Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ПШК-НК» (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Новокузнецк, ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области – Кузбассу (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Новокузнецк, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения от 04.12.2020 № 880,

при участии:

от заявителя – ФИО1, представитель по доверенности №2 от 05.07.2021; ФИО2, представитель по доверенности №4 от 22.10.2021;

от Инспекции – ФИО3, главный госналогинспектор УФНС по Кемеровской области-Кузбассу по доверенности №09-26/20548 от 18.12.2020; ФИО4, главный госналогинспектор ИФНС по Центральному району г. Новокузнецка КО по доверенности №03-26/21256 от 29.12.2020; ФИО5, главный госналогинспектор УФНС по Кемеровской области-Кузбассу по доверенности №03-29/19086 от 29.11.2021,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «ПШК-НК» (далее – ООО «ПШК-НК», Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области – Кузбассу от 04.12.2020 № 880 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в решении налоговый орган предложил уменьшить убытки по налогу на прибыль по итогам 2019 года на сумму 1 345 774 руб. и представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за период 12 месяцев 2019 года с уточнением налоговых обязательств).

В обоснование заявленных требований заявитель ссылается на то, что в рассматриваемом случае заявитель воспользовался правом, предусмотренным абз. 3 п. 1 ст. 54 и абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ. Отраженная операция не привела к потерям для бюджета, поскольку в периодах, за которые корректировались универсальные передаточные документы (1 квартал 2018 г. и 1 полугодие 2018 г.), у налогоплательщика была прибыль, а также исчислен и уплачен в бюджет налог на прибыль (авансовые платежи). Формулировка абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ содержит указание на предыдущие отчетные (налоговые) периоды, что означает, что при ее использовании в качестве критерия могут использоваться как отчетные, так и налоговые периоды, ограничений в этой части законодатель не устанавливал.

Более того, по итогу налогового периода 2018 г. Общество имело убыток, который был бы увеличен в случае, если бы спорная сумма была отражена не в расходах 2019 г., а в уменьшении доходов 2018 г. В связи с чем, не важно в каком налоговом периоде была бы отражена спорная сумма (в 2018 г. или в 2019 г.), поскольку такое отражение для бюджета не имеет негативных последствий.

Является обоснованным включение уменьшения цены реализации в состав внереализационных расходов, т.к. данные операции относятся к прошлым налоговым периодам, они как убытки прошлых лет включены в состав внереализационных расходов на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ. При этом отсутствие убытка по конкретным рассматриваемым сделкам купли - продажи автошин не приводит к отсутствию у налогоплательщика права применить абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.

Соразмерное уменьшение цен на шины ООО «ПШК-НК» правомерно признало в составе внереализационных расходов на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, который прямо предусматривает, что к внереализационным расходам «приравниваются» убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, в связи с чем довод налогового органа о том, что выставленные корректировочные счета-фактуры напрямую связаны с производственным процессом налогоплательщика, в связи с чем в перечень, установленный ст. 265 НК РФ, не входят, подлежит отклонению.

Общество не согласно с выводами налогового органа о том, что расходы в виде убытков прошлых лет, возникших на основании корректировок реализации не могут рассматриваться в виде убытков прошлых лет, подлежащих включению в состав внереализационных расходов, при наличии первичных документов, позволяющих определить налоговый период, в котором были оказаны данные услуги. Уменьшение выручки по корректировкам реализации 2018 г. – это и есть убыток прошлого года, который выявлен в отчетном 2019 г. и о котором в момент отгрузки в 2018 г. ООО «ПШК-НК» не знало и не могло знать. Снижение выручки 2018 г. не может влиять на выручку 2019 г., т.к. выручка отражает доходы предприятия от текущих реализаций, поэтому изменения доходов/расходов, относящихся к прошлым периодам, признаются внереализационными. В противном случае произойдет искажение выручки - показателя финансовой деятельности отчетного года. Пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ не установлено условие о включении расходов в виде убытков прошлых лет, подлежащих включению в состав внереализационных расходов, именно «только» при невозможности определить налоговый период, в котором были понесены такие расходы.

