Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Исаенко Е.В., при ведении протокола судебного заседания с применением средств аудиозаписи секретарем судебного заседания Селезневой Н.А., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Электробезопасность» (Кемеровская область, пгт. Яшкино, ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Кемеровской области (Кемеровская область, город Анжеро-Судженск, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения от 13.01.2015 № 1 в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафов,

при участии в заседании:

от заявителя: представитель по доверенности от 12.05.2015 года ФИО1 (паспорт), представитель по доверенности от 30.03.2015 года ФИО2.(паспорт);

от налогового органа: представитель по доверенности от 23.06.2015 года ФИО3.(удостоверение), представитель по доверенности от 11.02.2014 года ФИО4 (удостоверение)

у с т а н о в и л :

Общество с ограниченной ответственностью «Электробезопасность» (далее по тексту – заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлениями к Межрайонной Инспекции ФНС России №9 по Кемеровской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.01.2015 №1 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафов, обязании налогового органа устранить соответствующие нарушения прав и законных интересов заявителя.

В предварительном судебном заседании требования уточнены – исключено требование об обязании налогового органа устранить нарушения прав и законных интересов заявителя, поскольку сам факт признания решения недействительным является достаточным способом устранения соответствующих нарушений.

Заявитель в заявлении и его представители в судебном заседании указывают, что общество в 2011 году правомерно применяло упрощенную систему налогообложения (далее – УСН), превышения максимального размера выручки не было. Налоговый орган необоснованно сделал вывод о включении в состав выручки оплаты за выполнение работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники по адресу: Кемеровская область, пгт. Промышленная, ул.Крупской, 17. Фактически выполнение этих работ осуществлял не сам заявитель, а индивидуальный предприниматель ФИО5 (далее – ИП ФИО5) на основании договора №17 от 28.06.2011, заключенного с МАУ «ОКС». Общество выполнило только часть работ по данному объекту, но не непосредственно для МАУ «ОКС», а для ИП ФИО5 в рамках субподрядных отношений по договору возмездного оказания услуг от 27.05.2009.

Ошибочное поступление оплаты за выполненные работы заявителю непосредственно от МАУ «ОКС», не имеет значения, поскольку она была возвращена, в налоговом учете произведены соответствующие корректировки. Привлечение самим заявителем субподрядчиков (индивидуальный предприниматель ФИО6, ООО «Экспансия») для выполнения работ на объекте также не имеет значения, поскольку соответствующие расходы отражены только в бухгалтерском учете, в налоговом в связи с самостоятельно проведенной корректировкой не учтены. Свидетели ФИО7 и ФИО8 подтвердили заключение договоров на выполнение работ на объекте непосредственно с ИП ФИО5. Доказательств невозможности выполнения работ ИП ФИО5, наличия в смете работ, допуск к которым требует членства в саморегулируемой организации (далее – СРО), налоговым органом не представлено.

Взаимозависимость между заявителем и ИП ФИО5 не повлияла на результаты сделок. МАУ «ОКС» и ИП ФИО5 взаимозависимыми не являются. Предоставление ИП ФИО5 займов заявителю не является противозаконным, это обычное явление для хозяйственных отношений между указанными субъектами и носит взаимный характер. ИП и заявитель зарегистрированы в 2005 и 2007 году соответственно и самостоятельно осуществляли различную хозяйственную деятельность, имели собственное имущество, лицензии, персонал.

Заявитель просит снизить размер штрафных санкций в 100 раз в связи с применением смягчающих ответственность обстоятельств.

Налоговый орган требования не признал, представил отзыв. Указывает, что заявитель получил необоснованную налоговую выгоду от неправомерного применения УСН вследствие занижения реального размера выручки путем формального перевода части доходов 4 квартала 2011 года на ИП ФИО5 при том, что соответствующий объем работ был выполнен самим заявителем. Создать указанную схему позволила взаимозависимость ИП ФИО5 и общества, где последний является руководителем.

