Гражданский кодекс часть 1

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (ОГРН <***>, ИНН <***>, Кемеровская область - Кузбасс, г. Кемерово)

об обязании возвратить излишне уплаченный налог на прибыль организаций и выплатить проценты за несвоевременный возврат налога на прибыль,

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: акционерное общество коммерческий банк «Ланта-Банк» (г. Москва, ОГРН <***>, ИНН <***>),

Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (г. Москва, ОГРН <***>, ИНН <***>),

публичное акционерное общество Росбанк (<...>, ОГРН <***>, ИНН <***>),

при участии:

от заявителя – ФИО1, представитель по доверенности № Д/В-470 от 21.09.2021 (посредством веб-конференции);

от заинтересованного лица – ФИО2, заместитель начальника отдела МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 9 по доверенности № 03-24/7 от 18.04.2022; ФИО3, начальник отдела МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 9 по доверенности № 03-24/1 от 13.01.2022; ФИО4, заместитель начальника отдела МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 9 по доверенности № 03-24/2 от 13.01.2022; ФИО5, заместитель начальника отдела МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 9 по доверенности № 03-24/22 от 03.12.2021 (посредством веб-конференции);

у с т а н о в и л:

публичное акционерное общество «Высочайший» (далее – ПАО «Высочайший», Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением (с учетом уточнений) об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (далее - Инспекция, ответчик) вернуть излишне удержанный и уплаченный налоговым агентом налог на доходы иностранной организации (Fayweld Holdings LTD) в виде дивидендов, выплаченных Обществом, и излишне уплаченный налог на прибыль организаций с суммы полученных Обществом от иностранной организации процентов, а также обязать ответчика выплатить проценты за несвоевременный возврат налога на прибыль организаций в следующем размере:

- налог у источника на доход в виде дивидендов, выплаченных Обществом иностранной организации, излишне удержанный и уплаченный налоговым агентом в размере 12 794 065 руб.;

- налог на прибыль, излишне уплаченный Обществом на доход в виде процентов по заключенным с иностранной организацией договорам займа, в размере 11 484 000,33 руб.;

- проценты за несвоевременный возврат налога на прибыль организаций, рассчитанные в соответствии с правилами пункта 10 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В обоснование заявленных требований Общество ссылается на то, что оно имеет право на применение к доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов в 2019 году, и к сумме, полученной Обществом в виде процентов по договорам займа в 2019 году, «сквозного подхода» налогообложения на основании пункта 4 статьи 7 и статьи 312 НК РФ в силу прямого участия в иностранной организации путем владения 100% акций иностранной организации, и отсутствием у иностранной организации фактического права на дивиденды по акциям Общества.

ПАО «Высочайший» считает, что при круговой схеме владения обществами друг другом при налогообложении доходов как при выплате дивидендов Обществом иностранной организации, так и при последующем «транзитном» переводе иностранной организацией указанных дивидендов обратно Обществу, доходы от таких операций не могут быть подвергнуты повторному экономическому обложению налогом в силу принципа экономического основания налога и однократности налогообложения.

Между Обществом и иностранной организацией были заключены договоры займа, подлинная экономическая суть которых – это вклад Общества в капитал иностранной организации с целью финансирования выкупа собственных акций. Поскольку положения Закона «Об акционерных обществах» не предусматривают произвольный выкуп акционерным обществом собственных акций у одного или нескольких акционеров, Обществом было принято решение профинансировать дочернюю компанию – иностранную организацию с целью выкупа ею акций Общества за счет средств самого Общества.

Регулярно распределяя дивиденды своим акционерам, начиная с октября 2016 года, Общество выплачивало их и в адрес иностранной организации – владельцу 2,95% акций Общества. Исключительно за счет дивидендов, полученных от Общества, иностранная организация с 2017 года выплачивала проценты по договорам займа и частично возвращала суммы займов. Фактически займы представляют собой вклад в капитал дочерней компании с целью выкупа собственных акций и обеспечения последующего возврата в свое распоряжение части прибыли, распределяемой иностранной организации по квазиказначейским акциям.

Таким образом, финансирование Обществом выкупа собственных акций посредством выдачи займов дочерней компании не соответствует действительной экономической сути операций и намерениям сторон – Общество не имело цели получения дохода, что является необходимым условием для признания заемных отношений реальными, и фактически не получало его. Средства, получаемые Обществом по договорам займа в виде процентов, в действительности представляли собой дивиденды, получаемые иностранной организацией от Общества и транзитом направляемые обратно в адрес Общества.

Как в национальной, так и в международной налоговой правоприменительной практике применяются концепции бенефициарного собственника дохода и приоритета существа над формой. В свете указанных юридических концепций налоговые последствия описанных выше операций должны определяться таким образом, как если бы они были оформлены в соответствии с их действительной экономической сутью. Это означает, что налоговые последствия, подлежащие применению к данным отношениям, должны основываться на: признании за Обществом фактического права на доход в отношении дивидендов, распределяемых в адрес иностранной организации; квалификации заемных отношений в качестве вклада в капитал, сумм возвращенного долга – в качестве возврата капитала (его сокращения), а сумм возвращенных процентов – в качестве дивидендов, распределяемых исключительно за счет дивидендов, полученных иностранной организацией от самого Общества.

При выплате Обществом дивидендов в адрес иностранной организации депозитариями удерживался налог у источника дохода по ставке 15% и в полном объеме уплачивался в бюджет. По дивидендам, фактически выплаченным в течение 2019 года, общая сумма налога у источника дохода, удержанного налоговым агентом и уплаченного в бюджет РФ, составила 12 794 065 руб.

Проценты по договорам займа ежемесячно начислялись Обществом для целей налогообложения в составе внереализационных доходов и облагались налогом на прибыль по ставке 20%, начиная с налогового периода перечисления средств по договорам займа (с 2012 года). При этом впервые денежные средства под видом «процентов» были получены от иностранной организации в 2017 году.

Применительно к налоговым правоотношениям по настоящему спору необходимо квалифицировать отношения исходя из их действительной экономической сути (доктрина «приоритета существа над формой») с применением действовавшей в этот период концепции фактического получателя дохода.

Возражая относительно удовлетворения заявления, Инспекция указывает, что одним из условий для освобождения от уплаты налога по выплаченным дивидендам при «кольцевом» владении является установление факта того, что от иностранной компании (признавшей, что она не является фактическим получателем дохода), в адрес российской компании были перечислены обратно именно дивиденды.

Однако, из материалов дела следует, что иностранной компанией за счет денежных средств, полученных от заявителя в качестве дивидендов, Обществу обратно были возвращены не дивиденды, а проценты по договорам займа и часть основного долга. Кроме того, по мнению Инспекции, Общество неверно определило налоговый орган, который должен осуществить возврат налога на прибыль, удержанный депозитарием в качестве налогового агента.

