Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества Холдинговая компания «Сибирский Деловой Союз» (ОГРН 1044205037733, ИНН 4205069963), г. Кемерово

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918), г. Кемерово

о признании недействительным решения от 31.03.2016 № 19 в части

при участии:

от заявителя: Анзелевич Павел Борисович – представитель, доверенность от 05.03.2018г., паспорт.

от налогового органа: Коптелова Ирина Петровна – заместитель начальника правового отдела УФНС России по Кемеровской области, доверенность от 27.12.2016г., служебное удостоверение; Болучевский Сергей Сергеевич – заместитель начальника Инспекции, доверенность от 15.01.2018г., служебное удостоверение.

у с т а н о в и л :

Акционерное общество Холдинговая компания «Сибирский Деловой Союз» (далее - налогоплательщик, общество, АО ХК «СДС») обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция) «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» от 12.12.2016 в части вывода о неисчислении, неудержании и неперечислении налоговым агентом НДФЛ в сумме 23843604,39 руб.; вывода о неисчислении налоговым агентом НДФЛ в сумме 1019907 руб.; предложения удержать и перечислить в бюджет указанные суммы, а при невозможности удержания НДФЛ в течение одного месяца после вынесения обжалуемого решения представить в налоговый орган сведения о невозможности удержания налога; в части доначисления и предложения уплатить: пени по НДФЛ в размере соответствующем вышеуказанным суммам НДФЛ; штраф, предусмотренный статьей 123 НК РФ, в сумме 153 013,20 руб.; штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в сумме 400 руб. (согласно заявленного ходатайства в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации от 02.08.2017г).

Заявленное требование основано на нормах глав 23, 25 НК РФ и мотивировано тем, что использование для целей главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации тех же способов, которые предусмотрены для главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, не означает необходимость соблюдения единства выбранного способа налогоплательщиком (продавцом), производящем уплату налога на прибыль с данной операции и налогоплательщиком (покупателем), который уплачивает НДФЛ. Заявитель считает, что одновременное обложение возникшего превышения рыночной цены, определенной налоговым органом, над фактической ценой и налогом на прибыль, и НДФЛ приводит к двойному налогообложению одной и той же операции. Налогоплательщиком со ссылками на абзац 2 статьи 12 Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в РФ», п. 26 Федерального стандарта оценки Общие понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки (ФСО № 1), утв. Приказом МЭР России 20.07.2007 № 256 приведены доводы о том, что итоговая величина рыночной стоимости объекта оценки, определенная в отчете, применяется для совершения сделки в течение шести месяцев. Далее со ссылками на часть 1 статьи 12, часть 1 статьи 13 Федерального закона от 29.07.1998 г. № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в РФ» Общество указывает на то, что в ходе налоговой проверки налоговым органом фактически не доказано, что стоимость, определенная в отчетах оценки, представленных как в ходе проверки, так и в суд, является недостоверной. Указывает на то, что Инспекция в нарушение налогового законодательства определяла расчетную (рыночную) стоимость акций исходя из чистых активов по бухгалтерской отчетности АО ХК «СДС-Уголь» по состоянию на 31.03.2013 г. и АО ХК «СДС-Маш» по состоянию на 31.12.2012г. и на 31.03.2013г., то есть на даты, предшествующие в несколько месяцев, датам заключения сделок купли-продажи акций. Указывает на то, что поскольку Общество не является налогоплательщиком НДФЛ, то у него не возникает и налоговой обязанности, следовательно, в силу ее отсутствия налоговая обязанность не может измениться для Общества в результате каких-либо действий. Таким образом, у Общества, как налогового агента необоснованная налоговая выгода не может возникнуть ни при каких обстоятельствах, в том числе при продаже доли в уставном капитале и, как следствие, указывает на неправомерное привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа по ст. 126 НК РФ. Более подробно доводы изложены в заявлении и дополнениях к нему.