О фактическом выполнении работ самим заявителем свидетельствуют следующие обстоятельства: отсутствие у ИП ФИО5 членства в СРО и допуска к спорным видам работ и наличие его у заявителя; участие заявителя, а не ИП, в открытом аукционе на проведение работ по капитальному ремонту спорного объекта; выполнение работ самим заявителем с привлечением собственного персонала и отсутствие такового у ИП ФИО5; привлечение субподрядчиков и закуп материалов для выполнения работ на объекте самим заявителем, отражение соответствующих расходов налоговом учете с последующей корректировкой в конце налогового периода; первоначальное поступление оплаты от заказчика-застройщика МАУ «ОКС» непосредственно заявителю, возврат оплаты в конце налогового периода и поступление соответствующих сумм от взаимозависимого лица ИП ФИО5, но уже не в виде выручки, а в виде беспроцентного займа; объяснения должностных лиц заказчика-застройщика о первоначальном оформлении договора подряда и документов о выполнении работ с ООО «Электробезопасность» и последующей их замене на такие же документы с указанием в качестве субподрядчика ИП ФИО5.

Перечисленные налогоплательщиком обстоятельства, смягчающими не являются, начисленный штраф соразмерен тяжести совершенного правонарушения.

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, судом установлено следующее.

Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки заявителя принято решение от 13.01.2015 №1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением установлено занижение размера доходов, полученных в 2011 году на 8 913 150 руб., в результате чего доначислен единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН (далее – ЕНВД) за 3 квартал 2011 года в размере 874 763 руб., соответствующие суммы пени и штрафа, установлено неправомерное применение упрощенной системы налогообложения в виде ЕНВД в 4 квартале 2011 года, в 2012 году, доначислен налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 11 449 035 руб.; налог на прибыль организаций в размере 4 314 093,60 руб., соответствующие суммы пени и штрафа – в этой части решение оспаривается. В остальной части решение не оспорено: штраф по п.2 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по налогу на прибыль и НДС в общем размере 1 294 528,08 руб. и 3 434 710,50 руб. соответственно; штраф по ст.123 НК РФ в размере 108 354,64 руб. за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, а также пени; штраф по п.1 ст.126 НК РФ в размере 600 руб. за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов.

Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решением от 24.01.2015 №248 апелляционную жалобу налогоплательщика оставило без удовлетворения и утвердило решение инспекции.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в суд с заявлениями о признании решения инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафов.

Как следует из материалов дела, общество зарегистрировано с 16.08.2007. С момента создания, в т.ч. в 2011, 2012 годах применяло специальный налоговый режим – упрощенную систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». Руководителем и единственным учредителем являлся ФИО5

Одновременно ФИО5 имел статус индивидуального предпринимателя (с 25.04.2005).

В силу ст.20 НК РФ указанные лица являются взаимозависимыми.

Как следует из оспариваемого решения, общество приняло участие в открытом аукционе на выполнение работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники по адресу: Кемеровская область, пгт. Промышленная, ул.Крупской, 17, но победителем было признано МАУ «ОКС». Данное муниципальное учреждение само не выполняло соответствующие работы, а выступило в качестве заказчика-застройщика и в качестве субподрядчика привлекло ООО «Электробезопасность». Работы были выполнены обществом и оформлены соответствующими первичными документами.

По мере расчета за выполненные работы, производимого МАУ «ОКС», произошло превышение максимального размера дохода в 60 млн. руб., являющегося условием для применения УСН. В связи с этим поступившая от заказчика-застройщика оплата была возвращена; договор и документы замены на аналогичные, но в качестве субподрядчика фигурировал ИП ФИО5; в налоговом учете общества скорректированы соответствующие доходы и расходы.

МАУ «ОКС» произвело оплату ИП ФИО5, которая в короткий срок вновь перечислена заявителю в виде беспроцентного займа. Заемные средства не включаются в состав доходов, что дало обществу возможность не превысить предельный размер дохода и продолжить применение УСН.