В 2019 году (в отличие от 2017-2018 гг.) правила применения «сквозного» подхода налогообложения при кольцевой структуре владения через квазиказначейские акции были четко регламентированы нормами налогового законодательства. Так, с 01.01.2019 в НК РФ вступили в силу изменения, внесенные Федеральным законом от 25.12.2018 № 493-ФЗ, в соответствии с которым были вновь внесены изменения в абзац 8 пункта 1.1 статьи 312 НК РФ, указанная статья была дополнена пунктом 1.6, пункт 1 статьи 251 НК РФ был дополнен подпунктом 50.1, которые обратной силы не имеют. Из указанных правовых норм четко и однозначно следует, что, начиная с 2019 года, при кольцевой структуре владения, выплачиваемый дивидендный доход подлежит освобождению только при условии возврата иностранной компанией обратно именно дивидендов в течение календарных 120 дней и не могут быть применены к доходам иного вида.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации концепция приоритета существа над формой в отношении выплаченных обществом дивидендов и полученных от иностранной компании процентов не применима. Спорные договоры займа были заключены в 2012 году, в связи с чем их односторонняя самостоятельная переквалификация заявителем в качестве вклада в уставной капитал к правоотношениям, возникшим в 2019 году, какого-либо значения не имеет.

Определениями суда от 07.04.2022 и от 02.06.2022 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены акционерное общество коммерческий банк «Ланта-Банк» (далее – АКБ «Ланта-Банк» (АО), Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9, публичное акционерное общество Росбанк.

От АКБ «Ланта-Банк» (АО) поступил отзыв, согласно которому у депозитария отсутствует право на возврат налога, поскольку такое право принадлежит фактическому получателю дохода - ПАО «Высочайший». Депозитарий, как налоговый агент, несет риск не удержания налога при выплате дивидендов по акциям Общества. Не предоставленное депозитарию письмо-подтверждение о фактическом праве на доход может быть представлено непосредственно налоговому органу.

Отзыв аналогичного содержания поступил и от ПАО Росбанк; также банком заявлено ходатайство о рассмотрении настоящего дела в отсутствие своего представителя.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 поступило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие своего представителя; в ходатайстве указано на то, что третье лицо поддерживает позицию Инспекции.

В судебном заседании представители сторон вышеизложенные позиции поддержали.

Третьи лица, извещенные надлежащим образом, явку представителей в судебное заседание не обеспечили, в связи с чем дело рассмотрено по существу в отсутствие неявившихся лиц в порядке, установленном статьей 156 АПК РФ.

В судебном заседании установлено, что ПАО «Высочайший» (займодавец) является учредителем иностранной компании (доля владения - 100%) - Fayweld Holdings LTD (Республика Кипр, заемщик, иностранная компания), указанная компания, в свою очередь, владеет 2,97% акций ПАО «Высочайший» (дата регистрации - 07.02.2010).

Между указанными компаниями в 2012 году было заключено два договора займа № F-12/01 от 27.07.2012, № F-12/02 от 16.08.2012.

Договор займа № F-12/01 от 27.07.2012 предусматривал сумму займа в размере до 260 млн. руб. под процентную ставку 2% (с 10.01.2019 - 8,25%, с 17.03.2020 - 6%) годовых. Срок возврата денежных средств и процентов предусматривал не позднее 42 календарных месяца (3,5 года), с 29.01.2016 - не позднее 29.01.2019, с 10.01.2019 - не позднее 31.12.2020, с 17.03.2020 - не позднее 31.12.2023. Заемщик осуществляет уплату процентов по займу в последнюю дату периода уплаты процентов. Проценты начисляются ежемесячно на задолженность по сумме выданного займа. Период начисления процентов - 1 месяц.

Договор займа № F-12/02 от 16.08.2012 предусматривал сумму займа в размере до 680 млн. руб. под процентную ставку 2% (с 10.01.2019 - 8,25%, с 17.03.2020 - 6%) годовых. Срок возврата денежных средств и процентов предусматривал не позднее 42 календарных месяца (3,5 года), с 02.02.2016 - не позднее 15.02.2019, с 10.01.2019 - не позднее 31.12.2020, с 17.03.2020 - не позднее 31.12.2023. Заемщик осуществляет уплату процентов по займу в последнюю дату периода уплаты процентов. Проценты начисляются ежемесячно на задолженность по сумме выданного займа. Период начисления процентов - 1 месяц.

Общество в представленных налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2012-2019 гг. суммы начисленных процентов отражало ежемесячно в качестве внереализационного дохода, включало в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, облагаемую по ставке 20%.

Внеочередным общим годовым собранием акционеров Общества (протокол № ОС/В-58 от 28.12.2018) было принято решение о выплате дивидендов за 9 месяцев 2018 года в размере 1 897 892 156,61 руб. Выплата дивидендов осуществлялась через депозитарий (НКО АО НРД, АКБ «Ланта-банк»). Компании Fayweld Holdings LTD дивиденды были выплачены 29.01.2019 в размере 47 956 862,49 руб. с удержанием налога по ставке 15% в размере 8 462 976 руб.

Общим годовым собранием акционеров Общества (протокол № ОС/В-60 от 25.06.2019) было принято решение о выплате дивидендов за 2018 год в размере 157 999 437,16 руб. Выплата дивидендов осуществлялась через депозитарий (НКО АО НРД, ПАО «Росбанк»). Компании Fayweld Holdings LTD дивиденды были выплачены 18.07.2019 в размере 3 992 407,03 руб. с удержанием налога по ставке 15% в размере 704 542 руб.

Внеочередным общим собранием акционеров Общества (протокол № ОС/В-61 от 30.09.2019) было принято решение о выплате дивидендов за 1 полугодие 2019 года в размере 813 283 081,11 руб. Выплата дивидендов осуществлялась через депозитарий (НКО АО НРД, ПАО «Росбанк»). Компании Fayweld Holdings LTD дивиденды были выплачены 17.10.2019 в размере 24 176 980 руб. с удержанием налога по ставке 15% в размере 3 626 547 руб.

Всего по данному основанию (выплата дивидендов) налоговым агентом – АКБ «Ланта-Банк» удержано и перечислено в бюджет налога на прибыль 12 794 065 руб. по ставке 15 % (8 462 976 руб. + 704 542 руб. + 3 626 547 руб.).

За счет указанных денежных средств Fayweld Holdings LTD осуществил в адрес заявителя гашение части основного долга (в размере 61 000 000 руб.) и процентов (в размере 15 105 346,46 руб.) по указанным выше договорам займа.

Таким образом, Обществом в 2019 году получено от иностранной организации процентов в размере 15 105 346,46 руб., начисленных за 2018-2019 гг. (в т.ч. с августа по декабрь 2018 года в размере 6 344 488,67 руб., за 2019 год - в размере 63 764 490,33 руб.); сумма налога на прибыль по методу начисления составила 3 021 069,92 руб.

29.05.2019 иностранная компания Fayweld Holdings LTD обратилась в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (инспекция по месту учета депозитария) с заявлениями о возврате излишне удержанного налога за 2017-2018 гг. в размере 12 811 132 руб. (за 2017 год - 5 276 680 руб., за 2018 год - 7 534 452 руб.).

По мнению Fayweld Holdings LTD, в отношении полученных в 2017-2018 гг. дивидендов должна применяться ставка не 15%, а ставка 5%, предусмотренная международным налоговым соглашением с Республикой Кипр (Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998).

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 отказала в возврате указанных сумм налога (решение от 05.12.2019 № 15.5-18), мотивировав свой отказ тем, что представленные организацией документы: не свидетельствуют об использовании иностранной организацией получаемого дохода для создания экономического центра прибыли в иностранной юрисдикции; не являются достаточными для осуществления сумм налогов.