Налоговый орган, возражая, указывает на то, что инспекцией в рамках налоговой проверки установлено, что обществом в нарушение пункта 3 статьи 24, пункта 1 статьи 210, подпункта 3 пункта 1, пункта 4 статьи 212, пунктов 1, 2, 4 статьи 226 НК РФ при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц за 2013 год не учтен доход, полученный физическими лицами (АО ХК «СДС» реализовало Гридину А.В., Гридину СВ., Федяеву М.Ю. акций АО ХК «СДС-Уголь», АО ХК «СДС-Маш») в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг, в результате не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц. Инспекция указывает на отсутствие оснований для принятия во внимание Отчетов оценки рыночной стоимости акций (далее по тексту - Отчетов оценки) ОАО «СДС-Маш», ОАО «СДС-Уголь», поскольку: использование различных способов определения расчётной стоимости ценной бумаги исключительно в связи с режимом налогообложения, но применительно к различным сторонам сделки противоречит положениям глав 23, 25 НК РФ, нормам Порядка №10-66/пз-н, №10-65/пз-н. Представленные Отчеты оценки рыночной стоимости акций в ходе проверки составлены не на дату совершения сделок, что противоречит положениям пункта 4 статьи 212 Налогового кодекса Российской Федерации, и указанные отчеты не отвечают критерию относимости доказательств, поскольку данные документы не существовали в период совершения сделок, в связи с чем, ни налогоплательщики, ни налоговый агент не могли ими руководствоваться и фактически не пользовались ими при совершении указанных сделок. настаивает на том, что пункт 2 Порядка № 10-66/пз-н предоставляет право выбора одного из способов определения значения расчетной цены, и не предусматривает возможность использования нескольких значений стоимости либо нескольких способов определения значений стоимости в отношении одного и того же объекта. Инспекция ссылается на единство методов определения рыночной цены одного и того же объекта -ценных бумаг, поскольку данное толкование прослеживается из норм пункта 16 статьи 280 Налогового кодекса РФ (налог на прибыль организаций) и пункта 4 статьи 212 Налогового кодекса РФ (НДФЛ). По эпизоду продажи доли указывает на то, что налоговая выгода представляет собой экономию на стоимости долей, достигнутая благодаря заключению договоров с взаимозависимыми лицами. Более подробно возражения изложены в отзыве и дополнениях к нему.

Как следует из обстоятельств спора, Межрайонной Инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №1 по Кемеровской области (далее - Инспекция) в соответствии со статьями 31, 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена выездная налоговая проверка Акционерного общества Холдинговая компания «Сибирский Деловой Союз» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов. По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией 12.12.2016 принято решение №19 о привлечении АО ХК «СДС» к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций, пени, исчислить, удержать и перечислить налоговым агентом НДФЛ. Поскольку досудебный порядок урегулирования спора в порядке статей 101.2, 138-141 НК РФ к полному восстановлению нарушенных прав не привел, налогоплательщик обратился в суд с данным заявлением.

Заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, суд установил следующее.

Применительно к спору, что не оспаривается сторонами спора.

На основании Протокола заседания Совета директоров ЗАО ХК «СДС» от 29.03.2013г., от 14.05.2013г. приняты решения о прекращении участия общества в других коммерческих организациях, и о продаже обыкновенных акций ОАО ХК» СДС-Уголь», ОАО ХК «СДС-Маш».

15.05.2013 ЗАО ХК «СДС» осуществлены операции по реализации принадлежащих ему на праве собственности акций ОАО ХК «СДС-Уголь» физическим лицам - Гридину А.В., Гридину С.В., Федяеву М.Ю.; 29.03.2013ги 15.05.2013 акций ОАО ХК «СДС-Маш» физическим лицам - Гридину С.В., Федяеву М.Ю.

15.09.2014г ЗАО ХК «СДС» реализована доля ООО «СДС - Строй»- Гридину С.В., Рыбальченко С.Ю., Гридину А.В.

В соответствии со статьей 105.1 Налогового кодекса РФ налоговым органом установлена взаимозависимость Гридина С.В., Федяева М.Ю. по отношению к ЗАО ХК «СДС», ОАО ХК «СДС-Маш», Рыбальченко С.Ю. по отношению к ООО «СДС – Строй», аффилированность ЗАО ХК «СДС» и Гридина С.В., Федяева М.Ю., что не опровергается заявителем.

В части спора по реализации ценных бумаг.

В соответствии с п. 6 ст. 280 НК РФ (в редакции, действующей в 2013 г.) по необращающимся ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей обложения налогом на прибыль, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами, определенными исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен. Предельное отклонение цен необращающихся ценных бумаг устанавливается в размере 20 % в сторону повышения или понижения от расчетной цены ценной бумаги. В случае реализации (приобретения) необращающихся ценных бумаг по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей обложения налогом на прибыль принимается минимальная (максимальная) цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен.

АО ХК «СДС» является плательщиком налога на прибыль, и при реализации (приобретении) ценных бумаг необращающиеся на организованном рынке, общество определяет их расчетную стоимость, которая влияет на размер доходов (расходов), связанных с реализацией (приобретением) ценных бумаг, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Порядок определения расчетной цены необращающихся ценных бумаг в целях главы 25 НК РФ утвержден Приказом ФСФР от 09.11.2010 № 10-66/пз-н (далее - Порядок в целях гл. 25 НК РФ (прибыль)).

