворено. Суд заслушал в судебном заседании пояснения ФИО8 Суд ознакомился с документами, подтверждающими образование и научную степень ФИО8

ФИО8 пояснил, что ознакомился с представленными АО «Сегежский ЦБК» заключением ФИО2 о соответствии отраслевому уровню динамики рентабельности АО «Сегежский ЦБК» в 2014-2016 гг., расчетом точки безубыточности, бухгалтерскими документами АО «Сегежский ЦБК» и установил следующее.

Заключение ФИО2 соответствует научным принципам обоснованности, объективности и проверяемости. Обоснованность – это наличие достаточных доказательств для аргументации. Заключение ФИО2 соответствует бухгалтерским документам Общества.

Соблюден принцип объективности: для исследования использованы не один, а сразу два метода; правильно произведен отбор предприятий, включенных в исследование: отобраны предприятия полного цикла производства и те, которые обладают схожей структурой затрат (подобрать предприятия с идентичной структурой затрат невозможно в силу объективных причин). Правильно использована интервальная оценка с указанием верхнего и нижнего предела.

Соблюден принцип проверяемости (достоверности) исследования, поскольку заключение соответствует отчетности предприятия.

ФИО8 пояснил, что методология научного анализа предусматривает возможность использования трех методов. При расчете точки безубыточности ФИО2 использованы два метода, методология соблюдена. При проведении статистического исследования соответствия уровня расходов ЦБК за 2015 год уровню расходов по отрасли ФИО2 правильно произведен выбор и расчет показателей.

Как указал ФИО8, заключение ФИО2 проверяемо: в случае использования той же выборки и проведения сравнения с использованием тех же показателей, другой независимый эксперт придет к тем же выводам.

По мнению ФИО8, оценить угрозу недопоставки баланса в 2015 году с высокой степенью достоверности нельзя. Решение о выплате бонуса находится в зоне внутрикорпоративных решений предприятия. В сфере ритейла, финансовой сфере, агропромышленном комплексе широко используется инструмент выплаты бонусов как поставщикам, так и покупателям. Передача агенту функций по поставке сырья, по мнению ФИО8, сокращает издержки АО «Сегежский ЦБК» на оплату работы персонала, транспортных услуг и т.д.

ФИО8 указал, что нельзя однозначно ответить на вопрос о том, могло ли условие о выплате бонуса агенту сохранить объемы поставок сырья, однако, полагает, что в условиях переориентации заготовителей на продажу пиловочника на экспорт такая вероятность возможна. Выплата бонуса, по мнению ФИО8, - это страхование рисков от возможного снижения поставок сырья, так как размер штрафа за недопоставку, установленный договором, не покрывает потерь ЦБК от недопоставки. Бонус – это структурная часть агентского вознаграждения, выплачивается не линейно и является экономическим решением самого предприятия.

ФИО8 указал, что логических ошибок, подтасовок фактов или иных искажений в заключении ФИО2 не обнаружил. Вывод о влиянии бонуса на размер прибыли не носит категоричного характера.

Выслушав представителей сторон, специалиста и изучив материалы дела, суд считает установленными следующие обстоятельства.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной (номер корректировки – 2) налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год, представленной АО «Сегежский ЦБК» в налоговый орган 23.06.2016.

Проверкой установлено следующее.

АО «Сегежский ЦБК» зарегистрировано 08.06.1999, основные виды деятельности: производство небеленой целлюлозы из сосновой древесины сульфатным способом; производство крафт-бумаги; производство лесохимической продукции: дистиллированное талловое масло, канифоль талловая, скипидар-сырец, жирные кислоты, пек.

Уставный капитал АО «Сегежский ЦБК» по состоянию на 31.12.2015 составляет 1 074 402 000 рублей.

Согласно сведениям ИР «СПАРК» (Система профессионального анализа рынков и компаний) и информации, полученной в соответствии со статьей 93.1 НК РФ от 28.09.2016 исх. № 25-07/68644 (поручение об истребовании документов (информации) от 15.09.2016 № 7119 в ИФНС России № 8 по г. Москве), единственным акционером АО «Сегежский ЦБК» является Общество с ограниченной ответственностью «Группа компаний «Сегежа» ИНН <***> (100% акций) (ранее имело наименование ООО «Лесинвест» ИНН <***>, 13.05.2016 внесена запись в ЕГРЮЛ на основании представленных документов - формы Р13001).

В соответствии со статьей 246 НК РФ АО «Сегежский ЦБК» признается плательщиком налога на прибыль по вышеуказанным видам деятельности.

Налогоплательщиком 25.03.2016 представлена первичная декларация по налогу на прибыль за 2015 год (peг. № 10034691), 07.06.2016 представлена уточненная (номер корректировки - 1) декларация по налогу на прибыль за 2015 год (per. № 10160604), 23.06.2016 представлена уточненная (номер корректировки - 2) декларация по налогу на прибыль за 2015 год, рег. № 10184342).

В соответствии с пунктом 9.1 статьи 88 НК РФ камеральные проверки первичной декларации и уточненной (номер корректировки - 1) декларации прекращены, проведена камеральная проверка уточненной (номер корректировки - 2) декларации.

По данным представленных АО «Сегежский ЦБК» налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2015 год:

Показатели декларации

первичная

уточненная (номер корректировки-1)

уточненная (номер корректировки- 2)

Доходы от реализации

13 516 531 520

Внереализационные доходы

4 875 144 803

Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации

9 215 073 343

9 216 216 874

Внереализационныерасходы

5 832 927 180

5 832 079 991

Убытки (стр. 360 прил.З)

296 342

Итого прибыль (убыток)

3 343 675 800

Налоговая база

3 343 675 800

Сумма убытка, уменьшающая налоговую базу за отчетный период

778 148 348

Налоговая база для исчисления налога

3 343 675 800

Остаток неперенесенного убытка на начало налогового периода - всего

1 431 464 243

1431464244

за 2009 год

189 589 714

за 2010 год

618 883 345

за 2011 год

143 124 462

за 2012 год

128 747 769

за 2013 год

147 544 277

за 2014 год

80 105 418

За 2015 год

Налоговая база за отчетный (налоговый) период

2 565 527 452

Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период

778 148 348

Остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода - всего

653 315 896

653 315 895

При проведении камеральной проверки декларации по налогу на прибыль за 2015 год использованы материалы, полученные в рамках камеральной проверки АО «Сегежский ЦБК» по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 года.

В ходе проведения камеральной проверки декларации по НДС с возмещением за 4 квартал 2015 года установлено, что АО «Сегежский ЦБК» заявлены налоговые вычеты в 4 квартале 2015 года в сумме 54 000 000 руб. по счету - фактуре ООО «ЛП Менеджмент» ИНН/КПП <***>/100101001 (185035, Россия, <...>) от 31.12.2015 № ПЛ11В-003037 по предъявленному к оплате бонусу (премии) в сумме 300 000 000 рублей.

В ходе проведения камеральной проверки налогоплательщику выставлено требование от 13.04.2016 №5627 о представлении пояснений (ответ получен 27.04.2016 исх.№ 4/1975) по факту правомерности, целесообразности и необходимости включения в налоговые вычеты суммы НДС по счету-фактуре от 31.12.2015 №ПЛ11В-003037, выставленному ООО «ЛП Менеджмент» на сумму бонуса (премии) 354 000 000 руб., в т.ч. НДС 54 000 000 руб. и представлении следующих подтверждающих документов:

- договор от 15.12.2015 № ЛО-15/42/03 (с приложениями, дополнительными соглашениями);

- документы, подтверждающие выплату бонуса (премии) в размере 354 000 000 руб., в т.ч. НДС 54 000 000 руб.;

- документы, подтверждающие объемы лесопродукции, поступившей в адрес АО «Сегежский ЦБК»;

- первичные документы, на основании которых бонус (премия) принят к бухгалтерскому и налоговому учету.

