Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом Портал», г. Новокузнецк (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области (г. Новокузнецк, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения от 28.12.2015 № 5936

при участии:

от налогового органа: ФИО1 – заместитель начальника отдела, доверенность 11.08.2017 №03-33/12138, удостоверение; ФИО2 – главный ГНИ, доверенность от 13.12.2016 №03-33/17505, удостоверение,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом Портал» (далее – ООО «ТД Портал», заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) № 5936 от 28.12.2015 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Обращаясь с настоящим заявлением, общество указало, что расчет налога на прибыль предприятия по итогам выездной проверки налоговым органом осуществлен в нарушение действующего налогового законодательства Российской Федерации. Общество полагает, что у налогового органа отсутствовали основания для применения расчетного метода в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, при применении расчетного метода, налоговый орган допустил нарушение действующего законодательства – размер доходов и расходов не соответствует фактическим условиям экономической деятельности общества, выбор аналогичных налогоплательщиков произведен налоговым органом без учета основных параметров деятельности проверяемого общества (существенные различия имеются, как в размерах доходов от реализации, расходов, суммах налога, исчисленных к уплате, численности, так и месте ведения деятельности).

Так же общество было не согласно с выводами налогового органа относительно отсутствия реальных хозяйственных взаимоотношений с ООО «СТМ» и, в связи с этим, неправомерном предъявлении к вычету сумм НДС по товарам, приобретенным у данного контрагента.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 18.10.2016 заявленные Обществом требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Инспекции от 28.12.2015 № 5936 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 074 403 руб., начисления соответствующих сумм пеней, штрафа по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ); в остальной части требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2017 решение суда в части удовлетворения требований отменено, по делу принят новый судебный акт: в удовлетворении заявленных Обществом требований в части признания недействительным решения Инспекции относительно доначисления налога на прибыль в сумме 1 074 403 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа отказано.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.05.2017 решение от 18.10.2016 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 30.01.2017 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А27-9236/2016 отменены по эпизоду доначисления налога на прибыль в сумме 1 074 403 руб. (соответствующих пени, штрафа) согласно решению инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области от 28.12.2015 № 5936.

В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

Направляя дело на новое рассмотрение, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа указал на необходимость суду дать оценку всем доводам и возражениям сторон; исследовать документальное и правовое обоснование позиций участвующих в деле лиц; с учетом мнения сторон решить вопрос о необходимости проведения бухгалтерской (налоговой) экспертизы относительно установления налоговых обязательств на основании предоставленных налогоплательщиком первичных документов; предложить Инспекции обосновать правомерность привлечения Общества к ответственности согласно статье 120 НК РФ со ссылками на содержание оспариваемого решения, положения налогового законодательства и законодательства о бухгалтерском учете; разрешить спор в соответствии с нормами действующего законодательства, распределить судебные расходы.

При новом рассмотрении настоящего дела от заявителя поступило ходатайство о назначении судебной бухгалтерской экспертизы.

Ходатайство о проведении бухгалтерской экспертизы судом удовлетворено. Определением суда от 22.08.2017 производство по делу было приостановлено до получения заключения по бухгалтерской экспертизе.

В материалы дела поступило экспертное заключение, в связи с чем, определением суда от 04.10.2017 производство по настоящему делу возобновлено.

Заявитель в судебное заседание явку представителей не обеспечил, о месте и времени судебного заседания извещен надлежащим образом. В предыдущих заседаниях представители общества на удовлетворении заявления настаивали.

Представители налогового органа возражали против удовлетворения заявленных требований, поскольку Общество в проверяемый налоговым органом период времени осуществляло свою деятельность с нарушением законодательства о налогах и сборах и не представило по требованию Инспекции в установленный срок запрашиваемые документы, которые были необходимы для проверки полноты и правильности исчисления налога на прибыль организаций. При этом, именно за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности по статье 120 НК РФ, а не за непредставление документов, как указывает заявитель. Относительно доводов заявителя об аналогичных налогоплательщиках, налоговый орган указал, что каких-либо критериев отбора аналогичных налогоплательщиков законодателем не установлено. При определении аналогичных налогоплательщиков Инспекцией были использованы следующие показатели: вид деятельности, территория осуществления деятельности, режим налогообложения, показатели работы. Инспекцией были отобраны организации с характеристиками максимально приближенными к показателям ООО «ТД Портал», что соответствует статье 31 НК РФ.

