Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Республики Карелия в составе судьи Цыба И.С., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Петровым Б.А., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению закрытого акционерного общества "Интеркамень" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Республике Карелия о признании решения от 24.04.2014 № 6 недействительным

при участии представителей:

заявителя, закрытого акционерного общества "Интеркамень", - ФИО1, директора, ФИО2 по доверенности от 26.08.2014, ФИО3 по доверенности от 06.04.2015,

ответчика, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Республике Карелия, - Гагариной Н.Н. по доверенности от 12.01.2015, Захаровой М.А. по доверенности от 17.10.2014, Шувалова А.Ю. по доверенности от 12.01.2015

установил: закрытое акционерное общество "Интеркамень" (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Республике Карелия (далее – ответчик, Инспекция, налоговый орган) о признании решения от 24.04.2014 № 6 недействительным .

Оспариваемым решением Обществу доначислен налог на добычу полезных ископаемых в сумме 1 893 082 руб., начислены пени за неуплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 466 113 руб. 58 коп., пени за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в сумме 12 руб. 18 коп., Общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в сумме 219 972 руб. 80 коп. и на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 631 руб. 10 коп.

В обоснование заявленного требования Общество указало следующее.

По эпизоду, связанному с учетом некондиционных блоков-заготовок в качестве объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых и выводу Инспекции о занижении стоимости единицы добытого полезного ископаемого, что привело к занижению налога на добычу полезных ископаемых на сумму 141517 руб. за январь 2010 года — декабрь 2011 года Общество пояснило, что лицензия ПТЗ 00346 ТЭ от 04.08.1997 ЗАО «Интеркамень» предусматривает добычу полезных ископаемых. В соответствии с дополнительным соглашением к условиям пользования недрами (Приложение № 1 к лицензии ПТЗ 00346 ТР) добытым полезным ископаемым являются;

- блоки, соответствующие требованиям ГОСТа 9479-98 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий»;

- блоки-заготовки, соответствующие требованиям стандарта предприятия СП-002-2002 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза, полученного по ТУ 5711-001-46713099-2002».

Таким образом, выданной Обществу лицензией предусмотрено считать добытым полезным ископаемым блоки, соответствующие двум вышеуказанным стандартам: государственному 9479-98 и стандарту предприятия СП-002-2002.

Межгосударственный стандарт ГОСТ 9479-98 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий» был введен в действие с 1 января 2001 года постановлением Госстроя России от 27.06.2000 года № 61 и действовал до 1 октября 2012 года в качестве государственного стандарта Российской Федерации. Данный стандарт распространялся на блоки, добываемые из массива горных пород и предназначенные для изготовления облицовочных плит, архитектурно-строительных деталей, бортовых камней, брусчатых камней, заготовок для реставрационных работ, мемориальных изделий.

В соответствии со стандартом предприятия СП-002-2002 объем блока-заготовки не должен быть меньше 0,4 куб. м. Поэтому блок-заготовки объемом менее 0,4 куб. м, а также имеющие физические характеристики (размеры, трещиноватость и т.п.), отличающиеся от прописанных в стандарте предприятия, но по которым технологическая схема добычи на карьере блочного камня (габбро-диабаза) полностью совпадает с технологической схемой добычи блоков-заготовок, назывались Обществом некондиционными блоками (некондицией). При этом данные некондиционные блоки полностью соответствовали действующему в проверенном периоде межгосударственному стандарту ГОСТ 9479-98, то есть являлись по определению, данному в НК РФ, добытым полезным ископаемым наряду с блоками-заготовками, отвечающими стандарту предприятия.

Кроме того, как указал заявитель, Обществом были приняты еще 2 стандарта предприятия: СП-002Б-2010 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза», утвержденный директором Общества 10.01.2010, и СП-003-2012 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза», утвержденный директором Общества 10.01.2012.

Согласно пункту 4.5. СП-002Б-2010 блоки-заготовки в зависимости от геометрической формы, по объему и качеству разделяются на 5 групп: 1-я, 2-я, 3-я, 4-я и некондиционные блоки-заготовки (некондиция). В соответствии с пунктом 4.8. блоки-заготовки относятся к некондиционным (некондиции) в случае наличия двух и более сквозных трещин, превышающих 1/3 размера камня в плоскости трещин, а также при высоте выступов и глубине впадин более 200 мм или объемом менее 0,4 куб. м.

Аналогичные положения относительно группировки блоков-заготовок содержатся в пункте 4.5. СП-003-2012, согласно которому блоки делятся на 5 групп: 1-я, 2-я, 3-я, 4-я и «Б». В соответствии с пунктом 4.8. блоки-заготовки относятся к группе «Б» в случае наличия двух и более сквозных трещин, превышающих 1/3 размера камня в плоскости трещин, а также при высоте выступов и глубине впадин более 200 мм.

Однако, как указал заявитель, данные стандарты предприятия, представленные Обществом в ходе проведения выездной налоговой проверки в ответ на требование от 08.11.2013 № 81, не были приняты во внимание Инспекцией по причине несогласования их Министерством природных ресурсов Российской Федерации, а также отсутствия ссылки на данные стандарты в приложениях к лицензии на право пользования недрами.

Заявитель указал, что Положением о Министерстве природных ресурсов и экологии Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.05.2008 № 404, в числе полномочий не предусмотрено согласование стандартов предприятий на добытые полезные ископаемые, а отсутствие ссылок на данные стандарты в приложениях к лицензии не делает их нелегитимными.

Проектом разработки карьера «Другорецкий-3» в качестве продукта разработки месторождения предусмотрена добыча блочного камня (габбро-диабаз) на месторождении «Другорецкое-3», в соответствии с корректировкой горной части проекта, карьера блочного камня (габбро-диабаз) «Другорецкий-3», предусмотрена добыча блоков габбро-диабаза I-IVгрупп по ГОСТ 9479-98, предназначенных для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий. Некондиционные блоки являлись отбракованными в процессе приемки техническим контролем блоками-заготовками, добыча которых предусмотрена техническим проектом. Таким образом, по мнению Общества, некондиционные блоки, то есть не соответствующие определенным параметрам стандарта предприятия блоки-заготовки, полностью соответствуют положениям как лицензии ПТЗ 00346 ТЭ от 04.08.1997, так и технического проекта ЗАО «Интеркамень».

Для разработки месторождения габбро-диабазов разработан технический проект, в котором утверждена технологическая схема добычи блоков на карьере блочного камня (габбро-диабаза) «Другорецкий-3», включающая следующие операции:

- отделение монолита от массива с помощью взрывных работ и его дезинтеграция;

- разделка крупных блоков на блоки-заготовки и блоки;

- пассировка блоков;

- погрузка блоков и окола.

Общество считает, что по некондиционным блокам, также как и по блокам-заготовкам, соответствующим стандарту предприятия СП-002-2002, был полностью завершен весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых. Таким образом, в соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 336 и пункта 1 статьи 337 НК РФ некондиционные блоки (некондиция) наравне с блоками-заготовками являлись добытым полезным ископаемым, подлежащим обложению налогом на добычу полезных ископаемых.

Учитывая изложенное Общество считает, что оно правомерно учитывало некондиционные блоки в общем количестве добытого полезного ископаемого.

Общество считает, что расчет фактического количества добытого полезного ископаемого, приведенный в Приложении № 2 к Акту № 4, и расчет стоимости единицы добытого полезного ископаемого без учета выручки от реализации некондиции, приведенный в Приложении № 3 к Акту № 4, не соответствуют положениям подпункта 1 пункта 1 статьи 336, пункта 1 статьи 337, пунктам 1, 2 и 8 статьи 339 НК РФ.

Как указано Инспекцией в двадцать первом, двадцать третьем абзацах листа 11 Акта № 4 Приказами от 31.12.2009 № 62 «Об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета ЗАО «Интеркамень» на 2010 год», от 21.12.2010 № 56 «Об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета ЗАО «Интеркамень» на 2011 год» утверждено, что в Обществе применяется прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого с использованием следующих измерительных средств: линейки измерительные металлические ГОСТ 427-75, угольники поверочные 90 градусов ГОСТ 3749-77, рулетки измерительные металлические ГОСТ 7502-98, линейки поверочные ГОСТ 806-93.

Следовательно, в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 339 НК РФ для определения количества добытого полезного ископаемого в ЗАО «Интеркамень» мог применяться только прямой метод.

Описание метода, который применила Инспекция в данном случае, в тексте Акта № 4 отсутствует. Исходя из расчета, представленного в Приложении № 2 к Акту № 4, Инспекция определяет количество добытого полезного ископаемого (7298,73 куб.м) путем сложения объема добытых блоков-заготовок (7235,44 куб.м) с объемом неких «блоков-заготовок в некондиции» (63,29 куб. м). Последний показатель был рассчитан Инспекцией в графе 8 Приложения № 2 к Акту № 4 как произведение фактического объема добытых некондиционных блоков (632,9 куб. м) на 10 %, обозначенных, в свою очередь, в графе 7 Приложения № 2 к Акту № 4 как «% содержания полезного ископаемого».

Таким образом, как указал налогоплательщик, на основе реального объема некондиционных блоков, добытых ЗАО «Интеркамень» в 2010-2011 годах в размере 632,9 куб.м, Инспекцией был определен дополнительно учитываемый при налогообложении объем «блоков-заготовок в некондиции» в размере 63,29 куб. м

Получается, что Инспекция, не считая добытым полезным ископаемым некондиционные блоки в объеме 632,9 куб.м, поскольку они по своим физическим размерам не соответствовали стандарту предприятия, принимает в качестве добытого полезного ископаемого какие-то чисто расчетные, в реальности не существующие объемы блоков-заготовок, определенные в размере 10 % от объема некондиционных блоков.

Общество указало, что в том случае, если Инспекция не принимает в качестве добытого полезного ископаемого реально существующие и реализованные Обществом третьим лицам объемы некондиционных блоков, то каким образом можно из некондиции просто умножением в расчете на 10 % «содержания полезного ископаемого» сделать кондицию, принимаемую в расчет количества добытого полезного ископаемого. Ведь физически из некондиции уже никогда не сделать блоки-заготовки, отвечающие стандарту СП-002-2002 на «Блоки-заготовки из габбро-диабаза», некондиционные блоки не содержат и уже никогда не смогут содержать объемы добытого полезного ископаемого, соответствующего стандарту предприятия СП 002-2002. В 632,9 куб.м некондиционных блоков никак не может содержаться 10 % (63,29 куб.м) кондиционных блоков-заготовок. Таким образом, если следовать логике Инспекции, что полезным ископаемым являются только блоки-заготовки, отвечающие требованиям стандарта предприятия, то процент содержания полезного ископаемого в данном случае (то есть в объеме некондиции) должен быть равен 0 %, а не 10 %. Инспекция же признает добытым полезным ископаемым десятую часть объема некондиционного блока-заготовки. Сам блок-заготовку добытым полезным ископаемым не признает в силу его нестандартных параметров или малого объема (размера, других характеристик), а десятую его часть признает. Таким образом, по мнению Общества, Инспекция исходит из того, что часть может быть больше целого.

Поэтому Общество считает, что метод, который применила Инспекция в расчетах в Приложениях № 2 и № 3 к Акту № 4, не соответствует положениям подпункта 1 пункта 1 статьи 336, пункта 1 статьи 337, пунктам 1, 2 статьи 339 НК РФ, а также положениям пункта 8 статьи 339 НК РФ, так как по реализованным некондиционным блокам завершен весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых. В то же время Общество правомерно в соответствии с вышеуказанными положениями НК РФ определило количество добытого полезного ископаемого по блокам-заготовкам и некондиционным блокам прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) методом и считает, что отклонения в сумме налога в размере 113246 руб. не должно быть, поскольку некондиционные блоки являются добытым полезным ископаемым наряду с блоками-заготовками.

Общество считает, что ни налоговое законодательство, ни законодательство о природопользовании или недрах не содержит никакого запрета на признание блоков заготовок из габбро-диабаза, соответствующих стандартам, утвержденным директором Общества, добытым полезным ископаемым. Таким образом, Общество имеет право учитывать объемы этих блоков-заготовок при определении налоговой базы по НДПИ.

По эпизоду, связанному с определением фактических потерь полезного ископаемого Общество указало следующее.

Основываясь на положениях пункта 3 статьи 339 НК РФ, Инспекция в Приложении № 4 к Акту № 4 рассчитывает количество добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь полезного ископаемого. При этом для определения расчетного количества полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, Инспекция берет данные маркшейдерских справок, оформленных ООО «Геомарксервис». Так, в шестом абзаце листа 15 Акта № 4 Инспекция указывает, что за 2010-2012 годы на основании вышеуказанных замеров количество добытого минерального сырья составило 143902,10 куб. м. Далее данные объемы, согласно маркшейдерским справкам по итогам различных календарных периодов, Инспекция умножала на так называемый процент содержания полезного ископаемого в добытом минеральном сырье (10 %). Таким образом, по предположениям Инспекции количество добытого полезного ископаемого определенное расчетным путем по содержанию полезного ископаемого в добытом минеральном сырье за проверяемый период составило 14390,21 куб. м (Приложение № 4 к Акту № 4).

Для расчета фактически добытого полезного ископаемого, определяемого по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого, Инспекция ссылается на ежемесячные акты выпуска товарной продукции на карьере «Другорецкий-3». Однако за 2010-2011 годы Инспекция берет не данные вышеуказанных актов ЗАО «Интеркамень», а свои собственные данные, приведенные в графе 9 Приложения № 2 к Акту № 4, определенные как сумма добытых блоков-заготовок в куб. м и 10 % от количества некондиционных блоков в куб. м. С учетом вышеуказанных величин Инспекция определяет так называемые фактические потери полезного ископаемого, которые с учетом корректировки на утвержденные технологические потери в размере 0,5 % (потери при проведении взрывных работ 0,25 % и потери на транспортных путях 0,25 %) составили за проверенный период по данным Инспекции 3566,64 куб. м, а налог на добычу полезных ископаемых занижен на 1752498 руб. (Приложение № 4 к Акту № 4).

Налогоплательщик считает, что расчет налога на добычу полезных ископаемых по фактическим потерям, приведенный в Приложении № 4 к Акту № 4, не соответствует положениям подпункта 1 пункта 1 статьи 336, пункта 1 статьи 337, пункта 3 статьи 339 НК РФ: для расчета фактических потерь в целях налогообложения требуется сравнить два показателя - расчетное количество полезного ископаемого и количество фактически добытого полезного ископаемого.

Как указано выше, Инспекция определила расчетное количество полезного ископаемого как произведение объемов согласно маркшейдерским справкам по итогам различных календарных периодов на некий процент содержания полезного ископаемого в добытом минеральном сырье (10 %), т.е. определила расчетное количество по аналогии с методикой косвенного метода определения количества добытого полезного ископаемого, описанного в пункте 2 статьи 339 НК РФ.

Как указало Общество, данный метод используется для определения количества добытого полезного ископаемого в случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, а не для определения расчетного количества полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого в соответствии с пунктом 3 статьи 339 НК РФ. Кроме того, Инспекция в Акте № 4 не ссылается на документы, согласно которым было определено так называемое «содержание полезного ископаемого в минеральном сырье» в размере 10 % (Приложения № 2 и № 4 к Акту № 4).

В техническом проекте разработки карьера блочного камня (габбро-диабаз) «Другорецкий-3» в составе технико-экономических показателей работы карьера приведен показатель «Фактический средний выход блоков 1-1У групп» в размере 10 % от объемов горной массы. А согласно пункту 4.9. стандарта предприятия СП-002-2002 горная масса, используемая для производства блок-заготовок, в свою очередь, должна соответствовать ТУ 5711-001-46713099-2002.

Согласно ТУ 5711-001-46713099-2002 «Горная масса из габбро-диабаза», введенных 22.03.2002 г., производимая горная масса, в том числе должна иметь в своем объеме 23 % фракций с размерами, позволяющими получение параллелепипедов с объемом не менее 0,4 куб. м.

Таким образом, согласно техническим условиям средний выход блок-заготовок I-IV групп в размере 10 % привязан к объему горной массы определенного качества, а именно содержащей не менее 23 % фракций с размерами, позволяющими получение параллелепипедов с объемом не менее 0,4 куб. м.

Поскольку понятие «расчетное количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого» в НК РФ не определено, Общество, сославшись на пункт 1 статьи 11 НК РФ, указало, что понятие «полезное ископаемое» в отношении нерудных строительных материалов определено «Общероссийским классификатором полезных ископаемых и подземных вод ОК 032-2002, утвержденным постановлением Госстандарта РФ от 25.12.2002 № 503-СТ. Так полезным ископаемым определен по группе 1411 «Камень строительный» габбро-диабаз (код - 1411233). В целях применения Инструкции о порядке списания запасов полезных ископаемых с учета предприятий по добыче полезных ископаемых, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора РФ от 17.09.1997 № 28, под запасами полезных ископаемых понимаются основные и совместно с ними залегающие полезные ископаемые и содержащиеся в них полезные компоненты, выявленные в недрах в процессе оценки, разведки и разработки месторождений, прошедшие государственную экспертизу или получившие геолого-экономическую оценку и поставленные на учет в установленном порядке.