Порядок определения расчетной цены необращающихся ценных бумаг в целях главы 23 НК РФ утвержден Приказом ФСФР от 09.11.2010 № 10-65/пз-н (далее - Порядок в целях гл. 23 НК РФ (НДФЛ)).

Согласно ст. 313 НК РФ порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением ) руководителя.

Согласно Положения об учетной политике для целей налогообложения за 2013г. ЗАО ХК «СДС» в п. 3.5 раздела 3 «Налог на прибыль» (лист дела 7 том 9) утв. Приказом от 29.12.2012 г. № 96п, установило, что для целей обложения налогом на прибыль его финансовый результат от реализации (приобретения) ценных бумаг определяется исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен - 20 %. Расчетная цена необращающейся акции акционерного общества определяется путем деления стоимости чистых активов общества, уменьшенной на долю чистых активов, которая приходится на размещенные привилегированные акции общества, на общее количество размещенных обществом обыкновенных акций.

Согласно приложения № 1 к Приказу от 29.12.2012 № 99п Положения об учетной политике для целей налогообложения за 2013г ЗАО ХК «СДС» установлено, что в случае приобретения физическим лицом ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении материальной выгоды принимается минимальная цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельной границы ее колебания. В целях определения материальной выгоды по НДФЛ расчетная цена необращающихся акций акционерного общества определяется как оценочная стоимость таких акций, указанная оценщиком в отчете об оценке акций, если иное в письменном виде не заявит налоговому агенту покупатель акций (лист дела 40 том 6).

Таким образом, общество закрепило в своей учетной политике, что расчетная цена необращающихся акций для общества в целях обложения налогом на прибыль определяется исходя из размера чистых активов акционерного общества, и, как следует из обстоятельств дела, ЗАО ХК «СДС» по результатам реализации ценных бумаг (акций) при определении налоговой базы по налогу на прибыль определен доход, исходя из расчетной цены за проданные физическим лицам акции ОАО ХК «СДС-Уголь», ОАО ХК «СДС-Маш» по стоимости чистых активов, а при определении материальной выгоды по НДФЛ расчетная цена необращающихся акций акционерного общества определена из оценочной стоимости акций, указанной оценщиком в Отчетах об оценке акций.

В ходе проверки при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц за 2013 год налоговый орган пришел к выводу, что общество не учло доход, полученный физическими лицами (Гридиным А.В., Гридиным С.В., Федяевым М.Ю.) в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг. Устанавливая размер материальной выгоды по НДФЛ, Инспекция определила расчетную стоимость акций, исходя из размера чистых активов акционерного общества, чьи акции были приобретены физическими лицами.

Инспекция считает, что расчетная цена акций и, как следствие, размер материальной выгоды физических лиц по НДФЛ, должны определяться исходя из размера чистых активов АО ХК «СДС-Уголь» и АО ХК «СДС-Маш», поскольку продавец акций (АО ХК «СДС») закрепил данный способ определения расчетной цены акций в своей учетной политике в целях обложения налогом на прибыль операции по реализации обществом ценных бумаг. Налоговый орган считает, что в рамках одной сделки с одним и тем же объектом (реализация ценных бумаг) между одними и теми же сторонами сделки должно быть единство методов определения дохода как для целей главы 25 НК РФ (прибыль), так и для целей главы 23 НК РФ ( НДФЛ), в том числе и такого вида дохода как материальная выгода. Применительно к спору налоговый орган приходит к выводу, что Порядок в целях гл. 25 НК РФ (прибыль) определяет не только применимость данного метода (исходя из размера чистых активов) для исчисления НДФЛ, но и необходимость применения его, поскольку нормы Порядок в целях гл. 25 НК РФ (прибыль) носят императивный характер, то есть, не предоставляют субъектам указанных правоотношений право выбора способа поведения.

Заявитель же считает, что материальная выгода должна определяться исходя из оценочной стоимости акций, установленной в Отчете оценки. Как следует из заявления и пояснений представителя заявителя использование для целей главы 23 НК РФ тех же способов, что предусмотрены для гл. 25 НК РФ, не означает необходимость соблюдения единства выбранного способа налогоплательщиком (продавцом), производящим уплату налога на прибыль с данной операции, и налогоплательщиком (покупателем), который уплачивает НДФЛ. Первостепенное значение имеет не совершение операций с одними и теми же ценными бумагами, а уплата разных налогов (налог на прибыль и НДФЛ) и разными налогоплательщиками лицами (общество и физические лица).