Дело рассмотрено в отсутствие представителей заявителя в порядке, предусмотренном статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании установлено, что Инспекцией ФНС России по Центральному району г. Новокузнецка в соответствии со статьями 31 и 89 НК РФ была проведена выездная налоговая проверка ООО «ТД Портал» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты, удержания и перечисления в бюджет налогов.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт проверки от 23.11.2015 № 52 и 28.12.2015 принято решение № 5936 о привлечении ООО «ТД Портал» к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 120, пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 117 446,80 руб. Указанным решением Инспекция предложила налогоплательщику уплатить доначисленные суммы налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость в общем размере 1 505 138 руб. и начислила налогоплательщику пени за несвоевременную уплату вышеуказанных налогов в размере 79 688,35 руб.

ООО «ТД Портал» обратилось в Управление ФНС России по Кемеровской области с апелляционной жалобой, в которой просило отменить решение Инспекции.

Решением Управления ФНС России по Кемеровской области № 99 от 01.03.2016 решение Инспекции № 5936 от 28.12.2015 оставлено без изменения.

Несогласие с решением налогового органа явилось основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящими требованиями.

Одним из оснований для принятия оспариваемого решения послужили выводы Инспекции о неполной уплате обществом налога на прибыль в сумме 1 074 403 руб., которая была определена расчетным путем на основании статьи 31 НК РФ.

Заслушав представителей налогового органа, исследовав материалы дела, суд пришел к следующим выводам по данному эпизоду.

В силу пункта 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно статье 313 НК РФ налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.

В соответствии с пунктом 1 статьи 10 указанного Закона данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Согласно положениям пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика. Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться, как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, 12.03.2015 налогоплательщику было вручено уведомление о необходимости обеспечения последним ознакомления должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, с оригиналами документов, связанных с исчислением и уплатой налогов за период с 22.02.2012 по 31.12.2013.

Кроме того, 12.03.2015 уполномоченным представителем ООО «ТД Портал» было получено требование о представлении документов № 14-30/44.

18.03.2015 Общество представило в налоговый орган заявление об увеличении срока представления документов до 10.04.2015 в связи с их большим объемом.

Налоговым органом на основании пункта 3 статьи 93 НК РФ было вынесено решение от 20.03.2015 № 105 о продлении срока представления документов до 06.04.2015.

Налогоплательщиком в ответ на требование налогового органа №14-30/44 были представлены следующие документы: оборотно-сальдовые ведомости по счетам 44, 19, 90, 68, 62 за 2-4 кварталы 2012 года, 1-4 кварталы 2013 года; анализ счета 70 за период с 01.01.2012 по 31.12.2013; карточка счета 70 за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, договоры аренды имущества; приказы о возложении обязанностей директора, главного бухгалтера; договоры займов; книга покупок; книга продаж; Обороты по счету 41.1.; копии документов, подтверждающие приобретение товара у ООО «Метконтек» ИНН <***> (договор, товарные накладные, транспортные накладные, счета-фактуры, оборотно-сальдовые ведомости, акты сверок); копии документов, подтверждающие реализацию товаров ООО «Промтехресурс» ИНН <***> (товарные накладные, счета-фактуры, доверенности на получение товара, оборотно-сальдовые ведомости); копии документов, подтверждающие реализацию товаров ООО «Техрезерв» (товарные накладные, счета-фактуры, доверенности на получение товара, оборотно-сальдовые ведомости); копии документов, подтверждающие приобретение товаров у ООО «Арсенал» ИНН <***> (договор, товарные накладные, счета-фактуры, оборотно-сальдовые ведомости); копии документов, подтверждающие приобретение товара у ООО «СТМ» ИНН <***> (договор, товарные накладные, счета-фактуры); договоры поставки, заключенные с ООО «Владимирская фабрика дверей - Нижний Новгород, ОАО «Лесплитинвест», ООО «ЛакКом», ООО «Стройгранд», ООО «ДомДвери»; копии расчетных ведомостей по заработной плате за 2012-2013гг.

В связи с неполным представлением документов (информации) по требованию № 14-30/44 от 12.03.2015 было выставлено требование № 44/2 от 22.06.2015 о предоставлении документов (информации).

В ответе № 46 от 29.07.2015 без представления документов ООО «ТД Портал» со ссылкой на учетную политику Общества указало, что требование налогового органа о предоставлении регистров бухгалтерского учета является необоснованным.