Во исполнение вышеуказанного требования налогоплательщиком представлены следующие документы:

- дополнительное соглашение от 01.03.2015 № 1/1 к договору от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03 о выплате бонуса (премии);

- дополнительное соглашение от 31.12.2015 №1/2 к договору от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03 о выполнении условий дополнительного соглашения о достижении бонусных объемов отгрузок в размере 814 801,42 куб. м.;

- счет-фактура от 31.12.2015 №ПЛ11В-003037;

-акт от 31.12.2015 №ПЛ11В-02799;

- отчет закупки за период с 01.03.2015 по 31.12.2015.

Налогоплательщик в сопроводительном письме от 27.04.2016 № 4/1975 сообщил следующее:

«Между АО «Сегежский ЦБК» и ООО «ЛП Менеджмент» 15.02.2015 заключен агентский договор №ЛО-15/42/03, в рамках которого идет поставка лесных ресурсов на производство. По условиям Дополнительного соглашения от 01.03.2015 №1/1 к указанному договору АО «Сегежский ЦБК» при обязательном выполнении объемов поставки лесных ресурсов оплачивает ООО «ЛП Менеджмент» премию (бонус). Данное обязательство ООО «ЛП Менеджмент» перед АО «Сегежский ЦБК» выполнило в полном объеме, что подтверждается Дополнительным соглашением от 31.12.2015 №1/2 к договору от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03, а также количеством поставленного сырья».

В рамках проведения камеральной проверки декларации по НДС за 4 квартал 2015 года на основании статьи 93.1 НК РФ в ИФНС России по г. Петрозаводску по месту учета ООО «ЛП Менеджмент» направлено поручение от 19.04.2016 № 6641 об истребовании документов (информации) у ООО «ЛП Менеджмент» ИНН/КПП <***>/100101001.

Контрагентом ООО «ЛП Менеджмент» представлены копии следующих документов (сопроводительное письмо ИФНС России по г. Петрозаводску от 13.05.2016 № 4.7-08/10158@ на поручение об истребовании от 19.04.2016№ 6641)

- договор от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03;

- книга продаж;

- карточка счета 62 по договору от 15.02.2015№ЛО-15/42/03;

- счет-фактура от 31.12.2015 №ПЛ11В-003037;

- акт от 31.12.2015 №ПЛ11В-003037и другие документы.

Кроме того, в ответ на требование ИФНС России по г. Петрозаводску от 20.04.2016 №4.7-08/2567, направленное во исполнение поручения МИ ФНС России № 2 по РК от 19.04.2016 № 6641, ООО «ЛП Менеджмент» 11.05.2016 представило следующие пояснения: «Перечисление бонуса по договору №ЛО-15/42/03 от 15.02.2015 в размере 354 000 000 руб. от АО «Сегежский ЦБК» не осуществлялось, поэтому платежные поручения за период с 01.10.2015 по 19.04.2016 по данному договору отсутствуют. Сумма бонуса (премии) по счет - фактуре № ПЛ-11В-003037 от 31.12.2015 отражена в налоговой декларации по налогу на прибыль ООО «ЛП Менеджмент» за 4 квартал 2015 года (нарастающим итогом за 12 месяцев 2015 года) в составе внереализационных доходов».

В соответствии с пунктом 2 статьи 93.1 Кодекса в ИФНС России по г. Петрозаводску по месту учета ООО «УК «Сегежа групп» ИНН <***> (ранее имело наименование ООО «ЛП Менеджмент» ИНН <***>, 12.05.2016 внесена запись в ЕГРЮЛ на основании представленных документов - формы Р13001) направлено поручение от 16.07.2016 № 6914 об истребовании у ООО «УК «Сегежа групп» ИНН/КПП <***>/100101001 следующих документов (информации) (требование ИФНС России по г. Петрозаводску от 18.07.2016 № 4.7-08/5128): копии платежных поручений, копий иных документов, подтверждающих получение бонуса (премии) по счету-фактуре от 31.12.2015 №ПЛ11В-003037, выставленному ООО «ЛП Менеджмент» ИНН <***> в адрес АО «Сегежский ЦБК». Ответ получен 04.08.2016, исх. от 03.08.2016 № 4.7-08/16943®.

ООО «УК «Сегежа групп» ИНН <***> представлены следующие пояснения: «В ответ на Ваше требование № 4.7-08/5128 о представлении документов ООО «УК «Сегежа групп» сообщает о том, что платежные поручения, подтверждающие получение бонуса, отсутствуют, поскольку перечисление бонуса не осуществлялось. Погашение задолженности АО «Сегежский ЦБК» по начисленному бонусу, предусмотренному дополнительным соглашением 1/1 к договору от 15.02.2015 № ЛО -15-42-03 о выплате бонуса, иным образом не производилось».

В ходе проведения камеральной проверки первичной декларации по налогу на прибыль за 2015 год АО «Сегежский ЦБК» направлено требование от 27.04.2016 №09-02/6030 о представлении пояснений, в т. ч. о представлении следующих пояснений: на каких счетах бухгалтерского и налогового учета отражена операция по начислению бонуса в размере 300 000 000 руб. по договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03 с ООО «ЛП Менеджмент» ИНН <***>, об экономической целесообразности включения в состав расходов (внереализационных расходов) суммы начисленного бонуса в размере 300 000 000 руб. по договору от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03 с ООО «ЛП Менеджмент».

В требовании о даче пояснений налогоплательщику предложено в течение 5 рабочих дней внести соответствующие исправления.

На требование от 27.04.2016 №09-02/6030 АО «Сегежский ЦБК» в части бонуса пояснило следующее: «В Ваш адрес были направлены пояснения и копии документов в ответ на Требование № 5627 от 13.04.2016».

С пояснениями налогоплательщик представил документы, в т. ч.:

1. Сводный регистр по налогу на прибыль;

2. оборотно-сальдовые ведомости по счетам 91.01, 91.02, 91.02 «Штрафы пени и неустойки по хозяйственным договорам к получению (уплате)», 91.02 «Проценты к получению (уплате)».

В ходе анализа представленных налогоплательщиком документов Инспекцией установлено, что сумма бонуса в размере 300 000 000 руб. включена налогоплательщиком в состав внереализационных расходов в декларации по налогу на прибыль за 2015 год (подтверждено оборотно - сальдовой ведомостью по счету 91.02 (Прочие расходы (налоговый период 2015 г. Детализация по субсчетам, субконто: Прочие доходы и расходы.)).

АО «Сегежский ЦБК» 07.06.2016 представлена уточненная (номер корректировки - 1) декларация по налогу на прибыль за 2015 год (рег.№ 10160604), 23.06.2016 представлена уточненная (номер корректировки - 2) декларация по налогу на прибыль за 2015 год 0рег.№ 10160604). Изменения в части уменьшения суммы внереализационных расходов на сумму бонуса налогоплательщиком не внесены.

В ходе проведения камеральной проверки уточненной (номер корректировки - 1) декларации по налогу на прибыль за 2015 год АО «Сегежский ЦБК»:

- направлено Требование от 09.06.2016 №09-02/6814 о представлении пояснений. В требовании о даче пояснений налогоплательщику предложено в течение 5 рабочих дней внести соответствующие исправления.

