Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Дрокиной М.В., рассмотрев в судебном заседании 04 октября 2016 года материалы дела по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Карелия о признании частично недействительным решения № 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.01.2016,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя ФИО2, полномочия подтверждены доверенностью от 08.12.2015 (т.3, л.д.45-46),

представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Карелия ФИО3, полномочия подтверждены доверенностью от 24.09.2015 № 82 (т.3, л.д.47), ФИО4, полномочия подтверждены доверенностью от 16.05.2016 № 40 (т.3, л.д.48), ФИО5, полномочия подтверждены доверенностью от 12.05.2015 (т.3, л.д.49),

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО1, место нахождения: Республика Карелия, Лоухский р-н, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее – заявитель, ИП ФИО1, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением от 27.06.2016 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Карелия, место нахождения: 186610, Республика Карелия, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее – ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения № 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.01.2016, а именно в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года в сумме 771 660 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в сумме 60 090,85 руб., доначисления налога по упрощенной системе налогообложения за 2013 год в сумме 320 056 руб., а также начисления пеней за несвоевременную уплату вышеуказанных сумм налогов. Заявленное требование обосновано статьями 3, 75, 122, 137, 142, 257 и 258 НК РФ, а также материалами выездной налоговой проверки.

В обоснование своей позиции по доначисленному налогу на добавленную стоимость предприниматель сослался на то, что при переходе с общей системы налогообложения на упрощенную подлежал восстановлению налог на добавленную стоимость по основным средствам в сумме, исчисленной с их остаточной стоимости, определенной в виде разницы первоначальной стоимости основных средств и суммы начисленной за время эксплуатации имущества амортизации, а также амортизационной премии, установленной учетной политикой предпринимателя в 2012 году; заявитель полагал, что амортизационная премия могла быть восстановлена только по абзацу четвертому пункта 9 статьи 258 НК РФ при реализации объекта основных средств в пределах пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком, чего в данном случае не происходило; по эпизоду доначисления налога по упрощенной системе налогообложения за 2013 год на доход, полученный от общества с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «ДРСУ» по договору возмездного оказания услуг от 04.01.2013, пояснил, что акт сверки с указанным контрагентом не составлялся, платежных поручений на бумажном носителе у предпринимателя не имелось, учет осуществлялся на основании банковских электронных выписок; сообщил, что полученный в 2013 году от ООО «ДРСУ» доход был распределен предпринимателем согласно пункту 5 учетной политики на 2013 год: по счетам за транспортные услуги на сумму 11 295 567,94 руб. (для расчета единого налога на вмененный доход) и по счетам за услуги спецтехники – 13 255 095,36 руб. (для расчета налога по упрощенной системе налогообложения); налог по упрощенной системе налогообложения был исчислен как разница между общей суммой дохода, поступившей на расчетный счет предпринимателя – 24 550 663,30 руб., и суммой дохода от деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход – 11 295 567,94 руб.; это было обусловлено тем, что вмененные показатели доходности не влияли на начисление единого налога на вмененный доход и по учетной политике списывались сразу после поступления денежных средств на расчетный счет, а задолженность по налогу по упрощенной системе налогообложения могла быть перенесена на следующий отчетный период без трудностей для ведения бухгалтерского и налогового учета; поскольку заявитель оспорил доначисление налогов, то не согласился и с соответствующими им суммами пеней и штрафных санкций.

