Гражданский кодекс часть 1

ответчика, инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску, - ФИО2 (доверенность от 12.01.2015); ФИО3 (доверенность от 13.11.2015); ФИО4 (доверенность от 23.01.2015);

установил: закрытое акционерное общество "Петрозаводскстрой" (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску (далее – ответчик, инспекция) о признании недействительным решения № 4.1-77 от 26.05.2015 в части .

В судебном заседании представитель заявителя поддержал требования по основаниям, изложенным в заявлении.

В судебном заседании представители ответчика заявленные требования не признали, поддержали доводы, изложенные в отзыве.

Заслушав представителей заявителя и ответчика, изучив и оценив представленные в материалы дела доказательства, суд считает установленными следующие обстоятельства.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.08.2014, в ходе которой был выявлен ряд нарушений, отраженных в акте № 4.1-40 выездной налоговой проверки от 03 апреля 2015 года.

Общество, не согласившись с доводами, изложенными в акте выездной налоговой проверки, 12 мая 2015 года представило в инспекцию возражения.

По итогам рассмотрения материалов проверки, с учетом доводов, изложенных в возражениях налогоплательщика, инспекцией принято решение № 4.1-77 от 26 мая 2015 года о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением обществу предлагалось уплатить доначисленные суммы налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, соответствующие пени и штрафные санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122, статьями 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Названное решение обжаловалось заявителем в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия. Решением Управления ФНС России по РК от 27.08.2015 № 13-11/07011с решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества без удовлетворения.

Налогоплательщик, не согласившись с решением инспекции, обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании решения инспекции недействительным как несоответствующего нормам налогового законодательства в части доначислений по налогу на прибыль по эпизодам, изложенным в пунктах 1.2, 1.3, 1.6 решения в сумме 947848 руб., соответствующих пеней и штрафных санкций; по налогу на добавленную стоимость по эпизоду, изложенному в пункте 2.1 решения в сумме 175075 руб., соответствующих пеней и штрафных санкций; привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 51682 руб. (с учетом уточнений от 16.09.2015, т. 4, л.д. 14).

Порядок и сроки обращения с настоящим требованием в арбитражный суд заявителем не нарушены, спор подведомственен арбитражному суду.

Выездная налоговая проверка проведена выборочным методом представленных документов.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество осуществляло следующие виды деятельности: производство общестроительных работ по возведению зданий; сдача внаем собственного жилого и нежилого имущества.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено нарушение обществом пункта 1 статьи 252 НК РФ, пунктов 1, 2 статьи 253 НК РФ, статьи 254 НК РФ, статьи 255 НК РФ, пункта 1 статьи 270 НК РФ, а именно: обществом неправомерно завышены расходы по строительству жилого дома по ул. Водников, 1 на сумму документально не подтвержденных расходов в виде премии за ввод в эксплуатацию объекта строительства, в размере 1 569 046 рублей.

По мнению общества, обязанность по выплате премии всем участникам строительства, как подрядчикам, так и работникам у общества возникла, эту обязанность общество признало и отразило в налоговом учете. Полагают, что время фактической выплаты премии, начисленной за своевременный ввод объекта строительства в эксплуатацию правового значения для целей исчисления налога на прибыль не имеет.

Инспекцией установлено, что общество в период с 2009 по 2012 годы осуществляло строительство многоквартирного дома по адресу: <...>, выполняя функции заказчика, застройщика и генерального подрядчика. Финансирование строительства жилого дома осуществлялось за счет средств дольщиков, предварительных платежей по договорам купли-продажи и с привлечением собственных оборотных средств общества.