ООО «ТД Портал» не были представлены следующие документы: главные книги, сформированные по субсчетам бухгалтерского учета с разбивкой по годам и по месяцам; налоговые регистры по налогу на прибыль организаций с разбивкой по годам и кварталам; аналитические регистры бухгалтерского учета, раскрывающие информацию об имуществе, обязательствах, доходах и расходах внутри синтетических счетов; журналы-ордера, ведомости, анализы счетов и субсчетов, анализы субконто и т.п.) с разбивкой по годам; карточки бухгалтерских счетов 10, 41 с разбивкой по субсчетам и по товарной номенклатуре и по годам; журналы регистрации предъявленных и полученных счетов-фактур с разбивкой по кварталам (в бумажном и электронном виде); копии инвентаризационных описей и актов инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами на последнюю дату проверяемого периода; журнал проводок 70,50 и 70,51 (подтверждение выплаты авансов); товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ (услуг), акты сверки, карточки складского учета, акты списания в отношении контрагентов ООО «Арсенал» и ООО «СТМ».

Таким образом, из числа истребуемых налоговым органом документов налогоплательщиком были представлены только документы, связанные с исчислением и уплатой НДФЛ и НДС, а также оборотно-сальдовые ведомости по счетам 19, 44, 68, 60, 62.

При этом, представленные Обществом оборотно-сальдовые ведомости по счетам 19, 44, 68, 60, 62 не соответствуют требованиям статьи 313 НК РФ и не являются аналитическими регистрами налогового учета, поскольку содержат только суммы по отдельным счетам бухгалтерского учета, не содержат следующие обязательные для заполнения реквизиты: наименование хозяйственных операций; измерители операции в натуральном и в денежном выражении; расшифровку подписи лица, ответственного за составление данных регистров, в связи с чем, налоговый орган обоснованно пришел к выводу о том, что на основании представленных оборотно-сальдовых ведомостей бухгалтерского учета невозможно однозначно установить какие именно доходы и расходы и по каким документам, в каком количестве, по какой стоимости и на какие именно цели включены налогоплательщиком в состав налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Кроме того, в рамках назначенной судебной экспертизы перед экспертом ставился так же вопрос о том, возможно ли было налоговому органу по представленным документам определить, заявил ли налогоплательщик указанные им расходы (можно ли было понять, какие расходы заявлены). По данному вопросу, эксперт пришел к выводу, что понять, какие именно расходы заявлены, было нельзя, поскольку представленные бухгалтерские и они же налоговые регистры не содержали информации о том, какие именно расходы принял налогоплательщик (заключение эксперта № 797/17 от 25.09.2017, вопрос № 3).

Более того, суммы доходов и расходов, отраженные налогоплательщиком в представленных оборотно-сальдовых ведомостях по счету 90 при сложении за 2-4 кварталы 2012 года, 1-4 квартал 2013 года, не соответствуют показателям, заявленным налогоплательщиком в декларациях по налогу на прибыль организаций.

Так же в ходе выездной налоговой проверки ООО «ТД Портал» были представлены уточненные декларации по налогу на прибыль организаций за 2012, 2013 годы, в которых сумма дохода уменьшена в связи с ошибочным отнесением бухгалтером в состав выручки от реализации товаров сумма полученного от ФИО3 (руководителя ООО «ТД Портал» в период с 22.02.2012 по 16.03.2014) займа.

Документы складского учета, карточки по счету 10, 41 по номенклатуре материалов, подтверждающие принятие на учет и списание товара в реализацию, позволившие бы Инспекции определить реальную выручку от реализации товаров, установить действительно ли заявленные Обществом суммы в уменьшение выручки от реализации товаров являлись займам, представлены ООО «ТД Портал» также не были.

На основании статьи 94 НК РФ и в связи с непредставлением документов (информации) по требованию № 44/2 от 22.06.2015, неполное представление документов (информации) по требованию № 14-30/44 от 12.03.2015, налоговым органом было принято решение о производстве выемки, изъятия документов и предметов.

В результате выемки, сотрудниками инспекции изъят системный блок № П.00227. На жестком диске системного блока № П.00227 файлы (документы) ООО «ТД Портал» не обнаружены.

Собранная информация о контрагентах ООО «ТД Портал» так же не позволила достоверно установить объем налоговых обязательств проверяемого лица, поскольку 47 из 106 контрагентов налогоплательщика, выявленных в ходе анализа расчетного счета ООО «ТД Портал» не представили документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственных с заявителем. Выписка банка о движении денежных средств по расчетному счету не может служить достаточным доказательством установления факта осуществления операций по реализации и приобретению товаров (работ, услуг), размеров полученной обществом выручки и произведенных расходов, а свидетельствует лишь о поступлении или расходовании денежных средств.