Общество 07.05.2020 обратилось в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (налоговый орган по месту учета депозитария) с заявлением о возврате суммы излишне уплаченного налога за 2019 год в размере 15 815 134,29 руб. МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 отказала в возврате указанных сумма налога (решение от 01.06.2020 № 1350), мотивировав свой отказ тем, что Общество не состоит на учете в указанном налоговом органе.

Общество 24.05.2021 обратилось к депозитарию - АКБ «Ланта-Банк» с просьбой самостоятельно обратиться в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 за возвратом излишне удержанного налога.

АКБ «Ланта-Банк» письмом от 25.05.2021 № 577 отказал Обществу, мотивировав тем, что у АКБ «Ланта-Банк» отсутствует переплата в карточке расчетов с бюджетом по налогу на доходы иностранных юридических лиц, а также указало на то, что возврат сумм налога возможен лицу, имеющем фактическое права на доходы, в данном случае - Обществу.

Обществом в Инспекцию было представлено заявление от 22.06.2021 в порядке статьи 78 НК РФ о возврате излишне уплаченного налога за 2019 год в размере 15 815 134 руб. (12 794 065 руб. + 3 021 069,92 руб.) по коду КБК 18210101040010000110 («Налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями»). Общество мотивировало свое заявление тем, что, выступая в качестве лица, имеющего фактическое право на дивиденды, выплаченные иностранной организации в указанный период, Общество претендует на применение специального порядка возврата суммы излишне уплаченного налога, установленного статьей 7 и 312 НК РФ.

Инспекция, рассмотрев данное заявление, 07.07.2021 вынесла решение № 131 об отказе в возврате указанного налога по причине отсутствия переплаты по налогу на прибыль организаций, уточненные налоговые декларации с уменьшением суммы налога Обществом не подавались, совместные акты сверки, свидетельствующие о наличии излишне уплаченного налога, не подписывались.

Поскольку в досудебном порядке Общество не реализовало свое право на возврат излишне удержанного (уплаченного) налога, ПАО «Высочайший» обратилось в суд с настоящим заявлением.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 и подпунктом 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ налогоплательщики имеют право на возврат сумм излишне уплаченных налогов, а налоговые органы обязаны осуществлять возврат излишне уплаченных сумм налогов в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Согласно пункту 2 статьи 78 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ) зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом без начисления процентов на эту сумму, если иное не установлено настоящей статьей.

Пунктом 7 статьи 78 НК РФ предусмотрено, что заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика.

Согласно пункту 17 статьи 78 НК РФ, правила о возврате сумм излишне уплаченных налогов, изложенные в данной статье, применяются также в отношении возврата сумм ранее удержанного налога на прибыль, подлежащих возврату иностранной организации в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 312 НК РФ, с учетом особенностей, закрепленных в данном пункте.

Заявление о возврате сумм ранее удержанных в Российской Федерации налогов, а также иные перечисленные в настоящем пункте документы представляются иностранным (фактическим) получателем дохода в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором был выплачен доход, если иное не предусмотрено по результатам проведения взаимосогласительной процедуры в соответствии с международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения (пункт 2 статьи 312 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 312 НК РФ в случае, если налоговый агент, выплачивающий доход, удержал налог с дохода иностранной организации без применения пониженных ставок (освобождений от налогообложения), предусмотренных международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения, либо налог с дохода иностранной организации был исчислен и уплачен по итогам проведения мероприятий налогового контроля, сумма такого налога признается суммой излишне уплаченного налога, а лицо, имеющее фактическое право на получение этого дохода, вправе обратиться за зачетом (возвратом) этого налога в порядке, установленном НК РФ, с предоставлением документов, указанных в статье 312 НК РФ в налоговый орган по месту нахождения налогового агента.

Отклоняя довод Инспекции о том, что Общество с рассматриваемым заявлением должно было обратиться в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента (депозитария), суд исходит из следующего.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.10.2013 № 7764/13 по делу № А40-87026/12-91-472, положения статьи 78 НК РФ не связывают право налогоплательщика на возврат налога с подачей налоговым агентом уточненной налоговой декларации (расчета).

Статья 78 НК РФ не содержит положений, устанавливающих запрет на подачу в рассматриваемой ситуации заявления о возврате излишне уплаченного налога самим налогоплательщиком. Таким образом, если иное не следует из специальных правил части второй Налогового кодекса, налогоплательщик вправе выбирать способ восстановления своего нарушенного права: подать соответствующее заявление о возврате излишне уплаченной суммы налога в налоговый орган либо предъявить требование к налоговому агенту - должнику в гражданско-правовом обязательстве об уплате неисполненного по этому обязательству.

Между тем, при уклонении налогового агента от подачи уточненного расчета, в том числе по причине несогласия с позицией налогоплательщика о наличии права на вычет из налогооблагаемой базы полученных дивидендов, налоговый орган лишен возможности осуществить проверку правильности заявленного налогоплательщиком требования, что может послужить основанием для отказа инспекцией в удовлетворении требования общества по мотиву не подтверждения размера переплаты.

При этом, Общество не может понудить налогового агента к представлению в налоговый орган уточненного налогового расчета по налогу на прибыль организаций.

Однако это не лишает налогоплательщика права на защиту в судебном порядке и на заявление имущественного требования о возврате излишне уплаченного налога.

Указанное является единственным оставшимся способом восстановления законных прав налогоплательщика, которым последний и воспользовался (не считая права на оспаривание решений инспекций об отказе в возврате налога), учитывая, что во внесудебном порядке Обществу в возврате налога было отказано как налоговым органом по месту нахождения депозитария (решение от 01.06.2020 № 1350 об отказе в возврате налога по причине того, что заявитель не состоит на учете в данном налоговом органе), так и налоговым органом по месту нахождения налогоплательщика (решение от 07.07.2021 № 131). ПАО «Высочайший», до подачи настоящего заявления в суд, обращалось и к депозитарию.

Законодательство о налогах и сборах не предусматривает, что в рамках искового производства о возврате из бюджета излишне уплаченного налога обязательным условием является обжалование в порядке административного производства решения налогового органа, принятого по результатам рассмотрения заявления налогоплательщика о возврате налоговой переплаты, если решение не оспаривается налогоплательщиком в судебном порядке.

При этом следует отметить, что поскольку Общество реализовало свое право в рамках статьи 312 НК РФ на обращение в инспекцию по месту нахождения налогового агента с заявлением о возврате суммы излишне уплаченного налога, ПАО «Высочайший» правомерно обратилось с заявлением в суд с имущественными требованиями, определив в качестве ответчика налоговый орган по месту постановки на учет налогоплательщика.

Статья 312 НК РФ, устанавливающая возможность обращения за возвратом налога в налоговый орган по месту нахождения налогового агента, предусматривает именно административный порядок возврата налога, а не судебный.

Более того, в силу положений пункта 1 статьи 30 НК РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах; единая централизованная система налоговых органов состоит из федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальных органов (статья 2 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации»); а пункт 2 статьи 78 НК РФ в действующей редакции не конкретизирует, каким именно налоговым органом должен производиться возврат.

В связи с чем ПАО «Высочайший» обоснованно обратилось с настоящим иском к Инспекции по месту учета налогоплательщика.

