Решение № А27-14006/15 от 23.11.2015 АС Кемеровской области

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ  ОБЛАСТИ

Красная ул., д.8, Кемерово, 650000; информационно-справочная служба

(3842) 58-43-26; факс (3842) 58-37-05; www.kemerovo.arbitr.ru; info@kemerovo.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р Е Ш Е Н И Е

город Кемерово                                                                          Дело №А27-14006/2015

26 ноября 2015 года

Резолютивная часть решения оглашена  23 ноября 2015 года

Решение в полном объеме изготовлено  26 ноября 2015 года

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Исаенко Е.В., при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи  помощником судьи Михеевой С.С., рассмотрев дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Полысаевское строительное управление» (г. Полысаево, ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной ИФНС России № 2 по Кемеровской области (г. Ленинск-Кузнецкий, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения от 16.03.2015 №4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6 320 142 руб., налога на прибыль организаций в размере 5 528 312 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (с учетом уточнения требований)

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1 – представитель по доверенности от 01.06.2015, паспорт; ФИО2 – представитель по доверенности от 01.06.2015, паспорт;

от налогового органа: заместитель начальника правового отдела ФИО3 – представитель по доверенности от 12.01.2015 № 2, служебное удостоверение; государственный налоговый инспектор отдела выездных проверок № 1 ФИО4 – представитель по доверенности от 12.01.2015 № 12, служебное удостоверение, старший государственный налоговый инспектор отдела выездных проверок № 1 ФИО5 – представитель по доверенности от 12.01.2015 № 11, служебное удостоверение (до перерыва),

у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью «Полысаевское строительное управление» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 2 по Кемеровской области (далее – инспекция, налоговый орган) от 16.03.2015 №4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6 320 142 руб., налога на прибыль организаций в размере 5 763 210 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также об уменьшении размера штрафа по ст.123 НК РФ за несвоевременное перечисление в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц (НДФЛ).

В судебном заседании 28.10.2015 требования уточнены: в связи с несоблюдением обязательного досудебного порядка урегулирования спора исключено требование об уменьшении штрафа по НДФЛ; уменьшена сумма оспариваемого доначисления по налогу на прибыль организаций до 5 528 312 руб. В судебном заседании 9.11.2015 требования уточнены в части включения в состав расходов по налогу на прибыль организаций сумм НДС, относящегося к необлагаемым НДС операциям исходя из методики налогового органа и фактически заявленных соответствующих расходов – по 2011 году исключены, по 2012 году – 1 432 542 руб. Уточненные требования приняты судом к рассмотрению.

Заявитель в заявлении, письменных пояснениях и его представители в судебном заседании сослались на следующее.

Инспекция, доначислив налог на добавленную стоимость (НДС) за 4 квартал 2012 года в размере 1 110 348,07 руб. по счетам-фактурам №535 от 3.12.2012 и №577 от 17.12.2012, неправомерно не учла, что данный налог был исчислен и уплачен в следующем налоговом периоде – в 1 квартале 2013 года, соответствующие возражения и доказательства представлены инспекции в ходе проверки. По этому же основанию неправомерно (повторно) включена в налоговую базу по налогу на прибыль 2012 года сумма дохода по указанным счетам-фактурам в размере 6 168 600,43 руб. Соответствующий доход учтен заявителем в налоговой базе 2013 года.

Налоговым органом не учтена излишняя уплата НДС за 3 квартал 2011 года в размере 207 396 руб., возникшая в связи с несвоевременным отражением счета-фактуры №223 от 29.06.2011 на сумму 1 359 599 руб. во 2 квартале 2011 года. Данный факт был установлен в ходе камеральной проверки за 2 квартал 2011 года, проведенной одновременно с выездной налоговой проверкой.