Определение «потерь полезных ископаемых» дано во Временных методических рекомендациях по подготовке и рассмотрению материалов, связанных с расчетом нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой системой и технологией разработки месторождения, и порядком уточнения нормативов потерь при подготовке годовых планов развития горных работ, утвержденных распоряжением Минприроды России от 05.02.2003 № 42-р. Так, под потерями полезных ископаемых при добыче следует понимать часть запасов полезного ископаемого, не извлеченных из недр по геологическим, горно-геологическим, технологическим и экономическим причинам. При этом потери полезных ископаемых могут быть нормативными и сверхнормативными.

Так называемые технологические потери также привязаны к понятию «полезные ископаемые». Порядок установления нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения установлен Правилами, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921.

Количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, отражается в форме № 5-ГР «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых», утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 13.11.2000 № ПО). При этом запасы полезного ископаемого уменьшаются на основании данных маркшейдерских замеров добытой горной массы, а не блоков (блоков-заготовок).

Общество указало, что согласно форме № 5-гр за 2010 год количество полезного ископаемого (габбро-диабаза), на которое были уменьшены запасы полезного ископаемого, составило 46,9 тыс. куб. м., потери при добыче — 0,23 тыс. куб. м, а выход блок-заготовок I-IV групп составил 7,9 %. За 2011 год запасы габбро-диабаза согласно данным формы № 5-гр погашены в размере 43,98 тыс. куб.м., потери при добыче — 0,22 тыс. куб. м, а выход блок-заготовок I-IV групп составил 9,6 %.

Следовательно, по мнению Общества, понятие «расчетное количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого», содержащееся в пункте 3 статьи 339 НК РФ, может применяться только в отношении полезного ископаемого, в нашем случае - камня габбро-диабаза, а не в отношении блоков-заготовок из габбро-диабаза. Фактическими потерями полезного ископаемого могут быть только потери камня габбро-диабаза, а не блоков (блоков-заготовок). Фактические потери блоков возможны только после их оприходования, а не в процессе добычи. Поэтому, как считает Общество, никаким образом запасы полезного ископаемого (камня габбро-диабаза) не могут быть уменьшены на объемы, рассчитанные Инспекцией как потенциально возможные к получению из извлеченного габбро-диабаза объемы блок-заготовок, соответствующие стандарту предприятия СП-002-2002 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза». Таким образом, положения пункта 3 статьи 337 НК РФ о том, что количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого, рассчитанных особым способом, в случае, когда добытым полезным ископаемым является не весь объем добытой горной массы, а только ее небольшая часть в виде блоков-заготовок (кондиционных и некондиционных), для ЗАО «Интеркамень» неприменимы.

Согласно актам от 10.01.2011 и от 16.01.2012, подтверждающим отсутствие фактических потерь полезного ископаемого в 2010 и в 2011 годах, все извлеченное из недр полезное ископаемое (камень габбро-диабаз) в куб. м в 2010-2011 годах распределялось полностью в размере 100 % на следующее составляющие: блоки-заготовки (кондиционные и некондиционные), утвержденные и согласованные с отделом охраны недр потери и отходы, вывезенные в отвалы № 1 и № 3. При этом никаких сверхнормативных потерь не было.

Общество указало, что показатель, отраженный в техническом проекте как «Фактический средний выход блоков 1-1V групп» в размере 10 % от объемов горной массы» означает только то, что со всего месторождения габбро-диабаза объемом, например, 1000 условных кубических единиц, можно получить блоки-заготовки с определенными параметрами и характеристиками в объеме только 100 условных кубических единиц. Горный массив неоднороден, поэтому выход блоков в размере 10 процентов является средним выходом; если на одном участке выход составляет 7 процентов, то на другом он может быть и 15 процентов, и 3 процента, но в среднем за неопределенно продолжительный период добычи этот показатель стремится к 10 процентам.

Если под запасами полезного ископаемого понимать потенциально возможное количество блоков, которые можно получить из всего горного массива (месторождения габбро-диабаза) и которое составляет 10 процентов от горной массы всего месторождения, то такое количество запасов уменьшается именно на фактически добытые налогоплательщиком блоки, а вовсе не на 10 процентов горной массы как полагает налоговый орган. Таким образом, 10 процентов от объемов горной массы, рассчитанных за квартал, нельзя отождествлять с понятием «Расчетное количество добытого полезного ископаемого», упомянутым в статье 339 НК РФ

Общество указало, что с момента получения лицензии и начала освоения карьера «Другорецкий-3», т.е. с 1998 по 2013 год с данного месторождения вынуто 458.970,8 м3, из добытой горной массы произведено блок-заготовок в объеме 46.076,58 м 3 . Среднее содержание полезного ископаемого в минеральном сырье за этот период составило 10% (46.076,58 : 458.970,8), что и установлено Проектом разработки блочного камня (габбро-диабаза) «Другорецкий-3».

По эпизоду, связанному с установлением Инспекцией факта несвоевременного перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц Общество указало, что никакой просроченной задолженности по уплате НДФЛ ни в одну из дат из периода с 1 февраля 2011 года по 30 сентября 2013 года Общество не имело: в акте Инспекция указывает на то, что допущенное налоговое правонарушение подтверждается карточкой счета 70 за период с 1 февраля 2011 года по 30 сентября 2013 года и карточкой счета 68.1 за период с февраля 2011 года по 30 сентября 2013 года. Между тем, в этих регистрах отсутствуют значения показателей, которые отражены в седьмой графе таблиц приложений №№ 7-9, равно как там нет и данных о просроченной задолженности по НДФЛ (суммах своевременно не перечисленного в бюджет налога). Согласно акту проверки никаких фактов занижения суммы НДФЛ, подлежащего удержанию, в том числе и путем занижения налоговой базы по НДФЛ в ходе проверки выявлено не было. Таким образом, по мнению Общества, рассчитанная Инспекцией сумма недоимки по НДФЛ не может быть никак связана с тем, что налогоплательщиком был неверно исчислен НДФЛ, подлежащий удержанию.

Как указал заявитель, у каждого работника, которому выплачивается заработная плата, отношение НДФЛ к заработной плате всегда индивидуально (у каждого свои льготы, свои налоговые вычеты), а это означает, что при использовании усредненного значения неизбежны искажения. Удерживаемый НДФЛ согласно статье 226 Налогового кодекса РФ подлежит уплате в бюджет только в том случае, если выплачивается заработная плата или отпускные. При выплате аванса организация вправе НДФЛ в бюджет не перечислять, в то время как Общество при выплате даже аванса перечисляло НДФЛ в бюджет полностью. Таким образом, фактически за Обществом должна числиться переплата по НДФЛ, а не недоимка, как указывает Инспекция.

В судебном заседании представители Общества поддержали заявленное требование.

Представители ответчика заявленное требование не признали. Позиция налогового органа основана на следующем.

Как указала Инспекция, по мнению налогоплательщика, блок-заготовки объемом менее 0,4 куб.м., а также имеющие физические характеристики (размеры, трещиноватость и т.п.), не соответствующие Стандарту предприятия СП-002-2002, (так называемая некондиция), полностью соответствовали межгосударственному стандарту ГОСТ 9479-98, то есть, являлись добытым полезным ископаемым наряду с блоками-заготовками, отвечающими стандарту предприятия. Налоговый орган считает, что в данном выводе Общества усматривается явное противоречие:

- либо блок-заготовки объемом менее 0,4 куб.м., а также имеющие физические характеристики (размеры, трещиноватость и т.п.), соответствуют межгосударственному стандарту ГОСТ 9479-98,

- либо блок-заготовки объемом менее 0,4 куб.м., а также имеющие физические характеристики (размеры, трещиноватость и т.п.), отвечают стандарту предприятия.

Сославшись на пункт 1 статьи 337 НК РФ, Инспекция указала, что при наличии Межгосударственного стандарта ГОСТ 9479-98 на блоки объемом менее 0,4 куб.м. Обществу не было необходимости разрабатывать на них стандарт предприятия. Кроме этого, Межгосударственный стандарт ГОСТ 9479-98 определяет основные параметры и размеры блоков. Так, согласно пунктам 4.2 - 4.4 названного стандарта блоки должны иметь форму прямоугольного параллелепипеда или близкую к нему по размерам: длина более 0,4 до 3.05 м; ширина и высота - от 0,2 до 2,0 м, при этом объем блоков разных групп должен соответствовать указанному в таблице № 2. В зависимости от правильности геометрической формы и качества поверхности граней блоки подразделяются на 1-й и 2-й сорт (таблица 2). Для блоков соответствующих сортов предусмотрены допустимые значения по трещинам и прожилкам.

По мнению налогового органа, Обществом не представлено доказательств, подтверждающих, что некондиционные блоки соответствуют всем требованиям к параметрам блоков, определенных Межгосударственным стандартом ГОСТ 9479-98. Следовательно, некондиционные блоки, отбракованные в процессе приемки техническим контролем блоками-заготовками, и не подпадающие под параметры и размеры блоков, предусмотренные ГОСТ 9479-98, не являются добытым полезным ископаемым в целях налогообложения.

Согласно пункту 5 дополнительного соглашения к условиям пользования недрами, являющегося неотъемлемой частью лицензии на право пользования недрами (приложением № 1 к лицензии серии ПТЗ № 00346 ТЭ), добытым полезным ископаемым являются:

- блоки-заготовки, соответствующие требованиям стандарта предприятия СП-002-2002 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза, полученного по ТУ 5711-001-467130992002».

Сославшись на часть 5 статьи 12 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 №2395-1 «О недрах», Инспекция указала, что налогоплательщиком ни при проведении проверки, ни в материалы дела не представлены сведения о согласовании изменений условий пользования недрами в части добытых полезных ископаемых, соответствующим требованиям Стандартов предприятия СП-002Б-2010 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза», утвержденного директором Общества 10.01.2010 и СП-003/2012 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза», утвержденного директором Общества 10.01.2012.

С учетом изложенного ответчик считает неправомерным довод налогоплательщика о том, что некондиционные блоки-заготовки соответствующие названным Стандартам, являются добытым полезным ископаемым.

По мнению налогового органа, поскольку некондиционные блоки-заготовки, как не соответствующие Стандарту предприятия и Межгосударственному стандарту, не являются полезным ископаемым в целях налогообложения, следовательно, они представляют собой минеральное сырье.

На основании изложенного Инспекция считает, что налоговым органом обоснованно сделан вывод о неправомерном учете Обществом в качестве объекта налогообложения некондиционных блоков-заготовок, которые являются добытым и реализованным минеральным сырьем, так как не соответствуют качественным характеристикам стандарта предприятия на добываемое полезное ископаемое СП-002-2002 на «Блоки-заготовки из габбро-диабаза».

Количество добытого полезного ископаемого в данном случае должно определяться в соответствии с пунктом 8 статьи 339 Налогового кодекса РФ, а именно, по содержанию полезного ископаемого в добытом минеральном сырье. В соответствии с требованием названной нормы Инспекция определила количество добытого полезного ископаемого, содержащегося в минеральном сырье (некондиционных блоках-заготовках).

Довод налогоплательщика о том, Инспекция сам некондиционный блок-заготовку не признает добытым полезным ископаемым в силу его нестандартных параметров или малого объема (размера, других характеристик), а десятую его часть признает, по мнению ответчика несостоятелен, так как согласно техническому Проекту разработки блочного камня (габбро-диабаз) «Другорецкий-3» (Корректировка горной части проекта от 2003 года) содержание полезного ископаемого в минеральном сырье составляет 10 %.

По эпизоду, связанному с доначислением налога на добычу полезных ископаемых на сумму не учтенных Обществом фактических потерь полезного ископаемого налоговый орган указал, что в ходе проверки Инспекцией определены фактические потери полезного ископаемого как разница между расчетным количеством добытого полезного ископаемого (14390,21 куб, м) и фактически добытого полезного ископаемого (11 117,89 куб, м). Количество фактически добытого полезного ископаемого определено Инспекцией прямым путем на основании ежесуточных отчетов по приемке блоков, добытых Обществом, а также в соответствии с накладными на передачу готовой продукции в места хранения. Фактические потери полезного ископаемого за проверяемый период составили 3624,45 куб. м. (с учетом того, что в 3 и 4 кварталах 2011 года, 4 квартале 2012 года фактически добыто полезного ископаемого больше чем расчетное количество, то фактические потери отсутствовали, то есть были равны нулю).

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части их нормативных потерь. В целях главы 26 НК РФ нормативными потерями признаются фактические потери при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. Таким образом, в Налоговом кодексе РФ определено, что нормируются только потери, возникновение которых зависит от уровня развития применяемой техники и технологии разработки месторождений с целью обеспечения рационального пользования природными ресурсами. Инспекция указала, что в соответствии с принятой Обществом технологической схемой добычи полезного ископаемого в проекте карьера на месторождении габбро-диабазов "Другорецкий-3" утверждены эксплуатационные (нормативные) потери полезного ископаемого при добыче в проверяемом периоде в размере 0,5%. Утвержденные нормативные потери составили в проверяемом периоде 71,95 куб. м. Таким образом, в соответствии с положениями статьи 342 НК РФ по ставке 0 процентов подлежат обложению нормативные потери в размере 71,95 куб. м. Фактические потери в размере 3624,45 куб. м в соответствии с положениями статьи 339 НК РФ подлежат учету в качестве объекта налогообложения.

Как указал ответчик, Инспекцией, при расчете фактических потерь полезных ископаемых использованы данные Общества о количестве фактически добытого полезного ископаемого, определенного прямым путем с применением измерительных устройств и отраженных в ежемесячных актах выпуска товарной продукции на карьере «Другорецкий-3».

На основании изложенного, налоговым органом правомерно на основании данных о прямом учете количества добытого полезного ископаемого, расчетного количества добытого полезного ископаемого, в соответствии с правилами статьи 339 НК РФ произведено исчисление фактических потерь, и согласно статье 342 НК РФ рассчитаны фактические потери, подлежащие учету в качестве объекта налогообложения (за исключением нормативных потерь, облагаемых по ставке 0%).

По эпизоду, связанному с установлением налоговым органом факта несвоевременного перечисления налогоплательщиком налога на доходы физических лиц, ответчик указал следующее.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Обществом денежные средства выдаются из кассы предприятия, таким образом, при выплате заработной платы налогоплательщик обязан перечислить НДФЛ не позднее дня, следующего за днем получения заработной платы работниками организации.

При проведении проверки Инспекция установила, что Общество допускало несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет по ОКТМО 86701000. Так, 20.02.2012 Обществом выплачена заработная плата в размере 35 690,16 руб., на которую приходится 6 338 руб. НДФЛ. В связи с тем, что 21.02.2012 Обществом данная сумма не перечислена в бюджет, сумма 2 602 руб. (с учетом переплаты возникшей 16.02.2012 в размере 3 736 руб.) является несвоевременно перечисленной.

Названные нарушения, по мнению Инспекции, признаются несвоевременным перечислением налога на доходы физических лиц в установленный НК РФ срок. Указанное обстоятельство послужило основанием для привлечения Общества к ответственности по статье 123 НК РФ на сумму 1 262,20 руб. Обществу также начислены пени за каждый день просрочки в сумме 12,18 руб. При вынесении Решения, налоговым органом с учетом смягчающих обстоятельств, размер штрафа уменьшен в два раза (до 631 руб.).

На основании изложенного ответчик просил суд отказать в удовлетворении заявленного требования.

Выслушав представителей сторон и изучив материалы дела, суд считает установленными следующие обстоятельства.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества с одновременной проверкой входящих в его состав филиалов по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.02.2011 по 30.09.2013.

В ходе проверки Инспекцией установлено следующее.

В нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 336, пункта 1 статьи 337 НК РФ Общество в результате учета некондиционных блоков-заготовок в качестве объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых в проверяемом периоде, занизило стоимость единицы добытого полезного ископаемого, что привело к занижению налога на добычу полезных ископаемых на сумму 141 517 руб., в том числе по налоговым периодам:

- январь 2010 года - б 629 руб.;

- февраль 2010 года - 6 755 руб.:

- март 2010 года - 12 332 руб.;

- апрель 2010 года - 3 640 руб.;

- май 2010 года - 1 725 руб.;

- июнь 2010 года - 2 924 руб.;

- июль 2010 года - 1 398 руб.;

- август 2010 года - 6 216 руб.;

- сентябрь 2010 года - 10 030 руб.;

- октябрь 2010 года - «-» 310 руб.;

- ноябрь 2010 года - 1 064 руб.;

- декабрь 2010 года - 2 806 руб.;

- январь 2011 года - 15 599 руб.;

- февраль 2011 года - 11 105 руб.;

- март 2011 года - 5 162 руб.;

- апрель 2011 год - 10 014 руб.;

- май 2011 года - «-» 1 261 руб.;

- июнь 2011 года - 9 558 руб.