- в соответствии со ст. 93 НК РФ в адрес АО «Сегежский ЦБК» направлено требование от 15.06.2016 № 4259 о представлении документов (информации):

• заказы за период с 15.02.2015 по 31.12.2015 (помесячные заявки АО «Сегежский ЦБК» на закупку товара (лесопродукции), предусмотренные п. 2.2.10 Агентского договора от 15.02.2015 № ЛО - 15/42/03);

• отчеты агента по агентскому договору (контракту, соглашению) за период с 15.02.2015 по 31.12.2015 (отчеты ООО «ЛП Менеджмент» Принципалу (АО «Сегежский ЦБК») о выполнении поручений и о произведенных расходах по исполнению поручений, предусмотренные п. 2.1.6 Агентского договора от 15.02.2015 № ЛО - 15/42/03 (помесячно);

• карточки бухгалтерских счетов за период с 15.02.2015 по 31.12.2015 (по счету 60 по взаимоотношениям с ООО «ЛП Менеджмент» (Агентский договор от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03) с информацией, подтверждающей объем поставленного товара (балансы) в адрес АО «Сегежский ЦБК» в разрезе ассортиментного перечня, даты поставки, объема поставки и суммы поставки за период с 15.02.2015 по 31.12.2015;

• акты о приемке товаров за период с 15.02.2015 по 31.12.2015 (помесячные сводные акты приемки товара (лесопродукции) при поставке товара от поставщиков в адрес АО «Сегежский ЦБК» (Агентский договор от 15.02.2015) в разрезе поставщиков с указанием ассортиментного перечня, объема поставки, суммы поставки за период с 15.02.2015 по 31.12.2015.

Налогоплательщик уведомил о невозможности представления в установленный срок документов в связи с большим объемом и просил продлить срок представления до 22.07.2016.

06.07.2016 начальником Межрайонной ИФНС России № 2 по РК ФИО9 принято решение № 82 о продлении сроков представления документов до 22.07.2016.

Документы представлены налогоплательщиком 21.07.2016.

В ответ на требование от 15.06.2016 № 4259 АО «Сегежский ЦБК» 21.07.2016 представлены следующие документы:

• отчеты по агентскому договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03, заключенному между ООО «ЛП Менеджмент» и АО «Сегежский ЦБК» за период с 01.03.2015 по 31.12.2015;

• отчеты по проводкам (сч. 10.01; 60.01) за период с 01.03.2015 по 31.12.2015;

• ведомости поступления сырья на АО «Сегежский ЦБК» за период с 15.02.2015 по 31.12.2015.

В пояснениях налогоплательщик указал, что в соответствии с п. 2.2.10 агентского договора № ЛО-15/42/03 от 15.02.2015 заявки на закупку Товара (лесопродукции) делаются в устном виде по телефону; ведомость поступления сырья на АО «Сегежский ЦБК» содержит информацию об актах приемки товаров, оформленных во исполнение договора ТДЛО -14/50/108 от 01.03.2014 (ТД ИЛП) и ЛО-15/42/03 от 15.02.2015. Составить ведомость поступления сырья только в разрезе договора № ЛО-15/42/03 от 15.02.2015 не представляется технически возможным, т.к. программа не позволяет осуществить отбор в разрезе каждого договора».

В соответствии с пунктом 2 статьи 93.1 НК РФ в ИФНС России по г. Петрозаводску по месту учета ООО «УК «Сегежа групп» ИНН <***> (ранее имело наименование ООО «ЛП Менеджмент» ИНН <***>, 12.05.2016 внесена запись в ЕГРЮЛ на основании представленных документов - формы Р13001) направлено поручение от 15.06.2016 № 6811 об истребовании документов (информации) у ООО «УК «Сегежа групп» ИННЛШП <***>/ 100101001:

• заказы (помесячные заявки АО «Сегежский ЦБК» на закупку Товара (лесопродукции), предусмотренные п. 2.2.10 Агентского договора от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03; дата начала периода 01.03.2015, дата окончания периода 31.12.2015;

• отчеты агента по агентскому договору (отчеты Принципалу (АО «Сегежский ЦБК») о выполнении поручений и о произведенных расходах по исполнению поручений, предусмотренные п. 2.1.6 Агентского договора от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03 (помесячно). Дата начала периода 01.03.2015, дата окончания периода 31.12.2015;

• карточки бухгалтерских счетов (по счету 62 по взаимоотношениям с АО «Сегежский ЦБК» (Агентский договор от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03) с информацией, подтверждающей объем Товара (балансы), поставленного в адрес АО «Сегежский ЦБК» в разрезе ассортиментного перечня, даты поставки, объема поставки и суммы поставки за период с 15.02.2015 по 31.12.2015; дата начала периода 15.02.2015, дата окончания периода 31.12.2015;

• акты приемки товаров (помесячные сводные акты приемки Товара (лесопродукции) при поставке Товара в адрес АО «Сегежский ЦБК» (Агентский договор от 15.02.2015) в разрезе поставщиков с указанием ассортиментного перечня, объема поставки, стоимости поставки за период с 15.02.2015 по 31.12.2015; дата начала периода 15.02.2015, дата окончания периода 31.12.2015.

ООО «УК «Сегежа групп» ИНН <***> представлены следующие документы (Сопроводительное Письмо ИФНС России по г. Петрозаводску от 11.07.2016 № 4.7-08/14969@ на поручение об истребовании от 15.06.2016 № 6811):

- Отчеты агента по договору №ЛО - 15/42/03.part1 1 арх. файл

- Отчеты агента по договору № ЛО - 15/42/03.part2 1 арх. файл

- Карточка счета 62 по договору № ЛО -15/42/03 1 файл

- Реестр актов приемки товаров по СЦБК 1 файл.

ООО «УК «Сегежа групп» в пояснительной записке сообщило следующее:

1. По п. 1.01 поручения (помесячные заявки на закупку Товара (лесопродукции) от АО «Сегежский ЦБК», предусмотренные п. 2.2.10 Агентского договора от 15.02.2015 № ЛО -15/42/03) ООО «УК «Сегежа групп» указывает, что в соответствии с п. 2.2.10 агентского договора от 15.02.2015 № ЛО-15-42-03 принципал сообщает агенту о своей потребности в товарах посредством заявок, переданных в устном виде по телефону;

2. По п. 1.02, 1.03 поручения (Отчет агента по агентскому договору (контракту, соглашению) и Карточки бухгалтерских счетов) ООО «УК «Сегежа групп» указывает, что информация, подтверждающая объем товара, поставленного в адрес АО «Сегежский ЦБК», в разрезе ассортиментного перечня, даты поставки, объема поставки и суммы поставки содержится в отчетах агента;

3. По п. 1.04 поручения (Акт о приемке товаров) общество поясняет, что перечень реестр актов приемки товаров за 2015 год содержит акты приемки товаров, оформленные во исполнение договора от 01.03.2014 № ТДЛО -14/50/108 (ТД ИЛП) и от 15.02.2015 № ЛО -15/42/03. Составить перечень актов только в разрезе договора от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03 технически не представляется возможным, т.к. функции программного продукта не позволяют осуществить отбор актов в разрезе каждого договора».

Инспекцией установлено, что согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц учредителем общества с ограниченной ответственностью «Управляющая компания «Сегежа Групп» ИНН <***> (ранее имело наименование ООО «ЛП Менеджмент» ИНН <***>, 12.05.2016 внесена запись в ЕГРЮЛ на основании представленных документов - формы Р13001) является общество с ограниченной ответственностью «Группа компаний «Сегежа» ИНН <***>, (ранее имело наименование ООО «Лесинвест» ИНН <***>), доля в уставном капитале 6 010 000 руб. (100 процентов).

При рассмотрении представленных пояснений и документов налоговым органом установлено:

1. Согласно п. 1.1 Агентского договора от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03 (далее-Договор), заключенного АО «Сегежский ЦБК» (Принципалом) с одной стороны и ООО «ЛП Менеджмент» (Агентом) с другой стороны, предметом договора является совершение Агентом по поручению Принципала от своего имени, но за счет Принципала сделок с третьими лицами по закупке для Принципала лесопродукции (далее «Товар»), а также совершение юридических и иных действий, связанных с указанными закупками. Согласно п. 1.2 вышеуказанного договора условия сделок по закупке Товаров, совершаемых Агентом, в том числе наименование по ассортиментному перечню поставляемого товара, количество, цена, порядок и сроки поставки Товара, производители Товаров, определяются Агентом и Принципалом в Приложениях к договору, являющихся его неотъемлемой частью.

