Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Исаенко Е.В., при ведении протокола судебного заседания с применением средств аудиозаписи секретарем судебного заседания Селезневой Н.А., рассмотрев в судебном заседании заявление закрытого акционерного общества «Кузбасский пищекомбинат», г. Новокузнецк (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №2 по Кемеровской области, г. Новокузнецк (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения от 10.11.2016 №17 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 171 425 326 руб., соответствующих сумм штрафа и пени

при участии:

от заявителя: ФИО1 – адвокат, доверенность от 10.04.2017, удостоверение, ФИО2 – адвокат, доверенность от 10.04.2017, удостоверение;

от налогового органа:

ФИО3 – старший государственный налоговый инспектор, доверенность от 10.0.12017 №03-15/00051, служебное удостоверение, ФИО4 – начальник правового отдела, доверенность от 31.01.2017 №03-16/00185, служебное удостоверение, ФИО5 – начальник отдела выездных проверок, доверенность от 14.04.2017 №03-16/02391, служебное удостоверение, ФИО6 – главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 12.12.2016 №03/15-07433, служебное удостоверение, ФИО7 – заместитель начальника инспекции, доверенность от 21.06.2017 №06-13/03833, служебное удостоверение.

у с т а н о в и л :

Закрытое акционерное общество «Кузбасский пищекомбинат» (далее по тексту – заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Кемеровской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 10.11.2016 №17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 171 425 326 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Заявитель в заявлении, письменных пояснениях и его представители в заседании указывают, что инспекция неправомерно сделала вывод о безвозмездной реализации списанного в декабре 2013 года по итогам инвентаризации замороженного блочного мясного сырья на сумму 1 430 196 766,82 руб. и доначислила НДС в размере 143 019 677 руб. Данное сырье хотя и числилось как недостача, однако фактически было использовано для производства выпускаемой продукции в 2011-2013 годах, в т.ч. отпущено в миницеха заявителя, расположенные магазинах. Без использования данного сырья был бы невозможен выпуск готовой продукции, которая отражена в налоговой и бухгалтерской отчетности за 2011-2013 годы. Такой вывод сделал привлеченный заявителем независимый эксперт профессор ТГБО «КемТИПП» ФИО10 Недостача «по документам» сформировалась в результате недостоверного ведения бухгалтерского учета в период с 2010 по 9 мес. 2013 года – неполного отражения списания сырья в производство с целью искусственного занижения себестоимости продукции и поддержания привлекательных показателей чистой прибыли. Показатели чистой прибыли поддерживались на необходимом уровне, поскольку влияли на условия кредитования. С 2007 года общество использовало значительный объем кредитных средств для реализации крупного инвестиционного проекта «Строительство свинокомплекса мощностью 11 500 тн мяса на кости в год» в пос.Терентьевское Прокопьевского района Кемеровской области. В декабре 2013 года произошла смена акционеров заявителя. Списание недостачи общество расценивает как исправление бухгалтерской ошибки. Выявленные инспекцией обстоятельства, касающиеся неучтенной реализации мяса третьим лицам, неубедительны и по сумме не соответствуют общему размеру списанной недостачи.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик представил документы, которые, по его мнению, подтверждают списание мясного блочного сырья со склада для передачи в производство. Указал, что налоговый орган неправомерно положил в основу доначисления недостоверные данные бухгалтерского учета, следовало руководствоваться первичными документами.

Необоснованно доначисление НДС в размере 5 938 106 руб., предъявленного поставщиками материалов и услуг, и 10 258 553 руб., предъявленного поставщиками основных средств, внесенных в качестве вклада в совместную деятельность, поскольку в рамках договора простого товарищества отсутствовало производство и реализация товара, а имело место выращивание животных и распределение их между участниками товарищества. П.2 ст.170 НК РФ к спорным отношениям не применим, поскольку невозможно учесть НДС в стоимости товаров, если в ходе деятельности такая стоимость не образуется.

Инспекцией сделан неверный вывод о повторном возмещении НДС в сумме 12 181 990 руб. в связи с двойным отражением одних и тех же счетов-фактур в разных налоговых периодах.

Налоговый орган требования не признал в полном объеме, в отзыве на заявление, дополнениях к нему и в судебном заседании сослался на следующие обстоятельства.