В рассматриваемом случае Общество не нарушило срок на обращение в суд с настоящим заявлением. Вопреки позиции Инспекции, оспаривание решений налоговых органов до обращения в суд с настоящим заявлением не требуется.

Оценивая по существу основной довод заявителя, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются, в том числе, российские организации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (статья 247 НК РФ).

Подпунктом 50.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.12.2018 № 493-ФЗ, действует с 01.01.2019) установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде дивидендов, полученных от иностранной организации, на которые налогоплательщик имеет фактическое право в соответствии с пунктом 1.6 статьи 312 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 7 НК РФ при выплате доходов от источников в Российской Федерации иностранному лицу (иностранной структуре без образования юридического лица), не имеющему фактического права на такие доходы, если источнику выплаты известно лицо (лица), имеющее (имеющие) фактическое право на такие доходы, то доходы, выплачиваемые иностранному лицу (иностранной структуре без образования юридического лица), не имеющему фактического права на такие доходы, считаются выплаченными лицу (лицам), имеющему (имеющим) фактическое право на выплачиваемые доходы, при этом налогообложение выплачиваемого дохода производится в следующем порядке: в случае, если лицо, имеющее фактическое право на выплачиваемые доходы (их часть), признается в соответствии с настоящим Кодексом налоговым резидентом Российской Федерации, налогообложение выплачиваемого дохода (его части) производится в соответствии с положениями соответствующих глав части второй настоящего Кодекса для налогоплательщиков, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, без удержания соответствующего налога в отношении выплачиваемых доходов (их части) у источника выплаты при условии информирования налогового органа по месту постановки на учет организации - источника выплаты доходов в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В соответствии с пунктом 1.1. статьи 312 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.12.2018 № 493-ФЗ, действует с 01.01.2019) в случае, если в отношении доходов от источников в Российской Федерации иностранная организация (иностранная структура без образования юридического лица) признает отсутствие фактического права на получение указанных доходов, положения международных договоров Российской Федерации и (или) настоящего Кодекса могут быть применены к иному лицу, если такое лицо имеет фактическое право на такие доходы, а в случае выплаты доходов в виде дивидендов - если такое лицо также прямо и (или) косвенно участвует в российской организации, выплатившей доход в виде дивидендов, с предоставлением налоговому агенту, выплачивающему такой доход, документов, указанных в настоящей статье.

При этом последующее лицо, которое прямо участвует в лице, признавшем отсутствие фактического права на доход в виде дивидендов, вправе признать фактическое право на указанный доход. В случае признания последующим лицом отсутствия фактического права на доход в виде дивидендов, выплаченных российской организацией, право на применение положений международных договоров Российской Федерации и (или) настоящего Кодекса возникает у последующего лица в соответствующей последовательности участия.

В случае, если лицом, имеющим фактическое право на получение доходов в виде дивидендов и косвенно участвующим в организации, выплатившей доход в виде дивидендов, является налоговый резидент Российской Федерации, к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, могут быть применены налоговые ставки, установленные подпунктами 1 - 2 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса, при условии предоставления налоговому агенту, выплачивающему такой доход, информации (документов), указанной в настоящей статье.

При этом косвенное участие каждого последующего лица, имеющего фактическое право на получение дохода, в российской организации, выплачивающей доход в виде дивидендов, в целях настоящей статьи и подпунктов 1 - 1.2 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса приравнивается к прямому участию в российской организации, выплачивающей доход в виде дивидендов.

Применение налоговым агентом ставки, установленной подпунктами 1 - 1.2 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса, осуществляется при выполнении следующих дополнительных условий:

доля косвенного участия лица, признаваемого в соответствии с настоящим Кодексом налоговым резидентом Российской Федерации, имеющего фактическое право на дивиденды, в уставном (складочном) капитале (фонде) российского лица, выплачивающего дивиденды, составляет не менее 50 процентов;

сумма дивидендов, фактическое право на которые имеет лицо, признаваемое в соответствии с настоящим Кодексом налоговым резидентом Российской Федерации, составляет не менее 50 процентов от общей суммы распределяемых дивидендов.

Пунктом 1.6. статьи 312 НК РФ предусмотрено, что российская организация признается имеющей фактическое право на доход, указанный в абзаце восьмом пункта 1.1 настоящей статьи, в части, соответствующей доле прямого участия этой российской организации в иностранной организации, признавшей отсутствие у нее фактического права на такой доход, и не превышающей суммы дивидендов по акциям (долям) такой иностранной организации, полученных этой российской организацией в срок, установленный абзацем вторым настоящего пункта, увеличенной на соответствующую сумму налогов, удержанных у источника выплаты таких дивидендов по акциям (долям) иностранной организации.

Для целей настоящего пункта дивиденды по акциям (долям) иностранной организации, признавшей отсутствие у нее фактического права на доход, должны быть выплачены российской организации в течение 120 календарных дней, следующих за днем выплаты такой иностранной организации дивидендов по акциям (долям) этой российской организации (депозитарным распискам, удостоверяющим права на акции этой российской организации).

При выполнении условий, предусмотренных настоящим пунктом, доход в виде дивидендов по акциям (долям) российской организации (депозитарным распискам, удостоверяющим права на акции этой российской организации), полученных иностранной организацией, в отношении которого российская организация признается имеющей фактическое право на доход в соответствующей части, освобождается от налогообложения.

В случае, если российская организация прямо участвует в иностранной организации и такая иностранная организация признает отсутствие у нее фактического права на доход в виде дивидендов по акциям этой российской организации (депозитарным распискам, удостоверяющим права на акции этой российской организации), эта российская организация обязана уведомить депозитарий, осуществляющий выплату дохода в виде указанных дивидендов, до даты выплаты такого дохода о признании иностранной организацией отсутствия у нее фактического права на такой доход, о количестве акций этой российской организации (депозитарных расписок, удостоверяющих права на акции этой российской организации), по которым выплачиваются указанные дивиденды, и о доле прямого участия этой российской организации в иностранной организации, признавшей отсутствие фактического права на такой доход.

В соответствии с пунктом 3 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие налоговые ставки:

1) 0 процентов - по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов (на день принятия решения о выходе из организации или ликвидации организации соответственно) получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.

1.1) 0 процентов - по доходам, полученным международной холдинговой компанией в виде дивидендов при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов международная холдинговая компания в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 15-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 15 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.

1.2) 5 процентов - по доходам, полученным иностранными лицами в виде дивидендов по акциям (долям) международных холдинговых компаний, которые являются публичными компаниями на день принятия решения такой компании о выплате дивидендов.

2) 13 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций российскими организациями, не указанными в подпункте 1 настоящего пункта, а также по доходам в виде дивидендов, полученных по акциям, права на которые удостоверены депозитарными расписками.

3) 15 процентов - по доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме.

Подлежит отклонению довод заявителя о том, что поскольку дивиденды были выплачены в 2019 году по итогам деятельности за 2018 год, то критерии, установленные подпунктом 50.1 пункта 1 статьи 251, подпункта 1.6 пункта 1 статьи 312 НК РФ, ухудшают положение налогоплательщика и не могут иметь обратной силы, т.е. применяться к показателям за прошлые налоговые периоды.