Таким образом, суть спора по данному эпизоду заключается в определении способа и размера материальной выгоды по НДФЛ, возникшей у физических лиц (Гридина А.В., Гридина С.В., Федяева М.Ю.) от приобретения в 2013 году акций АО ХК «СДС-Уголь» и АО ХК «СДС-Маш».

Согласно п. 3 ст. 11 НК РФ понятие «налогоплательщик», «объект налогообложения», «налоговая база», «налоговый период», и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Согласно пункту 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства. В соответствии с пунктом 5 статьи 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога (НДФЛ), исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Указанные в абзаце первом настоящего пункта лица именуются в настоящей главе налоговыми агентами.

Исходя из совокупности норм налогового законодательства, именно на налогового агента возложена прямая обязанность рассчитать налоговую базу по НДФЛ, а также, исчислить и удержать налог у физического лица со всех доходов, источником выплаты которых он является, а в случае невозможности удержать исчисленную сумму налога, предоставить сведения о невозможности удержания в установленный Налоговым кодексом РФ срок.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В силу ст. 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 212 НК РФ доходом налогоплательщика - физического лица, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг.

В соответствии с пунктом 4 статьи 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подпункте 3 пункта 1 указанной статьи, налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение. Следовательно, само по себе приобретение акций физическим лицом не влечет возникновение у физического лица дохода, однако приобретение акций по цене ниже их рыночной стоимости означает, что физическое лицо получило доход в виде материальной выгоды.

Рыночная стоимость ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определяется на дату совершения сделки исходя из расчетной цены ценных бумаг с учетом предельной границы ее колебаний, если иное не установлено статьей 212 НК РФ.

Порядок определения рыночной цены ценных бумаг, расчетной цены ценных бумаг, а также порядок определения предельной границы колебаний рыночной цены устанавливаются в целях главы 23 НК РФ федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации с учетом положений пункта 4 статьи 212 НК РФ (в соответствии со статьей 49 Закона № 251-ФЗ до вступления в силу нормативных актов Банка России, принятие которых отнесено к компетенции Банка России данным Федеральным законом, применяются нормативные правовые акты Правительства Российской Федерации и нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти Российской Федерации).

Поскольку до настоящего времени Банк России не утвердил соответствующий документ, предельная граница колебаний рыночной цены ценных бумаг определяется в соответствии с Порядком, утвержденным Приказом ФСФР России от 09.11.2010 N 10-65/пз-н «Об утверждении Порядка определения рыночной цены ценных бумаг, расчетной цены ценных бумаг, а также предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг» (далее - Порядок №10-65/пз-н в целях гл. 23 НК РФ (НДФЛ)). Согласно пункту 7 данного Порядка, предельная граница колебаний рыночной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, устанавливается в размере 20 процентов в сторону повышения или понижения от расчетной цены ценной бумаги.

Вместе с тем, исходя из положений главы 23 НК РФ, а также пункту 4 Порядка №10-65/пз-н в целях гл. 23 НК РФ (НДФЛ), утвержденного для главы 23 НК РФ, в случае определения расчетной стоимости необращающейся ценной бумаги необходимо руководствоваться Порядком определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы НК РФ, утвержденным Приказом ФСФР от 09.11.2010 № 10-66/пз-н. Таким образом, для определения продавцом расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, Налоговый кодекс РФ предусматривает необходимость использовать способы аналогичные, содержащимся в Порядке для гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 2 и 19 указанного Порядка от 09.11.2010 г. № 10-66/пз-н следует, что расчетная цена необращающейся ценной бумаги может быть определена:

- как цена, рассчитанная исходя из существующих на рынке ценных бумаг цен этой ценной бумаги;

-как цена ценной бумаги, рассчитанная исходя из размера чистых активов соответствующего акционерного общества;

-как оценочная стоимость ценной бумаги, определенная оценщиком.

Таким образом, из буквального толкования норм главы 23 НК РФ, а также норм Порядка № 10-66/пз-н, 10-65/пз-н следует, что Порядок в целях для гл. 23 НК РФ указывает на необходимость использования Порядка в целях гл. 25 НК РФ, который устанавливает способы определения расчетной цены ценных бумаг не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, и не содержит прямых норм о том, что способы определения расчетной цены необращающихся акций для целей главы 25 НК РФ и главы 23 НК РФ должны быть идентичными.

В силу п. 20 указанного порядка способы определения налогоплательщиком расчетной цены необращающихся ценных бумаг, установленные настоящим Порядком, условия применения налогоплательщиком конкретных способов устанавливаются налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Таким образом, исходя из данного пункта следует, что одним из обязательных условий для определения налогоплательщиком способов определения расчетной цены является как их закрепление в Учетной политике, так и отражение условий применения налогоплательщиком данных способов.