- июль 2011 года - 1 675 руб.;

- август 2011 года - 8 931 руб.;

- сентябрь 2011 года - 6 309 руб.;

- октябрь 2011 года - 9 584 руб.;

- ноябрь 2011 года - 4 596 руб.;

- декабрь 2011 года - 5 036.

В целях, установления полноты и правильности формирования налоговой базы для исчисления налога на добычу полезных ископаемых Инспекцией проведены следующие контрольные мероприятия:

- в соответствии со статьей 93 НК РФ у Общества истребованы:

лицензия на право пользования недрами, действующая в проверяемом периоде; протокол ТКЗ по запасам полезных ископаемых, добываемых в проверяемом периоде;

выписка из проекта разработки месторождения габбро-диабазов «Другорецкое-3» о технологическом способе добычи полезного ископаемого;

выписка из проекта разработки месторождения габбро-диабазов «Другорецкое-3 » о содержании полезного ископаемого в добываемом минеральном сырье;

приказы по учетной политике за 2010, 2011, 2012 годы;

договоры поставки некондиционных блоков-заготовок за проверяемый период; карточки счетов 43, 62 за проверяемый период по контрагентам, приобретающим некондиционные блок-заготовки;

- в соответствии со статьей 93.1 НК РФ направлены поручения об истребовании документов у контрагентов, приобретающих в проверяемом периоде некондиционные блок-заготовки: ООО «Карелгаббро», ООО Фирма «Джавахк», ООО «Въюн», ООО «ТПК Гранит», ООО «ФСТ», ООО «Дара», ООО «ПО Стройкамень»;

- в соответствии со статьей 90 НК РФ проведены допросы свидетелей: директора ООО «Джавахк» ФИО7; главного инженера ЗАО «Интеркамень» с 2012 года по настоящее время ФИО8; начальника карьера ЗАО «Интеркамень» с 2012 года по настоящее время ФИО9; заместителя директора «ПО-Стройкамень» ФИО10.

В результате проведенных контрольных мероприятий установлено следующее.

Запасы габбро-диабазов месторождения «Другорецкого-3», пригодных в качестве сырья для получения блочного камня, утверждены и поставлены на государственный баланс протоколом ТКЗ № 3-00 от 27.01.2000.

ЗАО «Интеркамень» является пользователем недр, осуществляя данную деятельность на основании лицензии ПТЗ 00346 ТЭ от 04.08.1997, выданной Комитетом природных ресурсов Республики Карелия, на геологическое изучение и добычу габбро-диабаза на проявлении «Другорецкое - участок Северо-Западный» (в соответствии с дополнительным соглашением к условиям пользования недрами (приложение № 1 к вышеуказанной лицензии), указано: Запасы месторождения «Другорецкое-3» (проявление «Другорецкое - участок Северо-западный»).

- отделение монолита от массива с помощью взрывных работ и его дезинтеграция;

- разделка крупных блоков на блоки-заготовки и блоки;

- пассировка блоков;

- погрузка блоков и окола.

Лицензия ПТЗ 00346 ТЭ от 04.08.1997 ЗАО «Интеркамень» предусматривает добычу полезных ископаемых. В соответствии с дополнительным соглашением к условиям пользования недрами (Приложение № 1 к лицензии ПТЗ 00346 TP), добытым полезным ископаемым являются:

Стандарт СП-002-2002 на блоки-заготовки ЗАО «Интеркамень» разработало самостоятельно.

В ответ на требование от 08.11.2013 № 81 Обществом представлены: Стандарты предприятия на добываемое полезное ископаемое (блоки-заготовки из габбро-диабаза) от 10.01.2010 № СП-002Б-2010 и от 10.01.2012 № СП-003-2012, утвержденные директором ЗАО «Интеркамень» ФИО1

Инспекция установила, что указанные стандарты предприятия не согласованы с Министерством природных ресурсов Российской Федерации либо иным уполномоченным органом.

Кроме того, в приложениях к лицензии на право пользования недрами отсутствует ссылка на Стандарты от 10.01.2010 № СП-002Б-2010 и от 10.01.2012 № СП-003-2012. При этом Условиями пользования недрами, а также дополнительным соглашением к условиям пользования недрами (Приложение № 1 к лицензии ПТЗ 00346 TP) не предусмотрено право ЗАО «Интеркамень» изменять условия пользования недрами в одностороннем порядке.

Таким образом Инспекция пришла к выводу о том, что добытым полезным ископаемым являются блоки-заготовки, соответствующие Стандарту СП-002-2002.

В соответствии с техническими требованиями пункта 4 вышеуказанного Стандарта блоки-заготовки должны соответствовать следующим требованиям:

- ширина и высота - от 0,2 до 2 м;

- длина от 0,5 до 2,8м. (пп.4.2).

Блоки-заготовки в зависимости от геометрической формы, по объему и качеству разделяются на группы:

- 1 группа - объемом свыше 5.0 м3;

- 2 группа - объемом от 3.0 м3 до 5.0 м3;

- 3 группа - объемом от 0.7 м3 до 3.0 м3;

- 4 группа - объемом от 0.4 м3 до 0.7 м3 (пп.4.5.).

По форме блок-заготовка должен иметь не менее одной поверхности с высотой выступов и глубиной не более 200 мм (пп.4.6).

На блоке-заготовке не допускается более одной сквозной трещины, превышающей 1\3 размера камня в плоскости трещины (пп. 4.7.).

Блоку-заготовке присваивается второй сорт в случае:

- наличия двух и более сквозных трещин, превышающих 1\3 размера камня в плоскости трещин;

- при высоте выступов и глубине впадин более 200 мм, или объемом менее 0.4 м3 (пп.4.8.).

Подпункт 4.9 пункта 4 Стандарта СП-002-2002 предусматривает маркировку каждого блока-заготовки. В соответствии с указанным пунктом на каждой заготовке должна быть нанесена несмываемой краской следующая маркировка:

- индекс заготовки (первая буква наименования месторождения и порядковый номер заготовки), объем заготовки в м3;

- линейные размеры заготовки (длина, ширина и высота в метрах)

- масса заготовки брутто, т.

Приказами от 31.12.2009 № 62 «Об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета закрытого акционерного общества «Интеркамень» на 2010 год», от 31.12.2010 № 56 «Об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета закрытого акционерного общества «Интеркамень» на 2011 год» утверждено:

- блоки-заготовки выпускают путем выкалывания механическим, буроклиновым, или буровзрывным методом из отдельной горной массы имеющие объем вписанного параллелепипеда не менее 0,4 куб. метра.

- прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого с использованием следующих измерительных средств: линейки измерительные металлические ГОСТ 427-75, угольники поверочные 90 градусов ГОСТ 3749-77, рулетки измерительные металлические ГОСТ 7502-98, линейки поверочные ГОСТ 8026-93;

- оценка стоимости добытого полезного ископаемого определяется исходя из сложившихся у Общества за соответствующий налоговый период цен реализации без учета налога на добавленную стоимость и количества отгруженных (реализованных) блоков-заготовок (без учета внутренней отгрузки);

- исходя из сложившейся средней стоимости единицы отгруженных блоков и количества добытых (поступивших) блоков, соответствующих утвержденному стандарту Общества, определяется налогооблагаемая база, от которой по налоговой ставке в размере 5,5% с учетом понижающего коэффициента 0,7 определяется сумма налога на добычу полезных ископаемых за налоговый период.

Инспекция на основании технического проекта, стандарта предприятия СП-002-2002, приказов по учетной политике сделала вывод о том, что полезным ископаемым, добычу которого осуществляет ЗАО «Интеркамень», являются блоки-заготовки, соответствующие требованиям стандарта предприятия СП-002-2002 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза, полученного по ТУ 5711-001-46713099-2002».

С целью установления порядка проведения добычных работ некондиционных блоков-заготовок в проекте разработки месторождения проведены допросы ФИО11, являющегося в период с 2002 года по февраль 2012 года главным инженером ЗАО «Интеркамень», ФИО8, являющегося главным инженером ЗАО «Интеркамень» в период с марта 2012 года по настоящее время.

Свидетель ФИО11 в ходе допроса пояснил, что в техническом проекте разработки месторождения технологический процесс добычи полезного ископаемого не предусматривает добычу некондиционных блоков-заготовок (прокол допроса №5 от 09.12.2013). Свидетель ФИО8 также подтвердил, что техническим проектом не предусмотрен выпуск некондиционных блоков-заготовок (протокол допроса № 2 от 29.11.2013).

С целью установления порядка ведения учета фактически добытых блоков-заготовок Инспекцией проведен допрос ФИО9, являющегося с января 2012 года по настоящее время начальником карьера ЗАО «Интеркамень». Свидетель ФИО9 в ходе допроса пояснил, что количество добытых блоков-заготовок отмечается в журнале учета добытых блоков-заготовок, ежемесячно по данным журналам заполняются акты выпуска товарной продукции на карьере «Другорецкий-3» (протокол допроса №3 от 29.11.2013).

Инспекцией установлено, что в актах выпуска товарной продукции на карьере «Другорецкий-3» за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 объем добытых некондиционных блоков-заготовок указан отдельной строкой, при этом, как следует из вышеуказанных актов, номера некондиционным блокам-заготовкам не присваивались.

В бухгалтерском и налоговом учете операции по приходу и реализации продукции - некондиции отражены на счетах 43 «Готовая продукция», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

В проверяемом периоде ЗАО «Интеркамень» заключены договоры поставки на изделия из габбро-диабаза со следующими покупателями: ЧП ФИО12 от 11.01.2010 № 122, ООО «ПО «Стройкамень» от 11.01.2010 № 130, ЗАО «Шелтозерское» от 11.01.2010 № 1, ИП ФИО13 от 11.01.2010 № 136, ООО «Оксоль» от 19.07.2010 № 200, ООО «Данила-Мастер-Ритуал» от 07.12.20.10 № 214, ИП ФИО14 от 11.01.2010 № 217, ФИО15 от 01.03.2010 № 190, ООО «Вьюн» от 11.01.2010 № 175, ООО «Камень Карелии» от 24.03.2010 № 192, ИП ФИО16 от 21.06.2010 № 199, ООО «Карелмиркамень» от 01.09.2010 № 204, ФИО17 от 11.10.2010 № 207, ООО Фирма «Джавахк» от 17.01.2006 № 2, ООО «Дара» от 11.01.2010 № 4, ИП ФИО18 от 10.01.2006 № 34, ООО «ФСТ» от 11.01.2010 № 75, ООО «Карелгаббро» от 11.01.2010 № ПО, ООО «ТПК «Гранит» от 01.06.2007 № 112, ООО «Габбро-Карелия» от 01.04.2011 № 222.

Приложения согласования цены на поставляемый товар по вышеуказанным договорам предусматривают поставку некондиционных блоков-заготовок (некондиции):

- приложение от 19.07.2010 к договору поставки от 19.07.2010 № 200 ООО «Оксоль»;

- приложение от 01.03.2010 к договору поставки от 01.03.2010 № 190 ФИО15;

- приложение от 24.03.2010 к договору поставки от 24.03.2010 № 192 ООО «Камень Карелии»;

- приложение от 21.06.2010 к договору поставки от 21.06.2010 № 199 ФИО16

- приложение от 01.09.2010 к договору поставки от 01.09.2010 № 204 ООО «Карелмиркамень»;

- приложение от 11.10.2010 к договору поставки от 11.10.2010 № 207 ФИО17;

- приложение № 1 от 18.01.2006 к договору поставки от 18.01.2006 № 2 ООО Фирма «Джавахк»;

- приложение № 1 от 10.01.2006 к договору поставки от 10.01.2006 № 34 ИП ФИО18;

- приложение № 4 от 01.06.2007 к договору поставки от 01.06.2007 № 112 ООО «ТПК «Гранит».

Как следует из вышеуказанных приложений к договорам, некондицией являлись блоки-заготовки объемом менее 0,4 куб.м.

Передача некондиции в адрес покупателей оформлена товарными накладными (форма ТОРГ-12), подписанными передающей и получающей сторонами, где в графе №2 табличной части документа указано наименование товара – «некондиция».

В налоговых декларациях по налогу на добычу полезных ископаемых за проверяемый период, представленных ЗАО «Интеркамень» в налоговый орган, в общее количество добытого полезного ископаемого, принятого в качестве объекта налогообложения для исчисления налога на добычу полезных ископаемых, включены реализованные некондиционные блоки-заготовки (некондиция) в объеме 632.900 м3.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде ЗАО «Интеркамень» осуществляло реализацию добытого полезного ископаемого, следовательно, стоимость добытого полезного ископаемого налогоплательщиком определялась по ценам реализации в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ.

Общество учитывало некондиционные блоки-заготовки в качестве объекта налогообложения, следовательно, и при расчете стоимости единицы добытого полезного ископаемого в выручку от реализации добытого полезного ископаемого включало выручку от реализации некондиционных блоков-заготовок, что подтверждается расчетами стоимости единицы добытого полезного ископаемого, представленными Обществом (Приложение № 3 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

Выручка от реализации некондиционных блоков-заготовок за проверяемый период составляет 3 662 535,09 руб.

С целью установления качества товара, поставляемого покупателям по товарным накладным как некондиция, Инспекцией проведены допросы свидетелей-руководителей (их заместителей) предприятий, приобретающих некондиционные блоки-заготовки у ЗАО «Интеркамень»: директора ООО Фирма «Джавахк» ФИО7; заместителя директора ООО ПО «Стройкамень» ФИО10.

Свидетель ФИО7 в ходе допроса пояснил, что является директором ООО Фирма «Джавахк». Приобретаемая у ЗАО «Интеркамень» в период с 2010 года по 2012 год некондиция представляла собой блоки размером от 0,1 до 0,4 куб.м. Маркировка некодиции производилась путем указания на блоке объема.

Свидетель ФИО10 в ходе допроса пояснил, что в период с 2010 года по 2012 год являлся заместителем директора ООО ПО «Стройкамень» и занимался непосредственно закупкой сырья для камнеобработки. ООО ПО «Стройкамень» приобретало некондицию у ЗАО «Интеркамень» на протяжении 10 лет, указанный товар представляет собой камни объемом менее 0,4 куб.м, либо более 0,4 куб.м, но имеющие несуразную форму, которую тяжело использовать для дальнейшей обработки. Как следует из показаний свидетеля, маркировка некондиции не производилась.

При проведении проверки Инспекция пришла к выводу о том, что добыча некондиционных блоков-заготовок не предусмотрена техническим проектом разработки месторождения ЗАО «Интеркамень» и лицензией. Данный товарный продукт не соответствует стандарту предприятия СП-002-2002 на добываемое полезное ископаемое, следовательно, не может учитываться как полезное ископаемое, являясь минеральным сырьем.

Количество добытого полезного ископаемого в данном случае должно определяться в соответствии с пунктом 8 статьи 339 НК РФ, а именно, по содержанию полезного ископаемого в добытом минеральном сырье.

На основании изложенного налоговый орган посчитал, что Общество неправомерно учитывало в качестве объекта налогообложения некондиционные блоки-заготовки, которые являются добытым и реализованным минеральным сырьем, так как не соответствуют качественным характеристикам стандарта предприятия на добываемое полезное ископаемое СП-002-2002 на «Блоки-заготовки из габбро-диабаза».

На основании проекта разработки блочного камня (габбро-диабаз) «Другорецкий-3» содержание полезного ископаемого в минеральном сырье составляет 10%.

Неправомерное определение Обществом некондиционных блоков-заготовок в качестве объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых в проверяемом периоде привело к занижению стоимости единицы добытого полезного ископаемого и как результат неправильному определению налоговой базы по НДПИ (Приложение № 5 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

Расчет фактического количества добытого полезного ископаемого приведен в Приложении № 2 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4.

Инспекция установила, что в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 336, пункта 1 статьи 337 НК РФ Обществом в результате учета некондиционных блоков-заготовок в качестве объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых в проверяемом периоде, занижена стоимость единицы добытого полезного ископаемого, что привело к занижению налога на добычу полезных ископаемых на сумму 141 517 руб., в том числе по налоговым периодам:

- январь 2010 года - 6 629 руб.;

- февраль 2010 года - 6 755 руб.;

- март 2010 года - 12 332 руб.;

- апрель 2010 года - 3 640 руб.;

- май 2010 года - 1 725 руб.;

- июнь 2010 года - 2 924 руб.;

- июль 2010 года- 1 398 руб.;

- август 2010 года - 6 216 руб.;

- сентябрь 2010 года - 10 030 руб.;

- октябрь 2010 года - «-» 310 руб.;

- ноябрь 2010 года - 1 064 руб.;

- декабрь 2010 года - 2 806 руб.;

- январь 2011 года - 15 599 руб.;

- февраль 2011 года - 11 105 руб.;

- март 2011 года - 5 162 руб.;

- апрель 2011 год - 10 014 руб.;

- май 2011 года - «-» 1 261 руб.;

- июнь 2011 года - 9 558 руб.

- июль 2011 года - 1 675 руб.;

- август 2011 года - 8 931 руб.;

- сентябрь 2011 года - 6 309 руб.;

- октябрь 2011 года - 9 584 руб.;

- ноябрь 2011 года - 4 596 руб.;

- декабрь 2011 года - 5 036 руб.