С 01.01.2019 вступили в силу изменения в НК РФ, внесенные Законом РФ № 493-ФЗ от 25.12.2018, которым были внесены изменения - статья 312 НК РФ дополнена пунктом 1.6, пункт 1 статьи 251 НК РФ был дополнен подпунктом 50.1. Закон каких-либо оговорок не содержит.

Поскольку выплата дивидендов по результатам деятельности общества за 2018 год была осуществлена 29.01.2019 (через депозитарий АКБ «Ланта-Банк» за 9 месяцев 2018 года), 18.07.2019 (через депозитарий ПАО «Росбанк» за 2018 год), 17.10.2019 (через депозитарий ПАО «Росбанк» за 1 полугодие 2019 года), на данные правоотношения распространяется редакция вышеуказанных статей, действующая с 01.01.2019.

При этом, даже в случае, если применению подлежали нормы НК РФ в редакции, действующей в 2018 году, выводы суда по настоящему спору не изменились бы.

Из совокупности вышеприведенных норм НК РФ следует, что для возврата налога на прибыль по выплаченным дивидендам необходимо соблюдение следующих условий (в совокупности): документальное подтверждение того обстоятельства, что иностранная компания не является фактическим получателем дохода в виде дивидендов; таким фактическим получателем дохода является юридическое лицо - налоговый резидент РФ; от иностранного лица должны быть получены доходы в виде дивидендов.

Между тем, в рассматриваемом случае заявителем указанные условия не соблюдены.

Оценивая факт признания иностранной компанией отсутствия фактического права на полученный от ПАО «Высочайший» доход, определяя квалификацию суммы, полученной ПАО «Высочайший» от иностранной организации, суд пришел к следующим выводам.

В подтверждение довода об отсутствии у иностранной компании фактического права на доход, заявителем представлено письмо Fayweld Holdings LTD от 02.12.2021 об отсутствии фактического права на доходы.

Между тем, данное письмо не может являться неоспоримым доказательством того, что фактическим получателем дохода является именно ПАО «Высочайший». Такое письмо подлежит оценке наряду с иными доказательствами.

Так, судом установлено, что письмо составлено после окончания рассматриваемого периода, а из его содержания следует, что иностранная организация сначала по тексту письма указывает на отсутствии у нее фактического права на доходы по выплаченным заявителем дивидендам (фактическим получателем дохода является ПАО «Высочайший», которое имеет право самостоятельно пользоваться и распоряжаться доходом, полученным Fayweld Holdings LTD), а далее - что указанные дивиденды были фактически возвращены по договорам займа № F-12/01 от 27.07.2012 и F-12/02 от 16.08.2012.

Материалы дела не содержат доказательств того, что данное письмо было направлено иностранной компанией и/или заявителем в соответствии с положениями статьи 312 НК РФ в адрес налогового агента или налогового органа по месту учета налогового агента.

Из материалов дела не следует, что иностранная компания именно в спорный период признавала за собой отсутствие фактического права на полученный от Общества доход в виде дивидендов и вернула их обратно налогоплательщику.

Более того, ранее составления данного письма, иностранная компания признавала именно за собой фактическое право на получение дохода, что следует из обращения этой иностранной компании в налоговый орган депозитария 29.05.2019 (о применении ставки 5%, а не 15%).

При этом МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 отказала в возврате сумм налога (решение от 05.12.2019 № 15.5-18) не по причине отсутствия у иностранной компании фактического права на доход, а по причине недостаточности документов.

Более того, указанный отказ не был оспорен в судебном порядке, в связи с чем обстоятельства, изложенные в данном ответе, не являются обязательными при рассмотрении настоящего спора, а заявление о возврате налога было подано за период 2017-2018 гг., а не за 2019 год (спорный).

По смыслу положений ГК РФ договор займа должен содержать два существенных условия, а именно - предмет займа, описанный в пункте 1 статьи 808 ГК РФ, и обязанность заемщика возвратить заимодавцу сумму займа в порядке, определенном статьей 810 ГК РФ.

При этом в силу пункта 2 статьи 170 ГК РФ притворной признается сделка, совершенная с целью прикрыть другую сделку, на которую было направлено реальное волеизъявление сторон. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом ее существа и содержания применяются относящиеся к ней правила.

Намерения одного участника на совершение притворной сделки недостаточно. Стороны должны преследовать общую цель и достичь соглашения по всем существенным условиям той сделки, которую прикрывает юридически оформленная сделка.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 87 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 25 от 23.06.2015 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», в связи с притворностью недействительной может быть признана лишь та сделка, которая направлена на достижение других правовых последствий и прикрывает иную волю всех участников сделки. Намерения одного участника совершить притворную сделку для применения указанной нормы недостаточно.

Учитывая отсутствие доказательств того, что иностранная компания признала то обстоятельство, что заключенные в 2012 году договоры займа фактически представляли собой инвестиционные договоры, в рассматриваемой ситуации заключенные договоры займа следует рассматривать исключительно как заемные отношения между заявителем и иностранной компанией, которые регулируются главой 42 ГК РФ.

Как уже было указано выше, ПАО «Высочайший» является учредителем иностранной компании (доля владения - 100%) - Fayweld Holdings LTD, указанная компания, в свою очередь, владеет 2,97% акций ПАО «Высочайший». Между указанными компаниями в 2012 году было заключено два договора займа № F-12/01 от 27.07.2012, № F-12/02 от 16.08.2012. ПАО «Высочайший» выплачивало Fayweld Holdings LTD дивиденды через депозитарий с удержанием налога по ставке 15%. За счет указанных денежных средств Фэйвелд Холдинге ЛТД осуществил в адрес заявителя гашение части основного долга и процентов по договорам займа.

Согласно пункту 1 статьи 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств.

В соответствии с пунктом 3 статьи 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Согласно пункту 3 статьи 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998 термин «дивиденды» при использовании в настоящей статье означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающих право на участие в прибыли, а также доходы - даже выплачиваемые в форме процентов - которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с налоговым законодательством государства, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды.

В пункте 2 статьи 11 указанного соглашения определено, что термин «проценты» при использовании в настоящей статье означает доход от долговых требований любого вида независимо от ипотечного обеспечения и права на участие в прибылях должника и, в частности, доход от государственных ценных бумаг, облигаций или долговых обязательств, включая премии и выигрыши по таким ценным бумагам, облигациям или долговым обязательствам.

Следовательно, нормы налогового законодательства Российской Федерации и положения Соглашения определяют различную правовую природу дивидендов и процентов; не содержат указание на возможность самостоятельной произвольной переквалификации налогоплательщиком дивидендов в проценты и наоборот. При этом каждая из указанных категорий выплат влечет для налогоплательщика различные налоговые последствия.

Как верно указал налоговый орган, освобождение спорных сумм налога от налогообложения, применения правил «сквозного подхода» представляет собой налоговую льготу. При этом, установление льгот относится к исключительной прерогативе законодателя. Именно законодатель вправе определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых распространяются налоговые льготы (определения Конституционного Суда РФ от 02.10.2019 № 2603-0, от 05.07.2001 № 162-0, постановления Конституционного Суда РФ от 21.03.1997 № 5-П, от 28.03.2000 № 5-П, от 02.12.2013 № 26-П).

Поскольку законодателем установлено, что при применении правил «сквозного подхода» (п. 1.1 ст. 312 НК РФ) от налогообложения могут быть освобождены только дивиденды, Общество не вправе по своему усмотрению расширять круг лиц, на которых распространяется данная льгота.