По данным бухгалтерского учета расходы, относящиеся к строительству жилого дома по ул. Водников, д. 1 учтены обществом по счету 08 «Капитальные вложения» субсчет 3 «жилой дом ул. Ключевая-Водников». На дату ввода объекта в эксплуатацию фактическая себестоимость квартир (готовой продукции) определена обществом на основании данных о фактически понесенных расходах, отраженных по бухгалтерскому счету 08 «Капитальные вложения» субсчет 3 «Жилой дом ул. Ключевая-Водников». Согласно данным бухгалтерского учета по сч. 08 «Капитальные вложения» субсчет 3 «Жилой дом ул. Ключевая-Водников» в состав расходов, формирующих фактическую себестоимость квартир, включена сумма премии за ввод объекта – жилого дома по ул. Водников, д. 1 в размере 1569046 рублей.

В соответствии с учетной политикой общества (согласно Приказам № 39 от 29.12.2008 г., № 35 от 28.12.2010 г., № 41 от 29.12.2012 г.) расходы в целях налогообложения налогом на прибыль учитываются методом начисления.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ при методе начисления расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получения дохода.

В соответствии с подпунктами 1, 5, 6 пункта 1, подпунктами 1, 2, 4 пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя: расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на обязательное и добровольное страхование; прочие расходы, связанные с производством. Расходы, связанные с производством, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; прочие расходы.

Следовательно, сумма премии в части, причитающейся подрядным (субподрядным) организациям, подлежит включению в себестоимость строящегося объекта в виде материальных расходов (статья 254 НК РФ), при условии согласования её в договорах подряда (субподряда) и при наличии первичных документов.

Подтверждающими документами данных расходов могут являться: договоры подряда (субподряда), сметы, акты выполненных работ, бухгалтерские справки с расчетом премии, платежные документы, подтверждающие перечисление премии.

В соответствии с пунктом 3.17 "МДС 83-1.99. Методических рекомендаций по определению размера средств на оплату труда в договорных ценах и сметах на строительство и оплате труда работников строительно-монтажных и ремонтно-строительных организаций" (утв. Госстроем РФ от 29.04.1999 № 31) премирование работников из фонда оплаты труда за текущие результаты работы, носящее систематический характер, осуществляется по действующим в организации положениям. Средства на эти цели предусматриваются в договорных ценах и сметах на строительство по соглашению сторон договора подряда.

В соответствии со статьей 129 Трудового кодекса РФ (далее ТК РФ) премия является стимулирующей выплатой и частью заработной платы. В силу норм статьи 255 НК РФ премия за ввод объекта в эксплуатацию в части, приходящейся работникам, может быть учтена в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ.

Документами, которыми должен располагать налогоплательщик для учета сумм премий в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли организаций являются:

- документы, подтверждающие отношение выплат в виде премий к системе оплаты труда в организации. Для этого выплаты должны быть установлены в трудовых договорах с работниками или трудовые договоры должны содержать ссылку на локальный нормативный акт, регулирующий обязанности работодателя в части оплаты и (или) стимулирования труда работников. При этом отношения по оплате труда можно считать установленными, если условиями трудового договора или локальных нормативных актов размер причитающихся к получению работником выплат может быть однозначно определен из согласованных условий;

-документы, подтверждающие достижение работниками конкретных показателей оценки труда (фактически отработанное время, количество созданных трудом материальных ценностей, суммы полученных с привлечением труда доходов и пр.);

- первичные документы о начислении конкретных сумм выплат в пользу работников по действующей в организации системе оплаты труда, оформленные в соответствии с законодательством.

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее Федеральный закон № 129 – ФЗ от 21.11.1996 г.) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется учет, который должен обеспечивать формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дата составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; подписи указанных лиц.

Решение о выплате премий с указанием сумм и списка поощряемых сотрудников оформляется приказом (распоряжением) руководителя организации, начисление конкретных сумм премий работникам оформляются расчетно-платежными ведомостями или расчетными ведомостями, с последующим отражением начисленных сумм премий в лицевых счетах каждого работника.

Расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений НК РФ, в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ. Пунктом 4 указанной статьи установлено, что расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ расходов на оплату труда.