С учетом изложенного инспекция сделала вывод о занижении обществом дохода на сумму оплаты, формально поступившей от МАУ «ОКС» на счет ИП ФИО5, взаимозависимого по отношению к заявителю. Полученная налоговая выгода от неправомерного применения УСН признана необоснованной.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ возлагается на этот орган.

В пункте 3 Постановления Конституционного суда Российской Федерации от 27 мая 2003 года № 9-П выражена правовая позиция, в соответствии с которой недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием уменьшение суммы налога, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности.

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК РФ), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 ГК РФ).

При этом налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, закрепленной в Постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Согласно абзацу девятому пункта 3 Определения Конституционного суда Российской Федерации № 320-О-П от 04.06.2007 формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее – Постановление № 53), действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

На основании пункта 6 Постановления № 53 использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с пунктом 4 Постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно п. 9 Постановления № 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с пунктами 3, 4 ст.1 ГК РФ при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. Никто не вправе извлекать преимущество из своего незаконного или недобросовестного поведения.

Экономическая свобода хозяйствующих субъектов предполагает их право осуществлять экономическую деятельность в рамках одной или нескольких организаций. Разделение бизнеса может быть обусловлено организационными, экономическими целями, в т.ч. и получением налоговой выгоды. Само по себе оно не является противозаконным.

Однако, если такое разделение произведено формально, а не в действительности, полученная налоговая выгода не может быть признана обоснованной, а поведение налогоплательщика по ее получению – добросовестным.

В постановлении ВАС РФ от 09.04.2013 № 15570/12 сформулирован ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.

С учетом изложенного, при оценке обоснованности требований заявителя по настоящему делу определяющим является не столько взаимозависимость заявителя и ИП ФИО5, нацеленность их действий на получение налоговой выгоды, сколько реальность осуществления каждым из них самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или напротив формальное прикрытие деятельности одного хозяйствующего субъекта документацией другого; получение налоговой выгоды только в связи с формальным соответствием требованиям закона.

О фактическом выполнении спорных работ самим заявителем и о формальном характере договора, заключенного между МАУ «ОКС» и ИП ФИО5, свидетельствуют следующие обстоятельства.

В перечне фактически выполненных работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники были работы по устройству кровель, устройству и демонтажу систем водопровода, канализации, отопления, электроснабжения. Их выполнение требует членства в СРО. Соответствующее условие содержалось в качестве обязательного требования к составу заявки на участие в аукционе согласно Документации об аукционе №011-11 ЭАОУ от 23.05.2011. ИП ФИО5, якобы выполнивший работы, такого членства и допуска не имел и участия в аукционе не принимал. Общество, напротив, является членом СРО НП «МСО «ОборонСтрой» и имеет допуск к соответствующим видам работ с 06.09.2010, что и позволило ему участвовать в проводимом муниципальным образованием открытом аукционе на проведение капитального ремонта поликлиники.

Реальное выполнение работ, приобретение необходимых для этого товарно-материальных ценностей и привлечение субподрядчиков осуществлял заявитель, а не ИП ФИО5.

Так с ИП ФИО6 был заключен договор возмездного оказания услуг от 10.07.2011 №45 на выполнение дополнительного покрытия кровли на спорном объекте по адресу: пгт. Промышленная, ул.Крупской, 17, на сумму 500 000 руб. В рамках встречной проверки инспекцией получено подтверждение выполнения и оплаты данных работ – счет-фактура от 15.07.2011 и платежное поручение от 2.08.2011.

Также с ИП ФИО6 заключены и исполнены договоры на ремонт и подключение системы отопления №46 от 15.07.2011 на сумму 240 000 руб., на монтаж теплоузла на спорном объекте на сумму 305 000 руб., на выполнение отделочных работ №76 от 20.09.2011 на сумму 575 500 руб. ИП ФИО6 представлены доказательства исполнения данных договоров, в т.ч. двусторонние акты выполненных работ. Исполнение имело место в июле-августе 2011 года, оплата – в августе-сентябре 2011 года.