При осуществлении операций, облагаемых и необлагаемых НДС, налогоплательщик осуществлял раздельный учет используемых при этом товаров, работ, услуг, однако в целях разграничения соответствующих обязательств по НДС данный учет не применял. Раздельное исчисление входящего НДС по облагаемым и не облагаемым налогом операциям в ходе строительства жилых домов не производилось. Пропорция исходящего НДС, предусмотренная п.3 ст.170 НК РФ, определялась в налоговом периоде окончания строительства и применялась к входному НДС только этого периода. Полагая обоснованной данную методику, представители общества указали, что инспекция применила собственную методику односторонне – произвела только начисление НДС, при этом не учла суммы НДС,  излишне исчисленного налогоплательщиком или «восстановленного» к уплате. При этом излишнее исчисление заявителем НДС в связи со строительством жилых домов установлено вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Кемеровской области от 14.07.2015 по делу №А27-8428/2015. Заявителем представлен расчет НДС по методике налогового органа, учитывающий не только начисление, но и восстановление НДС и налоговые вычеты, согласно которому занижение налоговой базы по НДС имело место только в 3 квартале 2011 года, а не в течение всего 2011, 2012 года.

Инспекция необоснованно не включила в состав расходов по налогу на прибыль за 2012 год сумму рассчитанного по методике налогового органа НДС, относящегося к необлагаемым НДС операциям, в размере 1 432 542 руб. за 2012 год, тем самым уклонилась от определения действительного размера налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций.

Обществом в ходе проверки была сдана уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2011 год, согласно которой отражены ранее неучтенные доходы и расходы от реализации квартир в построенных обществом жилых домах. Налоговый орган неправомерно учел только сумму доходов, расходы в размере 21 472 955 руб. не проверил и не учел.

Налоговый орган требования не признал в полном объеме. В отзыве на заявление, дополнениях к нему и в судебном заседании сослался на следующие обстоятельства.

Доначисление НДС за 4 квартал 2012 года в размере 1 110 348,07 руб. и включение в налоговую базу по налогу на прибыль 2012 года дохода в размере 6 168 600,43 руб. по счетам-фактурам №535 от 3.12.2012 и №577 от 17.12.2012 неправомерно, поскольку соответствующая реализация относится именно к 4 кварталу 2012 года. Излишнее исчисление соответствующих налогов в следующем налоговом периоде – в 1 квартале 2013 года не могло быть учтено, поскольку он не вошел в проверяемый период по выездной налоговой проверке. Вывод об излишнем исчислении инспекция может сделать лишь с учетом всех начислений, вычетов, доходов и расходов соответствующего налогового периода, право и организационная возможность такой проверки за пределами проверяемого периода отсутствует. Общество может реализовать свое право на учет излишне уплаченных налогов путем подачи уточненных налоговых деклараций, зачет будет проведен на стадии исполнения оспариваемого решения.

Факт излишнего исчисления НДС за 3 квартал 2011 года в размере 207 396 руб. не оспаривается, инспекция располагала соответствующими сведениями в ходе выездной налоговой проверки, но не обязана учитывать их при вынесении решения, поскольку в решении должны отражаться только нарушения.

Налогоплательщик не вел раздельный налоговый учет сумм входного НДС по облагаемым и необлагаемым НДС операциям, что подтверждается непредставлением соответствующих документов в ходе проверки и свидетельскими показаниями главного бухгалтера. Доначисления сделаны на основании данных управленческого учета и норм налогового законодательства. Учитывать излишне исчисленный налогоплательщиком и «восстановленный» к уплате НДС в связи с применением неправильной методики налоговый орган не обязан. Представленный обществом расчет, учитывающий излишнее начисление, арифметически и методологически не оспорен.

Инспекция не обязана учитывать расходы налогоплательщика, в том числе в виде НДС по необлагаемым операциям. В решении должны отражаться только нарушения.

Расходы общества по уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год в размере 21 472 955 руб. в ходе выездной налоговой проверки не проверялись, т.к. частично сформировались в 2010 году как расходы будущих периодов. В отражении данных расходов в бухгалтерском учете имеются несоответствия между главной книгой и бухгалтерским балансом. После проверки первичных документов инспекция по сумме 8 522 509 руб. расходов по дому №15 возражает в связи с их относимостью к иному налоговому периоду (2010 год), когда были реализованы соответствующие квартиры. По сумме 12 950 446 руб. по дому №16 возражает в связи с тем, что часть счетов-фактур отражено в книге покупок в большей сумме, чем взято в расходы.