Таким образом, сумма премии, подлежащая выплате работникам по итогам ввода объекта в эксплуатацию, учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в момент ее начисления конкретному работнику. Основанием для её начисления является приказ о поощрении работников (или иной распорядительный документ), дата которого будет определять период учета (начисления) суммы премии. Документами, подтверждающими суммы начисленной премии конкретному работнику, являются первичные документы по учету рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда.

Следовательно, в целях налогообложения налогом на прибыль организаций, основанием для включения в себестоимость строящегося объекта суммы премии за ввод объекта строительства в эксплуатацию являются факт ввода объекта строительства в эксплуатацию и начисления премии участникам строительства. Документами, подтверждающими правомерность включения суммы премии в себестоимость объекта строительства, являются: договоры подряда (субподряда), содержащие порядок выплаты премии, сметы, акты выполненных работ, бухгалтерские справки с расчетом премии, платежные поручения, подтверждающие перечисление премии контрагентам, коллективные и (или) трудовые договора, лицевые карточки работников, в которых отражены суммы начисленных премий, расчетно - платежные ведомости, своды по заработной плате и иные регистры по учету расчетов с персоналом по заработной плате (счет 70) и иные документы, содержащие данные и (или) иную информацию о сумме, условиях, порядке расчета и распределения премии.

Сводные сметные расчеты стоимости строительства рассматриваются как документы, определяющие сметный лимит средств, необходимых для завершения строительства. Сводный сметный расчет служит основанием для определения лимита капитальных вложений и открытия финансирования строительства, а не подтверждает фактически осуществленные расходы при строительстве. Система сметного нормирования в строительстве включает в себя государственные сметные нормативы и другие сметные нормативные документы, необходимые для определения сметной стоимости строительства, а не фактической стоимости строящихся объектов. Положение о премировании является документом, регулирующим обязанности работодателя в части оплаты и (или) стимулирования труда работников, а так же подтверждает отношение выплат в виде премий к системе оплаты труда в организации.

По результатам проверки и анализа хозяйственной операций по включению суммы премии в себестоимость объекта строительства инспекцией установлено, что в бухгалтерском учете на сумму премии образовалась кредиторская задолженность по счету 86 (Дт 08.3 «Жилой дом ул. Водников-Ключевая» – Кт 86 «Премия за ввод ж/д Ключевая-Водников»). Данная кредиторская задолженность не является ни резервом, ни задолженностью перед подрядчиками и работниками общества. Сформированное кредитовое сальдо по счету 86 числится в бухгалтерском учете до конца проверяемого периода (31.12.2013 г.). Следовательно, в силу сложившихся договорных отношений между обществом и всеми участниками строительства, у заявителя отсутствуют основания для возникновения фактических расходов в виде премии, подлежащей выплате участникам строительства.

В соответствии с нормами налогового и бухгалтерского законодательства расходы, принимаемые к учету, должны быть подтверждены документами о фактически понесенных затратах. Документы, на основании которых общество приняло в целях налогообложения прибыли организаций расходы, в виде премии за ввод объекта в эксплуатацию не являются надлежащим доказательством понесенных расходов.

На основании вышеизложенного, суд пришел к выводу о неправомерном завышении обществом фактической себестоимости построенного дома по ул. Водников, 1 на сумму документально не подтвержденных расходов в виде премии за ввод в эксплуатацию объекта строительства в размере 1 569 046 рублей. Основания для удовлетворения заявленных требований в данной части у суда отсутствуют.

Инспекцией в рамках выездной налоговой проверки установлено, что обществом в нарушение пункта 14 статьи 250 НК РФ, пункта 14 статьи 251 НК РФ, пункта 1 статьи 252 НК РФ, подпункта 9 пункта 4 статьи 271 НК РФ, пункта 1 статьи 272 НК РФ неправомерно распределены фактически понесенные расходы по строительству жилого дома, приходящиеся на договора долевого строительства и договора купли-продажи, что привело к занижению финансового результата от долевого строительства и занижению себестоимости реализованных квартир.