Таким образом, налогоплательщик не представил объективной и полной информации, раскрывающей определение ООО «ТД Портал» доходов и расходов, отраженных в декларациях по налогу на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы.

В соответствии со статьей 313 НК РФ в случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению. На расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты: наименование регистра; период (дату) составления; измерители операции в натуральном (если этом возможно) и в денежном выражении; наименование хозяйственных операций; подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

В силу статьи 314 НК РФ аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Данные налогового учета - данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

В соответствии со статьей 10 Закона о бухгалтерском учете данные первичных учетных документов накапливаются и регистрируются в регистрах бухгалтерского учета. Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель организации. Форма регистра должна содержать обязательные реквизиты (часть 4 статьи 10 Закона о бухгалтерском учете).

В ходе судебного разбирательства ООО «ТД Портал» была представлена в материалы дела учетная политика Общества, утвержденная приказом № 5 от 31.12.2012, согласно которой налоговый учет Общества ведется на основе первичных документов, данные из которых группируются в регистрах бухгалтерского учета. В связи с осуществлением операций, которые одинаково учитываются, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете специальные налоговые регистры не разрабатываются (пункт 3.1.1.).

При этом, согласно пункту 3.1.2. учетной политики, в случае несовпадения бухгалтерского и налогового учета регистры бухгалтерского учета дополняются дополнительными реквизитами. В случае, если регистр бухгалтерского учета не дает полную информацию о налоговой базе объекта учета, составляется отдельный регистр налогового учета (т. 3 л.д. 9-11).

Как следует из материалов дела, регистры бухгалтерского учета, запрошенные по требованию № 44/2 от 22.06.2015, были представлены налоговому органу в свернутом виде, без разбивки по номенклатуре, регистры налогового учета представлены не были.

В ответе № 46 от 29.07.2015 на требование налогового органа от 22.06.2015 ООО «ТД Портал» указало, что согласно учетной политике Общества учет налогов ведется на основании регистров налогового учета, которые были представлены ранее за исх. номером 14 от 14.04.2015 года; требование налогового органа о предоставлении регистров бухгалтерского учета является необоснованным, поскольку регистры бухгалтерского учета не имеют отношения к налоговой проверке (т. 2 л.д. 116).

Таким образом, налогоплательщик не представил в налоговый орган регистры налогового учета с подтверждением отраженных в них сведений первичными учетными документами и отказался представлять регистры бухгалтерского учета в дальнейшем.

При этом, в ответ на требование налогового органа сама учетная политика организации для целей налогообложения на 2012-2013 годы Обществом не была представлена, следовательно, налоговый орган не располагал сведениями о том, на основании каких регистров ООО «ТД Портал» формирует налоговую отчетность по налогу на прибыль организации.

Частичное непредставление налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки документов, которые были необходимы для проверки полноты и правильности исчисления налога на прибыль организаций, не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Как указывалось ранее, с целью определения возможности (невозможности) Инспекции в рамках проверки установить налоговые обязательства на основании предоставленных налогоплательщиком первичных документов, по делу была назначена бухгалтерская экспертиза.

На разрешение эксперта были поставлены, в том числе вопросы: возможно ли было налоговому органу произвести расчет налога на прибыль на основании представленных налогоплательщиком документов. Если нет, то какие документы были необходимы дополнительно и, на основании каких нормативных документов или требований налогоплательщик обязан был их представить (1 вопрос); возможно ли было определить налоговые обязательства Общества на основании первичных документов, поскольку не были представлены документы складского учета, карточки по счету 10 по номенклатуре материалов (для определения и сравнения объемов приобретенных и реализованных товаров), при этом, учитывая вид деятельности, которую осуществляет общество (4 вопрос).

По данным вопросам, эксперт пришел к следующим выводам.

По первому вопросу эксперт пришел к выводу, что налогоплательщик представил в Инспекцию документы, на основании которых можно было рассчитать налог на прибыль. Для этого налоговому органу нужно было самостоятельно сформировать налоговые регистры на основании первичных документов. При этом нужно было бы фактически воссоздать налоговый учет в организации. При этом в расходы можно было принять только те затраты, которые подтверждены документально.

По четвертому вопросу эксперт указал, что чтобы рассчитать расходы, в том числе прямые, необходимо знать, сколько каких видов материалов и товаров поступило, сколько каких видов материалов было списано и, сколько каких материалов было реализовано.