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, судом установлено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за 2011-2012 годы, по результатам проверки вынесено решение от 16.03.2015 №4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, доначислен НДС в размере 6 320 142 руб., налог на прибыль организаций 5 764 360 руб., соответствующие сумы пени и штрафа, а также штраф по ст.123 НК РФ и пеня по НДФЛ.

Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решением №382 от 1.07.2015 утвердило решение инспекции.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в суд.

По эпизоду оспаривания п.2.1.1, 3.2.1 решения судом установлено следующее.

По счетам-фактурам №535 от 3.12.2012 и №577 от 17.12.2012 общество реализовало выполненные строительные работы Управлению капитального строительства Полысаевского городского округа на общую сумму 6 168 600,43 руб., а также НДС 1 110 348,07 руб. Этими же числами датированы соответствующие акты о приемке выполненных работ формы КС-2 и справки об их стоимости формы КС-3.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. В силу п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно ст.249 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Она определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. При методе начисления (ст.271 НК РФ) доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Факт сдачи работ в декабре 20112 года обществом не оспаривается. Следовательно, обязанность по исчислению НДС и включению соответствующего дохода в налоговую базу по налогу на прибыль организаций возникла у налогоплательщика в 4 квартале 2012 года.

Данная обязанность не исполнена. Общество ошибочно учло указанные счета-фактуры для целей налогообложения в 1 квартале 2013 года, в ходе проведения выездной налоговой проверки представило соответствующие возражения и доказательства. Счета- фактуры на те же суммы датированы январем 2013 года.

Однако 2013 год не вошел в проверяемый в рамках выездной налоговой проверки период.

Инспекция указывает, что может сделать вывод об излишнем исчислении налогов лишь с учетом всех начислений, вычетов, доходов и расходов соответствующего налогового периода. Право и организационная возможность такой проверки за пределами проверяемого периода отсутствует.

Общество полагает, что инспекция могла и должна была проверить факт излишней уплаты по существу, в запросе необходимых документов не ограничена.

Суд отмечает, что налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы в рамках выездной налоговой проверки, когда они касаются обоснованности исчисления налоговых обязательств проверяемого периода, в т.ч. по доходам, расходам, вычетам и т.п. имевшим место ранее, но заявленным или относящимся к проверяемому периоду. Также обстоятельства наличия переплаты подлежат проверке, если она имеет место до выявленного факта занижения налоговых обязательств и соответственно может исключать привлечение к ответственности.

В рассматриваемом случае излишняя уплата налогов относится к следующему налоговому периоду (1 квартал 2013 года) и не влияет на факты занижения налоговой базы, относящиеся к проверяемому периоду (4 квартал 2012 года). Общество может реализовать свое право на учет излишне уплаченных налогов путем подачи уточненных налоговых деклараций, в рамках проверки таких деклараций и должен устанавливаться факт излишней уплаты с учетом всех обстоятельств исчисления и уплаты налога за соответствующий период. Ни в период проверки, ни в период судебного разбирательства трехгодичный срок на возврат (зачет излишне уплаченных налогов за 1 квартал 2013 год не истек. При подтверждении фактов излишней уплаты как налог, так и пеня, доначисленные оспариваемым решением, будут подлежать корректировке, что исключает нарушение прав заявителя. На правомерность привлечения к ответственности возникшая позднее переплата, как уже было указано, не влияет.

По эпизоду оспаривания п.2.1.2 решения судом установлено следующее.

В результате несвоевременного учета счета-фактуры №223 от 29.06.2011 на сумму 1 359 599 руб. налогоплательщиком был занижен НДС за 2 квартал 2011 года в размере 207 396 руб., в 3 квартале – напротив данная сумма налога исчислена излишне.

Данный факт был установлен в ходе камеральной проверки за 2 квартал 2011 года, проведенной одновременно с выездной налоговой проверкой. НДС за 2 квартал 2011 года доначислен решением от 14.11.2014 №22603 «об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения». Данное решение оспаривалось налогоплательщиком в рамках дела №А27-8428/2015, в ходе судебного разбирательства инспекция не оспаривала факт излишнего исчисления НДС по счету-фактуре №223 от 29.06.2011 в 3 квартале 2011 года. Учитывая, что переплата возникла позже выявленного нарушения, заявитель отказался от спаривания соответствующего эпизода, решение инспекции по камеральной проверке вступило в законную силу.