В соответствии с п. 2.1.1 Договора Агент обязан заключить договоры поставки с третьими лицами, по которым закупить Товар в объеме, согласно заявкам Принципала.

Согласно п. 2.2.10. Договора Принципал обязан подавать ежемесячные заявки на закупку Товара в срок до 20 (двадцатого) числа текущего месяца.

Исходя из изложенного, изначальный объем закупок по данному договору сторонами не определен, количество поставляемого Товара зависит от заявок Принципала.

В соответствии с п. 5.1 Договора Принципал уплачивает Агенту вознаграждение в размере 10.00 руб. за 1 куб. м. закупленного для Принципала Товара, в т.ч. НДС (в соответствии с п. 1 дополнительного соглашения от 01.08.2015 № 1 о внесении изменений к Агентскому договору № ЛО-15/42/03 от 15.02.2015, вознаграждение Агенту с 01.08.2015 составляет 20.00 руб. за 1 куб.м закупленного для Принципала Товара, в т.ч. НДС). Пунктом 5.2 Договора предусмотрено перечисление Принципалом согласно отчету Агента вознаграждения и возмещение расходов последнего по исполнению поручения, подтвержденных соответствующими документами, в т.ч.:

- стоимость товара;

- расходы по доставке товара;

- иные расходы.

2. Согласно дополнительному соглашению от 01.03.2015 № 1/1 к договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03 стороны пришли к соглашению о возможности выплаты Принципалом (АО «Сегежский ЦБК») Агенту (ООО «ЛП Менеджмент») бонуса (премии) при условии поставки им в адрес АО «Сегежский ЦБК» определенного объема Товара, являющегося предметом Договора от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03 в указанном ниже размере и наследующих условиях:

Бонус (премия) выплачивается Агенту при достижении им следующего объема отгрузок Товара (балансов) в адрес АО «Сегежский ЦБК»:

Объем товара за период с 01.03.2015 г. по 31.12.2015 г. (куб. м.)

Сумма бонуса (премии), руб.

До 200 000

45 000 000,00

200 001 - 250 000

70 000 000,00

250 001 - 300 000

100 000 000,00

300 001 - 400 000

185 000 000,00

400 001 - 500 000

250 000 000,00

500 001 и выше

300 000 000,00

При этом выплачиваемый Агенту бонус (премия) не изменяет в целях налогообложения стоимость отгруженного Принципалу Товара.

Срок действия настоящего Дополнительного соглашения устанавливается на период с 01 марта по 31 декабря 2015 года.

3. Согласно дополнительному соглашению от 31.12.2015 № 1/2 к договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03 стороны подтверждают, что по состоянию на 31.12.2015 Агент выполнил условия дополнительного соглашения от 01.03.2015 №1/1 о достижении бонусных объемов отгрузок товара в адрес грузополучателя АО «Сегежский ЦБК», а именно: за период с 01.03.2015 по 31.12.2015 объем товара, отгруженного Агентом в адрес указанного грузополучателя, составил 814 801,42 куб. метров.

В связи с достижением Агентом бонусного объема, указанного выше, ему выплачивается бонус (премия) в следующем размере: 300 000 000 (триста миллионов) рублей, кроме того НДС 18% 54 000 000 рублей.

Таким образом, фактическая поставка товара по заявкам Принципала в размере 814 801,42 куб. м. принимается сторонами за бонусный объем.

4. Как указано налогоплательщиком в письме от 06.05.2016 №4/2142 в ответ на требование Инспекции от 27.04.2016 №09-02/6030 о даче пояснений об экономической целесообразности включения в состав расходов бонуса (п. 7 Требования), пояснения по данному вопросу и копии документов были направлены в ответ на требование от 13.04.2016 № 5627.

Налогоплательщиком в сопроводительном письме от 27.04.2016 № 4/1975 (в ответ на требование от 13.04.2016 № 5627) по факту правомерности, целесообразности и необходимости включения в налоговые вычеты суммы НДС по счету-фактуре от 31.12.2015 № ПЛ11В-003037, выставленному ООО «ЛП Менеджмент» на сумму бонуса (премии) 354 000 000 руб., в т.ч. НДС 54 000 000 руб. сообщено следующее:

«Между АО «Сегежский ЦБК» и ООО «ЛП Менеджмент» заключен агентский договор от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03, в рамках которого идет поставка лесных ресурсов на производство. По условиям Дополнительного соглашения №1/1 от 01.03.2015 к договору №ЛО-15/42/03 от 15.02.2015 АО «Сегежский ЦБК» при обязательном выполнении объемов поставки лесных ресурсов выплачивает ООО «ЛП Менеджмент» премию (бонус). Данное обязательство ООО «ЛП Менеджмент» перед АО «Сегежский ЦБК» выполнило в полном объеме, что подтверждается Дополнительным соглашением №1/2 от 31.12.2015 к договору №ЛО-15/42/03 от 15.02.2015, а также количеством поставленного сырья».

5. Согласно представленному налогоплательщиком счету-фактуре от 31.12.2015 № ПЛ11В-003037 Продавцом является ООО «ЛП Менеджмент» ИНН <***>, покупателем - АО «Сегежский ЦБК», в графе «наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав» указано - «Бонус (премия)», в графе «стоимость товаров, работ, услуг), имущественных прав без налога» - 300 000 000 руб., в графе «налоговая ставка» -18 %, в графе «сумма налога, предъявляемая покупателю» - 54 000 000 руб., в графе «стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом» - 354 000 000 руб.

6. Согласно представленному налогоплательщиком Акту от 31.12.2015 № ПЛ11В-02799 исполнитель (ООО «ЛП Менеджмент») оказал Заказчику (АО «Сегежский ЦБК») услугу в количестве 1 шт. - «Бонус (премия)» на сумму 354 000 000 руб. В акте также имеется следующая запись - «Вышеперечисленные услуги выполнены полностью и в срок. Заказчик претензий по объему, качеству и срокам оказания услуг не имеет».

7. Согласно представленной налогоплательщиком оборотно-сальдовой ведомости по счету 91.02 (Прочие расходы (налоговый период 2015 год. Детализация по субсчетам, субконто: Прочие доходы и расходы.) сумма бонуса (премии) в размере 300 000 000 руб. отнесена к внереализационным расходам.

8. Инспекция установила, что конкретные сроки выплаты бонуса договором от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03 и дополнительными соглашениями к нему не предусмотрены. Перечисление бонуса по договору фактически по состоянию на 23.06.2016 не производилось.

Таким образом, в ходе проверки установлено, что первоначально договором от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03 выплата бонусов не предусматривалась.

Возможность выплаты максимальной суммы бонуса (премии) в размере 300 000 000 руб. предусмотрена условиями дополнительного соглашения от 01.03.2015 № 1/1 к договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03 при поставке балансов в объеме от 500 001 куб. метров. Инспекция посчитала, что нижняя граница бонусного объема не определена, соответственно, выплата бонуса в размере 45 000 000 руб. предусмотрена в случае осуществления поставок в объеме от 0.1 до 200 000 куб. метров.

Инспекция указала, что понятия «бонус», «премия» в НК РФ и Гражданском кодексе РФ не закреплены. Согласно «Современному экономическому словарю» под ред. Б.А. Райзберга, ФИО10, ФИО11 (М.: ИНФРА-М, 2011) понятие «бонус» определяется как:

1) дополнительное вознаграждение, поощрение, надбавка к выплате, премия;

2) дополнительная скидка со стоимости (цены) товара, предоставляемая продавцом в соответствии с условиями договора о купле-продаже или постоянным покупателям.