С ООО «Экспансия» был заключен договор купли-продажи №95 от 20.07.2011, согласно которого подлежали изготовлению и монтажу на спорном объекте окна в количестве 46 шт. на сумму 640 000 руб. Согласно представленных в рамках встречной проверки документов исполнение произведено в период с августа по декабрь 2011 года, причем по товарным накладным груз получали водитель ФИО9, мастер ФИО10, маляр ФИО7 по доверенностям заявителя – ООО «Электробезопасность». Оплата произведена в период с июля по ноябрь 2011 года.

В налоговом учете общества отражены, а затем путем корректировки исключены расходы, понесенные в связи с производством работ на объекте.

Работы выполнялись и контролировались силами работников общества ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО10, ФИО15, ФИО16, ФИО17, что следует из соответствующих протоколов допроса свидетелей.

ИП ФИО5 не имел необходимого для таких работ персонала, доказательств привлечения им субподрядчиков по гражданско-правовым договорам не представлено. Допрошенный судом по ходатайству заявителя свидетель ФИО7 подтвердил заключение гражданско-правового договора с ИП ФИО5, однако пояснил, что работал также и на других объектах, в т.ч. в ООО «Электробезопасность», никакой разницы в организации работ и оплате труда при работе в обществе и у индивидуального предпринимателя не было. Первоначально в протоколе допроса №12 от 12.06.2014, проведенного инспекцией, указал на заключение трудового договора, согласно представленных инспекцией сведений получил в 2011 году доход в сумме 72 020 руб. от работодателя ООО «Электробезопасность». Свидетель ФИО8 пояснил, что заключил трудовой договор, однако свою подпись на договоре подряда признал, получал деньги за работу на объекте 2 раза в месяц, от кого не помнит. Сведения о выплате ИП ФИО5 доходов ФИО7 и ФИО8 в налоговый орган не представлялись.

Договор возмездного оказания услуг от 27.05.2009, заключенный между заявителем и ИП ФИО5, носит рамочный характер, доказательств выполнения по нему работ на спорном объекте не представлено.

Заявителем представлены товарные накладные на приобретение различных строительных материалов и частично чеки об оплате. По мнению представителя общества, данные документы свидетельствуют о несении расходов по выполнению спорных работ самим индивидуальным предпринимателем, а не обществом.

Однако, как указал, представитель заявителя, соответствующие затраты не учитывались предпринимателем в составе расходов для целей налогообложения. Из представленных документов четко не следует их использование для производства спорных работ самим предпринимателем, учитывая их возможную реализацию или использование на других объектах. Принимая во внимание данные обстоятельства, а также другие доказательства по делу, суд отклоняет соответствующий довод заявителя.

Оплата за выполненные работы первоначально поступила непосредственно от заказчика-застройщика МАУ «ОКС» заявителю в период с 1.08.2011 по 13.10.2011 в общей сумме 8 513 105 руб. Данные суммы были отражены обществом в книге учета доходов и расходов, а возвращены плательщику и скорректированы только в декабре 2011 года, т.е. после формирования годовой суммы выручки в размере, превышающем установленный законодательством максимальный предел в 60 млн. руб., являющийся условием применения УСН.

После возврата МАУ «ОКС» вновь перечисляет денежные средства за ремонт одноэтажной части поликлиники, но уже ИП ФИО5 с указанием на договор №17 от 28.06.2011 в период с 19.12.2011 по 29.12.2011 в общей сумме 8 913 105 руб.

В этот же период с 19.12.2011 ИП ФИО5 перечисляет денежные средства в сумме 8 250 000 на расчетный счет общества, но не в виде оплаты за выполненные на спорном объекте работы, а в виде беспроцентного займа по договору №80 от 19.12.2011. Заемные средства не включаются в состав доходов, что дало обществу возможность формально не превысить предельный размер дохода и продолжить применение УСН.

