Гражданский кодекс часть 1

Кировского областного государственного образовательного бюджетного учреждения среднего профессионального образования «Яранский аграрный техникум» (ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: 612253, Кировская область, Яранский р-н, м. Знаменка, ул. Кирова, д. 28)

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Кировской области (ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: 612260, <...>)

о признании частично недействительным решения налогового органа от 23.10.2013 № 05-05/11

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя – ФИО1, представителя по доверенности от 26.08.2015, ФИО2, представителя по доверенности от 27.05.2015,

от ответчика – ФИО3, представителя по доверенности от 25.08.2015,ФИО4,представителя по доверенности от 13.05.2015, ФИО5,представителя по доверенности от 25.08.2015,

установил:

Кировское областное государственное образовательное бюджетное учреждение среднего профессионального образования «Яранский аграрный техникум» (далее по тексту – КОГОБУ СПО «Яранский аграрный техникум», учреждение, налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ), о признании недействительным решения от 23.10.2013 № 05-05/11 межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Кировской области (далее по тексту - ИФНС, инспекция, налоговый орган, ответчик) в части начисления налога на прибыль в сумме 376 149 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ, Кодекс).

Уточнения приняты судом.

Заявитель в судебном заседании настаивает на удовлетворении заявленных требований.

Ответчик не признает заявленные требования, считает решение законным и обоснованным, просит отказать заявителю в удовлетворении требований.

Суд, заслушав пояснения представителей сторон, изучив материалы дела, установил следующее.

ИФНС на основании решения начальника инспекции от 27.03.2013 № 3 проведена выездная налоговая проверка в отношении учреждения по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по НДФЛ за период с 01.01.2010 по 27.03.2013.

На основании решения ИФНС от 25.04.2013 № 3/1 выездная налоговая проверка налогоплательщика приостанавливалась на период с 26.04.2013 по 02.06.2013.

Проверка окончена 24.06.2013.

В ходе проверки установлены нарушения налогового законодательства, которые зафиксированы в акте от 05.08.2013 № 8, полученном 05.08.2013 налогоплательщиком.

На акт проверки заявителем в налоговый орган представлены возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных возражений заместителем начальника инспекции вынесено решение от 23.10.2013 № 05-05/11 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа, уменьшенного в 3 раза, в сумме 50 096 рублей 73 копеек (по пункту 1 статьи 122, статье 123 НК РФ).

Также указанным решением учреждению предложено уплатить налог на прибыль, транспортный налог в общей сумме 401 126 рублей 00 копеек.

В соответствии со статьей 75 НК РФ начислены пени за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налогов в общей сумме 85 869 рублей 67 копеек.

Учреждение обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кировской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кировской области от 27.12.2013 апелляционная жалоба удовлетворена частично, решение ИФНС от 23.10.2013 № 05-05/11 изменено путем отмены его в части начисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 23 263 рублей, в том числе: в федеральный бюджет в сумме 2326 рублей 30 копеек, в бюджет субъекта РФ – 20 936 рублей 70 копеек и соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1550 рублей 87 копеек, в том числе в федеральный бюджет – 155 рублей 09 копеек, в бюджет субъекта РФ – 1395 рублей 78 копеек.

Таким образом, решение ИФНС от 23.10.2013 вступило в силу с учетом решения Управления с 27.12.2013.

Учреждение, не согласившись с решением налогового органа от 23.10.2013 № 05-05/11, обратилось в суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Заявитель поясняет, что учреждение создано в 1964 году, в период с 1964 по 1993 годы учреждение осуществляло производственную деятельность за счет хозрасчета, в период с 1993 по 1999 годы как предприятие осуществляло предпринимательскую деятельность, с 1999 года приобрело статус образовательного учреждения с правом осуществления предпринимательской деятельности; все имущество учреждения до 1995 года, в том числе созданное за счет приносящей доход деятельности на основании устава учреждения и пункта 3 статьи 24 РФ «О собственности в РСФСР» от 24.12.1990 № 443-1, являлось государственной собственностью и находилось в оперативном управлении этого учреждения.

Заявитель считает обоснованным начисление амортизации по имуществу, закрепленному Департаментом государственной собственности Кировской области за учреждением на основании акта от 15.11.2002 № 2252.

Учреждение обращает внимание на то, что фактически недвижимое имущество было создано на средства Яранского совхоза-техникума, полученные от хозяйственной деятельности, а не за счет бюджетного финансирования. Момент фактического поступления объектов недвижимости во владение учреждения определяется не актом приема-передачи имущества, а актами государственной приемки зданий в момент сдачи и ввода в эксплуатацию недвижимого имущества (1981-1995 гг). Указанное в акте имущество используется для осуществления предпринимательской деятельности.