В отзыве от 07.09.2016 № 2.2-05/006551 на заявление предпринимателя ответчик не согласился с доводами ИП ФИО1 и просил суд отказать в удовлетворении его заявления, поскольку в соответствии с положениями подпункта 3 пункта 2, подпункта 2 пункта 3 статьи 170, пункта 3 статьи 346.11 НК РФ предприниматель при переходе с 2013 года на упрощенную систему налогообложения обязан был восстановить налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года, для чего следовало произвести расчет остаточной (балансовой) стоимости основных средств по данным бухгалтерского, а не налогового учета, то есть без применения амортизационной премии; ответчик сослался на то, что выставленные во исполнение договора с ООО «ДРСУ» счета-фактуры и сводные реестры позволяли разделить доход, полученный предпринимателем, между двумя специальными режимами: упрощенной системой налогообложения и единым налогом на вмененный доход, в связи с чем отсутствовали основаниям для применения пункта 5 приказа ИП ФИО1 № 1 по учетной политике для целей налогового учета на 2013 год по ведению раздельного учета доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам, применению подлежал пункт 4 указанного приказа; отметил, что оспариваемые суммы пеней и штрафов самостоятельно предпринимателем не определены, а заявленные суммы – некорректны, в связи с чем заявителю необходимо уточнить размер заявленных требований (т.1, л.д.137-140). К отзыву ответчик приложил доказательства его направления в адрес заявителя и копии материалов выездной налоговой проверки.

Определением от 13 сентября 2016 года суд приобщил к материалам дела представленные ответчиком дополнительные документы, подтверждающие обоснованность доначисления обязательных платежей по оспариваемым заявителем эпизодам, и отложил судебное заседание на 04 октября 2016 года (т.3, л.д.53-55).

21 сентября 2016 года инспекция направила в суд через Интернет-форму с сопроводительным письмом от 21.09.2016 № 2.2-04/006999 акт сверки оспариваемых сумм налогов, пеней и штрафов по делу № А26-5969/2016 с расчетом по налогам.

29 сентября 2016 года от заявителя через Интернет-форму поступило ходатайство об уточнении оспариваемых сумм от 21.09.2016 с приложением акта сверки, расчета по налогам и почтовой квитанции об отправке ходатайства в адрес ответчика.

В предварительном судебном заседании суд приобщил к материалам дела документы, поступившие от сторон до начала судебного заседания.

Представитель заявителя в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) уточнила заявленные требования в соответствии с письменным ходатайством от 21.09.2016: просила признать недействительным решение № 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.01.2016 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года в сумме 476 794 руб., начисления пеней налогу на добавленную стоимость в сумме 105 079,92 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 23 839,70 руб., доначисления налога по упрощенной системе налогообложения за 2013 год в сумме 140 887 руб. и начисления пеней по налогу по упрощенной системе налогообложения в сумме 19 177,23 руб. (т.3, л.д.60-61).

Рассмотрев ходатайство заявителя, суд, руководствуясь положениями статьи 49 АПК РФ, принял к рассмотрению уточненный предмет требований.

Представитель заявителя представила ответ на отзыв инспекции, который суд приобщил к материалам дела.

При отсутствии возражений сторон относительно завершения стадии подготовки дела и перехода к судебному разбирательству в настоящем судебном заседании, на основании пункта 2 определения суда от 13 сентября 2016 года, части 4 статьи 137 АПК РФ и пункта 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2006 № 65 «О подготовке дела к судебному разбирательству» суд определил завершить подготовку дела к судебному разбирательству и открыл судебное заседание 04 октября 2016 года.

В судебном заседании представитель заявителя поддержала уточненные требования по основаниям, изложенным в заявлении. Дополнительно сослалась на то, что Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н, то есть задолго до введения в налоговое законодательство понятия амортизационной премии; отметила, что в приведенном инспекцией в отзыве на заявление письме Министерства финансов Российской Федерации от 12.04.2007 № 03-07-11/106 не упоминалось о восстановлении амортизационной премии.

Представители ответчика требования ИП ФИО1 не признали по доводам, изложенным в отзыве на заявление, пояснив, что в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации могли быть внесены соответствующие изменения по расчету остаточной стоимости основных средств, однако до настоящего времени понятие остаточной стоимости не изменилось.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, суд установил следующие обстоятельства.

ФИО1 зарегистрирован в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером <***> (т.1, л.д.117).

Как следовало из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 02.06.2015 № 39 (т.2, л.д.65) и в соответствии со статьей 89 НК РФ инспекция провела выездную налоговую проверку деятельности ИП ФИО1 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 года, а также как налогового агента по налогу на доходы физических лиц за период с 01.07.2012 по 31.05.2015 (т.3, л.д.62). Нарушения, установленные в ходе проведения выездной налоговой проверки, зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 27.10.2015 № 15 (т.2, л.д.9-61). Акт вручен предпринимателю 03 ноября 2015 года (т.2, л.д.60).