Налогоплательщик согласен с доводами налогового органа о том, что при корректировках реализации уменьшается выручка реализации того периода, в котором состоялась реализация (т.е. выручки 1 квартала 2018 г. и полугодия 2018 г.). Однако в связи с тем, что у ООО «ПШК-НК» есть право не производить перерасчет налоговой базы за 1 квартал 2018 г. и полугодие 2018 г. и не подавать уточненные декларации по налогу на прибыль, ООО «ПШК-НК» может отразить уменьшение выручки 2018 г. в отчетности за 2019 г. При этом, снижение выручки 2018 г. не может влиять на выручку 2019 г., т.к. выручка отражает доходы предприятия от текущих реализаций. Таким образом, в 2019 г. снижение выручки за 2018 г. для ООО «ПШК-НК» будет являться расходом, но так как данная операция относится к прошлым отчетным периодам, ее нельзя отнести к прямым расходам, соответственно, она как убытки прошлых лет включена в состав внереализационных расходах на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Вышеизложенная позиция заявителя подтверждена многочисленными разъясняющими письмами государственных органов (письма Минфина: 25.07.2016 № 03-03-06/1/43372, от 14.04.2017 № 03-03-06/1/22268, от 22.05.2015 № 03-03-06/1/29540, от 23.06.2010 № 03-07-11/267, от 29.06.2010 № 03-07-03/110; письма ФНС: от 25.05.2012 № 16-15/046114@, от 17.10.2014 № ММВ-20-15/86@). Кроме того, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Примененный Обществом способ учета по рассматриваемым хозяйственным операциям и их отражение в бухгалтерском и налоговом учете ни в какой мере не связан с фактом получения либо неполучения Обществом денежных средств за товар, проведения либо не проведения расчетов, связанных с соразмерным уменьшением цены.

Налоговый орган неправомерно ссылается на пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ (возвратов товара не производилось) и пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ (не соответствует фактическим хозяйственным операциям).

Вопреки доводам налогового органа ООО «ПШК-НК» была не только проведена претензионная работа с заводом-производителем ООО «ПШК», но и заключены соглашения о соразмерном уменьшении цены на шины, в отношении которых брак выявлен в процессе их эксплуатации.

Является необоснованным довод налогового органа о том, что налогоплательщик, как покупатель шин, мог бы в соответствии с п. 2 ст. 475 ГК РФ отказаться от исполнения договора поставки и потребовать от поставщика возврата шин, в отношении которых выявлен брак, и в этом случае стоимость таких возвращенных шин должна была бы быть отнесена на расходы в виде потерь от брака. Налогоплательщик на свое усмотрение реализует свои права во взаимоотношениях с контрагентами и отражает в налоговом учете именно фактически совершенные операции.

Возражая относительно удовлетворения заявления, налоговый орган указывает на то, что соразмерное уменьшение стоимости реализованного в 2018 г. товара (шины) не является убытком прошлых лет. Согласно методу начисления при корректировке цен реализации по шинам у организации уменьшается выручка того периода, в котором реализация состоялась, то есть корректируется выручка за 2018 г.

Выявленное налогоплательщиком в 2019 г. искажение в исчислении налоговой базы за 2018 г. является новой информацией, которая не может рассматриваться как основание для ее отражения в текущем налоговом периоде.

В силу абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ перерасчет суммы налоговой базы и налога в периоде, когда выявлены ошибки, возможен в двух случаях: когда невозможно определить период совершения ошибки и (или) когда ошибки привели к излишней уплате налога.

Проанализировав документы, представленные Обществом, установлено, что из документов возможно определить период возникновения искажения (2018 г.), а за 2018-2019 гг. налогоплательщиком представлены декларации по налогу на прибыль с убытком, следовательно, ошибки, выявленные заявителем, не привели к излишней уплате налога (изменение суммы убытка в декларации по налогу на прибыль за 2018 г. не могло привести к излишней уплате налога ни в 2018 г. ни в 2019 г., поскольку налоговая база в силу п. 8 ст. 274 НК РФ за данные периоды равна нулю, следовательно, по итогам налогового периода за 2018-2019 гг. сумма налога к уплате отсутствует).

Таким образом, ни один из вышеперечисленных случаев, установленных ст. 54 НК РФ, не выявлен, следовательно, включение спорных расходов в расходы 2019 г. неправомерно и противоречит нормам ст. 54 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщик должен был подать уточненную налоговую декларацию за 2018 г.