В связи с тем, что учреждением созданы объекты недвижимого имущества не за счет средств бюджетного финансирования, которые используются его для осуществления предпринимательской деятельности, учреждение считает, что вправе принимать в качестве расходов по налогу на прибыль расходы в виде амортизации имущества.

В ходе рассмотрения дела заявитель привел дополнительные доводы относительно несогласия с применением пропорции к статьям затрат в 2010 году по коду КОСГУ 222, 226, 271, 310, 340, в 2011 году по коду КОСГУ 222, 226, 271, 340.

Считает, что суммы произведенных расходов превышают суммы полученных доходов, налоговая база для исчисления налога на прибыль отсутствует.

Доводы заявителя подробно изложены в заявлении, контрдоводах на отзыв и на пояснения, уточнениях заявленных требований, правовой позиции заявителя.

Ответчик с заявленными требованиями не согласен, считает принятое решение законным и обоснованным.

По мнению налогового органа, имущество, закрепленное за учреждением на праве оперативного управления на основании акта от 15.11.2002 № 2252 Департаментом государственной собственности Кировской области, заявителем не приобреталось за счет средств приносящей доход деятельности, соответственно, оснований для начисления амортизации по этому имуществу не имеется.

ИФНС считает приведенные заявителем доводы необоснованными, не согласна с представленным с уточнением расчетом оспариваемых сумм налога на прибыль в части расходов по амортизации основных средств по основаниям, изложенным в отзыве на уточненное заявление от 26.03.2015. Обращает внимание на то, что суммы расходов по кодам КОСГУ 222, 226, 271, 310, 340 приняты с учетом решения Управления (частичной отмены) верно.

Доводы ответчика подробно изложены в отзыве на заявление, дополнениях к нему, пояснениях, отзыве на уточненное заявление, позиции по делу.

Анализируя представленные в материалы дела доказательства, доводы сторон, суд приходит к следующим выводам.

Порядок рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц установлен главой 24 АПК РФ.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 АПК РФ).

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. В случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (части 2, 3 статьи 201 АПК РФ).

Из содержания приведенных норм следует, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными являются одновременно как несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом прав и охраняемых законом интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием.

В соответствии с положениями главы 25 НК РФ бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль организаций и определяют налоговую базу по налогу в порядке, установленном данной главой Кодекса.

Согласно статье 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходамипонимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса установлено, что налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

В статье 321.1 Кодекса (действовала до 01.01.2011) предусмотрены особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями.

Пунктом 1 статьи 321.1 Кодекса установлено, что налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Иными источниками - доходами от коммерческой деятельности - признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Налоговая база по налогу на прибыль у бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

В налоговом учете учет операций по исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных с ведением этой деятельности, ведется в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

Сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению. Принятие расходов бюджетных учреждений на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности, производится на основании предусмотренного пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ принципа их пропорционального распределения.

В соответствии с указанной нормой, если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). Если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, не предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи (за исключением мобильной связи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств, указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанных основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности.

С 01 января 2011 года для бюджетных учреждений особенности ведения налогового учета определены в статье 331.1 НК РФ. Согласно данной статье до 01.07.2012 указанные организации должны распределять отдельные виды расходов, обеспечение которых предусмотрено за счет доходов от оказания платных услуг и доходов, полученных в рамках целевого финансирования, пропорционально доле доходов от оказания платных услуг в общей сумме доходов. Такое распределение производится в отношении сумм расходов на оплату коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов на обслуживание административно-управленческого персонала, расходов на все виды ремонта основных средств.

Названные нормы не содержат запрета на пропорциональное распределение иных, кроме поименованных в пункте 3 статьи 321.1 Кодекса и в пункте 1 статьи 331.1 Кодекса, расходов, понесенных бюджетным учреждением.

Принцип распределения расходов установлен также в статье 272 Кодекса, в пункте 1 которой предусмотрено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Таким образом, все фактически понесенные и документально подтвержденные расходы бюджетного учреждения, связанные с получением дохода от коммерческой деятельности, принимаются в целях налогообложения исходя из принципа их распределения, установленного пунктом 3 статьи 321.1 и пунктом 1 статьи 331.1 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 256 НК РФ определено, что амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей (с 2011 года - 40 000 рублей).

Согласно пункту 2 статьи 256 НК РФ не подлежит амортизации имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности.

Как следует из материалов дела КОГУБУ СПО «Яранский аграрный техникум» в проверяемом периоде являлось бюджетным учреждением и осуществляло образовательную деятельность по определенному перечню образовательных программ.

Яранский совхоз-техникум в Кировской области создан на базе Яранского сельскохозяйственного техникума и учебно-производственного хозяйства этого техникума приказом РСФСР Министерства производства и заготовок сельскохозяйственных продуктов от 10.11.1964 № 303 «Об организации совхозов-техникумов в Ростовской, Московской, Свердловской, Липецкой и Курганской областях.