Из буквального толкования вышеуказанных Порядков суд приходит к выводу, что в рамках одной сделки с одним и тем же объектом между одними и теми же сторонами сделки, имеющих разный налоговый статус как для целей главы 23 НК РФ, так и для целей главы 25 НК РФ не предполагается единство методов определения дохода в целях определения налога на прибыль и такого вида дохода как материальная выгода в целях исчисления НДФЛ.

Как установлено в ходе проверки, согласно Учетной политике для целей налогообложения налогом на прибыль организаций ЗАО ХК «СДС» установлен один из способов определения расчетной цены ценной бумаги - исходя из стоимости чистых активов при реализации их ЗАО ХК «СДС»; для целей налогообложения НДФЛ ЗАО ХК «СДС» установлен один из способов определения расчетной цены ценной бумаги - исходя из Отчета оценщика.

Согласно установленным в ходе проверки обстоятельствам по продаже обществом акций физическим лицам:

ЗАО ХК «СДС» при определении налоговой базы по налогу на прибыль определен доход, исходя из расчетной цены за проданные акции ОАО ХК «СДС-Уголь», ОАО ХК «СДС-Маш» по стоимости чистых активов;

обществом проданы акции физическим лицам по рыночной цене, которая в соответствии с п. 4 ст.212 НК РФ и п. 4.3. учетной политикой ЗАО ХК «СДС» (определение материальной выгоды по НДФЛ с помощью отчета оценки), определена с помощью отчета оценки.

Оценив в порядке ст. 71 АПК РФ доводы сторон, материалы проверки и материалы дела в части представленных в ходе проверки и в суд Отчетов оценки, суд установил следующее.

В ходе проверки Обществом представлены Отчеты ИП Сычева В.Ю. от 07.05.2013г, от 06.03.2013г, которые, как следует из оспариваемого решения, не отвечали признакам достоверности, в последующем представлены налоговому органу Отчет № 3-7/334 от 26.12.2016г об определении рыночной стоимости акций АО ХК «СДС-Уголь», подготовленный оценщиками «Кузбасской торгово-промышленной палаты», и Отчет 35/17 от 15.02.2017г. об определении рыночной стоимости акций АО ХК «СДС-Маш», подготовленный оценщиками ЗАО «Международный бизнес центр»

По результатам оценки в порядке статей 71, 75 АПК РФ суд установил, что представленные Отчеты оценки об определении рыночной стоимости акций АО ХК «СДС-Уголь» и АО ХК «СДС-Маш», подготовленные оценщиками «Кузбасской торгово-промышленной палаты» и ЗАО «Международный бизнес центр», содержат сведения об определении такой стоимости на 01.03.2013 и на 01.04.2013, тогда как акции ОАО «СДС-Маш», ОАО «ХК «СДС-Уголь» реализованы обществом физическим лицам 29.03.2013г., 15.05.2013г., соответственно, то есть рыночная стоимость спорных акций определена не на дату совершения сделок, что противоречит пункту 4 статьи 212 Налогового кодекса Российской Федерации (для целей расчета налоговой базы по НДФЛ в отношении дохода в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, их рыночная стоимость определяется на дату совершения сделки).

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которое оно ссылается в обоснование своих требований и возражений. Лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий (п. 2 ст. 9 АПК РФ).

В судебном заседании, судом вынесен на рассмотрение вопрос о проведении сторонами спора экспертизы по определению рыночной стоимости акций на дату совершения сделок. Налогоплательщик, настаивая на том, что выводы оценщиков объективны и распространяются на период заключения сделок купли-продажи акций в обоснование, представил в материалы дела ответы ЗАО «Международный Бизнес Центр: консультации, инвестиции, оценка» (ЗАО «МБЦ») от 29.01.2018 №18012901, ответ Межрегиональной саморегулируемой некоммерческой организации-некоммерческого партнерства «Общество профессиональных экспертов и оценщиков» (МСНО - НП «ОПЭО») от 29.01.2018 № 1801295, ответ Союза «Кузбасская торгово-промышленная палата» (КТПП) от 04.03.2018 № 1732/ДО, согласно которым стоимость акций АО «ХК «СДС-Уголь», АО «ХК СДС-Маш» на даты сделок не изменилась по сравнению с теми датами, по состоянию на которые изготовлены соответствующие отчеты об оценке рыночной стоимости акций (на 01.03.2013г и на 01.04.2013г. т.д. 10). Также представлен ответ о возможности поведения экспертизы по определению рыночной стоимости акций на дату совершения сделок.