Судом установлено, и обратное не доказано налогоплательщиком, что сумма, полученная ПАО «Высочайший» от иностранной организации, являлась именно возвращенной суммой долга и суммой процентов по договорам займа, а не дивидендами.

Так, Fayweld Holdings LTD платежным поручением от 06.02.2019 № 1 осуществил в адрес заявителя гашение основного долга по договору займа № F-12/01 от 27.07.2012 в размере 61 000 000 руб.; платежным поручением от 06.02.2019 № 2 осуществил гашение процентов по договору займа № F-12/01 от 27.07.2012 в размере 3 473 615,75 руб.; платежным поручением от 06.02.2019 № 3 осуществил гашение процентов по договору займа № F-12/02 от 16.08.2012 в размере 8 131 730,71 руб.; платежным поручением от 06.02.2019 № 5 осуществил гашение процентов по договору займа № F-12/02 от 16.08.2012 в размере 3 500 000 руб.

Данное обстоятельство также подтверждается представленной Обществом выпиской по расчетному счету, открытому в АО АКБ «Ланта-Банк», в соответствии с которой, от иностранной компании в адрес Общества перечислялись именно проценты, а не дивиденды.

Далее, как следует из первичной и уточненных (корректировки № 1-3) налоговых деклараций Общества по налогу на прибыль за 2019 год: в разделе А листа 03:

- по дивидендам, выплаченным через депозитарий по налоговому (отчетному) периоду 33 (9 месяцев) (отчетный год 2018): общая сумма дивидендов, подлежащая распределению российской организацией в пользу своих получателей (Д1) - 1 915 309 160 руб., в том числе: дивиденды, налоги с которых исчислены по ставке 0% - 0 руб.; дивиденды, налоги с которых исчислены по ставке 13% - 0 руб.; дивиденды, налоги с которых исчислены по иной ставке - 0 руб.; дивиденды, начисленные получателям дохода - иностранным организациям, из них: фактическими получателями дохода являются российские организации - 0 руб.; дивиденды, начисленные получателям дохода - физическим лицам, являющимся налоговыми резидентами РФ - 9 923 800 руб.; дивиденды, перечисленные лицам, не являющимся получателями дохода (строка 070) - 1 897 892 157 руб.; сумма дивидендов, распределяемая в пользу всех получателей, уменьшенная на размер дивидендов, налог с которых исчислен по ставке 0% в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ (Д1-Д2) - 1 915 309 160 руб.

- по дивидендам, выплаченным через депозитарий по налоговому (отчетному) периоду 34 (год) (отчетный год 2018): общая сумма дивидендов, подлежащая распределению российской организацией в пользу своих получателей (Д1) - 159 449 402 руб., в том числе: дивиденды, налоги с которых исчислены по ставке 0% - 0 руб.; дивиденды, налоги с которых исчислены по ставке 13% - 0 руб.; дивиденды, налоги с которых исчислены по иной ставке - 0 руб.; дивиденды, начисленные получателям дохода - иностранным организациям, из них: фактическими получателями дохода являются российские организации - 0 руб.; дивиденды, начисленные получателям дохода - физическим лицам, являющимся налоговыми резидентами РФ - 1 449 965 руб.; дивиденды, перечисленные лицам, не являющимся получателями дохода (строка 070) - 157 999 437 руб.; сумма дивидендов, распределяемая в пользу всех получателей, уменьшенная на размер дивидендов, налог с которых исчислен по ставке 0% в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ (Д1-Д2) - 159 449 402 руб.

- по дивидендам, выплаченным через депозитарий по налоговому (отчетному) периоду 31 (полугодие) (отчетный год 2019): общая сумма дивидендов, подлежащая распределению российской организацией в пользу своих получателей (Д1) - 820 746 600 руб., в том числе: дивиденды, налоги с которых исчислены по ставке 0% - 0 руб.; дивиденды, налоги с которых исчислены по ставке 13% - 0 руб.; дивиденды, налоги с которых исчислены по иной ставке - 0 руб.; дивиденды, начисленные получателям дохода - иностранным организациям, из них: фактическими получателями дохода являются российские организации - 0 руб.; дивиденды, начисленные получателям дохода - физическим лицам, являющимся налоговыми резидентами РФ - 7 463 519 руб.; дивиденды, перечисленные лицам, не являющимся получателями дохода (строка 070) - 813 283 082 руб.; сумма дивидендов, распределяемая в пользу всех получателей, уменьшенная на размер дивидендов, налог с которых исчислен по ставке 0% в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ (Д1-Д2) - 820 746 600 руб.

В соответствии с порядком заполнения декларации по налогу на прибыль организаций (утв. приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572@) по строке 070 указываются суммы дивидендов, перечисляемых лицам, являющимся номинальными держателями ценных бумаг, без удержания налога.

Из указанного следует, что заявителем по выплаченным через депозитарий дивидендам в 2019 году освобождение от налогообложения по выплаченным иностранной компании дивидендам по пункту 1.6 статьи 312 НК РФ не заявлялось.

То обстоятельство, что показатель Д2 равен 0 также подтверждается платежными поручениями ПАО «Высочайший» о выплате дивидендов в адрес депозитария (платежные поручения от 28.01.2019 Д1=1 915 309 159,66 руб., Д2=0; от 16.07.2019 Д1=159 449 401,89 руб., Д2=0; от 18.07.2019 № 686 Д1=159 449 401,89 руб., Д2=0; от 15.10.2019 № 9213 Д1=820 746 599,97 руб., Д2=0).

Суд отмечает и то обстоятельство, что АКБ «Ланта-Банк» перечислял дивиденды 29.01.2019, затем их перечислял иной депозитарий - ПАО «Росбанк» (18.07.2019, 17.10.2019). При этом ПАО «Высочайший» при перечислении дивидендов в адрес нового депозитария, показатель Д2 также указал равным 0.

Кроме того, договоры займа и дополнительные соглашения к ним не содержат сведений о целевом характере денежных средств. Полученные Fayweld Holdings LTD денежные средства (за исключением 7 000 000.00 руб. возвращенных ПАО «Высочайший» 03.08.2012 в части полученного займа по договору №F-12/01 от 27.07.2012) использовались не только на приобретение акций, а так же и на оплату услуг и комиссий банков, регистраторов, депозитариев.

В соответствии с финансовой отчетностью иностранной компании за 2019 год, основной деятельностью компании является инвестиционно-холдинговая деятельность; дивиденд от вложений в ценные бумаги признается в момент установления права на получение платежа. Дивиденды признаются в составе прочих доходов в составе прибыли или убытка, когда установлено право на получение выплаты; расходы по процентам и прочие расходы по заимствованным средствам относятся на прибыль или убыток при их возникновении; совет директоров не рекомендует выплачивать дивиденды; в течение года уставной капитал компании (1 000 акций) не претерпел никаких изменений; прибыль до уплаты налога была увеличена на расходы на выплату процентов (56 283 тыс. руб.); иностранный налог с дивидендного дохода в размере 85 294 тыс. руб. составил 12 794 тыс. руб., поэтому дивидендный доход уменьшает размер прибыли до уплаты налога. В связи полученным налоговым убытком у компании не возникает налоговых обязательств; дивидендный доход от ПАО «Высочайший» составил 85 294 тыс. руб., расходы на выплату процентов по кредитам от материнской компании составили 56 122 тыс. руб., размер кредита 737 177 тыс. руб. (до 31.12.2020 по ставке 8,25%).