Постановлением Совета Министров СССР от 23.06.1964 № 486 «Об организации совхозов-техникумов» признана целесообразным организация совхозов-техникумов на базе крупных и передовых по уровню производства совхозов и соответствующих сельскохозяйственных техникумов. Пунктом 5 указанного постановления установлено, что производственная деятельность совхозов-техникумов осуществляется на основе хозяйственного расчета. Расходы совхозов-техникумов, связанные с подготовкой специалистов, а также плановые капитальные вложения совхозов-техникумов финансируются за счет государственного бюджета. Остальные расходы совхозов-техникумов производятся за счет их собственных средств.

07.08.1965 утверждено Положение о совхозе-техникуме.

В соответствии с пунктом 24 совхоз-техникум финансируется министерством, в непосредственном подчинении которого он находится.

Порядок начисления амортизации на основные средства (фонды), используемые в производственной деятельности предусмотрен в пункте 25 Положения.

Согласно пункту 3 статьи 24 Закона РФ «О собственности в РСФСР» от 24.12.1990 № 443-1 имущество, являющееся государственной или муниципальной собственностью и закрепленное собственником за учреждением, состоящим на государственном или муниципальном бюджете, находится в оперативном управлении этого учреждения.

С учетом пункта 3 статьи 213 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее по тексту – ГК РФ) государственные и муниципальные предприятия и учреждения не могут быть собственниками числящегося на их балансе имущества.

В силу пункта 2 статьи 298 ГК РФ если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе.

Распоряжением Администрации Яранского района Кировской области от 15.04.1993 № 106 на основании Закона РСФСР «О предприятиях и предпринимательской деятельности» зарегистрирован Яранский совхоз-техникум с государственной формой собственности не его имущество.

Согласно пункту 1.1 Устава (читаемый экземпляр приложен к ходатайству заявителя, поступившему в суд 12.02.2015) Яранский совхоз-техникум создан Приказом Министерства сельского хозяйства РСФСР от 10.11.1964 № 303 на базе бывшего сельскохозяйственного училища, созданного в 1918 году. Учредителем совхоза-техникума является Министерство сельского хозяйства и продовольствия РФ в лице Управления средних специальных учебных заведений (пункт 1.3 Устава). К компетенции Министерства сельского хозяйства и продовольствия России в вопросах Управления совхозом-техникумом относится в том числе определения размера финансирования совхоза-техникума на его содержание и капитальные вложения (пункт 8.1 Устава); к компетенции Департамента сельского хозяйства Кировской области – в том числе распределение и перечисление бюджетных средств в совхоз-техникум (пункт 8.2 Устава).

Главными задачами совхоза-техникума являются обеспечение запланированных объемов производства сельскохозяйственной продукции, выполнения государственных заказов, повышения эффективности производства, на основе освоения интенсивных технологий, прогрессивных форм организации и оплаты труда, улучшение культурно-бытовых и жилищных условий работников, студентов, создание наиболее благоприятных и безопасных условий труда (пункты 2.3, 2.5 Устава). Яранский совхоз-техникум имеет право организовывать платные подготовительные курсы и хозрасчетные курсы по подготовке квалифицированных рабочих, переподготовке специалистов со средним образованием (пункт 3.9 Устава). Источниками формирования имущества совхоза являются в том числе доходы, полученные от реализации продукции, работ, услуг, а также от других видов хозяйственной деятельности (пункт 10.2 Устава). Хозяйство совхоза-техникума является производственным подразделением для организации профессиональной подготовки студентов (пункт 10.8 Устава). Яранский совхоз-техникум имеет право расходовать прибыль от реализации продукции, от подготовки рабочих и специалистов, от оказания услуг сторонним лицам и организациям на оплату труда, премирование, социальную защиту работников совхоза-техникума, приобретение оборудования, материалов, машин и механизмов, на расширение материальной базы, строительство, другие нужды (пункт 3.11). Финансовые ресурсы совхоза-техникума формируются за счет централизованного финансирования Министерством сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации, выручки от реализации, переработки, хранения продукции (работ, услуг), кредитов, средств, полученных от продажи ценных бумаг, бюджетных и других финансовых средств. Из выручки от реализации продукции (работ, услуг) и иных поступлений, возмещающих затраты (материальные и приравненные к ним), расходы на оплату труда, вносятся налоги, страховые платежи и взносы, выплачиваются проценты по кредитам. Оставшаяся часть прибыли поступает в полное распоряжение совхоза-техникума, который самостоятельно определяет направление и использование этой прибыли (пункт 11.1 Устава).

Приказом Министерства сельского хозяйства и продовольствия РФ от 06.05.1999 № 352 Яранский совхоз-техникум приобрел статус государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования.