Как следует из письменных пояснений, налоговый орган считает не целесообразным проведение6 экспертизы, ходатайств от инспекции в суде не поступило, что также отражено в протоколе судебного заседания (т.д. 10).

Налоговый орган также, возражая, указал на то, что, поскольку рыночная стоимость объекта оценки может подтверждаться исключительно Отчетом об оценке, представленные письма не могут рассматриваться в качестве доказательства, подтверждающего значение цены акций АО «ХК СДС-Маш», ОАО «ХК СДС-Уголь» на определённую дату, поскольку не являются отчётами об оценке, в связи с чем, данные документы не соответствуют критерию допустимости доказательств.

Исходя из вышеизложенных норм права, суд приходит к выводу, что представленные Обществом вышеуказанные письма судом не принимаются в качестве доказательств в порядке статьи 68 АПК РФ.

При этом, как следует из обстоятельств спора, Инспекция, определяла расчетную (рыночную) стоимость акций исходя из чистых активов по бухгалтерской отчетности АО ХК «СДС-Уголь» по состоянию на 31.03.2013г. и АО ХК «СДС-Маш» по состоянию на 31.12.2012г. и на 31.03.2013г., то есть на даты, предшествующие в несколько месяцев, датам заключения сделок купли-продажи акций. Поэтому исходя из п. 4 ст. 212 НК РФ сведения о чистых активах АО ХК «СДС-Уголь», АО ХК «СДС-Маш», которыми руководствовалась Инспекция, также не могут учитываться при определении расчетной (рыночной) стоимости акций, не обращающихся на организационном рынке ценных бумаг реализованных по сделкам от 15.05.2013г., 29.03.2013г., 15.05.2013г.

В судебном заседании представителем заявителя представлены Отчет Союза «Кузбасская торгово-промышленная палата» № 3-7/206 от 30.03.2018г., Отчеты ЗАО «Международный Бизнес Центр» №№ 66/18, 67/18 от 02.04.2018г. по определению рыночной стоимости акций, не обращающихся на организационном рынке ценных бумаг реализованных по сделкам от 15.05.2013г., 29.03.2013г., 15.05.2013г. Результаты оценки рыночной стоимости акций АО ХК «СДС-Уголь» по состоянию на 15.05.2013г. и АО ХК «СДС-Маш» по состоянию на 15.05.2013г., на 29.03.2013г. (Отчет Союза «Кузбасская торгово-промышленная палата» № 3-7/206 от 30.03.2018г, Отчеты ЗАО «Международный Бизнес Центр №№ 66/18, 67/18 от 02.04.2018г т.д. 10, 11,12), представленные Обществом в суд, налоговым органом не опровергнуты, следовательно, данные Отчеты являются относимыми и допустимыми доказательствами по делу (статья 75 АПК РФ), ходатайств в суде не поступило. Исходя из анализа в порядке ст. 71,75 АПК РФ данных Отчетов оценки акций, суд приходит к выводу, что отчеты опровергают наличие материальной выгоды в том размере, который определен Инспекцией в оспариваемой сумме налогоплательщиком.

Налоговым органом документально результаты, указанные в Отчетах оценки акций № 3-7/206 от 30.03.2018г., №№ 66/18, 67/18 от 02.04.2018г., в суде не опровергнуты.

Согласно п. 20 Порядка № 10-66/пз-н (в целях гл. 25 НК РФ (прибыль) обществом в Учетной политике закреплен способ определения расчетной (рыночной цены) необращающихся ценных бумаг в целях определения материальной выгоды по НДФЛ исходя из Отчета оценщика. Учитывая, что общество реализовало свое право, предоставленное налоговым законодательством и п. 20 данного Порядка на самостоятельный выбор способа определения расчетной цены необращающихся на организованном рынке ценных бумаг в целях определения материальной выгоды по НДФЛ, Общество уведомлено письмами физических лиц, материалы дела не содержат доказательств нарушения физическими лицами налогового законодательства в рамках спорных сделок суд приходит к выводу, что у налогового органа отсутствовало право изменять способ закрепленный обществом в Учетной политике, и как уже было отражено выше отсутствовали основания определять расчетную (рыночную) стоимость акций необращающихся на организованном рынке ценных бумаг, исходя из размера чистых активов по бухгалтерской отчетности АО ХК «СДС-Уголь» по состоянию на 31.03.2013 г. и АО ХК «СДС-Маш» по состоянию на 31.12.2012г. и на 31.03.2013г. при определении размера материальной выгоды по НДФЛ.