01 декабря 2015 года ИП ФИО1 представил в инспекцию в порядке пункта 6 статьи 100 НК РФ возражения на акт выездной налоговой проверки (т.2, л.д.1-8).

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, возражений на него и всех представленных документов заместителем руководителя налогового органа в соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ принято решение № 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.01.2016 (т.1, л.д.17-72).

Заявителем соблюден апелляционный порядок обжалования решения налогового органа, предусмотренный статьей 138 НК РФ (т.1, л.д.73-80). Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 26.03.2016 № 13-11/00126у/с апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, а решение инспекции от 18.01.2016 № 6 – без изменения (т.1. л.д.81-90). Решение вышестоящего налогового органа получено предпринимателем 06 мая 2016 года (т.1, л.д.133).

ИП ФИО1, частично не согласившись с вынесенным инспекцией решением, в срок, установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ, с учетом разъяснений пункта 72 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением 27 июня 2016 года (т.1, л.д.125).

В силу части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. При этом решения и действия (бездействие) должностных лиц могут быть признаны незаконными только при наличии одновременно двух условий, а именно, несоответствия закону или иному нормативному правовому акту и нарушения прав и законных интересов граждан и юридических лиц.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Оценив доводы сторон по существу спора, суд пришел к следующим выводам.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ в редакции, действовавшей в 2012 году, при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2 и 26.3 настоящего Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Положения пункта 3 статьи 170 НК РФ не применяются в отношении налогоплательщиков, переходящих на специальный налоговый режим в соответствии с главой 26.1 Кодекса «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)».

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов – в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

Пунктом 3 статьи 346.11 НК РФ предусмотрено, что индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса (налога при осуществлении операций в соответствии с договорами простого товарищества, инвестиционного товарищества, доверительного управления имуществом или концессионным соглашением на территории Российской Федерации).

Следовательно, исходя из указанных норм, предприниматель при переходе на упрощенную систему налогообложения обязан восстановить налог на добавленную стоимость, принятый к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ, в случае их использования при осуществлении деятельности, по которой он не является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость.

Суд установил, что на основании заявления от 15.10.2012 ИП ФИО1 перешел с общей системы налогообложения на упрощенную систему с 01 января 2013 года (т.2, л.д.100), в связи с чем был обязан в 4 квартале 2012 года восстановить суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету, с остаточной стоимости числящихся у него объектов основных средств, используемых в деятельности после перехода на упрощенную систему налогообложения.

Материалами дела подтверждены следующие обстоятельства.

В представленной предпринимателем уточненной декларации № 1 по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года (т.2, л.д.70-85) отражена восстановленная сумма налога, ранее принятого к вычету по основным средствам – 1 005 027 руб., а также сумма налога, подлежавшая возмещению из бюджета – 430 157 руб. В рамках камерального контроля по требованию инспекции от 29.11.2013 № 2.8-27/19609 (т.2, л.д.94-95) ИП ФИО1 представил расчет суммы налога на добавленную стоимость, подлежащего восстановлению, в размере 1 493 313,81 руб. (т.2, л.д.98). К возражениям на акт выездной налоговой проверки и апелляционной жалобе предприниматель приложил расчет налога на добавленную стоимость, подлежащего восстановлению, в размере 1 878 282,29 руб., исчисленного из остаточной стоимости основных средств – 10 434 901,61 руб. (т.1, л.д.80, т.2, л.д.7).

По результатам выездной налоговой проверки остаточная стоимость основных средств составила 13 083 757,05 руб., в том числе экскаватора гусеничного Hyundai R210LG7 2011 – 1 878 531,06 руб.; экскаватора Hitachi zx70 – 1 997 175,14 руб.; крана автомобильного КАМАЗ КС 45717К-1 – 3 721 751,42 руб.; экскаватора гусеничного Hitachi zx200-3g – 4 254 237,29 руб.; автомобиля Ленд Крузер – 964 595,10 руб.; автомобиля УАЗ 390995 – 267 467,05 руб., а сумма налога на добавленную стоимость, подлежавшего восстановлению – 2 355 076,27 руб. Указанные данные отражены в приложении № 8 к акту проверки (т.2, л.д.61).