Утвержден устав в новой редакции. Из устава следует, что имущество учреждения находится в федеральной собственности и закреплено за ним на праве оперативного управления (пункт 1.3). Учредителем является Минсельхозпрод России (пункт 1.4). Основными видами деятельности Яранского совхоза-техникума являются осуществление образовательной деятельности и производство сельскохозяйственной продукции (пункт 1.8 Устава). В структуру учреждения входит учебно-производственное хозяйство (пункт 1.19).

Приказом Министерства сельского хозяйства от 16.11.2000 № 919 ГОУ СПО Яранский совхоз-техникум переименован в ФГОУ СПО «Яранский аграрный техникум» (в целях приведения учредительных документов в соответствии с нормами действующего законодательства). 27.11.2000 утверждены изменения и дополнения в устав.

В связи с изменением структуры федеральных органов исполнительной власти 21.02.2005 распоряжением Федерального агентства по сельскому хозяйству утверждены изменения и дополнения в устав.

В соответствии с распоряжением Правительства РФ от 24.01.2005 № 64-р и на основании приказа Федерального агентства по образованию от 07.12.2005 № 1548 «О принятии федеральных государственных образовательных учреждений среднего профессионального образования, подведомственных ранее Федеральному агентству по сельскому хозяйству, в ведение Федерального агентства по образованию» учреждение принято в ведение Федерального агентства по образованию».

В связи с этим 29.12.2005 утверждены изменения и дополнения в устав учреждения.

В соответствии с пунктом 5.5 устава средства, полученные от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, а также и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение техникуму и учитываются на отдельном балансе. Техникум предоставляет сведения об имуществе, приобретенном им за счет доходов, полученных от приносящей доход деятельности в федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий ведение реестра федерального имущества.

Согласно пункту 5.10 устава учреждение, помимо основной деятельности, вправе осуществлять предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации и Уставом. К предпринимательской и иной приносящий доход деятельности относятся следующие виды деятельности техникума:

- сдача в аренду основных фондов и имущества;

- торговля покупными товарами и оборудованием;

- выпуск продукции в ходе всех видов практик и реализация этой продукции;

- предоставление платных услуг;

- транспортные услуги, в том числе перевозка населения и грузов собственным транспортом;

- услуги связи, включая услуги в областях информационно-телекоммуникационных систем, услуг местной телефонной связи;

- производство и реализация продукции общественного питания;

- средства, получаемые от физических и (или) юридических лиц в виде платы за проживание, пользование коммунальными и хозяйственными услугами в общежитиях, в том числе жилых домах и жилых помещениях.

Пунктом 11.7 учетной политики Учреждения на 2010-2011 годы, принятой КОГОБУ СПО «Яранский аграрный техникум», к предпринимательской деятельности для целей налогового учета отнесены:

- оказание платных образовательных услуг, платных услуг сторонним организациям и населению (спортивно-оздоровительных, информационных, телекоммуникационных, связи, транспортных и других);

- оказание посреднических услуг;

- ведение иных внереализационных операций, приносящих доход, в том числе, плата за общежитие студентами, возмещение коммунальных услуг арендаторами, плата за путевки в спортивно-оздоровительный лагерь.

В соответствии с актом от 15.11.2002 № 2252 Департамент государственной собственности Кировской области на основании Положения о порядке оформления закрепления административных зданий, сооружений и нежилых помещений, находящихся в федеральной собственности, передаче в аренду и безвозмездное пользование, утвержденного распоряжением Мингосимущества России от 23.03.1998 № 252-р, закрепил за Учреждением на праве оперативного управления государственное имущество остаточной стоимостью 53 281 тыс. рублей.

В акт включено имущество, приобретенное учреждением как за счет бюджетного финансирования, так и за счет доходов, полученных от предпринимательской деятельности. В акте имущество, приобретенное ФГОУ СПО «Яранский аграрный техникум» за счет средств бюджетного финансирования и используемое для образовательной деятельности, и имущество, приобретенное учреждением за счет предпринимательской деятельности, разграничены следующим образом:

- имущество, приобретенное за счет средств бюджетного финансирования, указано в таблице под заголовком «ФГОУ СПО «Яранский аграрный техникум» Кировской области, Яранского района (страницы 1-4 Акта);

- имущество, приобретенное учреждением за счет приносящей доход деятельности, указано в таблице под заголовком «Учебное хозяйство» (страницы 5-10 Акта).

Спорное имущество, приобретенное за счет доходов, полученных от деятельности, приносящей доход, учитывалось учреждением на отдельном балансе.

Сведения, содержащиеся в Акте и списках, соответствуют данным бухгалтерских балансов ФГОУ СПО «Яранский аграрный техникум» на 01.01.2002 (от образовательной деятельности и от предпринимательской).