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу о том, что по своей сути бонус как поощрительная выплата представляет собой плату за взаимовыгодное сотрудничество и соблюдение конкретных условий договора. Однако, выплата бонуса должна быть обусловлена конкретным количеством поставленного товара или иными конкретными условиями.

Выплата бонуса (премий) может быть учтена в расходах по налогу на прибыль только в случае, если эта выплата имеет непосредственное отношение к исполнению обязательств сторон по договору. В этой связи выплачиваемым премиям должно корреспондировать встречное предоставление товаров (работ, услуг).

При предоставлении бонуса поставщику последний обязан в качестве возмездного оказания услуг соблюсти конкретные условия поставки (объем, сроки, ассортимент и т.п.), обусловленные договором для получения бонуса.

Инспекция указала, что из представленных налогоплательщиком и контрагентом документов и пояснений следует, что бонус (премия) начислен за фактический объем поставок лесопродукции в количестве 814 801,42 куб. м. по агентскому договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03. Сторонами оговорено, что выплачиваемый Агенту бонус (премия) не изменяет в целях налогообложения стоимость отгруженного Принципалу Товара.

Согласно подпункту 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.

Данным пунктом не предусмотрено включение в состав внереализационных расходов затрат в виде бонуса Агенту.

В силу подпункта 20 пункта 1 статьи 265 и пункта 49 статьи 270 НК РФ признаются для целей налогообложения прибыли иные расходы, соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговый орган установил, что согласно отчетам агента общая сумма агентского вознаграждения за поставку лесопродукции (балансы) за период с марта по декабрь 2015 года, размер которого определен пунктом 5.1 Агентского договора от 15.02.2015 ЛО-15/42/03, составила 11 772 006 рублей. При этом сумма бонуса составила 300 000 000 руб. без учета НДС, т.е. в 25,5 раз больше основного дохода от реализации услуг агента.

На основании изложенного Инспекция сделала вывод о формальной связи размера бонуса с фактическим объемом отгрузок товара (балансов).

Принимая во внимание положения пункта 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, учитывая наличие обстоятельств, указывающих на отсутствие разумных экономических или иных причин (деловой цели), побудивших проверяемого налогоплательщика оформить дополнительное соглашение к агентскому договору о предоставлении бонуса, Инспекция признала, что в качестве самостоятельной деловой цели АО «Сегежский ЦБК» рассматривало налоговую выгоду в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль за счет включения премий во внереализационные расходы.

Как указала Инспекция, согласно информации, представленной ИФНС по г. Петрозаводску (письмо от 13.05.2016 № 3.1-04.1/02983 дсп@ на запрос от 05.05.2016 № 09-21/04512@) ООО «ЛП Менеджмент» отразило в декларации по налогу на прибыль за 2015 год убыток в сумме 177 144 749 руб., таким образом, отражение в составе внереализационного дохода Агентом суммы начисленного бонуса в размере 300 000 000 руб. не повлияло на налоговую базу для исчисления налога, отражаемую по строке 120 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год, тогда как отражение данного бонуса в составе внереализационных расходов у АО «Сегежский ЦБК» повлияло на размер налоговой базы для исчисления налога. Учитывая, что ООО «Группа компаний «Сегежа» ИНН <***> является единственным акционером АО «Сегежский ЦБК» и единственным учредителем ООО «ЛП Менеджмент», участники вышеуказанного договора на основании положений статей 105.1,105.2 НК РФ признаются взаимозависимыми лицами.

Налоговый орган сделал вывод о том, что наличие взаимозависимости АО «Сегежский ЦБК» и ООО «ЛП Менеджмент» обусловило возможность прогнозирования финансового результата их деятельности: используя инструмент бонуса, одна из сторон финансово-хозяйственных взаимоотношений получила возможность в рассматриваемый налоговой период уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль, при этом другая не понесла негативных последствий ввиду наличия значительного убытка.

Таким образом, начисление бонуса агенту в размере 300 000 000 руб., значительно превышающем стоимость самих агентских услуг, не соответствует понятию дополнительного вознаграждения (надбавки к выплате) и не является экономически обоснованным, а при отсутствии фактического его перечисления имеет признаки искусственного увеличения расходов налогоплательщика и, как следствие, занижения прибыли для получения необоснованной налоговой выгоды.

Учитывая вышеизложенное, Инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 265 НК РФ на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации за 2015 год, налогоплательщиком неправомерно отнесены затраты на выплату бонуса (премии) в сумме 300 000 000 руб. (без НДС), в том числе за 2015 год в сумме 300 000 000 руб.

По результатам проверки с учетом установленных нарушений определена прибыль, полученная АО «Сегежский ЦБК» за 2015 год:

Доходы от реализации - 13 516 531 520

Внереализационные доходы - 4 875 144 803

Расходы, уменьшающие

сумму доходов от реализации - 9 216 216 874

Внереализационные расходы - 5 532 079 991 (5 832 079 991 - 300 000 000)

Убытки (стр. 360 прил.3) - 296 342

Итого прибыль (убыток) - 3 643 675 800

Налоговая база - 3 643 675 800

Сумма убытка, уменьшающая

налоговую базу за отчетный

период - 778 148 348

Налоговая база для

исчисления налога - 2 865 527 452

В соответствии со статьями 247, 286 НК РФ с учетом отраженных нарушений налоговым органом установлено занижение налоговой базы для исчисления налога на прибыль: за 2015 год на 300 000 000 руб. (3 643 675 800 руб. - 3 343 675 800 руб.).

Согласно пункту 1 статьи 286 НК РФ налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов. При этом:

- сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2 процента, зачисляется в федеральный бюджет;

- сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18 процентов, зачисляется в бюджет субъекта Российской Федерации.

Таким образом, Инспекцией установлено занижение налога на прибыль за 2015 год в сумме 60 000 000 руб. (300 000 000*20%), в том числе: в федеральный бюджет - 6 000 000 руб. (300 000 000*2%), в бюджет субъекта РФ - 54 000 000 руб. (300 000 000*18%).

По итогам камеральной налоговой проверки Инспекцией составлен акт № 13442 от 07.10.2016.

Общество представило в Инспекцию возражения на акт проверки. К возражениям приложены:

1. Письмо ООО УК "Сегежа групп" от 10.11.2016 г. № 1682;

2. Письмо Общества от 09.11.2016 г. № 4/6711;

3. Акт сверки взаимных расчетов за период с 01.12.2015 по 31.12.2015 г.;

4. Акт сверки взаимных расчетов за период с 01.09.2016 по 30.09.2016 г..

Рассмотрев материалы камеральной налоговой проверки, письменные возражения по акту налоговой проверки и документы, представленные к возражениям, довод налогоплательщика о неправомерном исключении из состава расходов затрат на выплату бонуса (премии) не приняты налоговым органом.

При рассмотрении материалов проверки и возражений, представленных налогоплательщиком, установлено, что заключенный с ООО «ЛП «Менеджмент» договор не предусматривает выплаты бонуса (премии) за выполнение его условий, а напротив предусматривает определенную разделом 6 Договора ответственность сторон за невыполнение условий договора.

Инспекция указала, что выплата бонуса (премии) за закупку лесопродукции, на условиях, определенных дополнительным соглашением № 1/1 от 01.03.2015 к Договору №ЛО-15/42/03 от 15.02.2015, не указывает на экономическую обоснованность расходов на выплату вознаграждения, так как предусматривает его получение независимо от объема закупленного для Принципала товара, отсутствует встречное обязательство Агента и его мотивация к достижению объемов закупа товара, позволяющих получение бонусов (премий).