В рамках выездной налоговой проверки должен определяться размер действительных налоговых обязательств налогоплательщика исходя из правильно сформированной налоговой базы, что соответствует правовой позиции выраженной в Постановлении Конституционного суда РФ от 14.07.2005 №9-П и определении от 12.07.2006 №267-О, Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 1001/13 по делу N А40-29743/12-140-143, Постановлении Президиума ВАС РФ от 23.04.2013 N 12527/12 по делу N А06-3121/2011.

Суд принимает во внимание, что как 2, так и 3 кварталы 2011 года вошли в период, охваченный выездной налоговой проверкой. Поэтому инспекция была обязана учесть (в т.ч. при определении размера штрафа) выявленный факт излишнего исчисления налога, относящийся к проверяемому периоду. Требования заявителя по данному эпизоду являются обоснованными.

По эпизоду оспаривания п.2.1.3 решения судом установлено следующее.

В проверяемом периоде налогоплательщик осуществлял строительство жилых домов, иные строительные работы, производство товарного бетона, т.е. операции как облагаемые, так и не облагаемые НДС.

Большая часть квартир реализовывалась заявителем без НДС, часть квартир по муниципальным контрактам реализована в адрес муниципального образования с НДС.

Инспекция, сделав вывод об отсутствии у налогоплательщика раздельного налогового учета, сочла необоснованным применение вычетов по НДС в ходе строительства, относящихся к тем квартирам, которые впоследствии были реализованы без НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. При этом налогоплательщик наделен правом на предъявление таких сумм НДС к вычету на условиях и в порядке, определенных статьями 171 и 172 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 170 НК РФ установлены исключения из этого правила и перечислены случаи, когда суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости товаров (работ, услуг).

Подпункт 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ относит к одному из таких случаев приобретение товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих обложению НДС.

Пунктом 4 статьи 170 НК РФ предусмотрено изъятие из общего правила, которое касается налогоплательщиков, осуществляющих одновременно как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции.

Этой категорией налогоплательщиков суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), также учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 названной статьи - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС.

Законом установлен критерий, в соответствии с которым суммы НДС, включенных в цену приобретенных товаров (работ, услуг), налогоплательщик либо предъявляет к налоговому вычету, либо включает в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Таким критерием является характер использования приобретенных товаров (работ, услуг), а именно: используются они для совершения операций, подлежащих обложению НДС, или для операций, не подлежащих обложению названным налогом (освобождаемых от налогообложения).

Суммы входящего НДС принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения).

Для этого налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

В силу подпунктов 22 и 23, 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации жилых домов, жилых помещений, долей в них и передаче доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир, а также услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 года N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации".

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе, основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 названной статьи.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Согласно абзацу 4 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, не подлежащих налогообложению.

Систематическое толкование указанных норм приводит к следующим выводам.

Налогоплательщик вправе заявить к вычету НДС, предъявленный продавцами при приобретении товаров (работ, услуг) – входящий НДС, только в случае использования таких товаров (работ, услуг) для операций, подлежащих обложению НДС.

Суммы входящего НДС принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения).

Пропорция между облагаемыми и необлагаемые НДС операциями определяется в периоде реализации соответствующих товаров, работ, услуг.

Эта пропорция применяется к входному НДС, с целью определения не подлежащей вычету суммы НДС, относящейся к товарам, работам, услугам, использованным для осуществления операций, не облагаемых НДС.

Входной НДС формируется в течение всего времени производства товара, работы, оказания услуги.

Раздельный учет должен обеспечивать возможность разграничения входного НДС по облагаемым и необлагаемым операциям.

Фактически налогоплательщик вел раздельный учет работ и материалов, используемых для строительства жилых домов (необлагаемые операции) и производства товарного бетона, выполнения прочих строительных работ (облагаемые операции), однако для применения вычетов по НДС данные этого учета не использовал.

Пропорция соотношения облагаемых и необлагаемых операций обоснованно определялась в налоговом периоде завершения строительства, но применялась к входному НДС только этого периода.