Позиция заявителя заключается в том, что с 2011 года обществом применялась иная методика распределения расходов, смысл которой сводится к следующему: строительство многоквартирного жилого дома велось за счет дольщиков, а при недостаточности таких средств общество использовало для строительства собственные средства. В связи с этим себестоимость одного квадратного метра квартир по договорам долевого участия в строительстве превысила себестоимость одного квадратного метра квартир, построенных обществом за свой счет. По мнению заявителя, в применяемой обществом методике никакого нарушения норм действующего налогового законодательства нет.

В ходе проверки инспекцией установлено, что обществу 26.11.2009 г. Администрацией Петрозаводского городского округа выдано Разрешение № RU 1030100129/09 на строительство дома на пересечении улиц Ключевая – Водников (ул. Водников, д. 1). Сорока восьми квартирный жилой дом, расположенный по адресу <...> введен в эксплуатацию 07.06.2012 (Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU 1030100056/12 от 07.06.2012).

Осуществляя строительство многоквартирного жилого дома, общество исполняло функции заказчика, застройщика, генерального подрядчика. Финансирование строительства жилого дома осуществлялось за счет средств дольщиков, предварительных платежей по договорам купли-продажи и за счет собственных оборотных средств общества. Между обществом и дольщиками заключено 25 договоров участия в долевом строительстве, остальные 23 квартиры были зарегистрированы в собственность общества с последующей реализацией по договорам купли-продажи.

По результатам примененного обществом метода, инспекцией установлено, что при строительстве жилого дома ул. Водников, 1, как единого объекта, на основании одного проекта, сметной документации, а также совокупному учету понесенных расходов фактическая себестоимость 1 кв. м. квартиры по договорам долевого строительства (43 888 руб.) значительно превышает себестоимость 1 кв. м. квартиры по договорам купли-продажи (26 185 руб.).

Согласно учетной политики общества «распределение фактических затрат по строительству жилого дома по ул. Водников, 1 для расчета финансового результата при вводе объекта в эксплуатацию осуществляется следующим образом:

- часть затрат на строительство в размере средств, поступивших от дольщиков, закрывается на сч. 86 «Целевое финансирование» в разрезе договоров долевого участия в строительстве,

- остаток затрат на строительство распределяется из расчета себестоимости квадратного метра пропорционально площади остальных квартир (реализованных по договорам купли-продажи, а также непроданных на отчетную дату)».

Согласно статье 3 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон № 214-ФЗ) застройщик вправе привлекать денежные средства участников долевого строительства для строительства (создания) многоквартирного дома только после получения в установленном порядке разрешения на строительство, опубликования, размещения и (или) представления проектной декларации в соответствии с данным Федеральным законом и государственной регистрации застройщиком права собственности на земельный участок, предоставленный для строительства (создания) многоквартирного дома.

Право на привлечение денежных средств граждан для строительства (создания) многоквартирного дома с принятием на себя обязательств, после исполнения которых у гражданина возникает право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом) многоквартирном доме, имеют отвечающие требованиям данного Федерального закона застройщики на основании договора участия в долевом строительстве.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Закона № 214-ФЗ передача объекта долевого строительства застройщиком и принятие его участником долевого строительства осуществляется по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче не ранее, чем после получения в установленном порядке разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости. С этого момента обязательства застройщика считаются исполненными (статья 12 Закона № 214-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 5 Закона № 214 –ФЗ в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов. В качестве инвестиционных могут быть признаны лишь средства, направляемые на реализацию инвестиционного проекта, то есть предназначенные для финансирования затрат, необходимых для получения какого-либо полезного эффекта. По завершении инвестиционного проекта денежные средства, оставшиеся в распоряжении застройщика, утрачивают инвестиционное значение.