Разница в суммах подлежавшего восстановлению налога на добавленную стоимость в размере 476 794 руб. (2 355 076,27 – 1 878 282,29) образовалась в связи с тем, что налогоплательщик уменьшил первоначальную стоимость амортизируемых основных средств на суммы амортизационной премии (30 %), предусмотренной приказом об учетной политике ИП ФИО1 на 2012 год (т.2, л.д.69).

Поскольку по результатам камеральной проверки налоговой декларации за 4 квартал 2012 года инспекцией был принят налог, подлежащий восстановлению, в сумме, отличной от полученной в ходе выездной налоговой проверки, то налог на добавленную стоимость в сумме 430 157 руб. был возмещен неправомерно (т.2, л.д.99).

В судебном заседании стороны подтвердили, что отраженные в акте сверки оспариваемых сумм налогов, пеней и штрафов по делу № А26-5969/2016 суммы налога на добавленную стоимость в размере 476 794 руб., пеней по нему – 105 079,92 руб. и штрафных санкций – 23 839,70 руб. (т.3, л.д.57) образовались в связи с расхождением правовых позиций налогоплательщика и налогового органа по порядку исчисления остаточной стоимости основных средств, по которой должно быть произведено восстановление налога на добавленную стоимость при переходе предпринимателя с 01 января 2013 года на упрощенную систему налогообложения. Между сторонами не имелось спора по размеру первоначальной стоимости основных средств, сроку их полезного использования и суммам амортизационных отчислений за 2011 и 2012 годы.

Суд посчитал правовую позицию заявителя ошибочной, в связи со следующим.

На основании Федерального закона «О бухгалтерском учете» было разработано Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н (далее – Положение по ведению бухгалтерского учета). В действующей редакции оно соответствовало до 01 января 2013 года требованиям Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ), после указанной даты – Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ).

Из пункта 2 статьи 4 Закона № 129-ФЗ следовало, что граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов. Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430.

Частью 2 статьи 7 Закона № 402-ФЗ предусмотрено, что в случае, если индивидуальный предприниматель ведет бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, он сам организует ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета, а также несет иные обязанности, установленные настоящим законом для руководителя экономического субъекта.

Выездной налоговой проверкой установлено, что ИП ФИО1 вел бухгалтерский учет основных средств, в том числе начислял амортизацию по ним.

Положением по ведению бухгалтерского учета определены порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности по законодательству Российской Федерации, а также взаимоотношения экономических субъектов с внешними потребителями бухгалтерской информации.

Пунктом 49 Положения по ведению бухгалтерского учета предусмотрено, что основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, то есть по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации.

В письмах Министерства финансов Российской Федерации от 10.06.2009 № 03-11-06/2/99 и от 01.04.2010 № 03-03-06/1/205 указано на то, что суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету по товарам (работам, услугам), объектам капитального строительства, после перехода налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения, необходимо восстановить и уплатить в бюджет. При этом исчисление суммы налога, подлежащей восстановлению по амортизируемому имуществу, производится с учетом остаточной стоимости такого имущества, сформированной по данным бухгалтерского учета.

Суд пришел к выводу, что указанная правовая позиция может быть применена к спорной ситуации, а именно при решении вопроса об исчислении налога на добавленную стоимость, ранее принятого к вычету и подлежащего восстановлению в связи с переходом на упрощенную систему налогообложения по любому амортизируемому имуществу (в данном случае – по объектам основных средств предпринимателя).

В бухгалтерском учете остаточная стоимость основных средств представляет собой разницу первоначальной стоимости и амортизационных отчислений (амортизации), при этом единовременное списание амортизационной премии не предусмотрено.

С 01 января 2006 года Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ в Налоговый кодекс Российской Федерации введено правило налогового учета для целей налогообложения налогом на прибыль – возможность применения амортизационной премии.