Очевидно, что после ввода дома в эксплуатацию закупаемые товары, работы и услуги относятся к иной текущей хозяйственной деятельности, а не к его строительству, входной НДС по жилому дому уже не формируется. При этом не используются данные раздельного учета.

Следовательно, применение пропорции к входному НДС периода реализации квартир приводит к произвольному формированию суммы НДС, не подлежащей вычету, не связанной с фактическим количеством и стоимостью товаров, работ, услуг, использованных для осуществления соответствующих необлагаемых налогом операций.

Такое поведение может привести как к занижению налога к уплате (например, если в налоговом периоде реализации квартир товары почти не закупались и входной НДС невелик, существенно меньше фактически сформированного при строительстве), так и к завышению налоговых обязательств (если закупка материалов в периоде реализации квартир, напротив, была значительной).

Относительно момента неприменения или восстановления вычетов по НДС по необлагаемым операциям суд приходит к следующим выводам.

Если налогоплательщик в момент приобретения товаров, работ, услуг знает, что они приобретаются (полностью или в определенной пропорции) для осуществления операций, не являющихся объектами обложения по НДС или облагаемых по нулевой ставке, то он не вправе принимать уплаченный по ним НДС к вычету из бюджета (в доле, соответствующей вышеуказанным операциям).

В случае, если НДС по какой-либо причине был возмещен из бюджета, то он подлежит восстановлению на основании уточненной налоговой декларации в том периоде, в котором был необоснованно принят к вычету, не дожидаясь момента реализации (осуществления не облагаемых НДС операций).

Иное толкование позволяло бы налогоплательщику необоснованно пользоваться суммами входящего НДС, не подлежащими вычету из бюджета, по товарам, работам, услугам,  использованным для осуществления таких не облагаемых НДС операций.

Если же налогоплательщик в момент приобретения товаров, работ, услуг осуществляет обычную хозяйственную деятельность по производству товаров, работ, услуг и не имеет законных оснований для отнесения их предполагаемой реализации в состав операций, необлагаемых НДС, то он вправе принимать НДС к вычету из бюджета.

Когда впоследствии появляются обстоятельства, свидетельствующие о дальнейшем использовании таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций, не облагаемых НДС (например, в процессе строительства внесены изменения в проект и нежилое помещение перепланировано в квартиру),  то в этом случае неправомерность в его действиях по предшествующему применению вычетов отсутствует. Налог подлежит восстановлению в порядке абзаца 4 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, не подлежащих налогообложению.

Примененная налогоплательщиком методика распределения входного НДС была предметом оценки инспекции не только в рамках выездной налоговой проверки, но и в рамках камеральной проверки за 2 квартал 2011 года. Соответствующее решение 14.11.2014 №22603 «об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» оспаривалось налогоплательщиком в рамках дела №А27-8428/2015. Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Кемеровской области от 14.07.2015 по указанному делу требования заявителя были оставлены без удовлетворения, примененный инспекцией подход был признан обоснованным.

С учетом изложенного суд полагает, произведенные инспекцией начисления НДС по данному эпизоду обоснованными. Однако допущенная заявителем методологическая ошибка повлекла не только неправильное начисление НДС, но и занижение сумм вычетов, излишнее  восстановление ранее примененных вычетов по данному налогу.

Данные обстоятельства были установлены вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Кемеровской области от 14.07.2015 по делу №А27-8428/2015 применительно ко 2 кварталу 2011 года, вошедшего в период, охваченный спорной выездной налоговой проверкой. В силу п.2 ст.69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Одностороннее применение инспекцией по существу верного способа распределения входного НДС на облагаемые и необлагаемые НДС операции (без учета излишнего восстановления) нарушает принцип определения действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика в ходе выездной налоговой проверки.

Заявителем представлен расчет НДС по методике налогового органа, учитывающий не только начисление, но и восстановление НДС и налоговые вычеты (последний уточненный расчет, включающий поквартальные сведения об уплате налога, представлен в судебном заседании 23.11.2015).

Инспекцией данный расчет арифметически и методологически не оспорен. На ранее представленных в материалы дела расчетах НДС, стороны не настаивали.