Фактически недостача на складе блочного сырья отсутствовала. В ходе проверки было представлено 2 разных по сумме инвентаризационные описи по итогам одной инвентаризации. По факту недостачи не проводилось расследование, материально ответственные лица к ответственности не привлекались. Материалами проверки подтверждено, что часть мясного сырья фактически на склад не поступила и в производство не списывалась, другая часть поступала, но отпускалась не в производство, а неизвестно куда. При этом ряд доказательств свидетельствует о неучтенной для целей налогообложения реализации заявителем мяса.

В ходе проверки неоднократно запрашивались пояснения по ведению складского учета – не представлены; по списанию мясного сырья – представлены выборочно лишь за отдельные периоды, содержали недостоверные подписи от имени материально ответственного лица ФИО8, противоречили материалам встречных проверок и между собой. В связи с этим налоговый орган установил размер списанной недостачи (безвозмездной реализации) на основании данных бухгалтерского учета заявителя о закупке мясного сырья, подтвержденных материалами встречных проверок, и данных заявителя о его списании.

Возможность установить количество фактически использованного сырья по первичным документам в ходе проверки отсутствовала в связи с их непредставлением обществом. Такая возможность отсутствует и по представленным в ходе судебного разбирательства документам. Они противоречат ранее представленным документам, их достоверность вызывает сомнения. В документах от имени руководителя склада блочного мясного сырья ФИО8 визуально похожа на подпись, по которой экспертом в ходе выездной налоговой проверки сделан вывод о ее непринадлежности указанному лицу. Представленные документы касаются только списания сырья, но не подтверждают факт использования данного сырья для изготовления продукции, ее реализацию и отражение для целей налогообложения.

К расчетам необходимого количества мясного сырья первоначально сделанным налогоплательщиком в ходе проверки на основании некоторых видов продукции по рецептурам, а затем привлеченным «экспертом» следует отнестись критически, поскольку они основаны на предположительных (примерных) данных о расходе мясного сырья, инспекцией выявлено завышение расчетного расхода против представленных рецептур, несоответствие списываемого сырья виду продукции, расхождение взятых в основу расчета данных о фактическом выпуске продукции.

Довод налогоплательщика о формировании недостачи в течение длительного периода времени не подтвержден, по расчетам инспекции в 2011, 2012 годах списание сырья в среднем соответствовало выпуску готовой продукции. Недостача сформировалась за 4 квартал 2012 и 2013 год.

По эпизоду доначисления НДС, возмещенного по вкладам в совместную деятельность по договору простого товарищества налоговый орган полагал свою позицию обоснованной, сослался на разъяснения государственных органов и судебную практику, в т.ч. в отношении данного налогоплательщика, но за иные периоды.

По эпизоду двойного применения вычетов по НДС налоговый орган указал, что налогоплательщиком с возражениями на акт проверки были представлены измененные книги покупок за 1, 2 и 4 кварталы 2012 года, не соответствующие как первоначальным, так и данным налоговых деклараций по НДС за соответствующие периоды.

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, судом установлено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка за 2013-2014 годы, по результатам проверки вынесено решение от 10.11.2016 №17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Заявителю доначислен НДС в сумме 173 745 292 руб., соответствующие суммы пени, штрафа, а также другие налоги, не оспариваемые в рамках настоящего дела.

Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решением №138 от 02.02.2017 апелляционную жалобу налогоплательщика удовлетворило частично, уменьшив штрафы по налогу на доходы физических лиц.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в суд.

В проверяемом периоде налогоплательщик осуществлял производство мясной продукции, колбасных изделий. В структуре общества имелся убойный цех в с.Краснинское; осуществлялось производство мяса свинины, свинокомплекс в с.Терентьевское Прокопьевского района Кемеровской области. Мясо собственного производства составляло около 40% в составе используемого сырья, кроме того использовалось покупное блочное замороженное мясо, мясо кур.

В декабре 2013 года произошла смена акционеров общества, в этот же период обществом была списана недостача по складу блочного мясного сырья в размере 1 430 196 766,82 руб. Инспекцией сделан вывод о наличии фактической безвозмездной реализации на указанную сумму и доначислен НДС в размере 143 019 677 руб.

В пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания пункта 1 статьи 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения. Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности. При этом следует учитывать характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования, принимать во внимание соответствие объемов и частоты выбытия имущества обычному для такой деятельности уровню и иные подобные обстоятельства, а также оценивать возражения налогового органа относительно вероятности выбытия имущества по указанным налогоплательщиком причинам, в частности доводы о чрезмерности потерь. Если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить налог по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.