(Приложение № 3 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

При проведении выездной налоговой проверки Инспекцией также установлено, что в нарушение пункта 3 статьи 339 НК РФ Общество в проверяемом периоде при определении количества добытого полезного ископаемого не учитывало фактические потери полезного ископаемого, в результате налог на добычу полезных ископаемых занижен на 1 752 498 руб., в том числе по налоговым периодам:

- сентябрь 2010 года - 488 281 руб.;

- декабрь 2010 года - 22 282 руб.;

- июнь 2011 года - 362 028 руб.;

- март 2012 года - 361 529 руб.;

- июнь 2012 года - 178 325 руб.;

- сентябрь 2012 года - 340 053 руб.

(Приложение № 4 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

Инспекцией при проведении проверки у Общества истребованы: выписка из проекта разработки месторождения габбро-диабазов «Другорецкое-3» о содержании полезного ископаемого в добываемом минеральном сырье; приказы по учетной политике за 2010, 2011, 2012 годы; справки маркшейдерских замеров о количестве добытого полезного ископаемого в проверяемом периоде; карточки счетов 43,62 за проверяемый период по контрагентам, приобретающим некондицию. Кроме того, с целью подтверждения финансово-хозяйственных взаимоотношений с ЗАО «Интеркамень» истребованы документы у организации, проводившей маркшейдерские замеры в проверяемом периоде - ООО «Геомарксервис».

Налоговым органом установлено следующее: Общество в приказах по учетной политике от 31.12.2009 № 62, от 31.12.2010 № 56, от 30.12.2011 № 58 утвердило прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого с использованием следующих измерительных средств: линейки измерительные металлические ГОСТ 427-75, угольники поверочные 90 градусов ГОСТ 3749-77, рулетки измерительные металлические ГОСТ 7502-98, линейки поверочные ГОСТ8026-93.

В соответствии с принятой ЗАО «Интеркамень» технологической схемой добычи полезного ископаемого в проекте разработки месторождения габбро-диабазов «Другорецкое-3» утверждены эксплуатационные (нормативные) потери полезного ископаемого 0,5% (потери при ведении взрывных работ 0,25% и потери на транспортных путях 0,25%) (п. 5.1 Плана развития горных работ на карьере «Другорецкий-3»).

Количество добытого минерального сырья в проверяемом периоде определялось маркшейдерскими замерами, проводимыми ООО «Геомарксервис» на основании договоров на маркшейдерское обслуживание № 04-М-10 от 27.01.2010, № 80-М-11 от 25.10.2011.

Результаты данных замеров подтверждены справками маркшейдерских замеров и отражены в ежегодных отчетах формы 5-гр «Сведения о состоянии и измерении запасов твердых полезных ископаемых» и Приложении № 2 к данному отчету ТЕП5ГР, которые служат основанием для списания утвержденных протоколом ТКЗ № 3-00 от 27.01.2000 запасов с государственного баланса.

Согласно актам выполненных работ и маркшейдерским справкам, оформленным ООО «Геомарксервис», измерение количества добытого минерального сырья осуществлялось по итогам различных периодов:

- Справка об объеме добычи горной массы от 04.10.2010 № б/н за 1- 3 квартал 2010 года;

- Справка об объеме добычи горной массы от 11.01.2011 № б/н за 4 квартал 2010 года;

- Справка об объеме добычи горной массы от 04.08.2011 № б/н за 1-2 квартал 2011 года;

- Справка об объеме добычи горной массы от 05.10.2011 № б/н за 3 квартал 2011 года;

- Справка об объеме добычи горной массы от 30.12.2011 № б/н за 4 квартал 2011 года;

- Справка об объеме добычи горной массы от 04.04.2012 № б/н за 1 квартал 2012 года;

- Справка об объеме добычи горной массы от 05.07.2012 № б/н за 2 квартал 2012 года;

- Справка об объеме добычи горной массы от 29.10.2012 № б/н за 3 квартал 2012 года;

- Справка об объеме добычи горной массы от 29.12.2012 № б/н за 4 квартал 2012 года.

На основании указанных замеров количество добытого минерального сырья составляет за проверяемый период 143 902,1 м3, в том числе по налоговым периодам, в которых производилось измерение:

- сентябрь 2010 года (за 1-3 квартал 2010 года) – 36 888,0 м3;

- декабрь 2010 года (за 4 квартал 2010 года) – 10 300,0 м3;

- июнь 2011 года (за 1-2 квартал 2011 года) – 24 100,0 м3;

- сентябрь 2011 года (за 3 квартал 2011 года) – 8 892,0 м3;

- декабрь 2011 года (4 квартал 2011 года) -10 150,0 м3;

- март 2012 года (1 квартал 2012 года) – 14 780,0 м3;

- июнь 2012 года (2 квартал 2012 года) – 14 277,0 м3;

- сентябрь 2012 года (3 квартал 2012 года) – 15 269 м3;

- декабрь 2012 года (4 квартал 2012 года) – 9 246,1 м3

(Приложение № 4 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

Так как маркшейдерские замеры производились по итогам различных периодов (по окончании: девяти месяцев 2010 года, 4 квартала 2010 года, 1 полугодия 2011 года, 3 квартала 2011 года, 4 квартала 2011 года, 1 квартала 2012 года, 2 квартала 2012 года, 3 квартала 2012 года, 4 квартала 2012 года) и содержат информацию о количестве добытого минерального сырья за девять месяцев 2010 года, 4 квартал 2010 года, 1 полугодие 2011 года, 3 квартал 2011 года, 4 квартал 2011 года, 1 квартал 2012 года, 2 квартал 2012 года, 3 квартал 2012 года, 4 квартал 2012 года, расчетное количество добытого полезного ископаемого по его содержанию в добытом минеральном сырье в соответствии с пунктом 3 статьи 339 НК РФ определено Инспекцией по итогам девяти месяцев 2010 года, 4 квартала 2010 года, 1 полугодия 2011 года, 3 квартала 2011 года, 4 квартала 2011 года, 1 квартала 2012 года, 2 квартала 2012 года, 3 квартала 2012 года, 4 квартала 2012 года соответственно (Приложение №5 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

В соответствии с протоколом ТКЗ № 3-00 от 27.01.2000 содержание полезного ископаемого в добытом минеральном сырье составляет 24 %. В свою очередь технический проект, в котором утверждена технологическая схема добычи блоков на карьере блочного камня (габбро-диабаза) «Другорецкий-3» предусматривает выход блочного камня 10%.

Для получения пояснений по содержанию полезного ископаемого в добываемом минеральном сырье на месторождении «Другорецкое-3» налоговым органом проведен допрос ФИО11, являющегося в период с 2002 года по февраль 2012 года главным инженером ЗАО «Интеркамень». В ходе допроса свидетель пояснил, что в соответствии с проектом производства работ на карьере «Другорецкий-3» процент содержания полезного ископаемого (блоков-заготовок) составляет 10%. Также свидетель пояснил, что в проверяемом периоде не проводились геологоразведочные и другие работы для пересчета запасов и подтверждения иного процента содержания полезного ископаемого в добываемом минеральном сырье на участке «Другорецкий-3», разрабатываемом ЗАО «Интеркамень».

Количество добытого полезного ископаемого, определенное расчетным путем по содержанию полезного ископаемого в добытом минеральном сырье за проверяемый период составляет 14 390,21 м3 (143 902,1 м3 * 10%) , в том числе, по периодам, за которые производились маркшейдерские измерения:

- 3 квартал 2010 года- 3 688,8 м3 (36 888,0 м3 * 10%);

- 4 квартал 2010 года- 1 030,0 м3 (10 300,0 м3 * 10%);

- 2 квартал 2011 года-2 410,0 м3 (24 100,0 м3 * 10%);

- 3 квартал 2011 года - 889,2 м3 (8 892,0 м3 * 10%);

- 4 квартал 2011 года- 1 015,0 м3 (10 150,0 м3 * 10%);

- 1 квартал 2012 года – 1 478,0 м3 (14 780,0 м3 * 10%);

- 2 квартал 2012 года - 1 427,7 м3 (14 277,0 м3 * 10%);

- 3 квартал 2012 года- 1 526,9 м3 (15 269,0 м3 * 10%);

- 4 квартал 2012 года - 924,61 м3 (9 246,1 м3 * 10%)

(Приложение № 4 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

Инспекция пришла к выводу о том, что Общество не учитывало фактические потери полезного ископаемого в налоговых периодах, в которых производилось измерение: сентябрь 2010 года, декабрь 2010 года, июнь 2011 года, сентябрь 2011 года, декабрь 2011 года, март 2012 года, июнь 2012 года, сентябрь 2012 года, декабрь 2012 года.

Расчетное количество добытого ЗАО «Интеркамень» полезного ископаемого определено по итогам девяти месяцев 2010 года, 4 квартала 2010 года, 1 полугодия 2011 года, 3 квартала 2011 года, 4 квартала 2011 года, 1 квартала 2012 года, 2 квартала 2012 года, 3 квартала 2012 года, 4 квартала 2012 года, следовательно, при расчете фактических потерь полезного ископаемого необходимо учитывать количество фактически добытого полезного ископаемого также за соответствующие периоды.

Количество фактически добытого полезного ископаемого определяется прямым путем с применением измерительных устройств и отражено в ежемесячных актах выпуска товарной продукции на карьере «Другорецкий-3».

В соответствии с вышеуказанными актами фактическое количество добытого полезного ископаемого, определенное прямым путем, за проверяемый период составляет 11 117,89 м3, в том числе по периодам, за которые производились маркшейдерские измерения:

- 1-3 квартал 2010 года – 2 498,932 м3;

- 4 квартал 2010 года - 971,654 м3;

- 1-2 квартал 2011 года – 1 718,623 м3;

- 3 квартал 2011 года – 1 019,027 м3;

- 4 квартал 2011 года – 1 090,494 м3;

- 1 квартал 2012 года - 772,060 м3;

- 2 квартал 2012 года – 1 078,140 м3;

- 3 квартал 2012 года - 897,540 м3;

- 4 квартал 2012 года – 1 071,420 м3

(Приложение № 4 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

Указав, что фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, Инспекция установила, что за проверяемый период фактические потери полезного ископаемого составляют 3 624,45 м3, в том числе по налоговым периодам, за которые производилось измерение:

- сентябрь 2010 года – 1 189,87 м3;

- декабрь 2010 года - 58,35 м3;

-июнь 2011 года - 691,38 м3;

- март 2012 года - 705,94 м3;

- июнь 2012 года - 349,56 м3;

- сентябрь 2012 года - 629,36 м3

(Приложение № 4 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

За проверяемый период утвержденные потери полезного ископаемого составят 71,95 м3, в том числе по налоговым периодам, за которые производилось измерение:

- сентябрь 2010 года - 18,44 м3 (3 688,8 м3 * 0,5%);

- декабрь 2010 года - 5,15 м3 (1 030,0 м3 * 0,5%);

- июнь 2011 года - 12,05 м3 (2 410,0 м3 * 0,5%);

- сентябрь 2011 года - 4,45 м3 (889,2 м3 * 0,5%);

- декабрь 2011 года - 5,08 м3 (1 015,0 м3 * 0,5%);

- март 2012 года - 7,39 м3 (1 478,0 м3 * 0,5%);

- июнь 2012 года - 7,14 м3 (1 427,7 м3 * 0,5%);

- сентябрь 2012 года - 7,63 м3 (1 526,9 м3 * 0,5%);

- декабрь 2012 года - 4,62 м3 (924,61 м3 * 0,5%)

(Приложение № 4 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

Количество фактических потерь, не учтенных ЗАО «Интеркамень» в качестве объекта налогообложения за проверяемый период, составило, по данным Инспекции, 3 566,64 м3, в том числе по налоговым периодам:

- сентябрь 2010 года – 1 171,42 м3 (1 189,87 м3 - 18,44м3);

- декабрь 2010 года - 53,20 м3 (58,35 м3 - 5,15м3);

- июнь 2011 года - 679,33 м3 (691,38 м3 -12,05м3);

- март 2012 года - 698,55 м3 (705,94 м3 - 7,39 м3);

- июнь 2012 года - 342,42 м3 (349,56 м3 - 7,14м3);

- сентябрь 2012 года - 621,73 м3 (629,36 м3 - 7,63м3)

(Приложение № 4 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

На основании изложенного налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение пункта 3 статьи 339 НК РФ Общество в проверяемом периоде при определении количества добытого полезного ископаемого не учитывало фактические потери полезного ископаемого, в результате налог на добычу полезных ископаемых занижен на 1 752 498 руб., в том числе по налоговым периодам:

- сентябрь 2010 года - 488 281 руб.;

- декабрь 2010 года - 22 282 руб.;

- июнь 2011 года - 362 028 руб.;

- март 2012 года - 361 529 руб.;

- июнь 2012 года - 178 325 руб.;

- сентябрь 2012 года - 340 053 руб.

(Приложение № 4 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

В отношении налога на доходы физических лиц Инспекцией установлены следующие нарушения.

В нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 6 статьи 226 НК РФ Обществом в проверяемом периоде допущено неполное и несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц (Приложения №№ 7-9 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

В целях проверки полноты и своевременности перечисления (уплаты) в бюджет налога на доходы физических лиц Инспекцией у Общества истребованы: карточка счета 70 за период с 01.02.2011 по 30.09.2013, карточка счета 68.1 за период с 01.02.2011 по 30.09.2013; документы, устанавливающие дату выплаты аванса и заработной платы за период с 01.02.2011 по 30.09.2013; сведения о доходах, выплаченных налогоплательщикам - физическим лицам за период с 01.02.2011 по 30.09.2013.

Налоговым органом установлено, что в течение проверяемого периода (с 01.02.2011 по 30.09.2013) Общество допускало несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц с фактически выплаченной заработной платы, в результате чего в ходе проверки было установлено, что в течение проверяемого периода возникала задолженность по налогу на доходы физических лиц, которая на конец проверяемого периода (30.09.2013) составляет 11 923,03 руб. (Приложения №№ 7-9 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

Задолженность на конец проверяемого периода (30.09.2013):

- по ОКТМО 86636443 - отсутствует;

- по ОКТМО 8670100 - отсутствует;

- по ОКТМО 86636420 - задолженность в сумме 11923,03 руб. погашена 15.10.2013.

По итогам проведения выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт №4 от 07.02.2014.

Общество представило в Инспекцию возражения на акт выездной налоговой проверки.

Решением Инспекции №6 от 24.04.2014 Обществу доначислен налог на добычу полезных ископаемых в сумме 1 893 082 руб., начислены пени за неуплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 466 113 руб. 58 коп., пени за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в сумме 12 руб. 18 коп., Общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в сумме 219 972 руб. 80 коп. и на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 631 руб. 10 коп.

Не согласившись с указанным решением, Общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 10.07.2014 №13-11/06502@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, а решение Инспекции – без изменения.

Полагая, что решение Инспекции №6 от 24.04.2014 не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд считает, что заявленное требование является частично обоснованным исходя из следующего.

По эпизоду, связанному с учетом некондиционных блоков-заготовок в качестве объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых (пункт 1.1.1. оспариваемого решения).

Согласно пункту 1 статьи 336 НК РФ объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту-организации (предприятия).

В соответствии с пунктом 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья.

В силу пункта 1 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых производится налогоплательщиком исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого либо в случае, если такая реализация отсутствует, - из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Общество в проверяемом периоде в соответствии с лицензией на право пользования недрами от 01.08.1997 ПТЗ 00346 ТЭ, осуществляло добычу габбро-диабаза на проявлении «Другорецкое-3».

В соответствии с пунктами 5.4., 5.5., 5.6. Условий пользования недрами (Лицензионное соглашение), являющихся приложением №1 к лицензии ПТЗ 00346 ТЭ ЗАО «Интеркамень» имеет право использовать предоставленный ему участок недр в границах горного отвода для любой формы предпринимательской или иной деятельности, соответствующей цели, обозначенной в настоящей лицензии, самостоятельно выбирать формы этой деятельности, не противоречащие законодательным и нормативным актам, а также использовать по своему смотрению результаты своей деятельности, включая добываемое минеральное сырье.

Согласно дополнительным соглашениям к условиям пользования недрами, являющимся неотъемлемой частью лицензии, уровень добычи и нормативы потерь в процессе разработки месторождения определяются согласованным в установленном порядке техническим проектом и ежегодно корректируются календарными планами развития горных работ. Добытое по настоящей лицензии полезное ископаемое и отходы горнодобывающего и связанного с ним перерабатывающих производств являются собственностью ЗАО «Интрекамень». Добытым полезным ископаемым являются:

- блок-заготовки, соответствующие требованиям стандарта предприятия СП-002-2002 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза, полученного по ТУ 5711-001-467130992002».

Межгосударственный стандарт «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий. ГОСТ 9479-98» (далее – ГОСТ 9479-98) был введен в действие постановлением Госстроя РФ от 27.06.2000 №61 и действовал в проверяемый период.