Согласно расчету занижение налоговой базы по НДС по указанному эпизоду имело место не в течение всего 2011, 2012 года, а только в 3 квартале 2011 года. Переплата, сформировавшаяся за 2011 в связи с применением неверной методики раздельного учета НДС, перекрывает недоимку, образовавшуюся позднее в 2012 году.

Таким образом, доначисление НДС и соответствующих сумм пени без учета всех данных по приведенному расчету, является необоснованным.

Определяя размер штрафных санкций по НДС с учетом всех эпизодов решения по данному налогу, суд приходит к выводу о наличии оснований для начисления штрафа только за 3 квартал 2011 года. В данном периоде недоимка по эпизоду раздельного учета НДС составила 308 246 руб., в то же время инспекцией не учтена излишняя уплата НДС по счету-фактуре №223 от 29.06.2011 в размере 207 396 руб.

308 246 руб. – 207 396 руб. = 100 850 руб. – фактическая недоимка для начисления штрафа. 20% от данной суммы – 20 170 руб. – законно начисленный штраф. В остальной части 1 285 887,4 руб. – 20 170 руб. = 1 265 717,4 руб. штраф начислен необоснованно.

По эпизоду счетов-фактур №535 от 3.12.2012 и №577 от 17.12.2012 необоснованное возмещение НДС из бюджета за 4 квартал 2012 года составило 1 110 348 руб. и не перекрывает переплату, сформировавшуюся на этот период с учетом других эпизодов. Т.е. недоимка как условие привлечения к ответственности за данное нарушение, не возникла.

Использование неверной методики раздельного учета НДС привело также к ошибкам при исчислении налога на прибыль организаций. В частности исходя из методики налогового органа увеличилась сумма НДС, относящегося к необлагаемым НДС операциям.  С учетом данной методики и фактически заявленных соответствующих расходов за 2012 год дополнительно подлежало учету в составе  расходов по налогу на прибыль организаций на основании п.1 ч.2 ст.170 НК РФ 1 432 542 руб.

Налоговый орган размер расходов не оспорил, указал, что у него отсутствует обязанность учитывать расходы налогоплательщика, в решении должны отражаться только нарушения. Суд отклоняет данный довод, как не основанный на нормах налогового законодательства и противоречащий принципу определения действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика в ходе выездной налоговой проверки.

С учетом изложенного доначисление по налогу на прибыль за 2012 год в размере 1 233 720 руб. подлежит признанию незаконным в размере 286 508,40 руб. (1 432 542 * 20%), соответственно – пени и сумма штрафа.

По доводам сторон относительно расходов за 2011 год в размере 21 472 955 руб. судом установлено следующее.

Обществом в ходе проверки была сдана уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2011 год, согласно которой отражены ранее неучтенные доходы и расходы от реализации квартир в построенных обществом жилых домах. Налоговый орган учел только сумму доходов, расходы в размере 21 472 955 руб. не проверил и не учел, сославшись на отсутствие такой обязанности.

Как следует из материалов дела и пояснений сторон в отражении данных расходов в бухгалтерском учете имеются несоответствия между главной книгой и бухгалтерским балансом. Налогоплательщик объясняет это сбоем в работе программного обеспечения, неполным восстановлением в учете данных затрат во избежание убытков по бухгалтерской отчетности (для участия в конкурсах на заключение муниципальных контрактов на строительство жилья). В подтверждение сумм расходов представил первичные документы, подтверждающие факт их несения.

Инспекцией проведена проверка представленных документов, а также вопрос о возможности повторного учета данных расходов в налоговом учете 2010 и 2011 года. Повторность не установлена.

Суд учитывает, что задекларированные по уточненной декларации доходы (от реализации квартир участникам долевого строительства – физическим лицам) не могли быть извлечены без несения расходов. Переложения данных расходов на другого заказчика жилья – муниципалитет также не установлено. Поэтому суд основывает свои выводы на анализе данных налогового учета и первичных документов, а не на одном только их отражении на счетах бухгалтерского учета.