Общество, ссылаясь на уведомление о КИК за 2019 год, не учитывает то обстоятельство, что в соответствии с положениями статьи 105.14-105.16 НК РФ, Инспекция лишь принимает уведомления о КИК и передает его в ФНС России.

Обосновывая свою позицию, Общество указывает на то, что заключение договоров займа имело деловую цель - в силу прямого законодательного запрета для общества на выкуп собственных акций, практически весь объем привлеченных по займу средств был направлен на выкуп иностранной организацией акций Общества по требованию акционеров, остаток средств был возвращен Обществу. В отсутствие законодательного запрета на выкуп собственных акций, Общество выкупило бы акции у своих акционеров и произвело бы их погашение или реализовало бы третьим лицам или распорядилось иным образом, при этом налоговые последствия от указанных транзакций оказались бы сопоставимо ниже, чем имеют место в текущей ситуации (с дивидендов не удерживался бы налог у источника по ставке 15%, и не уплачивался налог с процентов по договорам займа поставке 20% на протяжении 10 лет). Целью учреждения иностранной организации являлась, во-первых, необходимость внедрения мотивационной программы менеджмента по привлечению инвестиций для финансирования Общества по английскому праву. Данная практика была распространена на рынке, т.к. на тот момент именно английское, а не российское право являлось оптимальным для реализации инвестиционных проектов компаний.

Между тем, судом установлено, что на собрании заочного заседания совета директоров ПАО «Высочайший», состоявшегося 24.11.2010, его членами (ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10 Прайсом, ФИО11) единогласно принято решение об участии в уставном капитале Fayweld Holdings LTD путем учреждения указанной организации в Республике Кипр. Доля участия общества в Fayweld Holdings LTD равна 100% номинальной стоимостью 1 000 евро.

Указанная иностранная компания была зарегистрирована Министерством энергетики, торговли и промышленности Республики Кипр 07.12.2010.

В соответствии с приказом Минфина России от 13.11.2007 № 108н, до 01.01.2013 года Республика Кипр входила в перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны).

Действовавшая на момент учреждения Обществом указанной иностранной компании редакция Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998, заключенного между Правительствами Российской Федерации и Республики Кипр, предусматривала льготные ставки обложения выплачиваемых дивидендов (5 либо 10% в зависимости от суммы вложения в капитал компании) и процентов.

При этом в случае, если аналогичная компания была бы создана Обществом в 2010 году на территории РФ либо акции были бы проданы (переданы) уже существующему аффилированному лицу, являющегося налоговым резидентом РФ, то налоговая ставка в соответствии с пунктом 3 статьи 284 Кодекса составила бы 13% (по доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций российскими организациями, не указанными в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса), а также по доходам в виде дивидендов, полученных по акциям, права на которые удостоверены депозитарными расписками) либо 15% (по доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме).

Согласно списку аффилированных лиц, содержащегося на официальном сайте заявителя (www.gvgold.ru) по состоянию как на 30.09.2010 (перед учреждением обществом спорной иностранной компании), так и на 30.06.2012 (перед заключением спорных договоров займа) ПАО «Высочайший» на территории РФ являлась аффилированной с рядом компаний.

Основными акционерами Общества как в 2010-2012, так в 2017-2018 и в настоящее время являются ФИО6, ФИО7, ФИО8 - каждый из которых являются владельцами около 21% акций, BlackRock Global Funds, BlackRock Gold and General Fund - каждый из которых является владельцем около 10% акций.

Акции ПАО «Высочайший» были выкуплены Fayweld Holdings LTD у акционеров ПАО «Высочайший»: физических лиц, резидентов Российской Федерации (ФИО7, ФИО8 и ФИО6) и юридического лица, не резидента Российской Федерации (Блэкрок инвестмент менеджмент (Юкей) лимитед - нэчерал ресорсиз тим), за счет заемных средств, представленных ПАО «Высочайший» по договорам займов.

При этом в рассматриваемом случае акции были реализованы физическими лицами - акционерами среди заранее определенного круга лиц, а не на условиях свободной продажи. В результате, заинтересованными лицами была реализована схема с перекрестным владением акциями (долями), когда наличие квазиказначейских акций позволяет контролирующему лицу, по сути, самостоятельно осуществлять контроль над своей деятельностью. Будучи размещенными в дочернем обществе, квазиказначейские акции принимают участие в голосовании на общем собрании основного общества. Кроме того, акционеры, якобы потребовавшие выкупа принадлежащих им акций ПАО «Высочайший», продали только незначительную их часть, т.е. несмотря на продажу ими иностранной компании 2,95% принадлежащих им акций, контроль за Обществом остался за ними.

В финансовой отчетности Fayweld Holdings LTD отражен финансовый актив 871 110 тыс. руб., образовавшийся в результате выкупа данной иностранной организацией незначительной части акций Общества. Размер уставного капитала иностранной организацией не изменялся, в том числе в 2017-2018 гг.

Таким образом, последующей конвертации займов в капитал или зачёт в счёт вклада в имущество Fayweld Holdings LTD, ПАО «Высочайший» не осуществлял. При проверке годовой бухгалтерской отчетности ПАО «Высочайший» и финансовой отчетности Fayweld Holdings LTD, независимыми аудиторами не указано на искажение отчетности или отражение операций не в соответствии с их действительным значением. Подлинной экономической целью создания заявителем иностранной компании является минимизация обществом своих налоговых обязательств (возможное злоупотребление правом в целях получения доступа к льготному налогообложению, предусмотренному международными налоговыми договорами).

Подлежит отклонению довод заявителя, что налоговой отчетностью иностранной компании, а также письмом ее аудиторов (BDO), полученным советом директоров общества 30.12.2021, подтверждается, что проценты никогда не учитывались в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль иностранной организации.

Так, в письме от 30.12.2021 аудитор иностранной компании доводит до сведения совета директоров Fayweld Holdings LTD о том, что компания имеет непогашенную задолженность по займам перед ПАО «Высочайший» и проценты по ней не учитывались в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, в период с 2012 по 2019 годы. Указанная выше информация предоставляется на конфиденциальной основе, и, несмотря на то, что она считается достоверной, она предоставляется без принятия аудитором какой-либо ответственности, поэтому любое использование данной информации осуществляется исключительно на ваш страх и риск.

Кроме того, указанный довод противоречит имеющейся в материалах дела финансовой отчетности Fayweld Holdings LTD за 2019 год:

а) прибыль до вычета налога (чистая прибыль от операционной деятельности) составила 339 503 евро, которая сложилась следующим образом: 1 173 962 евро (доход в виде дивидендов к получению) - расходы на бухгалтерский учет (4 581 евро) - прочие расходы (51 998 евро) - стоимость услуг банков (1 112 евро) - финансовые расходы (проценты по займам (772 446 евро) и курсовые разницы (2 101 евро)) = 339 503 евро;

б) убыток за год составил 5 159 евро, который сложился следующим образом: прибыль до вычета налога (339 503 евро) + расходы, не подлежащие вычету (проценты (772 446 евро) + проценты, выплачиваемые какому-либо правительству (2 221 евро) + курсовые разницы (2 101 евро) + расходы, относящиеся к освобожденным источникам дохода (52 174 евро) + ежегодный сбор (358 евро)) - доход, освобожденный от налогообложения (дивиденды 1 173 962 евро) = - 5 159 евро;

в) зарубежный налог с дохода в виде дивидендов за пределами республики (1 173 962 евро) составил 176 094 евро;

г) компания напрямую или косвенно (более 50%) в инвестиционную деятельность не вовлечена, компания имела управление и контроль или постоянное представительство в республике.