Указанную информацию можно получить, изучив налоговые и бухгалтерские регистры. В частности движение товаров видно из оборотных и оборотно-сальдовых ведомостей по счету 41, а движение материалов из аналогичных регистров по счету 10. Указанные регистры являются сводными таблицами.

Налог на прибыль можно проверить и без указанных регистров. Для этого налоговому органу нужно самостоятельно сформировать подобные регистры на основании первичных документов. При этом нужно было бы фактически воссоздать налоговый учет ТМЦ. При этом в расходы можно было принять только те затраты, которые подтверждены документально.

Таким образом, учитывая выводы эксперта, на основании представленных обществом документов можно было рассчитать сумму налога на прибыль, но только после фактического воссоздания налогового учета в организации. При этом налоговому органу нужно было самостоятельно сформировать налоговые регистры на основании первичных документов.

Между тем, нормы НК РФ не возлагают на налоговый орган обязанность восстанавливать бухгалтерский и налоговый учет проверяемого налогоплательщика, но при этом обязанность по определению реального размера налогового обязательства налогоплательщика при проведении налоговой проверки возлагается на Инспекцию, для реализации которой и предусмотрены положения подпунктов 1 - 7, 11 - 12 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Таким образом, принимая во внимание выводы эксперта, в частности, что нельзя было понять, какие именно расходы заявлены, поскольку представленные регистры не содержали информации о том, какие именно расходы принял налогоплательщик; представление бухгалтерских регистров в свернутом виде, одной суммой без разбивки по контрагентам и по номенклатуре, как и имеющиеся в материалах дела сводные регистры налогового учета за 2012, 2013, на которые ссылается заявитель (т.3, л.д.6-7), суд пришел к выводу, чтоналог на прибыль организаций, подлежащий уплате в бюджет, правомерно определен Инспекцией расчетным методом в соответствии с подпунктом 7 пункта 3 статьи 31 НК РФ. Представления в данном случае только первичных документов не достаточно для проверки правильности исчисления налогов налогоплательщика.

Положения НК РФ предусматривают ответственность налогоплательщика за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, - статья 120 НК РФ, согласно которой под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

В рассматриваемом случае суд полагает, что общество обоснованно привлечено к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ ввиду отсутствия надлежащем образом оформленных, как бухгалтерских, так и налоговых регистров без которых невозможно проверить правильность и своевременность отражения всех хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете, полноту и правильность документального оформления операций, достоверность бухгалтерской и налоговой отчетности организации, что в частности подтверждено выводами эксперта.

При этом общество полагает, что в отношении налогового периода 2012 года срок давности привлечения к ответственности истек в начале 2016 года, а в отношении налогового периода 2013 года – в начале 2017 года.

Данные доводы судом подлежат отклонению, поскольку в соответствии со статьей 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

В данном случае именно на момент вынесения Инспекцией решения (28.12.2015) срок давности привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 120 НК РФ, как за 2012 год, так и за 2013 год, не пропущен.

Как следует из оспариваемого решения, у Инспекции отсутствовали достаточные сведения о проверяемом налогоплательщике, чтобы определить расчетным путем суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет на основании сведений о налогоплательщике, в связи с чем, в рассматриваемом случае исчислить налоги возможно было только с помощью использования данных об иных (аналогичных) налогоплательщиках, что предусмотрено подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

При выборе аналогичных организаций учитывались следующие критерии: основной вид деятельности – Оптовая торговля прочими строительными материалами (ОКВЭД 51.53.24); организация осуществляет деятельность на территории Кемеровской области; применение общего режима налогообложения; схожие показатели результатов финансово-хозяйственной деятельности за период 2012-2013г.г.

В результате проведенного анализа были отобраны следующие организации: ООО «РСТ» ИНН <***>, ООО «Ресил» ИНН <***>, ООО «КЦ Кузбасс» ИНН <***>.

При применении налоговым органом расчетного метода исчисления налога, выбор аналогичных налогоплательщиков осуществляется на основании следующих критериев: конкретный вид деятельности, размер выручки, численность персонала и другие существенные факторы финансово-хозяйственной деятельности предприятия, влияющие на формирование налогооблагаемой базы.

Что касается критерия определения существенности, либо несущественности результатов деятельности налогоплательщиков-аналогов, в сравнении с результатами деятельности проверяемого налогоплательщика, то данный критерий не определен законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, и соответственно, в целях налогообложения не может быть достоверного совпадения данных налогоплательщиков-аналогов, и проверяемого налогоплательщика.