Налоговым органом представлены в материалы дела копии объяснений должностных лиц заказчика-застройщика МАУ «ОКС» ФИО18, ФИО19, ФИО20, Ерик Е.П., данные сотрудникам полиции. Из пояснений следует, что первоначально договор подряда и документы о выполнении работ были оформлены с ООО «Электробезопасность», а впоследствии заменены на такие же документы с указанием в качестве субподрядчика ИП ФИО5. Причем начальник МАУ «ОКС» ФИО18 пояснила, что замена состоялась по просьбе ФИО5 с целью недопущения превышения предельной суммы дохода, дающей право на применение УСН ООО «Электробезопасность». Также представлены копии сохранившихся справок о стоимости работ, оформленных от имени субподрядчика ООО «Электробезопасность», и актов сдачи-приемки выполненных работ между МАУ «ОКС» и МУЗ «Центральная районная больница Промышленновского района» с указанием работ, выполненных обществом.

Само по себе расторжение договора с одним лицом и заключение его с другим лицом не является противозаконным, однако, если оно произведено формально, т.е. после исполнения договора, то не может влечь соответствующих правовых последствий, в т.ч. для целей налогообложения.

С учетом изложенного суд отклоняет доводы заявителя о правомерном применении УСН и полагает обоснованным вывод инспекции о наличии оснований для доначисления налогов, пени и привлечения заявителя к налоговой ответственности.

Доначисление налогов произведено инспекцией с учетом имеющихся документов о хозяйственных операциях заявителя, в т.ч. с учетом расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС.

Однако, как пояснили в судебном заседании представители инспекции, при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций не включены в состав расходов суммы доначисленного налога на добавленную стоимость. В обоснование указали, что положения статьи 170 НК РФ содержат исчерпывающий перечень случаев, когда налог на добавленную стоимость может быть учтен в составе расходов, и спорный случай в названном перечне не поименован, соответственно, спорные суммы налога на добавленную стоимость подпадают под регулирование, установленное пунктом 19 статьи 270 НК РФ. Полагают, что доначисленный НДС может включаться в расходы того налогового периода, в котором вступило в силу оспариваемое решение.

Налогоплательщик настаивал на признании недействительным доначисления по налогу на прибыль в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим суд предложил инспекции представить расчет доначислений по налогу на прибыль организаций с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ №15047/12 от 9.04.2013.

Из расчета инспекции следует, что после учета в составе расходов доначислений по НДС размер налога на прибыль снизился с 4 315 093,60 руб. до 2 025 286,60 руб. на 2 289 807 руб. При этом налоговый орган настаивает на законности доначисления в полном объеме, представил дополнительные доводы.

Проверив доводы заявителя о двойном учете некоторых доходов и неучете ряда сумм расходов в виде налоговых и иных обязательных начислений, расчетов с подотчетными лицами, дебиторами и кредиторами, сумм начисленной амортизации, отраженных в бухгалтерской отчетности проверяемого периода, налоговый орган представил уточненный расчет, из которого следует, что размер доначисления по налогу на прибыль снизился с 4 315 093,60 руб. до 2 010 408,60 руб. на 2 304 685 руб.

Заявителем арифметическая верность уточненного расчета не оспаривается, о неучете каких-либо дополнительных расходов не заявлено.

Согласно п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, суммы налогов и сборов за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

Согласно общему правилу, предусмотренному 171 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная налогоплательщиком по совершенным им операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит уменьшению на налоговые вычеты. В порядке исключения из этого правила пунктом 2 статьи 170 НК РФ определен перечень случаев, когда "входящий" налог на добавленную стоимость учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), что имеет место либо в силу статуса приобретателя (он не является плательщиком налога на добавленную стоимость или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика), либо характера совершаемых им операций (данные операции не признаются объектом налогообложения, освобождены от налогообложения, либо местом их совершения не признается территория Российской Федерации), для которых им приобретены указанные товары (работы, услуги).