Согласно п.2 ст.154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. Т.е. налоговая база по НДС определяется по ценам приобретения выбывшего товара, если уполномоченным органом не доказано обратное или налогоплательщиком самостоятельно не проведена корректировка.

Размер недостачи сопоставим с количеством сырья, необходимым для годового объема выпуска продукции заявителем.

И налоговый орган и налогоплательщик полагают, что фактически недостача на складе блочного сырья отсутствовала, вместимость склада не позволяет единовременно разместить соответствующее количество продукции. Однако стороны указывают на разные причины возникновения данной ситуации. Налогоплательщик – на несвоевременное оприходование мясного сырья на склад, неотражение в бухгалтерском учете его списания в производство; налоговый орган – фактически приобретенное мясное сырье не списывается в производство, а выбывает по воле общества (в отсутствие порчи, хищения, стихийного бедствия и т.п. обстоятельств) как напрямую после приобретения, так и через склад, имеются обстоятельства, указывающие на его неучтенную реализацию на сторону.

В ходе проверки было представлено две разных по сумме инвентаризационные описи, составленных на основании одного приказа об инвентаризации от 28.12.2013 №175-и: от 31.12.2013 на сумму 1 430 196 766,82 руб. и от 4.01.2014 на сумму 500 148,2 руб.

Свидетельскими показаниями должностных лиц заявителя – членов инвентаризационной комиссии, ФИО8 – материально ответственного лица по складу блочного сырья, заключением почерковедческой экспертизы от 28.12.2015 №322 о том, что подпись в ведомости от 31.12.2013 выполнена не ФИО8, а иным лицом подтверждается недостоверность сведений о размере недостачи, отраженным в ведомости от 31.12.2013. на сумму 1 430 196 766,82 руб. Имеющиеся у инспекции материальные отчеты ФИО8, которые он ежедневно составлял в программе 1С-7, тот факт, никаких расследований в связи с выявлением недостачи не проводилось, никто к ответственности не привлекался, все это подтверждает достоверность сведений ведомости от 4.01.2014 на сумму 500 148,2 руб.

В целях установления действительного размера и причин возникновения недостачи налоговый орган проверил отраженные в бухгалтерском учете заявителя сведения по приходу мясного блочного сырья на склад. Установлено, что вся продукция, списанная в составе недостачи, приобретена у контрагентов, отражена в книге покупок по ставке НДС 10% в 2013 году, соответствующие налоговые вычеты применены обществом в 1-4 кварталах 2013 года. Однако поставщики, подтверждая в ходе встречных налоговых проверок реализацию мясного сырья в адрес общества представили товарные накладные в которых подпись от имени материально ответственного лица по складу блочного сырья ФИО8 либо вовсе отсутствует, либо согласно заключению эксперта выполнена иным лицом, в части документов имеются подписи о приеме товара технологов, водителей, экспедиторов, операторов.

Т.е. вне зависимости от целей и оснований списания, в действительности через склад прошла продукция на сумму 500 148,2 руб., а не 1 430 196 766,82 руб., остальной товар двигался минуя склад. Доводы налогоплательщика относительно момента перехода права собственности на товар отклоняются, поскольку в данном случае налоговый орган не оспаривал факт приобретения, а устанавливал обстоятельства движения товара.

Также инспекцией в ходе проверки неоднократно запрашивались пояснения по ведению складского учета – не представлены; по списанию мясного сырья – представлены выборочно лишь за отдельные периоды, содержали недостоверные подписи от имени материально ответственного лица ФИО8, противоречили материалам встречных проверок и между собой.

В связи с этим налоговый орган пришел к выводу о выбытии товара, не отраженном в учете и не подтвержденном документами, и установил размер соответствующей безвозмездной реализации на основании данных бухгалтерского учета заявителя о закупке мясного сырья, подтвержденных материалами встречных проверок, и данных заявителя о его списании.

Возможность установить количество фактически использованного сырья по первичным документам в ходе проверки отсутствовала в связи с их непредставлением обществом.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик представил пояснения по ведению бухгалтерского и складского учета, а также документы, которые, по его мнению, подтверждают списание мясного блочного сырья со склада для передачи в производство. Указал, что налоговый орган неправомерно положил в основу доначисления недостоверные данные бухгалтерского учета, следовало руководствоваться первичными документами.