Средства дольщиков, полученные застройщиком при условии соблюдения требований, установленных подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При этом в соответствии с пунктом 14 статьи 250 НК РФ в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде использованного не по целевому назначению имущества, которое получено в рамках целевого финансирования.

Таким образом, затраты, связанные с долевым строительством жилого дома, застройщик осуществляет за счет аккумулированных на его счетах средств дольщиков. В случае, если после завершения всех строительных и иных связанных с ними работ на объекте и передачи объектов дольщикам, у организации-застройщика остается разница между суммой средств целевого финансирования (средств дольщиков) и суммой расходов на строительство (создание) объекта недвижимости, указанная сумма утрачивает статус средств целевого финансирования и подлежит включению в состав внереализационных доходов на основании пункта 14 статьи 250 НК РФ.

Исходя из вышеизложенного, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль и расчета соответствующей суммы налога на прибыль, необходимо вести раздельный учет полученных средств дольщиков (доходов) и их использование (расходов).

В ходе проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде средства, поступившие от дольщиков (доходы), учитывались по бухгалтерскому счету 86 «Целевое финансирование» в разрезе договоров долевого участия. Учет использования поступивших целевых средств, предназначенных для финансирования затрат по строительству жилого дома (расходы), обществом не велся. Независимо от источника финансирования строительства все расходы, понесенные обществом при строительстве жилого дома на пересечении улиц Ключевая-Водников (ул. Водников, д. 1), учитывались в целом по объекту строительства на бухгалтерском счете 08 «Капитальные вложения» субсчет 3 «Жилой дом ул. Ключевая-Водников».

В соответствии со статьей 313 НК РФ налоговая база по налогу на прибыль организаций определяется на основе данных налогового учета, который представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов, которые группируются в соответствии с порядком, установленным НК РФ. Налоговый учет дает возможность формирования полной и достоверной информации о порядке учета, в целях исчисления налога на прибыль, организаций проводимых хозяйственных операций.

Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Исходя из примененного заявителем метода распределения фактических затрат по строительству, расходы, относящиеся к долевому строительству, приравнены к сумме средств, поступивших от дольщиков. В данном случае расходы по долевому строительству, определенные в суммовом выражении, не могут быть подтверждены первичными документами в количественном и стоимостном выражении. Также расходы по долевому строительству, в виде части всех затрат, не могут быть подтверждены первичными документами относящимися ко всем расходам на строительство, так как расчет доли расходов, приходящихся на строительство по договорам долевого участия в общих расходах по строительству жилого дома у общества отсутствует.

При отсутствии раздельного учета расходов и значительном отклонении себестоимости квартир по договорам долевого строительства и купли-продажи, примененная заявителем методика распределения затрат по строительству жилого дома, в части долевого строительства не обеспечивает достоверный расчет фактически истраченных средств дольщиков на строительство объекта и не имеет документального подтверждения понесенных расходов, а также не отвечает принципу равномерности признания доходов и расходов. Сумма расходов, приходящихся на долевое строительство, согласно утвержденному методу, не распределяется с использованием показателя сопоставимого для целей налогового учета, а в абсолютной сумме, равной сумме средств, полученных от дольщиков, признается обществом расходами по долевому строительству.

Предоставленное НК РФ налогоплательщику право самостоятельного определения порядка распределения расходов не свидетельствует о произвольности такого выбора. Избранный порядок в любом случае должен отвечать требованиям налогового законодательства и соответствовать закрепленным в НК РФ принципам.

Заявитель при отсутствии ведения раздельного учета затрат, не воспользовался методикой расчета распределения затрат на строительство, предложенной инспекцией в ходе предыдущей выездной налоговой проверки, а применил новую методику, при которой расчет затрат, относящихся к договорам долевого участия фактически не производился.

На основании вышеизложенного суд не находит оснований для удовлетворения требований заявителя в данной части.