В действовавшей в проверяемый период редакции указанного Кодекса было предусмотрено следующее. Согласно пункту 9 статьи 258 НК РФ в целях главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей главой. Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно).

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода.

В силу правил, предусмотренных пунктом 1 статьи 259, статьями 259.1 и 259.2 НК РФ амортизация начисляется одним из следующих методов: линейным и нелинейным; сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется по соответствующим методу формулам.

Проанализировав вышеуказанные нормы налогового законодательства, суд пришел к выводу, что амортизационная премия не входит в понятие амортизации, а направлена на оптимизацию налоговых платежей, то есть она не используется для целей бухгалтерского учета основных средств.

Кроме этого, положения подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ содержат норму прямого действия, применение которой связывается с моментом перехода плательщика налога на добавленную стоимость на упрощенную систему налогообложения. Указанная норма возлагает на налогоплательщика обязанность восстановить к уплате в бюджет суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по основным средствам, независимо от даты приобретения и выбытия этих основных средств. С учетом изложенного, суд отклонил довод представителя заявителя о том, что налоговым законодательством предусмотрен единственный случай возможности восстановления налога на добавленную стоимость в сумме амортизационной премии – по абзацу четвертому пункта 9 статьи 258 НК РФ.

Таким образом, системный анализ приведенных норм, с учетом установленных в рамках настоящего спора фактических обстоятельств, свидетельствовал о том, что оспариваемое решение инспекции в части доначисления предпринимателю налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года в размере 476 794 руб. по рассмотренному эпизоду являлось законным и обоснованным, а требования заявителя в указанной части не подлежали удовлетворению.

Суд также посчитал обоснованным начисление пеней налогу на добавленную стоимость в сумме 105 079,92 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 23 839,70 руб.

Как указано в пункте 1 статьи 72 и пункте 1 статьи 75 НК РФ, пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. В случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени.

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме (пункты 3 и 5 статьи 75 НК РФ).

Таким образом, по смыслу названных статей Налогового кодекса Российской Федерации пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае возникновения у него недоимки по налогу, то есть задолженности перед бюджетом. Согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П пени – компенсация потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения за несвоевременную уплату налога в бюджет, следовательно, они должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность.

Приняв во внимание то, что в судебном заседании установлен факт неуплаты законно установленного налога на добавленную стоимость, налоговый орган обоснованно начислил заявителю пени в сумме 105 079,92 руб. Данная сумма пеней начислена со дня, следующего за днем, когда налог на добавленную стоимость, подлежавший восстановлению согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, должен был быть уплачен по соответствующим срокам уплаты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В пункте 1 статьи 112 НК РФ указан перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, который не ограничивается (пункт 3 статьи 112 НК РФ).

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса (пункт 3 статьи 114НК РФ).

Как следовало из решения инспекции, в качестве смягчающих ответственность обстоятельств были учтены наличие на иждивении несовершеннолетнего ребенка, студента очной формы обучения и больного родителя, задолженность по кредиту в банке и значительная дебиторская задолженность, в связи с чем штрафные санкции снижены в 4 раза по сравнению с установленным размером (т.1, л.д.61).

На основании изложенных обстоятельств, суд посчитал, что инспекцией правомерно определен штраф за неполную уплату налога на добавленную стоимость по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а именно, в акте сверки оспариваемых сумм налогов, пеней и штрафов по делу № А26-5969/2016 – в сумме 23 839,70 руб. (476 794 руб. * 20 % / 4), в связи с чем решение инспекции в части взыскания штрафа в указанном размере по оспариваемому эпизоду являлось законным.