Инспекция проанализировала представленные документы, полагает, что они противоречат ранее представленным документам, их достоверность вызывает сомнения. В документах подпись от имени материально ответственного лица склада блочного мясного сырья ФИО8 визуально похожа на подпись, по которой экспертом в ходе выездной налоговой проверки сделан вывод о ее непринадлежности указанному лицу. Представленные документы касаются только списания сырья, но не подтверждают факт использования данного сырья для изготовления продукции, ее реализацию и отражение для целей налогообложения. Суд полагает данные доводы обоснованными.

Кроме того, налоговым органом собраны доказательства (свидетельские показания, корешки ветеринарных свидетельств), подтверждающие недостоверность бухгалтерского учета заявителя не только в части списания мясного сырья в производство, но и в части реализации продукции, например, выявлена неучтенная для целей налогообложения реализация мяса в адрес покупателей: ООО «Совхоз Маяк», ФИО9, ООО «Файтер», Губернский сельский рынок, Кузнецкий привоз НК, Анжеро-судженский мясокомбинат.

Налогоплательщик заявил, что без использования спорного сырья был бы невозможен выпуск готовой продукции, которая отражена в налоговой и бухгалтерской отчетности за 2011-2013 годы, представил заключение привлеченного им профессора ТГБО «КемТИПП» ФИО10 Ранее в ходе проверки аналогичные доводы им заявлены со ссылкой на рецептуры изготовления отдельных видов продукции.

Таким образом, в нарушение законодательства о бухгалтерском учете налогоплательщик определяет не точное фактическое количество использованного сырья по первичным документам, а примерное, предположительное его количество, основанное на данных о должном расходе и данных бухгалтерского учета о количестве выпущенной продукции. У суда отсутствуют основания для вывода о безусловной достоверности данных бухгалтерского учета заявителя о количестве выпущенной им продукции, поскольку недостоверность учета в части отражения расходов (сырья) установлена и не оспаривается заявителем, а в части доходов обоснованно опровергается инспекцией (в частности по реализации мяса). Кроме того, инспекцией было выявлено завышение расчетного расхода против представленных рецептур, несоответствие списываемого сырья виду продукции, выборочное представление рецептур. В ходе судебного разбирательства установлено расхождение взятых в основу расчета данных о фактическом выпуске продукции – объем реализации продукции за 2013 взят по данным бухгалтерской отчетности, что на 1 315 тн больше, чем отражено для целей налогообложения. Представители налогоплательщика в предварительном судебном заседании заявили о намерении сделать соответствующие уточнения, но не представили их, указали, что возможно не вся произведенная продукция была реализована, доказательств списания данной продукции также не представили.

Согласно п.1 ст.13 Федерального закона от 6.12.2011 года №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период. Пп.3 п.1 ст.13 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если это предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Бухгалтерский и налоговый учет базируется на первичных документах.

Следовательно, негативные последствия и риски, связанные с недостоверным ведением бухгалтерского учета, возлагаются на налогоплательщика независимо от причин и целей такой недостоверности, в т.ч. при сокрытии реального экономического положения общества, формировании нужных показателей для продажи предприятия или для кредитования. Исправление ошибки возможно путем достоверного учета первичных документов, а не предположительных (расчетных) данных об использовании сырья. В ходе проведения выездной налоговой проверки первичные документы в полном объеме не представлены, в ходе судебного разбирательства – также не в полном объеме (без документов об оприходовании и использования сырья в производстве), во всех случаях не обеспечена их полная достоверность.

С учетом изложенного, суд не может согласиться с доводом заявителя о правомерном исправлении ошибок, допущенных в бухгалтерском учете, путем списания недостачи по складу блочного мясного сырья.

Суд отклоняет довод налогоплательщика о принятом без замечаний со стороны налогового органа списании недостачи по специям, поскольку такое списание может свидетельствовать не только о неполном отражении в учете используемого в производстве сырья, но и неполном учете производимой заявителем продукции, для производства которой используется неучтенное сырье.

Довод налогоплательщика о формировании недостачи путем списания в производство в течение длительного периода времени не подтвержден надлежащими доказательствами. По расчетам инспекции в 2011, 2012 годах списание сырья в среднем соответствовало выпуску готовой продукции. НДС по приобретенному и списанному в недостачу товару возмещен исключительно в 2013 году.