В нарушение пункта 2 статьи 266 НК РФ, пункта 7 статьи 250 НК РФ обществом занижены внереализационные доходы за 2012 г. в результате неправомерного признания дебиторской задолженности ООО «Тандем-Сервис» и ООО «Универсал-Т» безнадежной и списания её.

Заявитель полагает, что дата вынесения постановления судебным приставом-исполнителем в данном случае значения не имеет, поскольку в своем постановлении судебный пристав-исполнитель указал на невозможность взыскания долга не с какого – то определенного момента, а на невозможность взыскания долга вообще, в том числе с момента возбуждения исполнительного производства.

В ходе проверки инспекцией установлено следующее.

Согласно пункту 14 учетной политики (утв. Приказом № 39 от 29.12. 2008 г., с изменениями и дополнениями, утвержденными Приказом № 35 от 28.12.2010 г.), в целях налогового и бухгалтерского учета с 2011 г. общество создает резерв по сомнительным долгам, который учитывается по бухгалтерскому счету 63 «Резервы по сомнительным долгам».

С 2013 года в соответствии с принятой учетной политикой общества (утв. Приказом № 41 от 29.12.2012 г.) резерв по сомнительным долгам в налоговом учете не создается.

Согласно регистрам бухгалтерского (налогового) учета в проверяемый период по счету 63 «Резерв по сомнительным долгам» отражено: в 2011 г. в целях бухгалтерского и налогового учета сумма начисленного резерва составила 548 425,26 руб., сумма использованного резерва - 229 991,28 рублей; в 2012 г. в целях бухгалтерского и налогового учета резерв не начислялся, а остаток неиспользованного резерва с предыдущего года в размере 318 433,98 руб. был использован полностью для списания безнадежных долгов; в 2013 г. в целях бухгалтерского учета резерв начислен в размере 348 543,70 руб., но не был использован. В целях налогового учета резерв не создавался.

Инспекцией установлено, что в 2012 г. за счет средств остатка созданного резерва, по причине истечения срока исковой давности, была списана дебиторская задолженность ООО «Тандем-Сервис» и ООО «Универсал-Т».

Общая сумма списанного долга по вышеуказанным контрагентам составила 173 476,43 руб., в том числе: ООО «Тандем-Сервис» 68 150,19 руб.; ООО «Универсал - Т» 105 326,24 руб..

Как следует из материалов дела, общество обращалось в суд с требованием о взыскании долгов с вышеуказанных должников. По результатам рассмотрения исковых заявлений Арбитражным судом Республики Карелия приняты: решение от 16.02.2011 г. по делу А26-9978/2010 ответчик ООО «Тандем-Сервис» и решение от 28.04.2011 по делу А26-3124/2011 ответчик ООО «Универсал-Т», согласно которым в пользу общества подлежат взысканию вышеуказанные суммы.

В соответствии со статьями 313, 314 НК РФ порядок ведения налогового учета налогоплательщик устанавливает в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой приказом (распоряжением) руководителя. Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения.

В соответствии с пунктами 1, 3, 5 статьи 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ. Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Сумма отчислений в резерв включается в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым, в соответствии с гражданским законодательством, обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 2 октября 2007 года N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", в случае возврата взыскателю исполнительного документа (указанный абзац введен Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ и действует с 01.01.2013 г.).

Общество в обоснование своей позиции представило Постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа взыскателю (должник – ООО «Универсал-Т»), которое датировано 22.12.2014г., тогда как задолженность списана в 2012г.

Действующее законодательство связывает возможность признания задолженности безнадежной к взысканию по данному основанию именно с наличием акта судебного пристава-исполнителя (пункт 2 статьи 266 НК РФ, подпункт 4 пункта 1 статьи 46 ФЗ № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»).

Учитывая, что задолженность, в отношении которой вступило в силу решение суда, подлежит взысканию в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве», срок взыскания указанной задолженности в рамках гражданского законодательства не может рассматриваться в режиме истечения срока исковой давности.