Факт раздельного учета имущества, приобретенного за счет предпринимательской деятельности, и имущества, приобретенного за счет бюджетного финансирования, подтверждается утвержденным Территориальным управлением Росимущества по Кировской области Реестром для расчета налога на имущество бюджетных учреждений на 2006 год, оформленным на основании письма Рособразования от 25.04.2006 № 10-58-2186/10-08 (в данном реестре отсутствуют сведения о спорном имуществе).

В ходе проведения выездной налоговой проверки заявителя установлено, что КОГОБУ СПО «Яранский аграрный техникум» получен доход за 2010 год в сумме 35 930 206 рублей, в том числе от коммерческой деятельности – 5 839 410 рублей, за счет бюджетных ассигнований – 30 090 796 рублей. Доход учреждения за 2011 год составил 40 170 658 рублей, в том числе от коммерческой деятельности – 6 516 498 рублей, за счет бюджетных ассигнований – 33 654 160 рублей.

Удельный вес дохода от приносящей доход деятельности в общей сумме доходов определен ИФНС в следующих размерах: за 2010 год – 16,25%, за 2011 год – 16,22%. Правильность определения удельного веса заявителем не оспаривается.

ИФНС из представленных налогоплательщиком отчетов о финансовых результатах деятельности (форма по ОКУД 0503121) установлено, что расходы заявителя на амортизацию основных средств и нематериальных активов за 2010 год составили 2 110 323 рубля 04 копейки, за 2011 год – 2 151 553 рубля 05 копеек.

Указанные расходы в ходе выездной налоговой проверки инспекцией распределены пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика и составили: за 2010 год – 342 927,49 руб., за 2011 год – 348 981,90 руб.

Также выездной налоговой проверкой также установлено, что в сумму начисленной амортизации по бухгалтерскому учету заявителем необоснованно включена амортизация по имуществу, не признаваемому в соответствии с главой 25 Кодекса амортизируемым имуществом (стоимостью менее 20 000 рублей в 2010 году, 40 000 руб. в 2011 году), которое подлежит списанию в расходы в периоды, предшествующие 2010-2011 годам, а также по имуществу, которое в соответствии с правилами главы 25 Кодекса полностью амортизировано, и остаточная стоимость которого равна нулю.

Суд, оценив в совокупности представленные в материалы дела документы (в том числе полученные в ходе рассмотрения дела) и фактические обстоятельства дела, считает, что в данном случае учреждение имеет право на принятие в расходы сумм начисленной амортизации по спорному имуществу ввиду следующего.

Наличие государственной собственности не исключает возможность приобретения, создания данного имущества за счет средств от приносящей доход деятельности.

В материалы дела представлена справка администрации Знаменского сельского поселения от 25.08.2014 № 606, в которой указаны объекты, созданные ФГОУ СПО «Яранский аграрный техникум», среди которых и спорные объекты.

Спорное имущество, приобретенное за счет доходов, полученных от деятельности, приносящей доход, учтено учреждением на отдельном балансе.

Заявителем в ходе рассмотрения дела представлены срочные отчеты о вводе в действие мощностей, основных фондов и использовании лимита капитальных вложений по Яранскому совхозу техникуму за 1983-1987, 1989, 1992 годы, акты приемки зданий (сооружений) государственной комиссией за 1986-1992 годы (застройщик: совхоз–техникум).

Согласно письму Департамента сельского хозяйства и продовольствия Кировской области от 07.05.2014 № 796-44-10 финансирование спорных объектов (указанных в строках 1-20 таблицы 1 письма) за счет средств федерального и областного бюджетов не осуществлялось.

Из письма Департамента образования Кировской области от 07.05.2014 № 1492-42-06-09 «О приеме на областной бюджет учреждения» следует, что на 01.01.2012 произошла передача от Министерства образования и науки РФ в собственность Кировской области учреждения. Из разделительного баланса, представленного Министерством образования и науки РФ следует, что балансовая стоимость (без учета начисленной амортизации) основных средств, числящихся за счет приносящей доход деятельности 76 212 577 рублей 16 копеек. Указанная сумма соответствует данным бухгалтерского баланса учреждения на 31.12.2011, оборотно-сальдовой ведомости по счету 01 на 01.01.2012.

Доказательств, опровергающих доводы заявителя с учетом представленных в ходе рассмотрения дела документов о создании (приобретении) спорных объектов за счет приносящей доход деятельности, и использовании их в предпринимательской деятельности, налоговым органом не представлено.

Безусловных доказательств того, что находящееся в оперативном управлении имущество не приобреталось и (или) создавалось учреждением, ИФНС не представлено.

Вместе с тем судом установлено, что сумма амортизации исчислена учреждением неверно (без учета требований законодательства и имеющейся в материалах дела информации).

В силу пункта 1 статьи 257 НК РФ при проведении налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах после вступления в силу главы 25 НК РФ (после 1.01.2002) переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения в соответствии с главой 25 НК РФ.

Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу настоящей главы, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Пунктом 3 статьи 258 НК РФ предусмотрены 10 амортизационных групп, по которым распределены все виды амортизируемого имущества в зависимости от срока службы.

На основании пункта 4 статьи 258 НК РФ классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации.

С учетом постановления Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 здание и жилища относятся к девятой и десятой группе (имущество со сроком полезного использования 30 лет).

Согласно пункту 3 статьи 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.

В соответствии с нормами главы 25 НК РФ для целей налогообложения прибыли не учитываются результаты переоценки амортизируемого имущества, включая нематериальные активы.

Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем исключения данного объекта из состава амортизируемого имущества.

Как следует из акта о закреплении имущества за ФГОУ СПО «Яранский аграрный техникум» на праве оперативного управления от 15.11.2002 № 2252 стоимость основных средств при передаче объектов на 01.01.2002 составила 53 281 тыс. рублей, в том числе по объектам, включенным в состав амортизируемого имущества в 2010 и 2011 гг – 18 540 000 рублей. Таким образом, амортизация подлежит начислению по спорным объектам исходя из стоимости основных средств в сумме 18 540 000 рублей.

ИНФС произведен расчет амортизации по спорным объектам с учетом обстоятельств, установленных в ходе рассмотрения настоящего дела, в том числе факта отчуждения ряда спорных объектов, и подлежащих применению в данном случае положений действующего законодательства, в том числе НК РФ. С учетом данного расчета установлено, что амортизация за 2010 год составляет 537 600 рублей 92 копейки (налогоплательщиком начислено 605 887 рублей 46 копеек), за 2011 год – 558 782 рубля 11 копеек (налогоплательщиком начислено 587 268 рублей 56 копеек).

Согласно решению ИФНС сумма амортизации принята за 2010 год – 342 927 рублей 49 копеек, за 2011 год - 348 981 рубль 90 копеек.

С учетом решения Управления расходы, принимаемые для целей исчисления налога на прибыль, составили: за 2010 год – 4 388 838 рублей 42 копейки, за 2011 год – 4 631 435 рублей 36 копеек.

Расходы, определенные в соответствии со статьями 272, 321.1, 333.1 НК РФ, принимаемые к налогообложению с учетом приведенной ИФНС таблицы составляют: за 2010 год – 4 583 511 рублей 85 копеек (4 388 838 рублей 42 копейки + (537 600 рублей 92 копейки – 342 927 рублей 49 копеек), за 2011 год – 4 841 235 рублей 57 копеек (4 631 435 рублей 36 копеек + (558 782 рубля 11 копеек - 348 981 рубль 90 копеек).

Таким образом, налоговая база составляет: за 2010 год – 1 255 898 рублей, за 2011 год – 1 651 932 рублей.

Неполная уплата налога составляет: за 2010 год – 190 418 рублей (в решении – 229 352 рублей), за 2011 год – 104 837 рублей (в решении – 146 797 рублей).

Представленные с уточнением расчеты заявителя оспариваемых сумм налога на прибыль за 2010, 2011 годы (в части расходов по амортизации основных средств) судом не принимаются ввиду изложенного выше.

Кроме того, суд учитывает, что в представленном расчете подход заявителя в отношении спорного имущества является избирательным, поскольку в расчете указано только то имущество, по которому расчет произведен в пользу налогоплательщика, и не отражает общего результата по всему спорному имуществу.

В ходе рассмотрения дела заявитель согласился с расчетом, приведенным налоговым органом с учетом доводов заявителя (амортизация за 2010 год - 537 600 рублей 92 копейки, за 2011 год – 558 782 рубля 11 копеек).Данная сумма амортизации подлежит включению в расходы.

С учетом изложенного решение ИФНС подлежит признанию недействительным в части начисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 38 934 рублей 00 копеек, за 2011 год в сумме 41 960 рублей 00 копеек, соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В остальной части заявленные требования не подлежат удовлетворению.

Инспекцией (с учетом решения Управления и заявленных доводов) произведено пропорциональное распределение расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций в порядке пункта 3 статьи 321.1 и пункта 1 статьи 331.1 НК РФ, в том числе по статьям расходов бюджетной классификации Российской Федерации: 222 «транспортные услуги», 226 «прочие работы, услуги», 271 «амортизация основных средств», 310 «увеличение стоимости основных средств», 340 «увеличение стоимости материальных запасов».

По мнению заявителя, расходы по данным кодам (с учетом уточнений) подлежат учету в полном объеме (100%).

