Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Кировской области в составе судьи Кулдышева О.Л.,
при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи секретарем судебного заседания Захарищевой Н.А.
рассмотрев материалы дела по заявлению
акционерного общества «Нововятский лесоперерабатывающий комбинат» (ИНН 4349006474, ОГРН 1024301319756, адрес: 610008, Россия, Кировская область, г. Киров, Нововятский район, ул. Советская, д. 28)
к инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Кирову (ИНН 4345001066, ОГРН 1044316882301, адрес: 610001, Россия, Кировская область, г. Киров, ул. Комсомольская, д. 1)
о признании недействительным решения от 06.02.2020 № 118
при участии в судебном заседании представителей:
от заявителя - не явился, извещен надлежащим образом,
от ответчика - Колесниковой Е.А. по доверенности от 30.12.2020.

установил:

акционерное общество «Нововятский лесоперерабатывающий комбинат» (далее Общество, АО «НЛК») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения руководителя инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Кирову (далее налоговый орган, инспекция)от 06.02.2020 № 118 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Ответчик заявленные требования не признал в полном объеме, представил письменный отзыв на заявление.

Из материалов дела установлены следующие фактические обстоятельства.

инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации Общества за 2018год, представленной в налоговый орган 24.05.2019, по результатам составлен Акт налоговой проверки от 09.09.2019, и по итогам рассмотрения материалов проверки, возражений Общества и дополнительных мероприятий налогового контроля, вынесено решение от 06.02.2020 № 118 об отказе в привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения и сделаны выводы о том, что АО «НЛК» в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2018 года допущено завышение остатка не перенесенного убытка в сумме 22 152 842 рублей 00копеек.

Доначисление Обществу налогов к уплате указанным решением не произведено, штрафные санкции не применены, пени не начислены.

Решением руководителя Управления ФНС РФ по Кировской области от 18.05.2020 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции вступило в законную силу.

Как следует из налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2018 года, в приложении № 4 Общество заявило об уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль текущего налогового периода на убытки 2014 года в размере 1 032 964 217 рублей, -2015 года в размере 1 076 389 847 рублей, -2017 года в размере 195 916 522 рублей.

По мнению налогового органа, Обществом необоснованно произведено уменьшение налоговой базы за 2018год на сумму убытков прошлых лет в размере 22 152 842 рублей 00копеек, при этом доначисление к уплате налога на прибыль не произведено, поскольку даже без учета указанной суммы убытков прошлых лет в размере 22 152 842 рублей 00копеек у Общества по результатам деятельности за 2018год также отражен убыток.

Завышение суммы убытков в размере 22 152 842 рублей 00копеек произошло в результате нарушения, которое было выявлено налоговой инспекцией по результатам проверки налоговой декларации Общества за 2016год.

В обоснование своих доводов налоговый орган ссылается на результаты камеральной проверки налоговой декларации Общества за 2016год и выводы, указанные в решении руководителя налогового органа от 09.12.2019 № 660 об отказе в привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела, 15.04.2019 Обществом была представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2016год.

В ходе камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год инспекцией сделаны выводы о том, что в указанном налоговом периоде Общество неправомерно не отражало доходы виде курсовых разниц от переоценки процентов по контролируемой задолженности в сумме 37 977 533рублей 15копеек, а также не учитывало в составе внереализационных расходов отрицательные курсовые разницы на общую сумму 15 844 691рублей 79копеек по сверхнормативным процентам по контролируемой задолженности по договору займа от 10.06.2013 № 33 по контрагенту Зудхаймер Кар Техник Фертрибс ГмбХ.

По результатам камеральной налоговой проверки декларации Общества за 12 месяцев 2016 года, инспекцией вынесено решение от 09.12.2019 об отказе в привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, при этом сделаны выводы о занижении Обществом налоговой базы на 22 152 841рублей в результате занижения внереализационных доходов на сумму 37 997 533рублей 15 копеек и внереализационных расходов на сумму 15 844 691рублей 79 копеек, и нарушении пункта 11 статьи 250 НК РФ и подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Решение от 09.12.2019 № 660 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по налоговой декларации по налогу на прибыль за 12 месяцев 2016 года Обществом не обжаловалось в апелляционном порядке и вступило в законную силу.