Ссылки налогоплательщика на письма Минфина РФ и ФНС несостоятельны, поскольку в них рассмотрена ситуация отличная от рассматриваемой.

В данном случае, действительно, в оспариваемом решении отражено, что шины фактически на завод изготовитель (ООО «ПШК») не возвращались и оставлены у ООО «Регион 42». При этом, ссылка в решении на пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ не опровергает выводы Инспекции об отсутствии у Общества права включения во внереализационные расходы соразмерного уменьшения цены на бракованные шины.

Ссылка на положения пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ сделана в решении с целью разъяснения налогоплательщику того, что соразмерное уменьшение цены не только не является убытком прошлых лет, но и не может рассматриваться в качестве скидки по договору и, соответственно, как на основании пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, так и на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, не может учитываться в составе внереализационных расходов.

В судебном заседании представители сторон вышеизложенные позиции поддержали.

Из материалов дела следует, что Инспекцией в отношении ООО «ПШК-НК» проведена камеральная налоговая проверка декларации по налогу на прибыль за 2019 г.

Инспекцией принято решение от 04.12.2020 № 880 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением налогоплательщику предложено уменьшить убытки, исчисленные ООО «ПШК-НК» по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, на сумму убытков, приравниваемых к внереализационным расходам в размере 1 345 774 руб. и представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за период 12 месяцев 2019 года с уточнением налоговых обязательств.

Налоговым органом установлено, что ООО «ПШК-НК» неправомерно включены в состав внереализационных расходов суммы убытков прошлых лет, возникших на основании корректировок реализации по причине брака продукции в размере 1 345 774 руб. в отношении контрагентов ООО «Регион 42» и ООО «ТФМ-Спецтехника».

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области-Кузбассу от 02.04.2021 № 243 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции – без изменения.

Заявитель, полагая, что вышеуказанное решение Инспекции не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Заслушав представителей сторон, исследовав и оценив представленные по делу доказательства, суд приходит к следующим выводам.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

ООО «ПШК-НК» является официальным партнером ООО «ПШК» в Кемеровской области.

Так, согласно представленным налогоплательщиком документам (договору поставки от 06.02.2018 № 21-КГШ с ООО «Регион 42» и соглашению к нему о соразмерном уменьшении цены КГШ от 14.02.2019; договору поставки от 07.09.2017 № 11-КГШ с ООО «ТФМ-Спецтехника» и соглашению к нему о соразмерном уменьшении цены КГШ от 25.02.2019; спецификациям, универсальным передаточным документам и универсальным корректировочным документам; договору поставки от 03.07.2017 № 157/17 КГШ) последним в 1 и 2 кварталах 2018 г. были приобретены восстановленные крупногабаритные шины у поставщика ООО «ПШК», которые в эти же периоды реализованы в адрес контрагентов - покупателей ООО «Регион 42» и ООО «ТМФ-Спецтехника».

Сумма дохода (с учетом НДС) составила 7 125 000 руб.; общая сумма дохода без НДС составила 6 038 135 руб.

В феврале 2019 г. между ООО «ПШК-НК» и ООО «Регион 42», а также между ООО «ПШК-НК» и ООО «ТФМ-Спецтехника» подписаны дополнительные соглашения к договорам поставки о соразмерном уменьшении цены на автошины.

Причиной подписания таких соглашений явились установленные в процессе эксплуатации дефекты автошин. Соразмерное уменьшение цен сторонами оформлено путем подписания универсальных корректировочных документов:

- в отношении ООО «Регион 42» - № 3 от 14.02.2019 и № 4 от 14.02.2019. Итоговая сумма соразмерного уменьшения стоимости автошин, ранее реализованных в 2018 году в адрес ООО «Регион 42», составила 811 876 руб. (267 678,64 + 544 197,29);

- в отношении ООО «ТФМ-Спецтехника» - № 5 от 25.02.2019. Итоговая сумма соразмерного уменьшения стоимости автошин, ранее реализованных в 2018 г. в адрес ООО «ТФМ-Спецтехника», составила 533 898 руб. (177 966,10 * 3).

Таким образом, общая сумма соразмерного уменьшения стоимости автошин, ранее реализованных в 2018 г. в адрес ООО «Регион 42» и ООО «ТФМ-Спецтехника», составила 1 345 774 руб. (811 876 + 533 898 руб.).