Межгосударственный стандарт ГОСТ 9479-98 определяет основные параметры и размеры блоков.

В соответствии с пунктом 4.1. ГОСТа 9479-98 блоки по виду поверхности граней подразделяют на пиленые (П) и колотые (К). Пилеными считают блоки, у которых не менее четырех граней образованы методом пиления. Колотые блоки имеют три и более граней, полученных методом раскола.

Пунктом 4.2. ГОСТа 9479-98 предусмотрено, что блоки должны иметь форму прямоугольного параллелепипеда или близкую к нему с размерами: длина - более 0,4 до 3,5 м; ширина и высота - от 0,2 до 2,0 м, при этом объем блоков разных групп должен соответствовать указанному в таблице 1.

Указанная таблица 1 содержит следующие показатели и характеристики:

┌────────────┬───────────────────────────────────────────────────┐

│Наименование│ Группа блока │

│ показателя ├───────┬──────────────┬──────────────┬─────────────┤

│ │ I │ II │ III │ IV │

├────────────┼───────┼──────────────┼──────────────┼─────────────┤

│Объем блока,│Св. 5,0│Св. 3,0 до 5,0│Св. 0,7 до 3,0│ Св. 0,1 │

│м3 │ │ включ. │ включ. │до 0,7 включ.│

├────────────┴───────┴──────────────┴──────────────┴─────────────┤

│ Примечание. В размерных параметрах блока длиной считают│

│максимальный горизонтальный размер (для блоков с выраженной│

│природной слоистостью длина должна быть ориентирована вдоль│

│направления слоистости), шириной - меньший горизонтальный│

│размер; высотой - меньший вертикальный размер. │

└────────────────────────────────────────────────────────────────┘

В зависимости от правильности геометрической формы и качества поверхности граней блоки подразделяются на 1-й и 2-й сорт. Для блоков соответствующих сортов предусмотрены допустимые значения по трещинам и прожилкам (пункт 4.3. ГОСТа 9479-98).

Согласно пункту 4.5. ГОСТа 9479-98 условное обозначение блоков включает: обозначение группы блоков по объему, вид поверхности граней, способность горной породы к полировке (полируемые, неполируемые), сорт блоков, петрографическое наименование, цвет, структуру породы и обозначение настоящего стандарта.

Технические требования отражены в разделе 5 ГОСТа 9479-98, при этом в пункте 5.1. ГОСТа 9479-98 указано, что блоки должны изготавливаться в соответствии с требованиями настоящего стандарта по технологическому регламенту, утвержденному предприятием-изготовителем.

Согласно пункту 5.12.2. ГОСТа 9479-98 на блоки IV группы краской наносят индекс (первая буква наименования месторождения и порядковый номер блока) и объем блока.

Для разработки месторождения габбро-диабазов Обществом изготовлен технический проект. В соответствии с Корректировкой горной части проекта карьера блочного камня (габбро-диабаз) «Другорецкий-3», утвержденной директором Общества 01.09.2003 (т.5, л.д.2-4) комплекс добычных работ включает в себя технологические операции: отделение монолита от массива с помощью взрывных работ и его дезинтеграция; разделка крупных блоков на блоки-заготовки и блоки; пассировка блоков; погрузка блоков и окола. Годовой объем добычи блоков I-IV групп принят про корректируемому проекту и составляет 2500 м3 (средний выход блочного камня 10%), годовой объем выемки горной массы – 25 000 м3.

Согласно Корректировке проекта разработки карьера блочного камня (габбро-диабаз) «Другорецкий-3» в связи с техническим перевооружением предприятия, утвержденной директором Общества 19.12.2011 (т.4, л.д.55-81) продукцией карьера являются блоки габбро-диабазов I-IV групп по ГОСТ 9479-98 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий», и блоки-заготовки по СП-002-2002 (стр.11 Корректировки). Комплекс добычных работ включает в себя технологические операции: отделение монолита от массива с помощью взрывных работ и его дезинтеграция; разделка крупных блоков на блоки-заготовки и блоки; пассировка блоков; погрузка блоков и окола. Годовой объем добычи блоков I-IV групп принят про корректируемому проекту и составляет 4500 м3 (средний выход блочного камня 10%), годовой объем выемки горной массы – 45 000 м3 (стр.36 Корректировки).

В соответствии с Технологической картой добычи полезного ископаемого (т.4, л.д.20-22) схема добычи включает в себя следующие стадии:

В соответствии со стандартом предприятия СП-002-2002 «Блок-заготовки из габбро-диабаза, полученного по ТУ 5711-001-46713099-2002», утвержденным директором Общества 08.01.2002, (т.3, л.д.85-91) блок-заготовки из габбро-диабаза выпускаются в соответствии с требованиями настоящего стандарта путем выкалывания механическим, буроклиновым или буровзрывным методом либо сочетанием их, а также с использованием невзрывчатых разрушающих средств, из отдельной горной массы, имеющих объем вписанного параллелепипеда не менее 0,4 м3. Блок-заготовка из габбро-диабаза должна соответствовать следующим требованиям: ширина и высота – от 0,2 до 2,0 м, длина от 0,5 до 2,8 м. Блоки-заготовки в зависимости от геометрической формы, по объему и качеству разделяются на группы: 1 группа - блоки-заготовки свыше 5 м3, 2 группа – блоки-заготовки от 3 до 5 м3, 3 группа – блоки-заготовки от 0,7 до 3,0 м3, 4 группа – блоки-заготовки от 0,4 до 0,7 м3.

Согласно стандарту предприятия СП-002Б-2010 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза», утвержденному директором Общества 10.01.2010 (т.3, л.д.93-97) блоки-заготовки из габбро-диабаза выпускаются из отдельностей горной массы в соответствии с требованиями настоящего стандарта путем выкалывания механическим, буроклиновым или буровзрывным методом либо сочетанием их, а также с использованием невзрывчатых разрушающих средств. Блок-заготовка должен соответствовать следующим требованиям: ширина и высота – от 0,2 до 2,0 м, длина – от 0,5 до 2,8 м. Блоки-заготовки в зависимости от геометрической формы, по объему и качеству разделяются на группы: 1 группа - блоки-заготовки свыше 5 м3, 2 группа – блоки-заготовки от 3 до 5 м3, 3 группа – блоки-заготовки от 0,7 до 3,0 м3, 4 группа – блоки-заготовки от 0,4 до 0,7 м3, а также группа «некондиционные блоки» - блоки при наличии двух и более сквозных трещин, превышающих 1/3 камня в плоскости трещин, а также при высоте выступов и глубине впадин более 200 мм или объемом менее 0,4 м3.

В соответствии со стандартом предприятия СП-003-2012 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза», утвержденным директором Общества 10.01.2012 (т.3, л.д.99-103) блоки-заготовки из габбро-диабаза выпускаются из отдельностей горной массы в соответствии с требованиями настоящего стандарта путем выкалывания механическим, буроклиновым или буровзрывным методом либо сочетанием их, а также с использованием невзрывчатых разрушающих средств. Блок-заготовка должен соответствовать следующим требованиям: ширина и высота – от 0,2 до 2,0 м, длина – от 0,5 до 2,8 м. Блоки-заготовки в зависимости от геометрической формы, по объему и качеству разделяются на группы: 1 группа - блоки-заготовки свыше 5 м3, 2 группа – блоки-заготовки от 3 до 5 м3, 3 группа – блоки-заготовки от 0,7 до 3,0 м3, 4 группа – блоки-заготовки от 0,4 до 0,7 м3, а также группа «Б» - блоки при наличии двух и более сквозных трещин, превышающих 1/3 камня в плоскости трещин, а также при высоте выступов и глубине впадин более 200 мм.

Как указывал налоговый орган, основанием для доначисления НДПИ по данному эпизоду, связанному с учетом Обществом некондиционных блоков-заготовок в качестве объекта налогообложения НДПИ, послужило то обстоятельство, что добыча некондиционных блоков-заготовок не предусмотрена техническим проектом разработки месторождения и лицензией, данный товарный продукт не соответствует стандарту предприятия СП-002-2002 на добываемое полезное ископаемое, следовательно, не может учитываться как полезное ископаемое, являясь минеральным сырьем. Кроме того, как указала Инспекция, представленные налогоплательщиком стандарты предприятия СП-002Б-2010 и СП-003-2012 не согласованы с Министерством природных ресурсов Российской Федерации либо с иным уполномоченным органом. Инспекцией в акте и решении также сделана ссылка на показания свидетелей – директора ООО Фирма «Джавахк» ФИО7 и заместителя директора ООО ПО «Стройкамень» ФИО10, которые показали, что маркировка некондиции производилась путем указания на блоке объема (ФИО7), маркировка некондиции не производилась (ФИО10). В ходе судебного разбирательства представитель Инспекции также сослалась на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013 №189-О, решение Верховного Суда Российской Федерации от 16.12.2010 №ГКПИ10-1450 и постановление Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 №118 «Об утверждении Положения о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами».

Указанная позиция налогового органа судом отклоняется ввиду следующего.

Как уже указывал суд, пунктом 1 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту-организации (предприятия).

Инспекция исходила из того, что некондиционные блоки, отбракованные в процессе приемки техническим контролем и не подпадающие под параметры и размеры блоков, предусмотренных ГОСТ 9479-98 и стандартом предприятия СП-002-2002, не являются добытым полезным ископаемым в целях налогообложения.

Между тем, налоговым органом не учтено, что ГОСТ 9479-98 в таблице 1 пункта 4.2. предусматривает, в том числе и группу блоков IV, к которой отнесены блоки объемом от 0,1 м3 до 0,7 м3 включительно. А в соответствии с Корректировкой горной части проекта карьера блочного камня (габбро-диабаз) «Другорецкий-3», утвержденной директором Общества 01.09.2003 (т.5, л.д.2-4) и Корректировкой проекта разработки карьера блочного камня (габбро-диабаз) «Другорецкий-3» в связи с техническим перевооружением предприятия, утвержденной директором Общества 19.12.2011 (т.4, л.д.55-81) продукцией карьера являются блоки габбро-диабазов I-IV групп по ГОСТ 9479-98 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий», и блоки-заготовки по СП-002-2002 (стр.11 Корректировки).

Таким образом, следует признать, что проектом разработки карьера прямо предусмотрен выпуск блоков габбро-диабазов IV группы по ГОСТ 9479-98. То есть применительно к пункту 1 статьи 337 НК РФ блоки-заготовки объемом менее 0,4 м3 являются первыми по своему качеству соответствующие межгосударственному стандарту ГОСТ 9479-98.

Разработка Обществом стандартов предприятия СП-002Б-2010 и СП-003-2012 в части включения в группы выпускаемых блоков-заготовок такой группы, как «некондиционные блоки-заготовки» объемом менее 0,4 м3 не противоречит таблице 1 пункта 4.2. ГОСТ 9479-98.

Указанный вывод суда также соответствует позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении №189-О от 25.02.2013, согласно которой правовое регулирование отношений, связанных с взиманием налога на добычу полезных ископаемых, осуществляется на основании норм главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Налогового кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 статьи 336 данного Кодекса объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых - по общему правилу и при наличии иных юридически значимых оговорок - признаются, в частности, полезные ископаемые, добытые из недр. При этом правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов (в том числе минерального сырья), содержащихся в недрах. В статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из этого следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Судом отклоняется ссылка Инспекции на показания свидетелей ФИО7 и ФИО10 в части указания ими на маркировку некондиции только посредством указания на блоке объема: в соответствии с пунктом 5.12.2. ГОСТ 9479-98 на блоки IV группы краской наносят индекс (первая буква наименования месторождения и порядковый номер блока) и объем блока.

Отклоняется судом и ссылка Инспекции на то обстоятельство, что утвержденные Обществом стандарты предприятия СП-002Б-2010 и СП-003-2012 не могут быть приняты во внимание по причине их несогласования с Министерством природных ресурсов Российской Федерации или иным уполномоченным органом:

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 27.12.2002 №184-ФЗ «О техническом регулировании» (далее – Закон №184-ФЗ) настоящий Федеральный закон регулирует отношения, возникающие при:

разработке, принятии, применении и исполнении обязательных требований к продукции, в том числе зданиям и сооружениям (далее - продукция), или к продукции и связанным с требованиями к продукции процессам проектирования (включая изыскания), производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации;

разработке, принятии, применении и исполнении на добровольной основе требований к продукции, процессам проектирования (включая изыскания), производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнению работ или оказанию услуг;

оценке соответствия.

Согласно статье 17 Закона №184-ФЗ стандарты организаций, в том числе коммерческих, общественных, научных организаций, саморегулируемых организаций, объединений юридических лиц могут разрабатываться и утверждаться ими самостоятельно исходя из необходимости применения этих стандартов для целей, указанных в статье 11 настоящего Федерального закона, для совершенствования производства и обеспечения качества продукции, выполнения работ, оказания услуг, а также для распространения и использования полученных в различных областях знаний результатов исследований (испытаний), измерений и разработок.

Порядок разработки, утверждения, учета, изменения и отмены стандартов организаций устанавливается ими самостоятельно с учетом положений статьи 12 настоящего Федерального закона.

Проект стандарта организации может представляться разработчиком в технический комитет по стандартизации, который организует проведение экспертизы данного проекта. На основании результатов экспертизы данного проекта технический комитет по стандартизации готовит заключение, которое направляет разработчику проекта стандарта.

Утвержденное постановлением Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 №118 Положение о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, на которое сослалась Инспекция, не содержит требования об обязательном согласовании стандартов предприятия на добываемое полезное ископаемое.

При таких обстоятельствах следует признать, что налоговый орган необоснованно сделал вывод о занижении налогоплательщиком стоимости единицы добытого полезного ископаемого и с учетом данного вывода произвел перерасчет НДПИ, доначислив налог на добычу полезных ископаемых. Требование Общества по данному эпизоду подлежит удовлетворению.

По эпизоду, связанному с учетом фактических потерь полезного ископаемого при определении количества добытого полезного ископаемого (пункт 1.1.2. оспариваемого решения) суд пришел к следующим выводам.

Как указала Инспекция в решении, в нарушение пункта 3 статьи 339 НК РФ Общество в проверяемом периоде при определении количества добытого полезного ископаемого не учитывало фактические потери полезного ископаемого, в результате налог на добычу полезных ископаемых занижен на 1 752 498 руб., в том числе по налоговым периодам:

- сентябрь 2010 года - 488 281 руб.;

- декабрь 2010 года - 22 282 руб.;

- июнь 2011 года - 362 028 руб.;

- март 2012 года - 361 529 руб.;

- июнь 2012 года - 178 325 руб.;

- сентябрь 2012 года - 340 053 руб.

(Приложение № 4 к Акту выездной налоговой проверки от 07.02.2014 № 4).

Ссылаясь на положения пункта 3 статьи 339, подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ Инспекция указывает, что Общество при применении прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого, должно учитывать фактические потери, которыми признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого; налоговую ставку 0 процентов при добыче полезных ископаемых применять только в части нормативных потерь полезных ископаемых, которыми признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации; при отсутствии у налогоплательщика утвержденных нормативов потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь должны применяться нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Общество в приказах по учетной политике от 31.12.2009 № 62, от 31.12.2010 № 56, от 30.12.2011 № 58 утвердило прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого с использованием следующих измерительных средств: линейки измерительные металлические ГОСТ 427-75, угольники поверочные 90 градусов ГОСТ 3749-77, рулетки измерительные металлические ГОСТ 7502-98, линейки поверочные ГОСТ8026-93.

Количество добытого минерального сырья составило за проверяемый период 143902,1 м3.

С учетом указанного обстоятельства Инспекция при проведении проверки определила расчетное количество добытого полезного ископаемого по содержанию полезного ископаемого в добытом минеральном сырье (10%), размер расчетного количества полезного ископаемого составил за проверяемый период, по данным Инспекции, 14 390,21 м3. (143 902,1 м3 х 10%).

Фактическое количество добытого полезного ископаемого, определенное прямым методом, составило за проверяемый период 11 117,89 м3.

С учетом утвержденных на предприятии потерь полезного ископаемого за проверяемый период в размере 71,95 м3 Инспекция определила размер фактических потерь полезного ископаемого, который согласно ее расчету составил 3 566,64 м3.

Суд не может согласиться с такой позицией налогового органа, исходя из следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом обложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого являются, в частности, неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ в целях настоящей главы указанные в пункте 1 статьи 336 настоящего Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым; при этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Оценка стоимости добытых полезных ископаемых производится налогоплательщиком, исходя из сложившихся у него за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого либо в случае, если такая реализация отсутствует, - из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (пункт 1 статьи 340 НК РФ).

Согласно статье 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема. Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом. Если определение количества добытого полезного ископаемого прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 7 данной статьи при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Обществу выдана лицензия на право пользования недрами серии ПТЗ №00346 ТР с целевым назначением работ - геологическое изучение и добыча габбро-диабаза на проявлении «Другорецкое – участок Северо-Западный» сроком действия до 31.12.2017.