Таким образом, задолженность, подлежащая взысканию в порядке исполнительного производства, может быть признана безнадежной для целей налогообложения прибыли организаций в случае, если невозможность ее взыскания подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства по указанным в абзаце 2 пункта 2 статьи 266 НК РФ основаниям, либо в случае ликвидации организации в установленном порядке.

Постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа взыскателю свидетельствует лишь об окончании исполнительного производства, что не является препятствием для повторного предъявления исполнительного документа к исполнению в пределах срока, установленного статьей 21 ФЗ «Об исполнительном производстве»

Ссылка заявителя на возможность инспекции самостоятельно запросить в Управление ФССП России по Республике Карелия постановления судебного пристава-исполнителя является не обоснованной.

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ закреплена обязанность налогоплательщиков в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

Таким образом, на конец 2012 г. заявитель имеет остаток неиспользованного резерва в сумме 173476,43 руб., равной сумме задолженности за ООО «Тандем-Сервис» и ООО «Универсал-Т», неправомерно списанной за счет резерва в 2012 г. по причине истечения срока исковой давности.

На основании вышеизложенного суд приходит к выводу что заявителем в 2012 г. неправомерно признана безнадежной и списана за счет резерва дебиторская задолженность ООО «Тандем-Сервис» и ООО «Универсал-Т», в результате чего, сумма остатка резерва по сомнительным долгам на конец налогового периода (2012 г.) не восстановлена и не включена в состав внереализационных доходов. Оснований для удовлетворения заявленных обществом требований в данной части у суда не имеется.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено нарушение обществом пунктом 2, 4 статьи 170 НК РФ, пункта 1 подпункта 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ, а именно: неправомерно предъявлен налог на добавленную стоимость (далее – НДС) к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не подлежащих налогообложению.

По мнению общества, инспекцией допущена методологическая ошибка при расчете 5-ти процентного предела доли расходов, дающего право налогоплательщику не применять установленные пунктом 4 статьи 170 НК РФ положения.

В ходе проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде общество осуществляло как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции по реализации товаров (работ, услуг). Согласно данным бухгалтерского и налогового учета общества общехозяйственные расходы, которые невозможно распределить между операциями облагаемыми налогом и освобожденными от налогообложения, отражены в бухгалтерском учете по счету 26 «Общехозяйственные расходы», а в целях налогообложения налогом на прибыль организаций включены в состав косвенных расходов. Суммы НДС в отношении приобретенных товаров (работ, услуг), признанных обществом общехозяйственными расходами, согласно представленным в ходе проверки книгам покупок, регистрам бухгалтерского учета по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и иным регистрам налогового учета, включены в состав налоговых вычетов в полной сумме.

Инспекцией у общества были истребованы расчеты, подтверждающие распределение сумм предъявленного налога на подлежащих вычету и учету в стоимости товаров (работ, услуг) в порядке, установленном статьей 170 НК РФ, которые обществом не были предоставлены.

Инспекцией в ходе проверки в соответствии со статьей 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) распределены пропорционально стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговые периоды. В том числе произведен расчет доли совокупных расходов, приходящихся на расходы по приобретению товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, для исключения 5-ти процентного предела доли расходов, дающего право налогоплательщику не применять установленные пункта 4 статьи 170 НК РФ положения. Основанием для вышеуказанных расчетов послужили данные книг покупок, книг продаж, регистров бухгалтерского учета по сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», расшифровок к бухгалтерской отчетности – Форме № 2.

Подробный расчет приведен инспекцией в Приложениях № № 5/1, 5/2, 5/3 к Акту проверки от 03.04.2015 № 4.1-40.

Согласно данным расчета инспекции доля совокупных расходов по приобретению товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в проверяемых периодах превышала 5–ти процентный предел.