Также в ходе налоговой проверки было установлено и подтверждено заявителем, что оплата стоимости шин производилась по фактическому пробегу шин (т.е. не сразу в адрес налогоплательщика была перечислена полная оплата), в связи с чем сумма соразмерного уменьшения цены не подлежала перечислению как в адрес поставщика, так и в адрес покупателя. Более того, данные обстоятельства не влияют на возможность отражения спорной суммы в налоговой отчетности.

Данные корректировочные счета-фактуры налогоплательщик включил в 2019 г. в состав внереализационных расходов, как убытки прошлых лет.

Между ООО «ПШК» и ООО «ПШК-НК» подписано соглашение к договору поставки о соразмерном уменьшении цены КГШ по причине выявления в процессе эксплуатации в период гарантийного срока дефектов автошин. Соразмерное уменьшение цен сторонами оформлено путем подписания универсальных корректировочных документов.

Следовательно, ООО «ПШК-НК» не только проведена претензионная работа с заводом-производителем, но и заключены соглашения о соразмерном уменьшении цены на шины, в отношении которых брак выявлен в процессе их эксплуатации.

То, каким образом Общество урегулировало спор со своими контрагентами по поставке некачественного товара, является правом налогоплательщика (путем соразмерного уменьшения цены, возврата товара или др.), а в налоговом учете подлежит отражению уже состоявшиеся операции, в связи с чем налоговый орган не вправе оценивать с экономической точки зрения целесообразность совершенных операций.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (пункты 1 и 3 статьи 271 НК РФ).

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Статьей 265 НК РФ установлен перечень внереализационных расходов. В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде (подпункт 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ).

В соответствии с абз 2 и 3 п. 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Исходя из вышеприведенных норм, перерасчет суммы налоговой базы и налога в периоде, когда выявлены ошибки (искажения), возможен в двух случаях: когда невозможно определить период совершения ошибки и (или) когда ошибки привели к излишней уплате налога (аналогичная позиция содержится в письмах Минфина России от 07.05.2010 № 03-02-07/1-225, от 24.03.2017 № 03-03-06/1/17177).

По общему правилу, установленному в абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены. Этому корреспондируют положения пункта 1 статьи 81 НК РФ о праве налогоплательщика при обнаружении в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Начиная с 01.01.2009, в абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ) закреплено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Из содержания пояснительной записки к законопроекту следует, что Федеральный закон от 26.11.2008 № 224-ФЗ направлен на совершенствование регулирования отдельных вопросов налогового администрирования, касающихся регламентации контрольных полномочий налоговых органов. В контексте реализации данной общей цели законодателя установленные в абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ правила перерасчета налоговой базы в периоде выявления ошибки (искажения) должны толковаться и применяться таким образом, чтобы исключать формальное возникновение недоимок при отсутствии неблагоприятных материальных последствий для государства в результате допущенных при исчислении налогов ошибок (искажений); обеспечить уменьшение административного бремени, возлагаемого на налогоплательщиков в связи с устранением таких ошибок (искажений) и эффективность работы налоговых органов, имея в виду, что необходимость подачи уточненных деклараций по каждому факту исправления ошибки (искажения) в соответствии с ранее действовавшим регулированием влекла бы за собой проведение отдельных камеральных налоговых проверок в каждом из этих случаев.

С учетом названных положений, судебная практика исходит из правомерности перерасчета в текущем налоговом периоде налоговой базы, если ранее допущенные ошибки (искажения) не имеют негативных последствий для казны. Исправление таких ошибок (искажений) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988, от 21.01.2019 № 308-КГ18-14911).

При этом, возможность перерасчета налоговой базы не ограничивается только случаями получения налогоплательщиком положительного финансового результата (прибыли) в периоде возникновения ошибки (искажения) и не обуславливается излишней уплатой налога исключительно в этот период, поскольку такие ограничения не вытекают ни из буквального содержания абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, ни из телеологического толкования данной нормы.