В разделе 5 Условий пользования недрами (в редакции дополнительного соглашения к условиям пользования недрами) определено, что уровень добычи и нормативы потерь в процессе разработки месторождения определяются согласованным в установленном порядке техническим проектом и ежегодно корректируются календарными планами развития горных работ.

Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденному Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 № 454-ст, добыча камня для строительства включает в себя добычу открытым способом, первичную обработку, распиловку и измельчение камня.

Согласно преамбуле требования «ГОСТ 9479-98. Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий. Технические условия» (введен в действие Постановлением Госстроя РФ от 27.06.2000 № 61, действовал до 1 октября 2012 года в связи с изданием Приказа Росстандарта от 31.05.2012 № 95-ст; далее - ГОСТ 9479-98) распространяются на блоки, добываемые из массива горных пород и предназначенные для изготовления облицовочных плит, архитектурно-строительных изделий, бортовых камней, брусчатых камней, заготовок для реставрационных работ, мемориальных изделий.

Пунктами 4.1, 4.2 указанного государственного стандарта предусмотрено, что блоки по виду поверхности граней подразделяют на пиленые (П) и колотые (К); пилеными считают блоки, у которых не менее четырех граней образованы методом пиления. Колотые блоки имеют три грани и более, полученных методом раскола; блоки должны иметь форму прямоугольного параллелепипеда или близкую к нему с размерами: длина - более 0,4 до 3,5 м; ширина и высота - от 0,2 до 2,0 м, при этом объем блоков разных групп должен соответствовать указанному в таблице 1.

В пункте 5.1 ГОСТ 9479-98 прописано, что блоки должны изготавливаться в соответствии с требованиями настоящего стандарта по технологическому регламенту, утвержденному предприятием-изготовителем.

Для разработки месторождения габбро-диабазов Обществом изготовлен технический проект, которым утверждена схема добычи блочного камня, включающая следующие операции: бурение горизонтальных и вертикальных шпуров по контуру отделяемого монолита; отделение монолитов от массива с применением буровзрывных работ методом шпуровых зарядов, разбор по естественным трещинам; перемещение крупных частей монолита и крупных блоков от забоя для последующей обработки на площадку для пассировки; пассировка (обкалывание) блоков-заготовок до параметров, отвечающих требованиям ГОСТ 8479-98, буроклиновым способом; погрузка и доставка блоков на склад, уборка окола; складирование блоков-заготовок осуществляется в цех камнеобработки и за контуры рабочей площадки.

Разделом 6 Стандарта Общества СП-002-2002, разработанного предприятием для блок-заготовок из габбро-диабаза, полученного по ТУ 5711-001-46713099-2002, определено, что для контроля размеров блок-заготовок применяют измерительные инструменты: поверочный угольник 90 градусов ГОСТ 3749, поверочную линейку ГОСТ-8026, измерительную металлическую линейку ГОСТ 427, измерительную металлическую рулетку ГОСТ 7502; длину, ширину и высоту заготовки определяют с погрешностью до 20 мм металлической линейкой длиной не менне 1,0 м или металлической рулеткой; объем заготовки вычисляют по размерам вписанного прямоугольного параллелепипеда, результат вычислений округляют до второго знака после запятой; высоту выступов и глубину впадин на гранях заготовок определяют линейкой по высоте наибольшего просвета под металлической линейкой, накладываемой на грань заготовки по диагонали и периметру; наличие трещин на заготовках определяют визуально наружным осмотром, длину трещин измеряют металлической линейкой (все указанные требования изложены в ГОСТ 9479-98). Такие же методы контроля испытаний изложены в разделах 6 Стандартов предприятия СП-002Б-2010 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза» и СП-003-2012 «Блоки-заготовки из габбро-диабаза».

Таким образом, в соответствии с ГОСТ 9479-98, ОК 029-2001, Техническим проектом, Стандартами Общества СП-002-2002, СП-002Б-2010, СП-003-2012 добытое минеральное сырье (габбро-диабаз) проходит определенные технические стадии добычных работ до того, как оно станет добытым полезным ископаемым в соответствии с требованиями НК РФ в целях налогообложения НДПИ. Соответственно, блоки из габбро-диабаза, принятые в качестве объекта налогообложения, являются доведенным до Стандарта предприятия добытым блочным камнем (габбро-диабаз).

Судом отклоняется довод Инспекции о том, что в качестве фактических потерь полезного ископаемого должна приниматься разница между указанным в протоколе ТКЗ, Проекте разработки карьера процентом выхода блоков и фактически полученным объемом готового продукта (блоков) при проведении добычных работ.

Согласно пункту 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

В соответствии с пунктом 2 указанной статьи количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. При этом фактическими потерями полезного ископаемого (за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной) признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений (пункт 3 статьи 339 НК РФ).

Инспекция при расчёте потерь полезного ископаемого применила метод расчёта, который не предусмотрен НК РФ.

Фактические потери определены Инспекцией как разница между расчётным количеством выхода блоков и количеством полезного ископаемого, определенного Обществом прямым способом, уменьшенная на нормативные потери полезного ископаемого (0,5 %).

Количество добытого полезного ископаемого, определенное прямым способом, взято Инспекцией на основе накладных Общества на передачу готовой продукции (блоков) на склад. Расчетное количество добытого полезного ископаемого Инспекция определила расчётным методом (на это прямо указано и в решении, и в отзыве) по проценту его содержания в добытом минеральном сырье. Основой для расчёта принята добытая Обществом горная масса (минеральное сырье), определенная на основании маркшейдерских справок Общества, а содержание полезного ископаемого в минеральном сырье указано в размере 10%.

Данные о выходе блоков в размере 10% определены Инспекцией на основании Протокола ТКЗ от 27.01.2000 № 3-00 и Технического проекта карьера. Следовательно, по мнению Инспекции, для Общества установлен такой показатель как расчетное количество полезного ископаемого в виде блоков в размере 10% от добытого минерального сырья, который (до его изменения в установленном порядке) подлежит учету в целях налогообложения.

В соответствии с протоколом № 3-00 от 27.01.2000 заседания территориальной комиссии по запасам (ТКЗ) при Комитете природных ресурсов по Республике Карелия (Карелприродресурс) (т.5, л.д.5-8) рассмотрен отчёт ЗАО «Интрекамень» о разведке месторождения габбро-диабаза Другорецкое-3 (облицовочный камень), на основании данных которого утверждены и поставлены на государственный балансовый учёт запасы габбро-диабаза месторождения Другорецкое-3. В пункте 1.3 протокола указано, что в результате выполненных геолого-разведочных работ произведен подсчет запасов габбро-диабаза как сырья для производства блочного камня. В пункте 1.4 протокола указано, что по физико-механическим свойствам габбро-диабаз месторождения соответствует требованиям ГОСТ 9479-84. Выход блоков I-III группы по данным опытной добычи в карьере – 24,2%.

В техническом проекте в отношении выхода блоков содержатся следующие данные: продукцией карьера являются блоки габбро-диабазов I-IV групп по ГОСТ 9479-98 и блоки-заготовки по СП-002-2002. В соответствии с данными, полученными в процессе разработки месторождения, фактический средний выход блочного камня не превышает 10% (т.4, л.д.64). Годовая производительность составит 45 000 м3 в плотном теле. Согласно данным, полученным при эксплуатационной разведке и разработке месторождения, фактический средний выход блочного камня не превышает 10 % (4 500 м3 в год) (т.4, л.д.85).

Таким образом, указанные документы содержат лишь данные о теоретическом проценте выхода блоков, определенном самим Обществом по данным опытной добычи в карьере. Инспекция использует показатель теоретического выхода блоков для определения процента содержания полезного ископаемого в минеральном сырье, которое в техническом проекте и протоколе ТКЗ не упоминается. Документа, который определял бы в рассматриваемом случае процент содержания полезного ископаемого в минеральном сырье, не существует, поскольку в минеральном сырье будет содержаться 100% полезного ископаемого (габбро-диабаз). Фактически Инспекция расчётным способом определила, сколько могло бы получиться блоков из массы фактически добытого Обществом полезного ископаемого (габбро-диабаза) с применением теоретического показателя. Вместе с тем, НК РФ не содержит такого порядка определения налоговой базы по НДПИ, при котором учитывается предположительный выход товарной продукции из добытого минерального сырья, и не предусматривает возможность использования данного показателя для такого расчёта.

Является обоснованным довод заявителя о том, что изменение выхода продукции (блоков) из горной массы в блочных карьерах происходит как в большую, так и в меньшую сторону, что обусловлено невозможностью точного теоретического подсчёта выхода блоков на стадии геологического изучения и отношения к потерям полезного ископаемого не имеет.

Термин «теоретический выход блоков» в НК РФ отсутствует. Инспекцией не представлено пояснений и доказательств того, на каком основании налоговый орган подменяет термином «теоретический выход блоков» содержащееся в пункте 3 статьи 339 НК РФ понятие «расчетное количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого». В налоговом законодательстве нет указания на то, что данные показатели равнозначны и определенный по результатам опытной добычи теоретический процент выхода товарной продукции принимается за расчётное количество полезного ископаемого, с учетом которого определяются фактические потери.

Инспекция в данном случае не учитывает полностью положение пункта 3 статьи 339 НК РФ, предусматривающего порядок расчёта фактических потерь полезного ископаемого.

Пунктом 3 статьи 339 НК РФ установлено, что при применении налогоплательщиком прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого его количество определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого, которыми признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Таким образом, при определении фактических потерь на количество добытого полезного ископаемого уменьшается не любое расчётное количество полезного ископаемого, а только то, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого. В данном случае, запасы блоков из габбро-диабаза на государственном учёте не стоят, соответственно, уменьшаться они не могут. Следовательно, для определения фактических потерь блоков из габбро-диабаза указанная формула неприменима, фактические потери блоков из габбро-диабаза, которые не являются полезными ископаемыми в соответствии с ОК032-2002, а являются результатом обработки полезного ископаемого (и от этого не перестают быть полезным ископаемым габбро-диабаз), возможны только после их изготовления.

Предполагаемый показатель процента выхода блоков от горной массы не относится ни к количеству стоящего на балансе полезного ископаемого, ни к его уменьшению по мере разработки карьера, которое в силу пункта 3 статьи 339 НК РФ учитывается в основе расчета фактических потерь.

Как следует из материалов дела, у налогоплательщика в проверяемом периоде отсутствовали фактические потери блоков из габбро-диабаза. О данном обстоятельстве свидетельствуют акты об отсутствии потерь полезного ископаемого (т.3, л.д.82-84), которые представлялись в Инспекцию на проверку (сопроводительное письмо Общества №11-22 от 22.11.2013, т.4, л.д.49-50), а также результаты маркшейдерских замеров (т.6, л.д.108-116) в совокупности с учётными данными Общества о производстве и реализации готового товарного продукта и отходов производства.

Доказательства, подтверждающие, что не все полученные Обществом в ходе добычных работ блоки из габбро-диабаза учтены налогоплательщиком при определении налоговой базы по НДПИ, Инспекцией в материалы дела не представлены. Отсутствуют в материалах дела доказательства, подтверждающие, что отходы, полученные при переработке габбро-диабаза и уложенные в отвал, могли быть использованы Обществом для производства блоков.

Не представлены налоговым органом в материалы дела и доказательства, подтверждающие, что уполномоченным органом были выявлены нарушения Обществом законодательства в сфере недропользования, требований охраны недр и окружающей среды.

В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Таким образом, у суда отсутствуют основания считать, что выход блоков снизился по сравнению с опытной добычей по причине нарушения Обществом технологии добычи, вывод о правильности учёта полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ на основании данных документов не делался.

Обществом в качестве иного письменного доказательства в материалы дела представлено заключение эксперта, подготовленное в рамках проведенной научно-технической экспертизы по делу №А26-2860/2013, рассмотренному Арбитражным судом Республики Карелия по заявлению ЗАО «Другая река» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №10 по Республике Карелия о признании недействительным решения налогового органа о доначислении НДПИ по эпизоду, связанному с определением фактических потерь полезного ископаемого. Данное заключение подготовлено директором федерального государственного бюджетного учреждения науки Институт геологии Карельского научного центра Российской Академии наук (г.Петрозаводск) ФИО19 (доктор геолого-минералогических наук, учёное звание «старший научный сотрудник», заслуженный деятель науки Российской Федерации и Республики Карелия, заведующий кафедрой геологии и геофизики Петрозаводского государственного университета, председатель российской комиссии по технологии минералогии, член Научного совета по физико-химическим методам обогащения РАН, и др., стаж работы - 48 лет).

Данное заключение принято судом в качестве иного письменного доказательства в порядке части 1 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В заключении, в частности, содержатся следующие выводы.

Существуют противоречия в профильных законах в понятийном определении термина «полезное ископаемое». Если для не общераспространенных полезных ископаемых таких проблем практически не существует (металлы, горючие ископаемые), то для общераспространенных месторождений строительных материалов они есть. Во всех источниках (методические указания, инструкции, учебники геологических ведомств) полезным ископаемым является горная порода (гранит, диабаз, габбро-диабаз и др.), вместе с тем, в пункте 1 статьи 337 НК РФ полезное ископаемое трактуется как продукция горнодобывающей промышленности, которая содержится в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе). Таким образом, в налоговом законодательстве полезным ископаемым может быть признан блок, который фактически является продуктом технологической переработки добытого полезного ископаемого в виде, в частности, габбро-диабаза (то есть, извлеченный в карьере габбро-диабаз является добытым полезным ископаемым), такого полезного ископаемого как блок нет ни в одном классификаторе полезных ископаемых.

Классификация запасов и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых (строительные и облицовочные камни) предусматривает степень детальности геологического изучения с учётом действующих нормативов и стандартов в области геологического изучения недр, добычи и обработки сырья. Выход и габаритность товарного камня и блоков устанавливается по данным разработки и опытной добычи, выход облицовочных изделий - по данным переработки камня на действующем предприятии или опытной распиловки. Существующие в настоящее время в России методики изучения блочности месторождений строительного камня используются для приблизительной оценки выхода блоков различного размера.

Оценка месторождения природного камня в значительной части отличается от оценки месторождений других полезных ископаемых. В рассматриваемом случае полезным ископаемым является габбро-диабаз, из которого изготавливается основная продукция - это блоки. Степень детальности геологического изучения крупных месторождений облицовочного камня с высокими декоративными и физическими свойствами определяются недропользователем с учётом действующих нормативов и стандартов в области геологического изучения недр, добычи и обработки сырья. Извлеченный объем полезного ископаемого может быть только частью добытого полезного ископаемого, которая используется для получения блоков. Оставшийся материал относится к кондиционному ископаемому и может быть использован в дальнейшем. Этот материал складируется и при благоприятных условиях данная оставшаяся масса горной породы может быть использована для получения других видов продукции, например, рваный камень (куски породы неправильной формы, получающиеся в результате взрыва или дробления, а также отходы от обработки блоков и плит), к которому относятся щебень и бутовый камень. Пригодность горных пород для использования в качестве строительного и облицовочного камня определяется их физико-механическими и декоративными свойствами.

Продукция предприятий, выпускающих естественные каменные строительные материалы, подразделяется на штучный и рваный камень. Штучный камень представляет собой изделия правильной формы, обработанные путем откола, обтеса, распиливания естественного камня (облицовочный, стеновой, бортовой камень, плиты, электрощиты, брусчатка, шашка, плитняковый бутовый камень), а также фигурные и промышленные каменные изделия (жернова, валы, бегуны). Следовательно, из полезного ископаемого, представленного горной породой (в нашем случае магматической породой – габбро-диабазом), можно получать продукцию широкого ассортимента.

Если в качестве готовой продукции планируется получение блоков различных размеров, то существуют требования ГОСТ 9479-98 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий», в соответствии с которым производится оценка возможного выхода полезной продукции, а в процессе эксплуатации выход продукции определяется в соответствии со стандартом предприятия.

Для геолого-экономической оценки месторождения стенового и облицовочного камня необходимо произвести определение выхода из горной массы отдельных видов товарной продукции, такой выход определяется в разведочных выработках вне зоны выветривания с характерным для месторождения разрезом, а в случае наличия эксплуатационных выработок - по данным разработки. Для определения выхода блоков на месторождениях облицовочного камня следует заложить опытный карьер для добычи 50-150 куб.м. неизмененных пород. Участок, на котором производится опытная добыча блоков, должен быть представительным для всего месторождения по составу, степени и характеру трещиноватости пород. В случае существенных различий этих показателей в различных частях месторождения необходимо заложение карьеров на каждом из этих участков. При разведке месторождений стенового камня выход камня следует также определить путем опытной добычи пород объемом 50-100 куб.м. из карьера, а при глубоком залегании полезной толщи - из штольни или шурфа с рассечками. Предварительная оценка и прогнозирование блочности может осуществляться на основе данных бурения. Для этого используются показатели линейного выхода ненарушенных столбиков керна буровых, скважин длиной более 200 см. (минимально допустимый размер одной из сторон блока V группы по ГОСТ 9497-98 с группировкой по классам).