Заявитель указывает на необходимость исключить из расчета доначислений входящий остаток по складу блочного мясного сырья на 1.01.2013 в количестве 8 102 520 кг на сумму 410 237 178 руб. по данным бухгалтерского учета, мотивируя тем, что такое количество физически не могло быть размещено на складе, по данным складского учета остаток был в меньшей сумме 59 151 885,52 руб.

Суд отклоняет данный довод. Для квалификации выбытия мясного сырья в качестве безвозмездной реализации важно установить отсутствие объективных причин его выбытия без воли налогоплательщика (хищение, порча, гибель в результате стихийного бедствия и т.п.). Место фактического нахождения сырья в момент выбытия (через склад или напрямую покупателям или в неучтенное производство) юридического значения не имеет. Период фактического выбытия (все в 2013 году или частично ранее) также значения не имеет, т.к. списание недостачи в полном объеме произведено в 2013 году.

В судебном заседании 30.06.2017 налогоплательщик указал на необоснованность выводов эксперта ФИО11 о непринадлежности ФИО8 (материально ответственному лицу по складу блочного сырья) подписей от его имени на одном из материальных отчетов, а также на ряде товарных накладных (заключение №322 от 28.12.2015). По мнению заявителя эксперт допустил многочисленные нарушения методики, должен был сделать вывод о невозможности решения вопроса по существу. В обоснование заявитель представил в материалы дела заключение ФИО12 от 28.06.2017, а также документы, подтверждающие наличие у данного лица ученой степени кандидата юридических наук и квалификации в области почерковедения.

Суд отклоняет доводы заявителя, поскольку заключение эксперта ФИО11 согласуется со свидетельскими показаниями ФИО8 в части неподписания материального отчета – непосредственно, в части неподписания товарных накладных о приходе мясного сырья – косвенно, поскольку количественные данные неподписанного им материального отчета сформированы по неподписанным товарным накладным. Ходатайство о проведении судебной экспертизы не заявлялось. Кроме того, данные о количестве приобретенного товара не оспариваются заявителем. Доводы о подписании или неподписании товарных накладных касаются исключительно вопроса движения мясного сырья (через склад или минуя его), не влияют на размер и основания доначисления.

По эпизоду доначисления НДС по взаимоотношениям в связи с реализацией договора простого товарищества судом установлено следующее.

Инспекцией доначислен НДС в размере 5 938 106 руб., предъявленный поставщиками материалов и услуг, и 10 258 553 руб., предъявленный поставщиками основных средств, внесенных в качестве вклада в совместную деятельность.

Заявитель указывает, что в рамках договора простого товарищества отсутствовало производство и реализация товара, а имело место выращивание животных и распределение их между участниками товарищества. П.2 ст.170 НК РФ к спорным отношениям не применим, поскольку невозможно учесть НДС в стоимости товаров, если в ходе деятельности такая стоимость не образуется.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 названного кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 названного кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Таким образом, пункт 4 статьи 170 НК РФ устанавливает не только особенности учета сумм НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, но и определяет порядок учета сумм "входящего" НДС по всем товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретаемым налогоплательщиками, осуществляющими как облагаемые, так и не облагаемые налогом операции.

При этом абзац 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2014 году) содержит правило, согласно которому налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Из системного анализа статьи 170 НК РФ усматривается, что вопросам налогового учета посвящены содержащиеся в ней положения в том значении, в котором они решают вопрос отнесения сумм НДС к налоговым вычетам по данному налогу либо к расходам по налогу на прибыль. В этом смысле абзац седьмой пункта 4 упомянутой статьи предоставляет налогоплательщикам возможность отказаться от избыточного учета показателей, которые недостаточно существенны для целей исчисления НДС. Несущественными (не представляющими интереса для целей налогообложения) признаны показатели расходов, имеющие отношение к операциям, освобожденным от налогообложения, не превышающие пяти процентов от всех расходов налогоплательщиков.

Согласно п.2 ст.69 Арбитражного процессуального кодекса РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

В рамках дела №А27-21470/2015 Арбитражным судом Кемеровской области оценивалась законность решения инспекции от 05.05.2015 N 11 об отказе в возмещении НДС за 3 квартал 2014 года (входит в период выездной проверки по настоящему делу). Вступившими в законную силу постановлениями апелляционной и кассационной инстанции установлены обстоятельства, касающиеся участия заявителя в договоре простого товарищества и правомерности использования соответствующих налоговых вычетов по НДС.