Таким образом, учитывая, что общество в Учетной политике закрепило (отразило) способ определения расчетной цены акций необращающихся на организованном рынке ценных бумаг и условия применения данного способа при определении наличия материальной выгоды по НДФЛ, судом не принимается довод инспекции, что в данном в рассматриваемом случае наличие какого - либо Отчета оценки, не имеет правового значения.

При этом отсутствие сбалансированной позиции законодательства (о чем указывает представитель инспекции в суде) однозначно не свидетельствует о манипуляции налоговыми нормами сторонами сделок. Выбранный налогоплательщиком способ определения расчетной цены необращающихся акций для общества в целях обложения налогом на прибыль исходя из размера чистых активов акционерного общества, однозначно не свидетельствует манипуляциями нормами права налогоплательщиком.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что такое обстоятельство, как взаимозависимость участников сделок, само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, т.е. взаимозависимость не предусмотрена Налоговым кодексом РФ в качестве обстоятельства, влекущего какие-либо правовые последствия для целей налогообложения. Указанный факт может являться лишь основанием для проверки правильности применения цен по сделкам между такими лицами.

Таким образом, исходя из вышеизложенного, вывод инспекции, что инспекцией установлена совокупностью обстоятельств, свидетельствующих о согласованном применении схемы ухода от налогообложения, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды АО ХК «СДС» налоговым агентом и взаимозависимыми физическими лицами, в виде преднамеренного занижения налоговой базы по НДФЛ с полученного дохода в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг необращающихся на организованном рынке ценных бумаг по цене ниже их рыночной стоимости документально не подтвержден и опровергается материалами дела.

Как следует из спорных обстоятельств, Советом директоров АО ХК «СДС» 17.07.2014 принято решение о передаче Гридину А. В., Гридину С. В., Рыбальченко С. Ю. в собственность, принадлежащие АО ХК «СДС» доли в уставном капитале ООО «СДС-Строй».

В спорном случае, налоговый орган указывает на то, что возникновение статуса налогового агента у ЗАО «ХК «СДС» связано с действиями Заявителя и взаимозависимых физических лиц, направленных на занижение стоимости долей в уставном капитале с целью получения необоснованной налоговой выгоды по НДФЛ данными физическими лицами. Для физических лиц налоговая выгода получена в виде разницы между величиной стоимости доли по договорам и рыночной стоимостью доли в уставном капитале АО ХК «СДС», согласно Отчету оценщика №3-7/96 от 30.06.2016, представленному Заявителем в налоговый орган 05.10.2016г. При этом невыполнение обязанности налоговым агентом в части правильного определения налоговой базы, исчисления и удержания сумм налога способствует получению необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты НДФЛ от сумм, полученных физическими лицами, и как следствие привлечения к налоговой ответственности по ст. 123, ст. 126 НК РФ.

Заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, принимая решение суд исходит из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджет.

Пунктом 3 статьи 24 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога производятся налоговым органом в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

На основании пунктов 1, 3 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Подпунктом 3 п. 1 ст. 212 Кодекса предусмотрено возникновение дохода в виде материальной выгоды при приобретении ценных бумаг. При этом, аналогичной нормы в случае приобретения доли (имущественное право) в уставном капитале общества НК РФ не установлено.

В перечень доходов, полученных налогоплательщиком в виде материальной выгоды, установленный ст. 212 Кодекса, доход от приобретения доли в уставном капитале организации по цене ниже ее номинальной стоимости также не включен.

Таким образом, глава 23 НК РФ не содержит норм, по которым приобретение физическим лицом доли в уставном капитале общества по цене ниже рыночной признается доходом, облагаемым НДФЛ.

Далее, налоговый орган в данной части спора исходит из того, что налоговая выгода, в виде разницы между величиной стоимости доли по договорам и рыночной стоимостью доли в уставном капитале, согласно Отчету оценщика, представленному Заявителем в налоговый орган явилось результатом согласованных действий взаимозависимых лиц в виде манипулирования ценами в сделках купли-продажи доли в уставном капитале ООО «СДС-Строй».

Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Согласно п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. №53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). А также на п. 9 соответствующего Постановления, предполагающего, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В данном случае факт получения убытка обществом (реализации долей по цене ниже цены, определенной исходя из стоимости чистых активов) в результате спорных сделок не может свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку материалы дела не содержат доказательств, что доли ООО «СДС-Строй» могли быть проданы по цене, исключающей получение убытка. Ходатайств в суде не заявлено.