Согласно отчетам агента общая сумма агентского вознаграждения за поставку лесопродукции (балансы) за период с марта по декабрь 2015 года составила 11 772 006 рублей, сумма бонуса составила 300 000 000 руб. без учета НДС, т.е. в 25,5 раз больше основного дохода от реализации услуг агента, что еще раз подтверждает нецелесообразность и экономическую неоправданность понесенных Обществом расходов и свидетельствует о формальной связи размера бонуса с фактическим объемом отгрузок товара (балансов).

Инспекция указала, что отражение в составе внереализационного дохода Агента суммы начисленного бонуса в размере 300 000 000 руб. не повлияло на налоговую базу для исчисления налога, отражаемую по строке 120 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год.

В то же время отражение в составе внереализационных расходов данной операции у заявителя значительно повлияло на размер налоговой базы для исчисления налога на прибыль за 2015 год (налоговая база по декларации отсутствует, по результатам проверки налоговая база составляет 26 196 071 рубль).

Приведенные Обществом в возражениях показатели финансовых результатов деятельности ООО «УК «Сегежа групп» за 9 месяцев 2016 года отклонены налоговым органом как не имеющие отношения к проверяемому периоду.

По итогам камеральной проверки Инспекцией сделаны выводы о том, что затраты на выплату бонуса (премии) Агенту (ООО «ЛП «Менеджмент») не направлены на достижение определенной деловой цели налогоплательщика, и при отсутствии фактического его перечисления имеют признаки искусственного увеличения расходов налогоплательщика и, как следствие, занижения прибыли для получения необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, расходы Общества в виде бонусов (премий) Агенту ООО «ЛП «Менеджмент» не отвечают критериям обоснованности и документального подтверждения, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, в связи с чем они согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ не могут учитываться при определении налоговой базы.

Решением Инспекции от 22.11.2016 № 12515 Обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2015 год в суме 60 000 000 руб., начислены пени в сумме 4 147 411,06 руб., Общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в сумме 24 000 000 руб. (с учетом установления обстоятельств, отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения).

Не согласившись с решением Инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 27.02.2017 № 13-11/02597@ решение Инспекции от 22.11.2016 № 12515 отменено частично, а именно: отменен штраф по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 12 000 000 руб. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение Инспекции от 22.11.2016 № 12515 не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения недействительным.

Суд считает, что заявленное требование является обоснованным исходя из следующего.

В силу части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. При этом ненормативные правовые акты могут быть признаны недействительными, а решения и действия (бездействие) незаконными только при наличии одновременно двух условий, а именно, несоответствия закону или иному нормативному правовому акту и нарушения прав и законных интересов граждан и юридических лиц.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов, а также связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Группировка расходов определена статьей 252 НК РФ и включает в себя расходы, связанные с производством и реализацией (по пункту 2 статьи 253 НК РФ - это материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы), а также внереализационные расходы (по статье 265 НК РФ перечень внереализационных расходов и приравниваемых к таким расходам убытков налогоплательщика, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим).

По пункту 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся затраты в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок (подпункта 19.1); другие обоснованные расходы (подпункт 20).

Из смысла и содержания указанных норм права следует, что налогоплательщик вправе включить в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, расходы и убытки только при условии их соответствия критериям, установленным статьей 252 НК РФ.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

В силу пункта 49 статьи 270 НК РФ иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы.

Согласно пункту 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Пунктом 1 статьи 54 НК определено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Статьей 274 НК РФ установлено, что налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению (пункт 1); в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с настоящей главой, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей главой, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю; убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных статьей 283 настоящего Кодекса (пункт 8).

В силу пункта 2 статьи 286 НК РФ, если иное не установлено пунктами 4, 5 и 7 настоящей статьи, сумма налога на прибыль по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Как указано в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума ВАС РФ № 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Между тем, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако совокупность обстоятельств, указанных в пунктах 5 и 6 постановления Пленума ВАС РФ № 53, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Спор между сторонами касается обоснованности включения Обществом в состав расходов по налогу на прибыль за 2015 год суммы бонуса, начисленного и выплаченного Обществом агенту – ООО «ЛП Менеджмент».

Налогоплательщики обязаны в полном объеме исполнять свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых льгот. Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнения своих налоговых обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных последствий такого неправомерного поведения.

Предпринимательская деятельность в силу статьи 2 ГК РФ осуществляется на свой риск, поэтому лицо должно проявить достаточную осмотрительность и оценить условия сделки и ее коммерческую привлекательность, деловую репутацию контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов для выполнения договорных условий.

Пунктом 4 статьи 421 ГК РФ установлено, что условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ).

Из пункта 1 статьи 422 ГК РФ следует, что договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.

При этом законодательство Российской Федерации не содержит запрета на установление в договоре поставки права покупателя выплачивать поставщику бонусы при выполнении поставщиком определенных действий, в том числе при поставке большого объема товара.

Данное право является исключительным правом сторон в гражданско-правовом обязательстве, и не может быть изменено налоговым органом иначе, чем в случаях, прямо предусмотренных законом.

В подтверждение понесенных расходов по налогу на прибыль за 2015 год в виде выплаченного поставщику бонуса Общество представило в Инспекцию на проверку заключенный с ООО «ЛП Менеджмент» агентский договор от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03, дополнительное соглашение к данному договору от 01.03.2015 № 1/1, дополнительное соглашение от 31.12.2015 № 1/2 к договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03, сводный регистр по налогу на прибыль, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 91.01, 91.02, 91.02 «Штрафы, пени и неустойки по хозяйственным договорам к получению (уплате)», 91.02 «Проценты к получению (уплате)», отчеты по агентскому договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03, заключенному между ООО «ЛП Менеджмент» и АО «Сегежский ЦБК» за период с 01.03.2015 по 31.12.2015; отчеты по проводкам (сч. 10.01; 60.01) за период с 01.03.2015 по 31.12.2015; ведомости поступления сырья на АО «Сегежский ЦБК» за период с 15.02.2015 по 31.12.2015, дополнительные письменные пояснения.

В распоряжении налогового органа имелись документы, представленные налогоплательщиком при проведении камеральной налоговой проверки АО «Сегежский ЦБК» по НДС за 4 квартал 2015 года: счет-фактура от 31.12.2015 № ПЛ11В-003037, акт от 31.12.2015 № ПЛ11В-02799, отчет закупки за период с 01.03.2015 по 31.12.2015.

По запросу Инспекции документы представлялись также контрагентом Общества – ООО «ЛП Менеджмент» и ООО «УК «Сегежа групп».

Полученные налоговым органом документы были проверены, результатом проверки стал вывод Инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Как указано в обжалуемом решении Инспекции, основаниями для такого вывода налогового органа послужили следующие обстоятельства:

- Первоначально договором от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03 выплата бонусов не предусматривалась. Возможность выплаты максимальной суммы бонуса (премии) в размере 300 000 000 руб. предусмотрена условиями дополнительного соглашения от 01.03.2015 № 1/1 к договору от 15.02.2015 № ЛО-15/42/03 при поставке балансов в объеме от 500 001 куб. метров. При этом нижняя граница бонусного объема не определена, соответственно, выплата бонуса в размере 45 000 000 руб. предусмотрена в случае осуществления поставок в объеме от 0.1 до 200 000 куб. метров;

- Конкретные сроки выплаты бонуса договором от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03 и дополнительными соглашениями к нему не предусмотрены. Перечисление бонуса по договору фактически по состоянию на 23.06.2016 не производилось;

- Согласно подпункту 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок. Данным пунктом не предусмотрено включение в состав внереализационных расходов затрат в виде бонуса Агенту;