Установлено, что между ООО "Боровково" (1-й Участник) и обществом (2-й Участник) был заключен договор простого товарищества (о совместной деятельности) от 01.11.2012, по условиям которого участники обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для реализации совместных программ и проектов. В качестве вкладов Участники вносят в совместную деятельность оборудование, недвижимость для выращивания и откорма свиней, принадлежащее каждому на праве собственности, а также сырье и тару, находящиеся у сторон на момент заключения вышеуказанного договора.

В пункте 4.1 договора (в редакции дополнительного соглашения от 25.12.2013) указано, что целью совместной деятельности является организация откорма и выращивания свиней, без реализации их третьим лицам в течение срока, указанного в пункте 8.1 настоящего договора (7 лет). Допускается промежуточный выдел долей участников в размере, определяемом Участниками настоящего договора в приложениях, являющихся неотъемлемой частью настоящего договора.

Согласно пункту 6.1, пункту 6.3 договора (в редакции дополнительного соглашения) ведение общих дел возложено на участника товарищества - ООО "Боровково".

В период деятельности в рамках договора простого товарищества стороны вносили дополнительные вклады в виде производимых расходов по обеспечению электроэнергией, а также выполняемых третьими лицами работ, оказываемых ими услуг, а также переданных в совместную деятельность товаров. Такие расходы, передаваемые в совместную деятельность, сторонами согласовывались в актах приема-передачи, что влекло изменение вклада каждого товарища и, как следствие, изменяло условия распределения результатов в совместной деятельности в рамках простого товарищества.

Согласно статье 174.1 НК РФ при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на участника товарищества возлагается обязанность по ведению общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 146 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 174.1 НК РФ налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) предоставляется только участнику товарищества при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам, в порядке, установленном указанной главой.

При этом вычет сумм НДС, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), предоставляется участнику, ведущему общие дела, при условии, что указанные товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Следовательно, одним из обязательных условий для применения лицом, указанным в пункте 1 статьи 174.1 НК РФ, вычета по НДС является использование приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых данным налогом, в противном случае суммы этого налога учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Результатом совместной деятельности в рассматриваемом случае являлось распределение выращенной продукции; деятельность простого товарищества не связана с реализацией полученного результата третьим лицам, то есть деятельность в рамках простого товарищества не связана с облагаемыми налогом операциями.

Общество не получило право на налоговый вычет в порядке статей 170 - 172 НК РФ, поскольку он заявлен по товарам (работам, услугам), используемым в деятельности простого товарищества, а не в деятельности общества (то есть спорные затраты изначально являлись расходами простого товарищества, а не общества); ведение общих дел возложено на участника товарищества - ООО "Боровково"; деятельность простого товарищества не связана с реализацией полученного результата третьим лицам.

С учетом вышеизложенного требования заявителя по указанному эпизоду удовлетворению не подлежат.

По эпизоду о повторном возмещении НДС в сумме 12 181 990 руб. в связи с двойным отражением одних и тех же счетов-фактур в разных налоговых периодах судом установлено следующее.

Налоговый орган установил, что налогоплательщиком повторно заявлен к вычету НДС, полученный в предшествующих налоговых периодах. С возражениями на акт проверки обществом представлены измененные книги покупок за 1, 2 и 4 кварталы 2012 года, не соответствующие как первоначальным, так и данным налоговых деклараций по НДС за соответствующие периоды.

Налогоплательщик, не оспаривая по существу данные обстоятельства, указывает, что ранее НДС был заявлен в меньшей сумме, чем отражен в книгах покупок.

Требования заявителя в данной части подлежат оставлению без удовлетворения, поскольку факт повторного получения налоговых вычетов по конкретным счетам-фактурам им не опровергнут.

Отказывая в удовлетворении требований, суд в соответствии со ст.110 АПК РФ относит судебные расходы на заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 180, 181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

в удовлетворении требований отказать.

Отменить обеспечительные меры в виде частичного приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Кемеровской области от 10.11.2016 №17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с момента вступления решения суда в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в месячный срок с даты изготовления решения полном объеме.

Судья Е.В. Исаенко