На основании п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. №53 следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Экономический смыл операций по реализации долей обусловлен, прежде всего, необходимостью общества реализовать имеющиеся у него доли, и необходимостью физических лиц такие доли приобрести. Данная операция при существующей цене реализации ведет к возникновению у общества обязанности уплатить налог на прибыль, а у физического лица уплатить НДФЛ при дальнейшей реализации долей по более высокой (рыночной) цене. Следовательно, материалы дела не содержат доказательств, свидетельствующих о том, что операции осуществлялись с целью получения налоговой выгоды без отсутствия намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

При этом Инспекцией в ходе проверки не установлено, что неисполнение обязанностей налогового агента являлось самостоятельной целью рассматриваемых действий, а также не сделаны выводы о том, что результатом неисполнения обязанностей налогового агента явился факт получения самим Заявителем какой-либо налоговой выгоды.

При продаже доли в уставном капитале организации применяются общие правила, действующие при заключении договоров купли-продажи. Согласно п. 1 ст. 424 Гражданского кодекса РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Особенностей при установлении цены сделки в случае продажи доли в уставном капитале законодательством не установлено.

Более того, применительно к спору, если исходить из факта взаимозависимости в силу ст. 105.1 Налогового кодекса РФ, то данная норма корреспондирует с нормами пп. 2 п. 1 ст. 212 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой действительно возникает материальная выгода в целях исчисления НДФЛ. Однако эта материальная выгода возникает в случае приобретения физическим лицом товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей. Материальная выгода в этом случае определяется в соответствии с п. 3 ст. 212 НК РФ как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику. Однако: во-первых, доля в уставном капитале является не товаром (работой, услугой), а имущественным правом, во-вторых, в этом случае отсутствуют идентичные сделки.

Далее, как следует из решения, Инспекцией установлена необоснованная налоговая выгода исходя из несоответствия цены в сделках рыночному уровню.

При этом, согласно позиции ВС РФ, изложенной в п. 3 обзора ВС РФ от 16.02.2017г. о необоснованной налоговой выгоде может свидетельствовать только многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня (т.е. цена по сделке должна отличаться от рыночной цены в 2 раза и более) и данное обстоятельство само по себе не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, а только наряду с другими обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции. Применительно к спору, никаких других обстоятельств Инспекция не установила, тогда как ни налоговый орган, ни суд не призваны проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Более того, цена по сделкам, совершенным Заявителем, отличается от рыночной цены не многократно, а всего лишь в 1,3 раза.

Налоговый орган также обосновывает свою позицию нормой ст. 41 НК РФ.

Однако, Президиум ВАС РФ в постановлении от 03.08.2004 № 3009/04 указал: статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц".

Согласно пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Однако ст. 212 НК РФ содержит исчерпывающий перечень случаев, когда материальная выгода признается доходом для целей взимания налога на доходы физических лиц, и в этот перечень доход от приобретения доли в уставном капитале организации по цене ниже ее номинальной стоимости не включен, как и глава 23 НК РФ не содержит норм, по которым приобретение физическим лицом доли в уставном капитале общества по цене ниже рыночной признается доходом, облагаемым НДФЛ.

Следовательно, ссылка Инспекции на статью 41 НК РФ не подтверждает наличие налогооблагаемого дохода у физического лица и наличие у Заявителя обязанностей налогового агента.

Судом не принимается ссылка инспекции на Определение ВАС РФ от 12.11.2012 № ВАС-14349/12,поскольку при рассмотрении каждого дела суд исходит из установленных по делу фактических обстоятельств и аргументов сторон.

Государственная пошлина за рассмотрение дела подлежит взысканию с налогового органа в пользу заявителя по делу.

Руководствуясь статьями 101, 102, 110, 167–170, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

Заявленное требование удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области от 12.12.2016 № 19 в части вывода о неисчислении, неудержании и неперечислении налоговым агентом НДФЛ в сумме 23843604,39 руб.; вывода о неисчислении налоговым агентом НДФЛ в сумме 1019907 руб.; предложения удержать и перечислить в бюджет указанные суммы, а при невозможности удержания НДФЛ в течение одного месяца после вынесения обжалуемого решения представить в налоговый орган сведения о невозможности удержания налога; в части доначисления и предложения уплатить: пени по НДФЛ в размере соответствующем вышеуказанным суммам НДФЛ; штраф, предусмотренный статьей 123 НК РФ, в сумме 153 013,20 руб.; штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в сумме 400 руб.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918), г. Кемерово в пользу акционерного общества Холдинговая компания «Сибирский Деловой Союз» (ОГРН 1044205037733, ИНН 4205069963), г. Кемерово 3000 руб. понесенных судебных расходов по оплате государственной пошлины.

Выдать исполнительный лист после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в месячный срок с момента его принятия.

Судья Т.А. Мраморная