Не включение расходов в налогооблагаемую базу в периоде, в котором они возникли, могло привести в этом периоде либо к завышению налогооблагаемой прибыли и переплате налога на прибыль (при положительном финансовом результате по итогам налогового периода), либо к занижению убытка (при отрицательном финансовом результате). В первом случае неправильный учет повлек бы излишнюю уплату налога, что компенсирует занижение налога в следующем периоде, во втором - увеличилась бы сумма убытка, на которую в силу права налогоплательщиков на перенос накопленного убытка уменьшалась бы налогооблагаемая прибыль последующих налоговых периодов (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.11.2004 № 6045/04).

Следовательно, вопреки доводу налогового органа, вне зависимости от финансового результата деятельности налогоплательщика (прибыль или убыток), полученного в периоде возникновения ошибки (искажения), для целей применения абзаца третьего пункта 1 статьи 54 НК РФ значение имеет влияние допущенной ошибки (искажения) на состояние расчетов с бюджетом в этом и (или) последующих периодах - до периода, в котором налогоплательщиком заявлен перерасчет (указанное изложено в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307).

В рассматриваемом случае, как указывалось налогоплательщиком и налоговым органом, ООО «ПШК-НК» за 2018-2019 гг. представлены налоговые декларации с отражением сумм убытков.

Следовательно, увеличение убытка за 2018 г. либо за 2019 г. на сумму соразмерного уменьшения стоимости КГШ не могло привести к неуплате налога за названные налоговые периоды, что свидетельствует о соблюдении налогоплательщиком условий, указанных в абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.

Таким образом, не имеет существенного значения в каком налоговом периоде была бы отражена спорная сумма (в 2018 г. или в 2019 г.), поскольку такое отражение для бюджета не имеет негативных последствий.

Налоговым органом в нарушение части 5 статьи 200 АПК РФ в материалы дела не представлены доказательства, подтверждающие наличие у Общества по итогам 2018 – 2019 гг. неуплаченных сумм налога на прибыль. Более того, у ООО «ПШК-НК» имелась переплата налога на прибыль за 2018 г., что подтверждено заявителем и не опровергнуто налоговым органом.

Кроме того, оценивая иные доводы и возражения сторон, суд пришел к следующим выводам.

Соразмерное уменьшение цен на шины ООО «ПШК-НК» правомерно признало в составе внереализационных расходов на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, который прямо предусматривает, что к внереализационным расходам «приравниваются» убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, в связи с чем довод налогового органа о том, что выставленные корректировочные счета-фактуры напрямую связаны с производственным процессом налогоплательщика, в связи с чем, подлежат корректировке доходы 2018 г., подлежит отклонению.

Отсутствие убытка по конкретным сделкам купли-продажи автошин не приводит к отсутствию у налогоплательщика права применить абз. 3 п. 1 ст. 54 и пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ. Довод налогового органа о необходимости получения убытка от конкретной сделки не основан на нормах НК РФ. В приложении 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль (где отражены убытки, приравненные к внереализационным расходам) указываются расходы организации, а не финансовый результат от конкретных сделок.

Уменьшение выручки по корректировкам реализации 2018 г. это и есть убыток прошлого года, который выявлен в отчетном 2019 г. Корректировка в 2019 г. стоимости КГШ, реализованных в 2018 г., не является ошибкой, а является новой информацией, которая не была доступна организации на момент отражения факта хозяйственной деятельности в 2018 г. (Положения по бухгалтерскому учету 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н). Указанная корректировка привела к искажению данных 2018 г.

Снижение выручки 2018 г. не может влиять на выручку 2019 г., т.к. выручка отражает доходы предприятия от текущих реализаций, поэтому изменение доходов/расходов, относящихся к прошлым периодам, признаются внереализационными. В противном случае произойдет искажение выручки (показателя финансовой деятельности) отчетного года.

Поскольку в 2019 г. снижение выручки за 2018 г. для ООО «ПШК-НК» будет являться расходом, но т.к. данная операция относится к прошлым отчетным периодам, ее нельзя отнести к прямым расходам, соответственно, она как убытки прошлых лет включена в состав внереализационных расходов на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ.

По налоговому периоду 2018 г. ООО «ПШК-НК» имеет убыток, который был бы увеличен, если бы спорная сумма была отражена не в расходах 2019 г., а в уменьшении доходов 2018 г. При этом, не важно в каком бы налоговом периоде была отражена спорная сумма, поскольку в соответствии с декларацией по налогу на прибыль налогооблагаемая база по налогу на прибыль была бы отрицательная (убыток за 2018 и 2019 гг.).