Статьей 8 Закона № 402-ФЗ установлено, что совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета составляет его учетную политику. Экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами. При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами

В силу статьи 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения – выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Приказом № 1 по учетной политике для целей налогового учета на 2013 год по ведению раздельного учета доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам (упрощенная система налогообложения и единый налог на вмененный доход) от 01.01.2013 ИП ФИО1 установил (т.2, л.д.8):

пунктом 4 – распределение сумм доходов по видам деятельности осуществлять следующим образом:

доход, полученный от оказания услуг спецтехникой (экскаватор, бульдозер, автокран), относить к специальному налоговому режиму – упрощенной системе налогообложения;

доход, полученный от оказания услуг транспортными средствами (самосвал, тягач, шаланда), относить к специальному налоговому режиму налогообложения единым налогом на вмененный доход;

пунктом 5 – в случае, если доход от организации, которой оказаны услуги, относится одновременно к разным специальным налоговым режимам, то сумму дохода распределять по видам деятельности согласно выставленным счетам-фактурам; окончательное распределение доходов между специальными налоговыми режимами производить по окончании отчетного периода (календарного года) следующим образом:

в первую очередь – от общей суммы дохода в полном объеме считать доход, полученный от деятельности, отнесенной к налогообложению единым налогом на вмененный доход;

во вторую очередь – оставшуюся сумму дохода относить к специальному налоговому режиму упрощенной системе налогообложения; при образовании задолженности по упрощенной системе налогообложения – переносить ее в следующий отчетный период.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Из пункта 1 статьи 346.15 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период, следовало, что налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают, в том числе доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса – выручку от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручку от реализации имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ установлено, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода, которым признается календарный год (пункт 5 статьи 346.18, пункт 1 статьи 346.19 НК РФ).

В случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов (пункт 1 статьи 346.20 НК РФ),

Порядком заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 22.10.2012 № 135н, предусмотрено, что индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут Книгу учета доходов и расходов, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период (пункт 1.1); указанные лица должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога (пункт 1.2).

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – единый налог) может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности, в частности, оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 НК РФ для исчисления единого налога по виду предпринимательской деятельности «Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов» установлен физический показатель «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов» и базовая доходность 6 000 руб. в месяц.

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (пункт 2 статьи 346.29 НК РФ).

Статьей 346.30 НК РФ установлено, что налоговым периодом по единому налогу признается квартал.

В силу пункта 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Как следовало из анализа банковских выписок предпринимателя, в 2013 году ИП ФИО1 получил от ООО «ДРСУ» за услуги по работе дорожно-строительной техники на объектах предпринимателя, оказанные по договору возмездного оказания услуг от 04.01.2013 (т.2, л.д.105-108), денежные средства в сумме 24 550 663,30 руб. (т.2, л.д.104). В книге учета доходов и расходов ИП ФИО1 на 2013 год были отражены поступления от ООО «ДРСУ» в сумме 10 268 940 руб. (т.2, л.д.101-103). Разница между суммой, отраженной заявителем в книге учета доходов и расходов, и суммой дохода, реально перечисленной за услуги спецтехники в 2013 году, подлежала обложению по ставке 6 %, и в соответствующей сумме подлежал доначислению налог по упрощенной системе налогообложения.

По результатам выездной налоговой проверки инспекция вычислила кассовым методом доход за услуги спецтехники, поступивший на расчетный счет налогоплательщика, в размере 15 603 205,36 руб., а предприниматель учел доход в размере 13 255 095,36 руб., исчислив его в виде разницы между общей суммой дохода, поступившей на расчетный счет предпринимателя – 24 550 663,30 руб., и суммой дохода от деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход – 11 295 567,94 руб.

В расчете к акту сверки оспариваемых сумм налогов, пеней и штрафов по делу № А26-5969/2016 стороны, исчислив отклонение размера признанного ими дохода от услуг спецтехники от суммы дохода, отраженного в книге учета доходов и расходов, определили, что по расчету налогового органа налог по упрощенной системе налогообложения подлежал доначислению в размере 320 056 руб. (15 603 205,36 – 10 268 940) * 6 %, по расчету налогоплательщика – 179 169 руб. (13 255 095,36 – 10 268 940) * 6 %; соответственно разница в размере 140 887 руб. (320 056 – 179 169) – явилась суммой налога по упрощенной системе налогообложения, с которой предприниматель не согласился. Соответствующая ей сумма пеней была рассчитана сторонами в размере 19 177,23 руб. (т.3, л.д.57-58).