В то же время, в рассматриваемой ситуации суд не может согласиться с выводами налогового органа о том, что выбранные им в качестве аналогичных, налогоплательщики, могут быть однозначно признаны аналогами по отношению к ООО «ТД Портал».

Прежде всего, несопоставимой является количественная численность работниковООО «ТД Портал» (2012 – 34 чел.; 2013 - 42 чел. (фактическая численность согласно представленным справкам по форме 2-НДФЛ)) и организаций, определенных налоговым органом, как аналогичные – ООО «РСТ» (2012 – 7 чел.; 2013 - 7 чел.), ООО «Ресил» (2012 – 7 чел.; 2013 - 6 чел.), ООО «КЦ Кузбасс» (2012 –52 чел.; 2013 - 51 чел.), что существенно влияет на результаты деятельности организаций, учитывая, что больший либо меньший количественный состав работников соответственно позволяет выполнить больший либо меньший объем работ, а, следовательно, получить большую либо меньшую прибыль от осуществления предпринимательской деятельности.

Помимо данного, верным является указание налогоплательщика на то, что при определении налогоплательщиков-аналогов, следует учитывать фактическое место ведения деятельности.

Как следует из решения, выбранные Инспекцией организации – аналоги осуществляли деятельность на территории Кемеровской области. В свою очередь, ООО «ТД Портал» в проверяемом периоде имело обособленные подразделения в г. Барнаул и г. Новосибирск.

Далее, налоговый орган установил, что ООО «ТД Портал» и организации-аналоги имели одинаковый основной вид деятельности – Оптовая торговля прочими строительными материалами (ОКВЭД 51.53.24).

Однако, как пояснил представитель налогового органа, при выборе организаций – аналогов Инспекция не устанавливала фактический вид их деятельности в спорный период (согласно сведениям из ЕГРЮЛ имеются и дополнительные виды деятельности), а руководствовались только данными, указанными в декларациях, в которых указывается основной вид деятельности.

При этом, в целях действительного определения налогоплательщиков-аналогов, необходимо использовать данные о движении денежных средств по расчетным счетам указанных организаций, - учитывая то, что формальное совпадение основного вида деятельности, не обязательно свидетельствует о том, что выручка и соответственно прибыль, получена налогоплательщиками-аналогами, именно от осуществления основного вида деятельности, а не иных видов предпринимательской деятельности.

К такому же выводу пришел эксперт при ответе на второй вопрос, указав, что в данной ситуации не понятно, вся ли выручка от реализации получена организациями – аналогами от торговли строительными материалами и все ли расходы понесены в рамках указанной деятельности. В решении и материалах дела не указано, какими видами деятельности занимались выбранные организации.

Если предположить, что все занимались только оптовой торговлей прочими строительными материалами, то не аналогичными выглядят показатель ООО «РСТ» и ООО «Ресил» по сравнению с показателями ООО «КЦ Кузбасс». Поскольку при количестве работников 7 и 6 чел. ООО «РСТ» и ООО «Ресил» имели выручку больше, чем ООО «КЦ Кузбасс» при количестве работников 52 и 51 чел. Таким образом, возможно, ООО «РСТ» и ООО «Ресил» занимались торговлей крупным оптом, а ООО «КЦ Кузбасс» - мелким.

Таким образом, эксперт указал, что нельзя сделать вывод о том, соответствуют ли коммерческие характеристики выбранных налоговым органом организаций при применении расчетного метода для определения налога на прибыль ООО «ТД Портал» критериям аналогичности в соответствии с налоговым законодательством для целей определения налога на прибыль.

Учитывая изложенное, выбранные Инспекцией организации не могут быть использованы в качестве аналогичных налогоплательщиков, в связи несопоставимым количеством работников, суммами выручки, разными экономическими условиями, не определением фактического вида деятельности (однородность и идентичность реализуемой продукции).

Данные обстоятельства свидетельствуют о необоснованности определения налоговых обязательств ООО «ТД Портал» с использованием данных о налогоплательщиках-аналогах.

При таких обстоятельствах, требования подлежат удовлетворению.

Расходы по уплате государственной пошлины в порядке части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 101, 167-170, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л:

признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области от 28.12.2015 № 5936 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 074 403 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом Портал» 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционной суд в месячный срок с момента его принятия.

Судья Ю.С.Камышова