Чтобы получить объективные данные о выходе блоков на месторождении, необходимо проводить опытную добычу по всей площади проектируемого карьера. Как правило, в российской практике выбираются лишь отдельные участки, что ограничивается действующим законодательством (до 150-200 куб.м. - 5*4*10 м.). Недропользователь вправе принять решение по дальнейшей работе на выбранной площади, но он не может гарантировать корректный расчёт выхода товарных блоков.

Облицовочный камень применяется в виде блоков для изготовления монументов, скульптур, архитектурно-строительных деталей (орнаментов, барельефов, колонн) или в виде плит с различной фактурой поверхности для внешней и внутренней облицовки стен зданий и сооружений, в качестве электрощитов и для настила полов.

Обязательным требованием для облицовочного камня является возможность получения блоков необходимых размеров, формы и характера поверхности, позволяющих изготавливать стандартные плиты. Блоки облицовочного камня должны отвечать требованиям ГОСТ 9479-2011 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий», а облицовочные плиты, изготавливаемые из блоков путем распиловки - требованиям ГОСТ 9480-89.

Габбродиабаз (габбро-диабаз) - это полнокристаллическая мелкозернистая вулканическая горная порода, химически и по минеральному составу близок к базальту, используется для производства блочного и дорожного камня (мостовая брусчатка, мозаичная шашка, бордюры), для производства ритуальных изделий, в прецизионном машиностроении, а также в строительстве как цокольный камень, частью идет на бут и щебень используется как камень для печей-каменок в банях и саунах.

Блоки из габбро-диабаза и изделия из него по всем параметрам должны отвечать определенным требованиям. Карельский габбро-диабаз обладает идеальным черным цветом, высокими декоративными свойствами, характеризуется низкой степенью истираемости, морозостойкостью, долго сохраняет нанесенный на него рисунок.

Габбро-диабаз может рассматриваться в определенных случаях как полезное ископаемое.

По промышленной классификации месторождений полезных ископаемых габбро-диабазы относятся к группе общераспространенных полезных ископаемых «Строительные материалы (строительные и облицовочные камни, наполнители, гидравлические добавки, минеральные краски и др.): гравий, песок, изверженные породы, мраморы, известняки, песчаники, пемза, мел, охры, и др.; а также искусственные легкие наполнители бетонов: керамзит, шунгизит, вспученный перлит и другие, полученные путем термической обработки соответствующих горных пород и минералов.

Понятие «полезное ископаемое» в отношении нерудных строительных материалов определено «Общероссийским классификатором полезных ископаемых и подземных вод» ОК 032-2002 (утвержден постановлением Госстандарта РФ от 25.12.2002 № 503-CT).

Полезным ископаемым, в случае добычи нерудных строительных материалов, является не щебень или блоки, а горная порода. В связи с этим государственный учет полезных ископаемых в сводном балансе запасов ведется в объемах горной породы (массы).

Ценность месторождений неметаллических полезных ископаемых определяется следующими критериями: запасы полезных ископаемых, содержание полезного компонента (по отношению к конкретному случаю - выход блоков в процентах), горнотехнические условия технологические возможности, сертификация по физико-химическим свойствам (цвет, прозрачность, содержание элементов-примесей, объемная масса, пористость, морозостойкость, гибкость и т.д.).

Полезное ископаемое, извлеченное из недр, становится по общепринятой терминологии добытым полезным ископаемым. Добытое полезное ископаемое в виде каменной глыбы по технологическому циклу перерабатывается до товарного продукта - блока. С момента переработки каменной глыбы в товарный продукт -блок, полезное ископаемое превращается в товар и перестает быть полезным ископаемым по определению «Общероссийского классификатора полезных ископаемых и подземных вод» ОК 032-2002 (утвержден постановлением Госстандарта РФ от 25.12.2002 № 503-СТ). Данный классификатор дает полный перечень полезных ископаемых, среди которых есть камень габбро-диабаз и отсутствуют изготовленные из этого камня товарные блоки. В связи с этим, изготовляемый из добытого камня габбро-диабаз товарный блок полезным ископаемым не является, так как является продуктом переработки полезного ископаемого.

Одной из главных особенностей при разработке месторождений облицовочного камня является стремление сохранить монолитность каменных блоков-глыб при их добыче и целостность, декоративность качеств и правильность геометрической формы изготавливаемых из этих глыб товарных блоков, а также недопустимость при этом неоправданных потерь полезного ископаемого и товарных блоков.

Учитывая то, что товарные блоки, согласно ОК 032-2002 не являются полезными ископаемыми, их потери возможны только после их изготовления. В связи с этим различаются понятия фактические потери полезного ископаемого «камень габбро-диабаз» и фактические потери товарных блоков.

Для правильного понимания природы возникновения фактических потерь полезного ископаемого «камень габбро-диабаз» следует отметить, что потери полезных ископаемых могут быть нормативными (проектными) и фактическими.

Нормативные потери, как правило, образуются при бурении шпуров. Размер нормативных потерь полезного ископаемого определяется в соответствии с распоряжением Минприроды России от 5 февраля 2003 года №42-р во «Временных методических рекомендациях по подготовке и рассмотрению материалов, связанных с расчетом нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой системой и технологией разработки месторождения, и порядком уточнения нормативов потерь при подготовке годовых планов развития горных работ». В этом документе потери полезных ископаемых определяются как «часть запасов полезного ископаемого, не извлеченных из недр по геологическим, горно-геологическим, технологическим и экономическим причинам».

Согласно определению, данному в справочнике «Добыча и обработка природного камня» (М.: Недра, 1990), потери полезного ископаемого это часть балансовых запасов камня, навсегда оставленная в недрах при разработке месторождения, и добытая, но не попавшая в дальнейшую переработку и реализацию в качестве промышленной продукции.

Фактические потери горной породы камень габбро-диабаз возможны по различным причинам. Наличие и размер этих потерь должен устанавливаться в каждом конкретном случае, когда есть основания полагать, что такие потери есть.

Фактические потери блоков не являются фактическими потерями полезных ископаемых, так как блоки не являются полезными ископаемыми, согласно ОК 032-2002. Фактическая потеря блоков возможна только после их изготовления. Причины фактических потерь изготовленных блоков должны устанавливать в каждом конкретном случае при наличии признаков таких потерь.

Специальное понятие фактических потерь полезных ископаемых приведено в НК РФ, где фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Данное определение понятия «фактические потери полезного ископаемого» также является верным и с научно-технической точки зрения, так как направлено на предотвращение сверхнормативных потерь полезного ископаемого при его добыче из горной массы камня габбро-диабаз. Этот же вывод следует и из того, что государственный учет запасов полезных ископаемых ведется в горной массе камня габбро-диабаз, но не в блоках.

При оценке потенциальных возможностей месторождения, технологической пригодности сырья, при решении вопросов проектирования горных разработок и планирования горных работ весьма важно знать плановый (теоретический) выход блоков горной массы. Исследованиями установлено и практикой подтверждено, что теоретический выход блоков целиком и полностью зависит от природной трещиноватости и таких ее показателей, как неортогональность систем трещин, наличие расстояний между трещинами ниже минимально допустимых размеров согласно техническим требованиям на блоки, микро - и макротрещины и др.

Обычно для определения процента выхода кондиционных блоков из горной массы изучают трещиноватость пород, производят закладку опытного карьера и исследуют характер его продукции.

В настоящее время существует несколько методов оценки блочности месторождений облицовочных камней, которые применительно к одним условиям дают довольно точные результаты, а к другим лишь в первом приближении.

Эти методы подразделяются на следующие виды: статистические, графоаналитические, горно-геометрические, вероятностные, опытной добычи, графостатистического моделирования.

Методы оценки блочности дают приближенные результаты, по точности удовлетворяющие горнотехнические службы карьеров блочного камня. Применение указанных способов на практике следует производить применительно к горно-геологическим условиям месторождения, наличию соответствующей информации о структуре залежи и сообразуясь с требованиями поставленных задач. Однако вычисление блочности ряда карьеров Украины (Головинское, Коростышевское, Корнинское, Емельяновское) вышеизложенными методами показало, что наиболее достоверные данные дают горно-геометрический, статистический и вероятностный способы.

Особенности разведки месторождений строительного камня определяются «Методическими рекомендациями по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых. Строительный и облицовочный камень», утвержденными распоряжением Минприроды России (последняя отредактированная версия от 05.06.2007 № 37-р.).

Оценка возможного выхода полезного продукта на стадии разведки осуществляется в соответствии с требованиями действующего ГОСТа на блоки, а в процессе эксплуатации карьера выход продукции определяется в соответствии со стандартом предприятия.

«Методическими рекомендациями по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых. Строительный и облицовочный камень» регламентируется, что для геолого-экономической оценки месторождений стенового и облицовочного камня необходимо произвести определение выхода из горной массы отдельных видов товарной продукции. Их выход определяется в разведочных выработках вне зоны выветривания с характерным для месторождения разрезом, а в случае наличия эксплуатационных выработок - по данным разработки.

При этом следует помнить, что трещиноватость месторождения в значительной степени зависит от тектонофизических обстановок в изучаемом районе, напряженного состояния выделенного участка недр, неоднородных деформаций, формирующих в расчетном блоке неоднородную систему трещин.

Отсюда вытекает фундаментальное правило: «Данные по выходу блоков из отдельного участка месторождения, полученные по результатам отработки опытного участка, недопустимо распространять на остальные его участки».

Чтобы получить объективные данные о выходе блоков на месторождении, необходимо в качестве опытного карьера использовать всю площадь карьера. Это очень часто используется на зарубежных месторождениях такого типа. При этом затраты на геологическое изучение увеличиваются в разы. Однако в отечественной практике размер опытного карьера ограничен нашим законодательством 150-200 куб.м. (участок 5x4x10 м), а это - фактически единичная проба.

Таким образом, существующие в настоящее время в Российской Федерации теоретические методики изучения блочности месторождений строительного камня позволяют лишь приблизительно определить добычу блоков-глыб для изготовления из них стандартных блоков. Учитывая то, что изготовленные по стандарту блоки, согласно «Общероссийскому классификатору полезных ископаемых и подземных вод» ОК 032-2002 не являются полезным ископаемым, процент их фактических потерь не зависит от добычи полезного ископаемого.

С научно-технической точки зрения определить имеются ли фактические потери полезного ископаемого при добыче блоков из горной массы путем арифметических расчетов фактически добытого полезного ископаемого относительно предполагаемого процента добычи блоков, указанного в проекте, не представляется возможным по двум причинам: по причине предположительности проектного процента добычи блоков, который зачастую меняется по ходу разработки карьера и может быть правильно рассчитан только после полной разработки карьера, а также по причине отсутствия в этом расчете фактических данных о механизме образования фактических потерь, который позволял бы определить, имеются ли фактические потери полезного ископаемого и каков их реальный размер. При формальном арифметическом расчете фактических потерь полезного ископаемого (блоков) с научно-технической точки зрения не определить.

Как указано в заключении, если объем добытой горной массы, измеренный путем маркшейдерской съемки, соответствует совокупности объемов полезного ископаемого – изготовленных товарных блоков, полезного ископаемого – нормативных потерь и полезного ископаемого, находящегося в отвале, то фактических (сверхнормативных) потерь полезного ископаемого нет ни в горной массе, находящейся в отвале, ни в товарных блоках, если из полезного ископаемого, находящегося в отвале, нельзя изготовить товарных блоков, соответствующих ГОСТу.

Как уже указывал суд, налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что из отходов, полученных при переработке габбро-диабаза и уложенных в отвал, можно изготовить товарные блоки, но по каким-либо причинам в проверяемом периоде эти блоки Обществом не были изготовлены.

Содержащиеся в названном заключении выводы подтверждают с научной точки зрения доводы Общества о том, что закладываемый в технологическом проекте разработки месторождения теоретический процент выхода блочного камня из добываемого габбро-диабаза не может приниматься за расчётное количество полезного ископаемого при определении сверхнормативных потерь.

Данное заключение принято судом во внимание при рассмотрении настоящего дела с учетом того обстоятельства, что оценка рассматриваемого вопроса требует специальных познаний в области применения законодательства, действующего в сфере геологии, минералогии, разведки и добычи полезных ископаемых. Специальными познаниями в указанных областях не обладают ни суд, ни представители Инспекции, в связи с чем опровергнуть содержащиеся в экспертном заключении теоретические выводы возможно только посредством представления иного экспертного заключения.

Такое заключение налоговым органом в материалы дела не представлено.

Из представленного Обществом заключения следует, что определенный при разведке месторождения теоретический выход блоков является величиной предположительной. Степень и характер трещиноватости породы, из которой в дальнейшем будут изготавливаться блоки, на всем месторождении не могут быть с точностью установлены при опытной добыче на малом участке (площадь ограничена действующим законодательством).

Из полезного ископаемого, представленного горной породой (в нашем случае магматической породой – габбро-диабазом), можно получать продукцию широкого ассортимента. Если в качестве готовой продукции планируется получение блоков различных размеров, то существуют требования ГОСТ 9479-98 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий», в соответствии с которым производится оценка возможного выхода полезной продукции, а в процессе эксплуатации выход продукции определяется в соответствии со стандартом предприятия.

Определение выхода из горной массы (в рассматриваемом случае – габбро-диабаза) отдельных видов товарной продукции (в рассматриваемом случае - блок) необходимо исключительно для геолого-экономической оценки месторождения. Соответственно, указание в технической документации теоретического выхода блоков необходимо для решения горнодобывающим предприятием вопроса о целесообразности разработки месторождения и определения затрат для такой разработки.

Согласно абзацу 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ в целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. В случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Согласно пункту 2 Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения (утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921; в редакции, действовавшей в спорном периоде) нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и включаются в состав проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и иной документации); нормативы потерь общераспространенных полезных ископаемых утверждаются органами государственной власти субъектов Российской Федерации; для месторождений, которые содержат несколько видов полезных ископаемых, нормативы потерь утверждаются по каждому виду полезных ископаемых, имеющему промышленное значение и числящемуся на государственном балансе запасов полезных ископаемых.

Из приведенных положений следует, что нормативы потерь утверждаются в отношении конкретных полезных ископаемых, числящихся на государственном балансе запасов полезных ископаемых.

Различное содержание понятия «полезное ископаемое» в специальной отрасли (горнодобывающей деятельности) и в целях налогового законодательства, должно учитываться с учётом области их применения.

Как следует из содержания пункта 1 статьи 337 НК РФ, указанное в главе понятие полезного ископаемого как продукции горнодобывающей промышленности применяется исключительно в целях обложения НДПИ, в то же время во всех остальных областях применяется общепринятое понятие полезного ископаемого.

Приказом Минприроды России № 207 от 14.07.2009 утвержден Административный регламент Федерального агентства по недропользованию исполнения государственной функции по ведению государственного кадастра месторождений и проявлений полезных ископаемых и государственного баланса запасов полезных ископаемых, осуществление в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственной баланс и их списание с государственного баланса. Согласно пункту 3 данного Приказа исполнение государственной функции по ведению государственного кадастра и проявлений полезных ископаемых и государственного баланса запасов полезных ископаемых, осуществление в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляется Федеральным агентством по недропользованию.

Учёт запасов общераспространенных полезных ископаемых в Российской Федерации - постановка их на государственный баланс, списание полезных ископаемых с учёта (уменьшение запасов) по мере разработки месторождений - осуществляется Российским федеральным фондом геологической информации на основании унифицированных форм государственной статистической отчётности (форма 5-гр) в общей единице измерения горной массы в плотном теле (тыс.куб.м.), единой как для щебеночных карьеров, так и для блочных; учёт полезных ископаемых (минерального сырья) на месторождении «Другорецкое-3» (как и во всей стране) в 1999-2011 годах производился в тыс.куб.м. горной массы в плотном теле.

Приказом Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 07.03.1997 № 40 «Об утверждении Классификаций запасов полезных ископаемых» (вместе с «Классификацией запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых») установлен порядок проведения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых в целях создания условий для рационального комплексного использования недр, государственного учета запасов полезных ископаемых и участков недр, предоставляемых для добычи полезных ископаемых.

Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 25.12.2002 № 503-ст утвержден «Общероссийский классификатор полезных ископаемых и подземных вод. ОК 032-2002» (далее - ОКПИиПВ), который предназначен для упорядочения геолого-экономической информации по полезным ископаемым; обеспечения классификации и кодирования полезных ископаемых; подготовки государственной отчетности о состоянии и использовании минерально-сырьевых ресурсов Российской Федерации; ведения государственных и территориальных балансов запасов полезных ископаемых. Основой построения ОКПИиПВ являются государственные балансы запасов полезных ископаемых, которые в соответствии с Федеральным законом «О недрах» от 03.03.1995 № 27-ФЗ) отражают состояние минерально-сырьевой базы страны. Объектами классификации ОКПИиПВ являются полезные ископаемые (природные скопления минералов, горных пород, нефти, газов) и подземные воды в недрах земли. Согласно ОКПИиПВ группировка «прочие полезные ископаемые. Камень для строительства» (код 1411) включает такой вид полезного ископаемого, как габбро-диабаз (код 1411233). Блок из габбро-диабаза как вид полезного ископаемого в ОКПИиПВ отсутствует. Не содержится указания на признание его самостоятельным полезным ископаемым и в иных источниках.