Таким пункт 2 статьи 170, статья 171 НК РФ неприменима к спорным правоотношениям, поскольку определяют правила в отношении не "исходящего", а "входящего" налога на добавленную стоимость - налога, уплачиваемого налогоплательщиком как покупателем или заказчиком контрагенту при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.

Пункт 2 статьи 170 НК РФ, определяя судьбу "входящего" налога на добавленную стоимость, закрепляет положения, являющиеся исключением из общего правила о заявлении данного налога в качестве налогового вычета, а не из правила, предусмотренного пунктом 19 статьи 270 НК РФ. Пункт 19 статьи 270 НК РФ подлежит применению в отношении "исходящего" налога на добавленную стоимость, исчисленного налогоплательщиком по операциям реализации товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы налога на добавленную стоимость, полученные от покупателей товаров (работ, услуг), не учитываются при определении размера дохода от реализации (пункт 1 статьи 248 НК РФ), и, как следствие, не включаются в состав расходов (пункт 19 статьи 270 НК РФ).

В отличие от изложенного регулирования налог на добавленную стоимость, доначисленный инспекцией к стоимости реализованных заявителями услуг не предъявлялся, не может быть взыскан с покупателей и в силу данного обстоятельства подлежит уплате заявителями за счет собственных средств.

Таким образом, пункт 19 статьи 270 НК РФ в рассматриваемом случае не применим, поскольку он распространяется на суммы налога, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Следовательно, к суммам НДС, доначисленного инспекцией в связи с необоснованным применением УСН, подлежит применению подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ об учете названных сумм налога в составе расходов.

Соответствующая правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15047/12 (применительно к суммам НДС в связи с неподтверждением нулевой налоговой ставки по экспорту), Определении ВАС РФ от 08.08.2013 N ВАС-10247/13 по делу N А42-1576/2012 (применительно к доначислению НДС при реализации услуг на территории РФ).

Согласно подпункту 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой признания сумм налогов в составе расходов у налогоплательщиков, применяющих метод начисления, является дата начисления налогов.

Инспекцией налог на добавленную стоимость доначислен за период с 4 квартала 2011 года по конец 2012 года.

В связи с этим судом отклоняются доводы инспекции о включении доначисления по НДС в расходы того налогового периода, в котором вступило в силу оспариваемое решение.

Суд не принимает ссылку инспекции на судебную практику, поскольку по указанным делам установлены иные фактические обстоятельства. По рассматриваемому дело имеет место не бухгалтерская ошибка или отсутствие хозяйственных операций, а доначисление НДС, произведенное налоговым органом в связи с переводом заявителя с упрощенной на общую систему налогообложения.

Суд полагает, что доначисленный НДС соответствует общим критериям расходов, закрепленным в п.1 ст.252 НК РФ. Неправомерность действий налогоплательщика явилась основанием для доначисления НДС, но сам налог доначислен инспекцией правомерно и базируется на фактическом осуществлении обществом хозяйственных операций, поэтому наравне с другими, в т.ч. отраженными самим обществом, налоговыми обязательствами подлежит учету в составе расходов по налогу на прибыль того налогового периода, к которому относится доначисление.

Иной подход препятствовал бы установлению действительного размера налоговых обязательств.

С учетом изложенного, суд полагает решение инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций без учета в составе расходов сумм доначисленного НДС и других расходов согласно уточненного расчета незаконным и принимает как обоснованный размер доначисления, указанный в уточненном расчете инспекции. Также является незаконным начисление соответствующих пени, штрафов по налогу на прибыль по п.1 ст.122 НК РФ, включение соответствующих сумм налога на прибыль организаций в базу для исчисления штрафных санкций за непредоставление в установленный срок налоговых деклараций по данному налогу по п.1 ст.119 НК РФ.