- Согласно отчетам агента общая сумма агентского вознаграждения за поставку лесопродукции (балансы) за период с марта по декабрь 2015 года, размер которого определен пунктом 5.1 Агентского договора от 15.02.2015 №ЛО-15/42/03, составила 11 772 006 рублей. При этом сумма бонуса составила 300 000 000 руб. без учета НДС, т.е. в 25,5 раз больше основного дохода от реализации услуг агента. Указанное обстоятельство свидетельствует о формальной связи размера бонуса с фактическим объемом отгрузок товара (балансов);

- ООО «ЛП Менеджмент» отразило в декларации по налогу на прибыль за 2015 год убыток в сумме 177 144 749 руб., таким образом, отражение в составе внереализационного дохода Агентом суммы начисленного бонуса в размере 300 млн. руб. не повлияло на налоговую базу для исчисления налога, отражаемую по строке 120 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год, тогда как отражение данного бонуса в составе внереализационных расходов у АО «Сегежский ЦБК» повлияло на размер налоговой базы для исчисления налога;

- Наличие взаимозависимости АО «Сегежский ЦБК» и ООО «ЛП Менеджмент» обусловило возможность прогнозирования финансового результата их деятельности: используя инструмент бонуса, одна из сторон финансово-хозяйственных взаимоотношений получила возможность в рассматриваемый налоговой период уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль, при этом другая не понесла негативных последствий ввиду наличия значительного убытка.

На основании указанных обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о том, что начисление бонуса агенту в размере 300 000 000 руб., значительно превышающем стоимость самих агентских услуг, не соответствует понятию дополнительного вознаграждения (надбавки к выплате) и не является экономически обоснованным, а при отсутствии фактического его перечисления имеет признаки искусственного увеличения расходов налогоплательщика и, как следствие, занижения прибыли для получения необоснованной налоговой выгоды.

Названные обстоятельства и выводы были положены налоговым органом в основу обжалуемого по настоящему делу решения № 12515 от 22.11.2016.

В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Законность оспариваемого ненормативного правового акта проверяется арбитражным судом с учетом тех обстоятельств, которые были установлены на дату принятия обжалуемого ненормативного правового акта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Пунктом 2 названной статьи предусмотрено, что в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки имеющихся у налогового органа документов (информации) налогоплательщиком представлена налоговая декларация, камеральная налоговая проверка прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе представленной налоговой декларации. Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении имеющихся у налогового органа документов (информации). При этом документы (информация), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

Согласно пункту 3 статьи 88 НК РФ в случае, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

При проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации (расчета).

В соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), эти документы (информацию).

Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Суд считает, что Инспекция по итогам проведенной камеральной налоговой проверки уточненной (номер корректировки – 2) налоговой декларации АО «Сегежский ЦБК» по налогу на прибыль за 2015 год не доказала того обстоятельства, что Обществом была получена необоснованная налоговая выгода по операциям, связанным с начислением и выплатой бонуса в адрес ООО «ЛП Менеджмент».

При этом суд исходит из следующего.

Как установлено в ходе судебного разбирательства и не оспаривается налоговым органом, основным видом деятельности Общества является производство целлюлозы и древесной массы для дальнейшего сбыта произведенного товара с целью получения прибыли. В своей производственной деятельности Общество использует технологическое сырье (балансы хвойные, щепу технологическую), которое приобретается по договорам поставки от сторонних контрагентов.

Обществом было принято решение о применении экономических методов стимулирования агента для своевременных поставок качественной продукции в объемах, необходимых Обществу для исполнения своих обязательств перед контрагентами.

Мотивация агента на продажу Обществу необходимого объема лесопродукции была направлена на сохранение устойчивого экономического положения Общества в условиях растущей конкуренции и дефицита сырья, с целью наращивания объемов производства и поддерживания рентабельности своей деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ критерием экономической обоснованности расходов для целей налогообложения прибыли является их направленность на получение дохода.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 № 1072-О-О обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В налоговом законодательстве не употребляется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Довод Инспекции о том, что сумма бонуса в 25,5 раз больше суммы агентского вознаграждения, не основан на каком-либо экономическом анализе и не свидетельствует об экономической необоснованности расходов на выплату бонуса.

В рассматриваемом случае стороны согласовали агентское вознаграждение, состоящее двух частей:

- общей части, размер которой зависел от технического выполнения агентом текущих заявок Общества независимо от конечного объема поставленной Обществу лесопродукции;

- бонусной части, размер которой зависел от конкретного количества поставленного технологического сырья за определенный период времени (в рассматриваемом случае с 01.03.2015 по 31.12.2015).

При проведении камеральной налоговой проверки Инспекция не осуществляла какого-либо экономического анализа величины бонусной части агентского вознаграждения, в т.ч. не исследовала ее соответствие рыночному интервалу цен.

Общество в ходе судебного разбирательства представило анализ рентабельности предприятий целлюлозно-бумажной промышленности и пришло к выводу о том, что, несмотря на выплату бонуса агенту, Общество обеспечило в 2015 году экономию затрат, что позволило получить более высокую прибыль до налогообложения по сравнению с отраслевыми показателями. Рентабельность Общества превышала средние отраслевые значения.

Не нашел своего подтверждения при рассмотрении настоящего дела довод Инспекции о том, что единственной целью операции по начислению бонуса являлось перераспределение налоговой нагрузки с Общества на агента.

По результатам 2015 года у агента действительно сформировался убыток для целей налогообложения прибыли. Вместе с тем агент включил в состав своих доходов сумму начисленного бонуса в размере 300 млн. руб., уменьшив убыток, сформированный по итогам 2015 года, на эту сумму.

В соответствии со статьей 283 НК РФ агент перенес указанный убыток на будущее. В налоговом периоде 2016 года убыток, сформированный по итогам 2015 года, был полностью зачтен в счет исчисленной налоговой базы по налогу на прибыль. В результате по итогам 2016 года агент начислил к уплате в бюджет сумму налога на прибыль в общем размере 59 034 534 руб. (налоговая база для исчисления налога на прибыль составила 350 119 549 руб., т.е. превысила сумму начисленного бонуса).

Изложенный в обжалуемом решении довод Инспекции о том, что сумма бонуса до настоящего времени агенту не перечислена, не нашел своего подтверждения при рассмотрении настоящего дела.

Согласно актам сверки взаимных расчетов сумма начисленного бонуса в размере 300 млн. руб. уменьшила общую задолженность агента перед Обществом по договору. Фактически агент удержал сумму бонуса из денежных средств, которые ранее Общество перечислило ему в качестве аванса за будущие поставки.

Тот факт, что стороны не оформили акт взаимозачета, как того требует Инспекция, не опровергает факт произведенного удержания.

Согласно карточке счета 60.01 за 31.12.2015 Общество отразило операцию по начислению бонуса в размере 300 000 000 руб. по кредиту счета 60.01. и в этот же день произвело зачет этой суммы по дебету счета 60.01. - в счет ранее перечисленных агенту авансовых платежей. Согласно карточке счета 76.09.3 за 31.12.2015 агент отразил начисленный бонус по дебету счета 76.09.3, одновременно уменьшив текущее сальдо по этому счету (задолженность перед Обществом по полученным авансам) на сумму бонуса.

Более того, факт перечисления/неперечисления бонуса не имеет значения для целей его отражения в составе расходов Общества: пункт 1 статьи 272 НК РФ прямо предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Утверждение Инспекции об отсутствии экономического смысла в бонусной системе стимулирования поставщика, обоснованное ссылкой на взаимозависимость Общества и поставщика, а также их участии в едином холдинге не нашло подтверждения при рассмотрении настоящего дела.

В соответствии с пунктом 6 Постановления № 53 сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. При проведении камеральной налоговой проверки Инспекция не доказала, что взаимозависимость использовалась Обществом и его контрагентом с целью увеличения доходов у одного из лиц и уменьшения доходов у другого.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 № 11542/07, участие в сделках лиц, признанных взаимозависимыми, не свидетельствует об экономической неоправданности расходов Общества и наличии у него необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей. Законодательство Российской Федерации не запрещает ведение хозяйственной деятельности между взаимозависимыми лицами.