Заявитель полагает, что расходы должны быть учтены в следующих суммах (с учетом уточнений правовой позиции, поступившей в суд 31.03.2015, том 6 л.д.):

- код 222 «транспортные услуги» за 2010 год – 117 144 рублей 98 копеек (из 175 235 рублей 98 копеек), за 2011 год – 157 236 рублей 90 копеек (из 174 998 рублей 01 копейки),

- код 226 «прочие работы, услуги» за 2010 год – 357 311 рублей 50 копеек (из 662 877 рублей 90 копеек), за 2011 год – 1 248 576 рублей 13 копеек (из 1 430 750 рублей 42 копеек),

- код 271 «амортизация основных средств» за 2010 год - 537 600 рублей 92 копейки (из 2 110 323 рублей 04 копеек), за 2011 год – 558 782 рублей 11 копеек (из 2 151 553 рубля 05 копеек),

- код 310 «увеличение стоимости основных средств» за 2010 год – 431 550 рублей (из 462 480 рублей);

- код 340 «увеличение стоимости материальных запасов» за 2010 год – 1 321 264 рубля 99 копеек (из 1 422 016 рублей 44 копеек), за 2011 год – 1 701 297 рублей 23 копейки (из 1 937 198 рублей 91 копейки).

Заявитель поясняет, что указанные суммы расходов непосредственно связаны с предпринимательской деятельностью и подлежат учету в полном размере (без пропорции).

Как следует из материалов дела, с учетом решения Управления принятые налоговым органом расходы составили:

- код 222 «транспортные услуги» за 2010 год – 33 025 рублей 85 копеек, за 2011 год – 41 117 рублей 38 копеек,

- код 226 «прочие работы, услуги» за 2010 год - 139 388 рублей 91 копейка, за 2011 год – 260 825 рублей 78 копеек,

- код 271 «амортизация основных средств» за 2010 год - 342 927 рублей 49 копейки (д.б.122 783 рублей 25 копеек), за 2011 год – 348 981 рубль 90 копеек (д.б. 129 619 рублей 74 копейки),

- код 310 «увеличение стоимости основных средств» за 2010 год – 200 326 рублей 75 копеек, за 2011 год – 260,

- код 340 «увеличение стоимости материальных запасов» за 2010 год – 848 918 рублей 92 копейки, за 2011 год – 1 262 645 рублей 72 копейки.

Доводы заявителя, приведенные в уточнении заявления относительно необоснованного применения ИФНС пропорции к статьям затрат по коду КОСГУ 222, 226, 271, 310, 340 судом рассмотрены и отклоняются в силу следующего.

По коду 271 амортизация в указанной выше сумме полностью включена в расходы с учетом выводов суда. Пропорция в данном случае не подлежит применению (подпункт 1 пункта 4 статьи 321.1 НК РФ).

По остальным оспариваемым статьям затрат расходы подлежат учету с учетом требований законодательства о налогах и сборах пропорционально в связи со следующим.

Как указано выше, особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями до 01 января 2011 года были установлены статьей 321.1 НК РФ.

С 01 января 2011 года для бюджетных учреждений, которые являются получателями бюджетных средств, особенности ведения налогового учета определены в статье 331.1 НК РФ.

Согласно пункту 1 статье 331.1 НК РФ (действующей с 01.01.2011) до 01.07.2012, если за счет бюджетных ассигнований, выделенных бюджетным учреждениям, предусмотрено осуществление финансового обеспечения расходов на оплату коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов на обслуживание административно-управленческого персонала, расходов на все виды ремонта основных средств за счет доходов, полученных от оказания платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности, и доходов, полученных в рамках целевого финансирования, в целях налогообложения отнесение этих расходов на уменьшение доходов, полученных от оказания платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности, и доходов, полученных в рамках целевого финансирования, производится пропорционально доле доходов, полученных от оказания платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности, в общей сумме доходов (включая доходы, полученные в рамках целевого финансирования).

Названный порядок аналогичен порядку, установленному пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, действующей до 01.01.2011.

Таким образом, пропорциональный порядок учета расходов для целей налогообложения предусмотрен именно для тех случаев, когда бюджетное учреждение, осуществляющее как основную деятельность за счет средств бюджетного финансирования, так и коммерческую деятельность, что предусмотрено его уставом, финансируется из двух источников.

Как следует из материалов дела и подтверждается сторонами, финансирование по спорным статьям затрат осуществлялось за счет двух источников: за счет бюджета, а также за счет доходов от предпринимательской деятельности.

В этом случае, как следует из требований НК РФ, расходы для целей налогообложения подлежат пропорциональному учету. Оснований для включения расходов в полной сумме по спорным статьям затрат НК РФ не содержит.

Довод заявителя о том, что учреждение вправе учесть полностью расходы по предпринимательской деятельности со ссылкой на пункт 1 статьи 271 НК РФ и наличие налоговых регистров отклоняется судом как не основанный на нормах действующего законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Данный принцип соответствует ранее изложенному принципу пропорционального распределения расходов.