Указанные расходы в размере 21 472 955 руб. сложились из следующего:

8 522 509 руб. – расходы по дому №15

Представители общества указали, что дом сдан в эксплуатацию в 2010 году. Доходы от реализации 5 квартир дольщикам в указанном доме отражены в 2010 году, расходы не отражены. Полагают, что расходы относятся к 2011 году, поскольку акты приема-передачи квартир дольщикам датированы 14.01.2011.

Инспекция указала на относимость данных расходов к иному налоговому периоду (2010 год), когда были реализованы соответствующие квартиры. В обоснование представила копии актов сдачи-приемки указанных квартир, датированные 14.12.2010, поступившие в налоговый орган в составе пакетов документов, представленных покупателями для получения налогового вычета по налогу на доходы физических лиц вместе со свидетельствами о государственной регистрации права собственности, выданными соответствующим регистрирующим органом.

Судом был объявлен перерыв в судебном заседании для предоставления обществом подлинников актов приема-передачи квартир дольщикам. После перерыва представители общества укали, что у них имеются только копии, пояснить противоречие не смогли.

С учетом изложенного, принимая во внимание временную соотносимость расходов и доходов, суд отклоняет довод общества о праве на учет указанных расходов применительно к 2011 году.

12 950 446 руб. – расходы по дому №16

Данные расходы сложились из затрат на приобретение материалов 9 118 981 руб. и транспортных расходов по их доставке (остальное). Заявлены соответственно ранее не учтенным доходам от реализации квартир в указанном доме дольщикам. Изначально не учитывались, поскольку с начала строительства дома заказчик имелся только на часть квартир (муниципалитет) – по соответствующим квартирам расходы учитывались по мере строительства. В той части, по которой покупателей еще не было – накапливались. Договоры долевого участия с физическими лицами были заключены позднее.

В результате проверки первичных документов установлено, что ранее данные затраты в составе расходов по налогу на прибыль учтены не были. Инспекция усматривает противоречивость и возражает в их принятии в связи с тем, что 14 счетов-фактур на приобретение железобетонных конструкций производства Томусинского ЗЖБК отражено в книге покупок за 2010 год в большей сумме, чем взято в состав расходов.

После перерыва в судебном заседании представители общества представили оригиналы счетов-фактур. По сумме они соответствуют тем данным, которые включены в состав расходов по налогу на прибыль. Представители общества пояснили, что указанные счета-фактуры представлялись в инспекцию в ходе предыдущей выездной налоговой проверки, которая охватывала 2010 год. Ошибки в отражении данных счетов-фактур в книге покупок за 2010 год не влияют на размер налоговых обязательств проверяемого налогового периода (2011 – 2012 годы).

Суд отклоняет доводы инспекции об одностороннем учете данных уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год, поданной в ходе проверки (только в части доходов), как не основанные на нормах налогового законодательства. Налоговый орган не был лишен права на полную проверку обоснованности указанных расходов в ходе проверки с применением всех предусмотренных для этого проверочных мероприятий, поскольку расходы, хотя и формировались частично в 2010 году, но заявлены применительно к 2011 году, вошедшему в проверяемый период.

С учетом изложенного доначисление по налогу на прибыль за 2011 год в размере 4 530 640 руб. подлежит признанию незаконным в размере 2 590 089,20 руб. (12 950 446 * 20%), соответственно – пени и сумма штрафа.

Частично удовлетворяя требования налогоплательщика, суд относит судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 167-170, 180, 181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :    

Требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 2 по Кемеровской области от 16.03.2015 №4 о привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость по эпизоду неправильного ведения раздельного учета для целей налогообложения операций облагаемых и не облагаемых НДС без учета излишне начисленных сумм налога и занижения суммы вычетов в связи с применением налогоплательщиком ошибочной методики, соответствующих сумм пени, штрафа по ст.122 НК РФ в размере 1 265 717,40 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 2 950 089,20 руб.; за 2012 год – 286 508,40 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 2 по Кемеровской области (г. Ленинск-Кузнецкий, ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Полысаевское строительное управление» (г. Полысаево, ОГРН <***>, ИНН <***>) 3 000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Отменить обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС России № 2 по Кемеровской области от 16.03.2015 №4  с момента вступления решения суда в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в месячный срок с даты изготовления решения полном объеме.

Судья                                                                                                          Е.В. Исаенко