Суд отклоняет доводы заявителя о неправомерности привлечения к ответственности по п.1 ст.119 НК РФ, поскольку факт непредставления налоговых деклараций не оспаривается, а обязанность по их сдаче вытекает из обязанности применения обществом в спорном периоде общей системы налогообложения.

В дополнениях к заявлению общество также сослалось на пропуск инспекцией срока давности привлечения к ответственности, предусмотренного ст.113 НК РФ, по НДС за 4 квартал 2011 года. Инспекция по данному доводу возражала.

Согласно ст. 109 НК РФ к обстоятельствам, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, относится истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

При этом исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.

В п.15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий. Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Срок уплаты НДС за 4 квартал 2011 года с учетом положений статей 164, 174 НК РФ в действовавшей в указанный период редакции наступил соответственно 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, т.е. в 1 квартале 2012 года.

Срок давности привлечения к ответственности по ст.122 НК РФ за неуплату НДС начал течь с первого дня второго квартала 2012 года и истек в первый день второго квартала 2015 года, т.е. 1.07.2015. Решение принято 13.01.2015, т.е. в пределах срока давности привлечения к ответственности. Следовательно, привлечение к ответственности законно.

Оценивая доводы заявителя о применении смягчающих ответственность обстоятельств и снижении размера штрафных санкций в 100 раз, суд не усматривает соответствующих оснований в связи со следующим.

Согласно п. 16 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 года N 57, если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой НК РФ. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной им в Постановлении от 15.07.1999 года N 11-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О государственной налоговой службе РСФСР" и законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции", а также в Постановлении от 14.07.2005 года N 9-П, санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, бесспорно смягчающие ответственность правонарушителя, и при учете таких обстоятельств в решении вопроса о применении налоговых санкций является наличие причинно-следственной связи между этими обстоятельствами и совершенным правонарушением. Вместе с тем, согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать в качестве смягчающих ответственность иные обстоятельства.

В соответствии с ч.1 ст.71 АПК РФ, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В качестве смягчающих ответственность обстоятельств заявитель указывает отсутствие умысла, отягчающих обстоятельств, совершение правонарушения впервые. Указывает, что является одним из крупнейших предприятий в районе, столь значительный размер налоговых санкций (8 046 124,14 руб.), несоразмерный начисленной пене (3 970 072,20 руб.) будет носить не восстановительный, а карательный характер. Полагает, что отсутствует его вина в совершении правонарушения, негативных последствий нет, арбитражная практика по спорному вопросу противоречива.

Суд полагает, что поскольку правонарушение совершено путем создания фиктивного документооборота, то имеет место вина заявителя в форме умысла. При таких обстоятельствах совершение правонарушения впервые не может быть расценено в качестве смягчающего ответственность обстоятельства.

Экономический статус организации как крупного предприятия также не относится к указанным обстоятельствам.

Утверждение общества об отсутствии вредных последствий нарушения с учетом отсутствия оплаты доначисленных налогов и пени лишено оснований. Наличие других перечисленных заявителем обстоятельств и их смягчающий ответственность характер также не доказаны.

Частично удовлетворяя требования налогоплательщика, суд относит судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 167-170, 180, 181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

Требования заявителя удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции ФНС России №9 по Кемеровской области от 13.01.2015 №1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 304 685 руб., соответствующих пени, штрафов по ч.1 ст.122 НК РФ;

- привлечения к ответственности по ст.119 НК РФ в виде штрафа в сумме 691 405,50 руб.

В остальной части требования заявителя оставить без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России №9 по Кемеровской области (Кемеровская область, город Анжеро-Судженск, ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Электробезопасность» (Кемеровская область, пгт. Яшкино, ОГРН <***>, ИНН <***>) 3 000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Отменить обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС России №9 по Кемеровской области от 13.01.2015 №1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с момента вступления решения суда в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в месячный срок с даты изготовления решения полном объеме.

Судья Е.В. Исаенко