Исходя из изложенных ранее норм НК РФ все фактически понесенные и документально подтвержденные расходы бюджетного учреждения, связанные с получением дохода от предпринимательской деятельности, финансирование которых предусмотрено как за счет средств бюджета, так и приносящей доход деятельности, принимаются для целей налогообложения прибыли исходя из принципа их пропорционального распределения, установленного пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ (пункт 1 статьи 333.1 НК РФ).

Кроме того, суд учитывает следующее.

Согласно пункту 11.8.6 учетной политики учреждение учет расходов, связанных с ведением предпринимательской деятельности, приносящей доход, осуществляется в порядке, установленном главой 25 НК РФ. Налоговый учет данных расходов ведется в налоговых регистрах.

Как следует из материалов дела, налоговые регистры не были представлены ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения апелляционной жалобы ввиду их отсутствия. Таким образом, установлено, что налоговые регистры учреждением не велись.

Налоговые регистры были оформлены на основании первичных документов и представлены в ИФНС в ходе рассмотрения дела 31.03.2015.

В связи с этим, выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, о том, что расходы для исчисления налога на прибыль подлежат распределению пропорционально доле расходов от оказания платных услуг в общей сумме всех доходов, основаны в том числе на установленном факте отсутствия ведения раздельного налогового учета, что на момент принятия решения является обоснованным и подтвержденным документально.

Налоговый орган, проанализировав налоговые регистры и первичные документы, пришел к выводу о том, что подтверждены затраты только по коду 222 за 2010 год. Подробно доводы ИФНС изложены в правовой позиции от 21.08.2015 (вход. 24.08.2015).

Вместе с тем последующее оформление налоговых регистров не изменяет предусмотренного порядка пропорционального распределения спорных расходов.

Доводы заявителя, приведенные в письменном виде и в судебном заседании 27.08.2015, рассмотрены и отклоняются судом как противоречащие требованиям законодательства и материалам дела.

С учетом изложенного суд не находит оснований для признания решения ИФНС в оставшейся оспариваемой части.

В данной части ИФНС правильно начислила и предложила уплатить соответствующие суммы налога и пени. Расчет пени проверен судом, признан правильным. Арифметика расчета пени заявителем не оспаривается.

При вынесении оспариваемого решения налоговым органом учтены в качестве обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, следующие: КОГОБУ СПО «Яранский аграрный техникум» является бюджетным учреждением, осуществляющим обучение среднему профессиональному образованию; ранее к налоговой ответственности не привлекалось; задолженность по уплате налогов, исчисленных налогоплательщиком, на момент вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, отсутствует; просрочка перечисления НДФЛ не носила длительного характера, в результате чего налоговые санкции уменьшены в 3раза.

Расчет налоговых санкций произведен налоговым органом правомерно.

Судом не установлено наличие иных смягчающих ответственность обстоятельств. Обстоятельств, перечисленных в статьях 109 и 111 Кодекса и исключающих, соответственно, привлечение лица к ответственности и его вину в совершении налогового правонарушения, судом также не установлено.

С учетом вышеизложенного суд приходит к выводу о том, что решение 23.10.2013 № 05-05/11 в оставшейся оспариваемой части принято налоговым органом в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах.

Оснований для признания недействительным решения налогового органа судом, а также нарушений прав и законных интересов заявителя со стороны ИФНС судом не установлено.

В связи с этим в удовлетворении требований заявителю в данной части следует отказать.

Заявителем при обращении в суд уплачена государственная пошлина в сумме 2000 рублей 00 копеек.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы возлагаются на ответчика.

Руководствуясь статьями 49, 110, 167-170, 176, 201, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

требования заявителя удовлетворить частично.

Признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Кировской области (ОГРН <***>, ИНН <***>, юридический адрес: 612260, <...>) от 23.10.2013 № 05-05/11 в части начисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 38 934 рублей 00 копеек, за 2011 год в сумме 41 960 рублей 00 копеек, соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Кировской области (ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: 612260, <...>) в пользу Кировского областного государственного образовательного бюджетного учреждения среднего профессионального образования «Яранский аграрный техникум» (ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: 612253, Кировская область, Яранский р-н, м. Знаменка, ул. Кирова, д. 28) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2000 (две тысячи) рублей 00 копеек.

Исполнительный лист выдать после вступления решения суда в законную силу.

Решение может быть обжаловано во Второй арбитражный апелляционный суд в месячный срок в соответствии со статьями 181, 257, 259 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня вступления решения в законную силу в соответствии со статьями 181, 273, 275, 276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Жалобы подаются через Арбитражный суд Кировской области.

Пересмотр в порядке кассационного производства решения арбитражного суда в Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации производится в порядке и сроки, предусмотренные статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Кассационная жалоба в этом случае подается непосредственно в Верховный Суд Российской Федерации.

Судья С.М. Вихарева