Несогласие заявителя с решением ответчика было обусловлено расхождением правовых позиций сторон по вопросу отнесения в 2013 году доходов от оказания услуг по договору с ООО «ДРСУ» к конкретному специальному налоговому режиму: упрощенной системе налогообложения и налогообложению единым налогом на вменный доход.

Суд не согласился с заявителем в том, в данном случае применению подлежал пункт 5 приказа № 1 по учетной политике для целей налогового учета на 2013 год в части окончательного распределения доходов между специальными налоговыми режимами по окончании отчетного периода (календарного года) путем первоочередного учета в полном объеме дохода, полученного от деятельности, отнесенной к налогообложению единым налогом на вмененный доход, и последующего отнесения оставшейся суммы дохода к специальному налоговому режиму упрощенной системы налогообложения, а при образовании задолженности по упрощенной системе налогообложения – посредством переноса ее в следующий отчетный период.

Во-первых, указанное положение учетной политики предпринимателя не соответствовало требованиям пункта 1 статьи 346.17 НК РФ о дате получения доходов, которой признается день поступления денежных средств на счета в банках, и требованиям пункта 7 статьи 346.26 НК РФ о раздельном ведении учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению по различным налоговым режимам.

Во-вторых, у предпринимателя не имелось препятствий для применения кассового метода признания доходов, поскольку из представленных в ходе выездной налоговой проверки актов выполненных работ, подписанных ИП ФИО1 и представителем ООО «ДРСУ», а также счетов-фактур, выставленных ООО «ДРСУ», однозначно усматривался характер оказанной услуги (услуги спецтехники либо транспортной услуги), то есть доход, полученный от ООО «ДРСУ», можно было отнести к определенному специальному налоговому режиму по счетам-фактурам, следовательно, было возможно применение пункта 4 учетной политики.

В-третьих, поступавшие от контрагента платежи в порядке их календарной очередности возможно было соотнести с выставленными счетами-фактурами. Суд проверил сводные данные, приведенные инспекцией в таблице № 14 решения (т.1, л.д.45-46), и установил, что в 2013 году счета-фактуры по транспортным услугам на сумму 2 348 110 руб. (№ 76 от 10.10.2013, № 79 от 31.10.2013 и № 82 от 30.11.2013) оплачены не были (т.1, л.д.46, т.3, л.д.25-28, 33-37). То есть предприниматель необоснованно учел эту не полученную в 2013 году сумму в составе дохода по системе налогообложения единым налогом. Исчисленный с нее налог по упрощенной системе налогообложения составил оспариваемую сумму – 140 887 руб. (2 348 110 * 6 %).

Следовательно, оспариваемое решение инспекции в части доначисления предпринимателю налога по упрощенной системе налогообложения за 2013 год в размере 140 887 руб. по рассмотренному эпизоду являлось законным и обоснованным, а требования заявителя в указанной части не подлежали удовлетворению.

В связи с тем, что в судебном заседании установлен факт неуплаты законно установленного налога по упрощенной системе налогообложения, налоговый орган обоснованно начислил предпринимателю пени в сумме 19 177,23 руб. Данная сумма пеней начислена со дня, следующего за днем, когда налог по упрощенной системе налогообложения должен был быть уплачен по соответствующим срокам уплаты. Суд посчитал, что решение инспекции в части начисления пеней в указанном размере по оспариваемому эпизоду также являлось правомерным.

На основании изложенного, суд не нашел оснований для удовлетворения требований предпринимателя.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по государственной пошлине суд отнес на заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. В удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Карелия (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании частично недействительным решения № 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.01.2016, проверенного на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, отказать полностью.

2. Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в течение одного месяца со дня изготовления полного текста решения в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд (191015, <...>); в кассационном порядке в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы, в Арбитражный суд Северо-Западного округа (190000, <...>).

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражный суд апелляционной и кассационной инстанций через Арбитражный суд Республики Карелия.

Судья

А.С. Свидская