Из указанного следует, что фактически расходы в виде выплаченных процентов по займам (772 446 евро) были учтены в налогооблагаемой прибыли до вычета налога, а с учетом положений Соглашения от 05.12.1998 указанные выплаты не были учтены иностранной компанией при определении итоговой суммы корпоративного налога на доход.

Таким образом, Общество не подтвердило правомерность и обоснованность признания операций по займам в качестве вклада в капитал Fayweld Holdings LTD. Дополнительно представленная заявителем налоговая отчетность иностранной компании (налоговые декларации за 2017-2018 гг.) сама по себе не свидетельствует об инвестиционном характере спорных договоров займа, учитывая, в том числе положения статей 10, 11 Соглашения от 05.12.1998 (в редакции, действовавшей в 2017-2019 гг.). С учетом того, что налог с дивидендов, причитающихся резиденту Кипра, был удержан на территории РФ, а выплаченные резидентом Кипра проценты должны облагаться налогом на территории РФ, то, в целях избежания двойного налогообложения указанные выплаты не были учтены иностранной компанией при определении налоговой базы по корпоративному налогу на доход.

Следовательно, не обложение налогом на доходы на территории Кипра полученных иностранной компанией дивидендов и не включение перечисленных в адрес заявителя процентов в вычитаемые расходы, не может свидетельствовать об инвестиционном характере полученных иностранной компанией дивидендов и выплаченных ею в адрес заявителя процентов.

Соответственно доводы о необходимой переквалификации отношений займа во вклад в капитал дочерней компании, что и является основанием для переквалификации процентов в дивиденды, подлежат отклонению.

Общество ссылается на пункт 35 Примечаний к своей консолидированной финансовой отчетности (ПАО «Высочайший» и его дочерних обществ) по состоянию на 31.12.2021, подготовленной в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности 01.03.2022.

В пункте 35 данного документа указано, что согласно общепризнанным подходам ОЭСР к квалификации операций исходя из приоритета существа над формой, реальность заемных отношений между материнской компанией и дочерней компанией может быть поставлена под сомнение. По своей экономической сути займы от материнской компании (ПАО «Высочайший»), как соответствующие критериям инвестиционного финансирования, для целей налогообложения могут быть переквалифицированы во вклад в капитал дочерней компании (Фэйвелд Холдинг ЛТД). В связи с этим руководство пересмотрело налоговые позиции группы, исходя из принятых в международной практике принципов правоприменения. Так как российское законодательство не содержит четкого руководства по некоторым вопросам, группа время от времени применяет такие интерпретации законодательства, которые приводят к снижению общей суммы налогов по группе. Руководство в настоящее время считает, что его позиция в отношении налогов и примененные группой интерпретации с достаточной степенью вероятности могут быть подтверждены, однако существует риск того, что группа понесет дополнительные расходы, если позиция руководства в отношении налогов и примененные группой интерпретации законодательства и принятых в международной практике принципов правоприменения будут оспорены налоговыми органами. Влияние такого развития событий не может быть оценено с достаточной степенью надежности, однако может быть значительным с точки зрения финансового положения и/или хозяйственной деятельности группы в целом.

В связи с чем, суд приходит к выводу, что Общество по итогам работы 2021 года лишь рассматривает возможность переквалификации займов во вклад в капитал. И, как уже было указано выше, материалы дела не содержат доказательств, что иностранная компания до указанного времени признавала факт того, что в 2012 году договоры займа представляли собой инвестиционные договоры и внесла соответствующие изменения в свою финансовую и налоговую отчетность.

Таким образом, при выплате дивидендов через депозитарий Общество показатель Д2 (размер необлагаемых налогом дивидендов), предусмотренный статьей 275 НК РФ, указывало равным 0. За счет указанных денежных средств Fayweld Holdings LTD осуществило в адрес заявителя гашение части основного долга и процентов по спорным договорам займа от 2012 года. В соответствии с финансовой и налоговой отчетностью иностранной компании, она является международной коммерческой компанией, основным видом деятельности является консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления; компания имела управление и контроль или постоянное представительство в республике, она не является «спящей» (не осуществлявшей деятельность в течение отчетного периода), не является инновационной компанией; единственным акционером является ПАО «Высочайший», количество акций 1 000 штук, изменения в течение года их количества не было; выпущенный капитал 1 000 евро; указаны дивиденды к получению от истца; дивиденды не выплачивались; налог на прирост стоимости капитала также не выплачивался; полученные дивиденды за пределами республики не связаны с инвестиционной деятельностью (компания напрямую или косвенно (более 50%) не вовлечена в инвестиционную деятельность); поскольку у иностранной компании удерживался зарубежный налог с дивидендов за пределами республики (на компанию), то сумма полученных дивидендов в целях избежания двойного налогообложения ею не учитывалась в расходах по прибыли (дивиденды подлежали обложению на территории РФ); проценты, подлежащие уплате, также, в целях избежания двойного налогообложения, не подлежали вычету в целях исчисления корпоративного налога на доход (проценты подлежали обложению на территории РФ).

Ссылка заявителя на представление в конце 2021 года, а также в первой половине 2022 года уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2019 год, а также на акт камеральной проверки от 30.05.2022 какого-либо значения для рассмотрения настоящего дела не имеет.

Учитывая вышеизложенное, операции по перечислению Обществом дивидендов и получением от контролируемой иностранной компании процентов следует рассматривать как две отдельные операции, обложение налогом на прибыль которых происходит по разным правилам (ввиду различной правовой природы процентов и дивидендов); заключенные договоры займа - как заемные отношения между заявителем и иностранной компанией. Общество не подтвердило правомерность и обоснованность признания операций по займам в качестве вклада в капитал Fayweld Holdings LTD.

Ссылка сторон на судебную практику не принимается, поскольку в каждом конкретном случае суд устанавливает фактические обстоятельства дела и применяет нормы права к установленным обстоятельствам, с учетом представленных доказательств.

С учетом установленных обстоятельств по делу и их оценке применительно к предмету спора, иные доводы сторон не имеют правового значения и не влияют на установленные обстоятельства и сделанные судом по результатам их оценки выводы.

При изложенных обстоятельствах правовые основания для удовлетворения заявленных требований отсутствуют.

Расходы по уплате государственной пошлины в порядке части 1 статьи 110 АПК РФ относятся на заявителя. Государственная пошлина в размере 42 314 руб. подлежит взысканию в доход бюджета с заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

отказать в удовлетворении заявления.

Взыскать с публичного акционерного общества «Высочайший» (ОГРН <***>, ИНН <***>, Иркутская область, г.Бодайбо) в доход федерального бюджета 42 314 руб. государственной пошлины.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия. Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области.

Судья С.В.Гисич