В связи с тем, что заявитель не распределял суммы НДС между операциями облагаемыми налогом и не подлежащими налогообложению (освобожденными от налогообложения), к вычету они были заявлены обществом в полной сумме НДС, предъявленного продавцами товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1, подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товара (работ, услуг) учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в случае приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации, не подлежащих налогообложению.

В соответствии с абзацем 3, 4, 8 пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам) используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Налогоплательщик имеет право не применять вышеуказанные положения к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг).

С учетом вышеизложенного, при определении 5 процентного предела в расчете участвуют все расходы, относящиеся к операциям, неподлежащим налогообложению, а не доля общехозяйственных расходов, приходящихся к операциям, неподлежащим налогообложению, в общей величине всех расходов.

Инспекцией произведен расчет 5-процентного предела доли расходов, приходящихся на операции, неподлежащие налогообложению, без учета общехозяйственных расходов и с учетом общехозяйственных расходов. По данным инспекции доля расходов, приходящихся на операции, которые не подлежат налогообложению, выше 5 процентов.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общехозяйственные расходы не являются единственными расходами общества. Сумма совокупных расходов, определенная инспекцией на основании данных налогоплательщика заявителем не оспаривается.

Доводы, изложенные инспекцией в оспариваемом решении, о необходимости распределения суммы «входного НДС» по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения, принятия к вычету или учета в стоимости приобретаемых ценностей в пропорции, являются правомерными.

На основании вышеизложенного, требования заявителя в данной части признаны судом необоснованными и удовлетворению не подлежат.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что обществом в нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24 и пункта 6 статьи 226 НК РФ в проверяемом периоде допускало несвоевременное, то есть с нарушением установленных НК РФ сроков, перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц (НДФЛ).

Заявитель полагает, рассчитанные инспекцией суммы недоимки по НДФЛ, а также соответствующие им суммы пеней являются следствием методических или арифметических ошибок, либо неправильной интерпретации положений статьи 226 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика.

Пунктом 3 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета.

Согласно положениям статьи 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Проверкой полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц в бюджет инспекцией установлено, что в проверяемом периоде общество допускало несвоевременное (неполное) перечисление НДФЛ в бюджет с сумм выплаченных физическим лицам доходов. Общая сумма налога, удержанного с сумм выплаченных доходов и перечисленная с нарушением установленного срока, составила 2 558 191 руб., задолженность по уплате налога в бюджет за проверяемый период отсутствует.

Обществом на проверку были представлены расчетно-платежные ведомости, налоговые карточки, оборотно-сальдовые ведомости и карточки счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», анализ счета 68.1 «Расчеты по НДФЛ», оборотно-сальдовые ведомости по счетам «Касса», «Расчетный счет», «Расчеты с подотчетными лицами», платежные поручения на перечисление денежных средств на банковские карточки. Данные документы являются документарным подтверждением исходных данных заявителя.

Факт несвоевременного перечисления в бюджет НДФЛ подтверждается материалами проверки и не оспаривается заявителем.

Кроме того, инспекцией при вынесении оспариваемого решения, обстоятельства, заявленные ЗАО «Петрозаводскстрой», на основании пункта 1 статьи 112 НК РФ приняты в качестве смягчающих.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 и пунктом 3 статьи 114 НК РФ сумма санкций уменьшена инспекцией до 51682 руб.

На основании вышеизложенного, суд не находит оснований для удовлетворения заявленных требований закрытого акционерного общества «Петрозаводскстрой» к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску о признании недействительным решения № 4.1-77 от 26.05.2015 в части.

Судебные расходы суд относит на заявителя, закрытое акционерное общество «Петрозаводскстрой».

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Карелия

РЕШИЛ:

1.В удовлетворении заявленных требований отказать.

2.Судебные расходы отнести на заявителя, закрытое акционерное общество «Петрозаводскстрой».

3.Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в течение одного месяца со дня изготовления полного текста решения в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд (191015, <...>) через Арбитражный суд Республики Карелия.

Судья

Подкопаев А.В.