Таким образом, при осуществлении Обществом добычных работ государственные запасы полезных ископаемых, поставленные на государственный баланс, могут уменьшаться только на полезное ископаемое «габбро-диабаз», а не на блоки, которые являются продуктом частичной обработки данного полезного ископаемого.

Приведенные нормативные акты не относятся к налоговому законодательству, соответственно, при их применении не может использоваться термин «полезное ископаемое», содержащийся в НК РФ.

При утверждении нормативов потерь термин «полезное ископаемое» может применяться только в том значении, в котором он используется в законодательстве, регламентирующем горнодобывающую деятельность. Как указано в заключении ФИО19 и следует из приведенных выше нормативных положений, блок из габбро-диабаза не является полезным ископаемым, подлежащим учёту на государственном балансе запасов полезных ископаемых, следовательно, в отношении него не могут быть установлены нормативные потери.

Законодатель выделяет виды добытого полезного ископаемого (пункт 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации), однако группировка по видам полезных ископаемых не предусматривает разделение полезного ископаемого по сортам (кондициям) товарной продукции. Вне зависимости от количества сортов (кондиций) товарной продукции (даже если для них установлены самостоятельные стандарты качества и они имеют собственные потребительские свойства) добытым полезным ископаемым в целях горнодобывающей деятельности признается совокупность (кондиций) продукции, определенной как результат разработки месторождения полезного ископаемого.

В соответствии с нормами налогового законодательства в целях исчисления и уплаты НДПИ полезным ископаемым (объект налогообложения) может быть признана продукция горнодобывающей промышленности, которая фактически является продуктом технологической переработки добытого полезного ископаемого.

В силу пункта 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Положениями об учётной политике Общества на 2010, 2011, 2012 годы (т.3, л.д.1-80) определено, что для определения количества добытого полезного ископаемого применять прямой метод, т.е. использовать следующие измерительные средства: линейки измерительные металлические ГОСТ 427-75, угольники поверочные 90 градусов ГОСТ 3749-77, рулетки измерительные металлические ГОСТ 7502-98, линейки поверочные ГОСТ 8026-93.

Исходя из сложившейся средней стоимости единицы отгруженных блоков и количества добытых (поступивших) блоков, соответствующих утвержденному стандарту Общества, определяется налогооблагаемая база, от которой по налоговой ставке в размере 5,5% с учетом понижающего коэффициента 0,7 (для лицензионного участка «Другорецкое») определяется сумма налога на добычу полезных ископаемых за налоговый период.

Таким образом, с точки зрения горнодобывающей деятельности Общество осуществляет добычу полезного ископаемого – габбро-диабаз, но НДПИ должно уплачивать только с полученного в результате первичной обработки добытого полезного ископаемого блока из габбро-диабаза, отвечающего стандартам предприятия, поскольку именно он является продукцией и в соответствии с требованиями НК РФ становится объектом обложения НДПИ.

Соответственно, заявитель должен включать в налоговую базу для исчисления НДПИ количество полученного по окончании предусмотренного Техническим проектом и Стандартом полного производственного цикла товарного продукта - блоков из габбро-диабаза, определенного посредством применения измерительных средств и устройств.

Как следует из оспариваемого решения и подтверждено в ходе рассмотрения дела, Инспекция соответствие использованных Обществом при исчислении НДПИ данных о количестве добытого полезного ископаемого - блоков из габбро-диабаза не оспаривала; факт получения в ходе осуществления добычных работ Обществом блоков в больших объемах, нежели им включено в налоговую базу при исчислении НДПИ, Инспекцией не установлен.

Следовательно, Инспекцией не доказано, что Обществом при исчислении НДПИ в проверяемом периоде была занижена налогооблагаемая база в связи с неверным определением объёма добытого полезного ископаемого - блоки из габбро-диабаза.

Согласно техническому проекту (с учётом корректировки) полезное ископаемое, остающееся от добычи блоков (окол) предусматривается считать отходами производства. Крупный окол возможно использовать в перспективе для получения бортового камня и брусчатки (т.4, л.д.85). Окол от ведения добычных работ предусматривается складировать в двух внешних складах. Первый склад (Западный) находится в 0,5 км на северо-запад от карьера, вдоль подъездной автодороги. Второй склад (Северный склад) расположен вдоль северного – северо-восточного борта карьера. Максимальный годовой объем поступающего на склад окола составит 40,5 тыс.м3. Небольшие объемы окола используются для ремонта и укрепления автодорог (т.4, л.д.96).

Согласно пункту 5.11 ГОСТ 9479-98 для комплексного использования сырья отходы от добычи блоков применяют для производства декоративных плит на основе природного камня по ГОСТ 24099, декоративных щебня и песка по ГОСТ 22856, строительного щебня по ГОСТ 8267, известняковой муки по ГОСТ 14050, мрамора для сварочных материалов по ГОСТ 4416 и других целей.

В ходе рассмотрения дела установлено, что для получения блоков Обществом используется только пригодная по техническим характеристикам часть извлеченного объема полезного ископаемого – габбро-диабаз. Добытая горная масса, которая оказалась непригодной для получения продукта - блока из габбро-диабаза, остается полезным ископаемым габбро-диабаз и в дальнейшем может быть использована для получения иного продукта обработки.

Фактической недостачи полезного ископаемого габбро-диабаз налоговым органом при проведении проверки не установлено, в ходе рассмотрения дела Инспекция на потери габбро-диабаза не указывала.

Таким образом, определенная в оспариваемом решении сумма потерь полезного ископаемого таковой не является, так как остается в карьере и может быть в дальнейшем использована (или реализована).

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости», при применении положений пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации судам надлежит исходить из того, что вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

В связи с этим при определении объекта НДПИ судам следует иметь в виду: поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Учитывая положения приведенных выше правовых норм, полезным ископаемым, подлежащим обложению НДПИ, для Общества признаются блоки из габбро-диабаза, качество которых соответствует требованиям ГОСТ 9479-98 и Стандартам Общества, поскольку только данные блоки отвечают требованиям продукции из добытого минерального сырья полезного ископаемого, характеризуемой определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом, и являющейся главной целью (конечным результатом) производственного цикла заявителя - его товарной продукцией.

Поскольку Инспекция не подтвердила, что Общество неверно определило количество добытого полезного ископаемого (блоки из габбро-диабаза), в ходе проверки фактически произведено доначисление НДПИ на отходы производства. Вместе с тем, образующийся при добыче блоков побочный продукт - окол не является конечным результатом добывающей деятельности (производственного цикла по добыче полезных ископаемых), не является продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, первой по своему качеству соответствующей перечисленным в статье 337 НК РФ требованиям. Доказательств того, что негабаритный камень (окол), являющийся отходом от добычи Обществом блоков, по качеству соответствует действующим стандартам, налоговым органом не представлено. Государственный стандарт, стандарт отрасли, региональный и международный стандарты, а также стандарт предприятия непосредственно на негабаритный камень (окол) отсутствуют. Соответственно, негабаритный камень (окол) нельзя признать полезным ископаемым, подлежащим обложению НДПИ.

Таким образом, добываемым Обществом полезным ископаемым, запасы которого учитываются на государственном балансе, является габбро-диабаз, а добытым полезным ископаемым в целях обложения НДПИ в соответствии с требованиями пункта 7 статьи 339 НК РФ - прошедший первичную обработку габбро-диабаз в виде блоков, соответствующих ГОСТ 9479-98 и Стандартам Общества.

Общество определяет количество добытого полезного ископаемого в целях обложения НДПИ прямым методом, утвержденным в учетной политике, который предполагает обмер добытого полезного ископаемого, такой обмер был произведён. При применении прямого метода количество добытого полезного ископаемого должно определяться с учётом фактических потерь полезного ископаемого.

Предполагаемый показатель процента выхода блоков от горной массы, который использован Инспекцией в расчёте, не относится ни к количеству стоящего на балансе полезного ископаемого, ни к его уменьшению по мере разработки карьера, которое в силу пункта 3 статьи 339 НК РФ учитывается в основе расчета фактических потерь. Возможность применения при расчёте НДПИ метода, использованного Инспекцией, НК РФ не предусмотрена.

В ходе судебного разбирательства Инспекция пояснила, что поскольку Общество в проверяемом периоде должно было добыть блоков в размере, равном 10% от добытой горной массы, разница между данным показателем и фактически добытым количеством блоков и является фактическими потерями полезного ископаемого. Таким образом, налоговый орган исчислил фактические потери полезного ископаемого в блоках.

Недостачи габбро-диабаза (который является одновременно и полезным ископаемым и сырьем, из которого производится продукция - блоки, являющаяся самостоятельным объектом налогообложения НДПИ) не установлено. Доказательств того, что Обществом посредством предусмотренной проектом обработки были получены блоки в количестве большем, нежели указано Обществом в целях налогообложения, в деле не имеется, все изготовленные блоки учтены Обществом при налогообложении; Инспекцией не представлены доказательства, подтверждающие наличие в отвалах горной массы, из которой возможно было изготовить соответствующие стандартам блоки. Нарушение Обществом технологии разработки карьера, которое могло привести к снижению процента выхода блоков, материалами дела не подтверждается, налоговым органом не установлено. Таким образом, потери блоков отсутствуют. Потери извлеченного минерального сырья габбро-диабаза также отсутствуют, поскольку данные маркшейдерских замеров о добытой горной массе за минусом изготовленных блоков и нормативных потерь соответствуют данным об остатках габбро-диабаза. Добытый из недр габбро-диабаз, за минусом произведенных блоков и нормативных потерь, находится в отвалах на складе карьера, обратное Инспекцией не доказано, инвентаризация остатков в ходе проверки не проводилась. Определенные Инспекцией нормативные потери в размере 0,5% являются потерями полезного ископаемого габбро-диабаз при проведении взрывных работ (0,25%) и при транспортировке (0,25%), что прямо следует из технической документации. Эти потери подлежат обложению НДПИ по ставке 0% на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ, что не оспаривается налоговым органом.

Таким образом, потери чего-либо (габбро-диабаза, блоков из габбро-диабаза) в натуральном выражении отсутствуют. Инспекция теоретически начислила НДПИ на несуществующий и не существовавший объект (блоки, которых не было). Фактически в объект налогообложения включена часть оставшихся в карьере отходов производства при получении блоков (окол), которые в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ в рассматриваемом случае не могут быть признаны полезным ископаемым в целях исчисления Обществом НДПИ.

Суд отклоняет ссылку Инспекции на судебные акты по делу №А26-10704/2011, которыми была поддержана позиция налогового органа при вынесении решения по выездной налоговой проверке ЗАО «Интеркамень» по аналогичным обстоятельствам за предыдущие налоговые периоды. Инспекция считает, что судебные акты по делу №А26-10704/2011 имеют преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.

В соответствии с частью 3 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Преюдициальность представляет собой такое свойство решения, которое позволяет не подвергать сомнению и повторному исследованию факты и правоотношения, установленные вступившим в законную силу решением арбитражного суда при рассмотрении другого дела, в котором участвуют те же лица.

Факты по ведению Обществом хозяйственной деятельности, исчислению и уплате налогов за налоговые периоды 2010, 2011, 2012 года арбитражным судом в рамках дела №А26-10704/2011 не исследовались и не устанавливались. Оценка же судом установленных в рамках дела №А26-10704/2011 обстоятельств в силу части 3 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не может иметь преюдициального значения для суда, рассматривающего настоящее дело, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Кроме того, в рамках настоящего дела были установлены обстоятельства и факты, которые не были установлены и не являлись предметом исследования и оценки судом при рассмотрении дела №А26-10704/2011.

При указанных обстоятельствах у Инспекции отсутствовали правовые основания для вывода о неправильном определении ЗАО «Интеркамень» налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых и, следовательно, доначисления соответствующих сумм НДПИ, привлечения к налоговой ответственности, начисления соответствующих сумм пеней.

В силу прямого указания пункта 6 статьи 108 НК РФ лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения; обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Между тем, налоговый орган в нарушение статьи 108 НК РФ, статей 65, 200 АПК РФ не представил ни одного доказательства, подтверждающего виновность налогоплательщика и обоснованность решения по данному эпизоду.

Таким образом, суд считает заявление Общества по данному эпизоду обоснованными, а решение Инспекции незаконным.

По эпизоду, связанному с установлением полноты и своевременности перечисления (уплаты) налога на доходы физических лиц (пункт 2.1 оспариваемого решения) суд пришел к следующим выводам.

Как установлено Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, Обществом в проверяемом периоде допущено неполное и несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц, что отражено также в приложениях №7-9 к акту проверки (т.1, л.д.135-147).

Указанные выводы были сделаны налоговым органом на основании истребованных у налогоплательщика и представленных Обществом на проверку документов: карточки счета 70 за период с 01.02.2011 по 30.09.2013; карточки счета 68.1 за период с 01.02.2011 по 30.09.2013; документов, устанавливающих дату выплаты аванса и заработной платы за период с 01.02.2011 по 30.09.2013; сведений о доходах, выплаченных налогоплательщикам – физическим лицам за период с 01.02.2011 по 30.09.2013.

В ходе судебного разбирательства налоговым органом по требованию суда были представлены дополнительные письменные пояснения, согласно которым в приложении № 7 к решению о привлечении к налоговой ответственности от 24.04.2014 № 6 (сформированном на основании вышеуказанных расчетов, представленных ЗАО «Интеркамень») отражены данные о дате выплаты заработной платы, суммах выплаченной заработной платы, удержанного НДФЛ и уплаченного НДФЛ в бюджет.

В ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки бухгалтер ЗАО «Интеркамень» ФИО20 пояснила, что НДФЛ перечислялся в бюджет вместе с авансовыми платежами по зарплате и числился как «переплата». В момент выплаты зарплаты по итогам месяца перечисленный ранее НДФЛ засчитывался в счет исчисленного и перечисленного НДФЛ.

Так, в приложении № 7 к Решению о привлечении к налоговой ответственности от 24.04.2014 № 6 отражено:

- 16.02.2012 года переплата по НДФЛ составляет 3 736 руб.

- 20.02.2012 Обществом исчислен НДФЛ в бюджет в сумме 6 338 руб., который лишь частично перекрывается переплатой в сумме 3 736. соответственно, задолженность по НДФЛ составляет - 2 602 руб. (3 736 руб. - 6 338 руб.);

- 27.02.2012 ЗАО «Интеркамень» удержан НДФЛ в сумме 36180 и перечислен в бюджет в сумме 36 180 руб. Перечисленная сумма погашает ранее имевшуюся задолженность в размере 2602 руб. Таким образом, фактически по сроку уплаты на 27.02.2012 уплаченная сумма НДФЛ составляет 33 576 руб. (- 2 602 руб. + 36 180 руб.) и возникает новая задолженность в размере 2602 руб.;

- 06.03.2012 Обществом к уплате исчислен НДФЛ в сумме 1376 руб., перечислен в бюджет в сумме 2871 руб., которая перекрывает ранее имевшуюся задолженность в размере 2602 руб., соответственно, фактически по сроку уплаты на 06.03.2012 уплаченная сумма НДФЛ составляет 269 руб. (- 2 602 руб. + 2871 руб.) и задолженность по сроку уплаты 06.03.2012 составляет 1107 руб. (- 1376 руб. + 269 руб.).

Вместе с пояснениями Инспекция представила список сотрудников Общества, в отношении которых налоговым агентом несвоевременно перечислен в бюджет удержанный НДФЛ (т.10, л.д.3).

Общество в процессе рассмотрения дела возражало против привлечения к ответственности на основании статьи 123 НК РФ в том размере, который определен налоговым органом: по мнению налогоплательщика, Инспекция должна была привлечь Общество к ответственности за неперечисление НДФЛ по состоянию на 20.02.2012; остальные суммы штрафных санкций, начисленные за неперечисление НДФЛ по состоянию на 27.02.2012 и 06.03.2012, являются, по мнению Общества, повторным привлечением к ответственности за нарушение, совершенное 20.02.2012.

Данная позиция Общества не принимается судом.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Материалами дела подтверждается и не опровергнуто Обществом то обстоятельство, что по состоянию на 20.02.2012, 27.02.2012, 06.03.2012 у налогоплательщика как налогового агента имелись задолженности по перечислению НДФЛ в бюджет по разным работникам, соответственно, каждый случай неперечисления НДФЛ по состоянию на конкретную дату является самостоятельным нарушением налогового законодательства, в связи с чем Инспекция правомерно привлекла Общество к ответственности на основании статьи 123 НК РФ и начислила пени. Позиция Общества отклоняется судом как не основанная на нормах налогового законодательства.

Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд считает, что заявленное Обществом требование подлежит частичному удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы Общества по уплате государственной пошлины суд относит на ответчика.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

в кассационном порядке в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы, в Арбитражный суд Северо-Западного округа (190000, <...>).

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражный суд апелляционной и кассационной инстанций через арбитражный суд, принявший решение.

Судья

Цыба И.С.