Является несостоятельным довод налогового органа о том, что расходы в виде убытков прошлых лет, возникших на основании корректировок реализации, не могут рассматриваться в виде убытков прошлых лет, подлежащих включению в состав внереализационных расходов, при наличии первичных документов, позволяющих определить налоговый период, в котором были оказаны данные услуги.

Так, пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ не установлено условие о включении расходов в виде убытков прошлых лет, подлежащих включению в состав внереализационных расходов, именно «только» при невозможности определить налоговый период, в котором были понесены такие расходы. Более того, в данном случае подлежит применению абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, предусматривающий право налогоплательщика отразить спорную сумму в текущем периоде при соблюдении одного из двух критериев (один из которых соблюден Обществом).

В связи с вышеизложенным, суд не установил нарушение налогоплательщиком положений статей 265, 271, 272, 274 НК РФ, поскольку в рассматриваемом случае Общество воспользовалось правом, установленным в абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.

Ссылка налогового органа на нарушение Обществом положений статьи 283 НК РФ является несостоятельной, поскольку в настоящем случае не рассматривается ситуация о возможности/невозможности переноса убытков, полученных Обществом в предыдущем налоговом периоде. О таком переносе убытков Общество в 2019 г. не заявляло.

Не имеет значения то, каким образом налогоплательщик отразил операцию по соразмерному уменьшению цены КГШ по сделке с ООО «ПШК», поскольку не является предметом спора. Более того, заявитель дал пояснения о том, что данная операция была отражена в 2018 г., т.к. приводила к занижению суммы налога.

Не полежат применению в рассматриваемой ситуации положения пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку в отношениях между ООО «ПШК-НК» и ООО «Регион 42» возврата товара не было; пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ – поскольку не соответствует фактическим хозяйственным операциям.

С учетом установленных обстоятельств по делу и их оценке применительно к предмету спора, иные доводы сторон не имеют правового значения и не влияют на установленные обстоятельства и сделанные судом по результатам их оценки выводы.

Учитывая вышеизложенное, а также то, что в рассматриваемом случае у ООО «ПШК-НК» имеется право, а не обязанность подачи уточненной налоговой декларации (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ), указанная корректировка не является ошибкой, позиция налогового органа о необходимости подачи уточненной налоговой декларации за 2018 г. является необоснованной и нарушающей права налогоплательщика.

Поскольку ранее допущенные искажения не имеют негативных последствий для казны, суд признает соблюденным один из критериев возможного применения абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, следовательно, налогоплательщик обоснованно воспользовался правом отразить спорную операцию в 2019 г.

Какого-либо злоупотребления со стороны налогоплательщика судом не установлено.

Изложенная позиция заявителя (относительно возможности такого отражения спорной операции) подтверждена разъясняющими письмами государственных органов (письма Минфина: от 22.05.2015 № 03-03-06/1/29540, от 23.06.2010 № 03-07-11/267, от 29.06.2010 № 03-07-03/110; письма ФНС: от 25.05.2012 № 16-15/046114@), а также Определениям Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307 и от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988.

В свою очередь, налоговым органом не приведено ни одного довода, позволяющего установить, что отражение спорной суммы в 2019 г. каким-либо образом негативно отразилось на бюджете либо привело к иным негативным последствиям.

В данном случае позиция налогового органа о необходимости отразить спорные операции именно путем подачи уточненной налоговой декларации за 2018 г. основана на формальном подходе и не соответствует действующему законодательству.

Исследовав и оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 АПК РФ, фактические обстоятельства, имеющиеся в материалах дела доказательства, в их совокупности и взаимосвязи, руководствуясь приведенными нормами права, приняв во внимание, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, суд приходит к выводу о незаконности принятого налоговым органом решения и нарушении прав заявителя.

Заявление подлежит удовлетворению.

Расходы по уплате государственной пошлины в порядке части 1 статьи 110 АПК РФ относятся на налоговый орган и подлежат взысканию в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

заявление удовлетворить.

Признать недействительным, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области – Кузбассу от 04.12.2020 № 880 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области – Кузбассу (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Новокузнецк, ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «ПШК-НК» (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Новокузнецк, ОГРН <***>, ИНН <***>) 3 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области.

Судья С.В.Гисич