Организации, входящие в единый холдинг, заключают коммерческие сделки от своего имени. Эффективность и целесообразность управленческих решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, находится вне сферы налогового и судебного контроля.

В ходе судебного разбирательства в качестве оснований для признания произведенной выплаты бонуса необоснованной налоговой выгодой Инспекция сослалась на дополнительные обстоятельства, которые не были предметом исследования в ходе камеральной налоговой проверки, и представила дополнительные доказательства, которые были получены налоговым органом за пределами проведенной камеральной проверки, а именно:

1. Не был предметом исследования и оценки при проведении камеральной налоговой проверки тот факт, что в течение 2014 года ООО «ЛП Менеджмент» в лице его предшественника ООО «ТД ИЛП» осуществляло закуп и поставку лесопродукции для АО «Сегежский ЦБК» в рамках агентского договора от 01.03.2014 № ТДЛО-14/50/108, тем самым подтвердив свою надежность в предыдущий год взаимного сотрудничества.

2. Отсутствует в обжалуемом решении ссылка на то обстоятельство, что ООО «УК «Сегежа групп»» является реорганизованной организацией в соответствии с записью в ЕГРЮЛ от 13.01.2016 о реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица ООО «ТД ИЛП» (ИНН <***>); решение о реорганизации вышеуказанных юридических лиц от 10.08.2015 № 5 принято единственным участником обоих обществ ООО «Группа компаний «Сегежа» ИНН <***> (ранее имело наименование ООО «ЛесИнвест» ИНН <***>, 13.05.2015 внесена запись в ЕГРЮЛ на основании представленных документов).

3. Инспекцией при проведении камеральной налоговой проверки не исследовался вопрос о том, что ООО «ЛП Менеджмент» (также как и ООО «ТД ИЛП») самостоятельно продукцию не заготавливали, а приобретали, в том числе, у лесозаготовительных предприятий холдинга Группа компаний «Сегежа». Сравнение условий агентских договоров 2014 и 2015 годов также не проводилось.

4. Довод ответчика о том, что ООО «ЛП Менеджмент» не только осуществляет для заявителя закуп лесопродукции, необходимой для производства готовой продукции, но и является её покупателем, при проведении камеральной налоговой проверки не заявлялся.

5. В ходе судебного разбирательства Инспекция указала, что группа компаний «Сегежа» структурно состоит из нескольких дивизионов, в том числе дивизион «Лесные ресурсы» и «Бумага и упаковка», к последнему относится АО «Сегежский ЦБК». Агентский договор 2015 года, дополнительные соглашения, определяющие условия о бонусе, подписаны со стороны ООО «ЛП Менеджмент» вице-президентом, руководителем дивизиона «Лесные ресурсы», то есть одно структурное звено группы компаний устанавливает для другого условия бонуса, подтверждает их выполнение и в последующем начисляет бонус.

Более того, как указала Инспекция, с июня 2016 года агент ООО «ЛП Менеджмент» (ООО «УК «Сегежа групп») является для АО «Сегежский ЦБК» его управляющей компанией.

Между тем, указанные обстоятельства в обжалуемом решении не отражены, а передача ООО «ЛП Менеджмент» функций управляющей компании по отношению к АО «Сегежский ЦБК» произошла за пределами проверенного периода.

6. В обоснование правомерности обжалуемого решения налоговый орган сослался на следующие документы.

- Письмо Министерства по природопользованию и экологии Республики Карелия от 08.11.2017 № 2.2-21/10972 о представлении информации в отношении АО «Сегежский ЦБК» (его правопредшественников) за 2010-2016 годы. Данная информация представлена по запросу УФНС России по Республике Карелия от 02.11.2017 №07-14/16610, направленному за пределами проведения камеральной налоговой проверки.

- Ответы территориальных налоговых органов РФ, направленных в порядке обмена опытом, об отсутствии в их практики случаев выявления в ходе мероприятий налогового контроля фактов использования хозяйствующими субъектами бонуса в гражданско-правовых посреднических отношениях. Указанные ответы получены Инспекцией в 2017 году при рассмотрении судом настоящего дела. Вопрос о типичности / нетипичности в хозяйственном обороте такой операции, как выплата бонуса агенту, при проведении камеральной налоговой проверки не исследовался.

В ходе судебного разбирательства Инспекция провела анализ налоговой отчетности АО «Сегежский ЦБК» по налогу на прибыль, начиная 2011 года по 2015 год, а также сослалась на представление Обществом:

- в июле 2016 года уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2013-2014 г.г., в которых дополнительно заявлена сумма амортизации с применением повышающего коэффициента к нормам амортизации в отношении основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности в сумме 372.8 млн.руб., а также затраты, ранее учтенные к погашению за счет собственных источников (чистой прибыли) предприятия;

- в июне 2017 года уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год, в которой увеличена заявленная ранее к переносу сумма убытков прошлых лет, тем самым уменьшены налоговые обязательства, в т.ч. в доле бюджета Республики Карелия, на 0.4 млн.руб.;

- в 2016 году (начиная с декларации за 9 месяцев 2016 года) включение Обществом в состав расходов для целей налогообложения затрат по неосуществленному проекту «Белый медведь» (строительство завода по производству белёной целлюлозы), понесенных в 2008-2013 г.г., в размере 546,0 млн. руб., в результате чего, наряду с ростом убытков от внереализационных операций, налоговая база для исчисления налога (до переноса убытков прошлых лет) снизилась по сравнению с 2015 годом на 923,3 млн.руб.

Инспекция сослалась на проведенную в декабре 2015 года и апреле 2017 года реорганизацию, в результате которой к АО «Сегежский ЦБК» присоединены 2 убыточные организации (ООО «Сегежа-энерго», ООО «Инвестлеспром-лесозаготовка»), указав, что данный факт отрицательно повлиял на результаты деятельности в 2017 году непосредственно самого Общества и предоставил предприятию возможность уменьшать налоговую базу за налоговые (отчётные) периоды после реорганизации на сумму убытков, «накопленных» ранее присоединенными организациями, с учётом ограничений, установленных статьей 283 НК РФ.

Суд отмечает, что названные факты и обстоятельства не были исследованы налоговым органом при проведении камеральной проверки, либо имели место после окончания проверенного периода – 2015 г.

Как уже указывал суд, оценка законности и обоснованности ненормативного правового акта производится судом исходя из тех обстоятельств, которые существовали и были установлены на момент принятия ненормативного правового акта.

Статьями 8 и 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации закреплено, что судопроизводство в арбитражном суде осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон.

Таким образом, восполнение недостатков проведенной налоговым органом камеральной проверки посредством добывания доказательств в процессе рассмотрения дела в суде недопустимо.

Суд оценивает тот объем доказательств, который был получен и исследован налоговым органом при принятии обжалуемого решения.

Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам, установленным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд считает, что заявленное Обществом требование подлежит удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления, понесенные Обществом, суд относит на ответчика.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1.Заявленное акционерным обществом «Сегежский целлюлозно-бумажный комбинат» требование удовлетворить полностью. Признать недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Карелия от 22.11.2016 № 12515.

2.Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Карелия устранить допущенное нарушение прав и законных интересов акционерного общества «Сегежский целлюлозно-бумажный комбинат».

3.Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Карелия в пользу акционерного общества «Сегежский целлюлозно-бумажный комбинат» судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

4.Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в течение одного месяца со дня изготовления полного текста решения в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд (191015, <...>);

в кассационном порядке в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы, в Арбитражный суд Северо-Западного округа (190000, <...>).

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражный суд апелляционной и кассационной инстанций через арбитражный суд, принявший решение.

Судья

Цыба И.С.