Оспариваемое Обществом решение налогового органа решение от 06.02.2020 № 118 основано на вышеуказанном вступившем в силу решении инспекции от 09.12.2019 № 660.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа от 06.02.2020, между АО «НЛК» (Заемщик) и «Зюдхаймер Кар Техник Фертрибс ГмбХ» (SUDHEIMERCARTECHNIKVERTRIEBSGMBH Германия) (Займодавец) был заключен договор займа от 10.06.2013 № 33, в соответствии с которым Займодавец предоставил Заемщику кредит в размере 4 200 000 долларов США, а Заемщик принял на себя обязательство возвратить полученную сумму вместе с процентами в сроки и в соответствии с порядком, установленным в настоящем договоре.

Согласно дополнительного соглашения от 09.07.2013 № 1 к договору займа 10.06.2013, размер кредита увеличен до 15 000 000 долларов США.

В соответствии с дополнительным соглашением от 15.12.2015 АО «НЛК» обязуется возвратить сумму займа и проценты частями или полностью в срок до 31.12.2017.

Денежные средства по указанному договору займа поступили Обществу 17.06.2013 в сумме 200 000 долларов США; 09.07.2013 в сумме 1 300 000 долларов США; 12.07.2013 в сумме 4000 000 долларов США.

Согласно п. 1.2. договора займа и дополнительного соглашения от 02.07.2013, начисление процентов производится исходя из 6,5% годовых и рассчитывается на фактическую сумму задолженности по займу.

Исходя из условий договора, Обществом ежемесячно начислялись проценты на сумму задолженности, при этом за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 в регистре по счету 64.24 по договору займа от 10.06.2013 № 33 отражены положительные курсовые разницы по переоценке задолженности по процентам в размере 37 997 533рублей 15копеек, и отрицательные курсовые разницы по переоценке задолженности по процентам в размере 15 844 691рублей79копеек. Выплата процентов в 2016 году не осуществлялась.

В период 2016года АО «НЛК» имело непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией «Зюдхаймер Кар Техник Фертрибс ГмбХ» (SUDHEIMERCARTECHNIKVERTRIEBSGMBH Германия), признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом, владеющей более чем 20% уставного капитала ОАО «НЛК» (99,99%).

Данный факт Обществом не оспаривается и подтверждается.

Указанная задолженность на основании пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса признана контролируемой.

В обоснование своих доводов заявитель пояснил, что проценты по долговым обязательствам в рамках контролируемых сделок нормируются, но это правило не распространяется на курсовые разницы. В статье 270 НК РФ курсовые разницы по сверхнормативным процентам не поименованы. Курсовые разницы по данному делу связаны со сверхнормативными процентами, которые не признаются в расходах в соответствии со статьями 269, 270 НК РФ, поэтому при расчете налога на прибыль курсовые разницы со сверхнормативных процентов учитывать нельзя.

Подробные доводы представлены заявителем в письменных пояснениях по делу.

В обоснование своих возражений ответчик пояснил, что в статьях 269, 270 НК РФ не оговариваются особенности учета положительных и отрицательных курсовых разниц по сверхнормативным процентам по контролируемой задолженности. Поэтому порядок признания любых положительных и отрицательных курсовых разниц, в том числе и по контролируемой задолженности, в качестве дохода и расхода установлен соответственно пунктом 11 статьи 250, подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 , подпунктом 7 пункта 4 статьи 271, статьей 272 НК РФ. В статье 251 НК РФ содержится закрытый перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в котором положительные курсовые разницы по сверхнормативным процентам по контролируемой задолженности не указаны. Ответчик также пояснил, что положительные курсовые разницы, начисляемые на сумму сверхнормативных процентов по контролируемым задолженностям, являются экономической выгодой для налогоплательщика, которую можно оценить в соответствии с правилами главы 25 НК РФ. В статье 270 НК РФ не указан, что в расходах не учитываются курсовые разницы при пересчете обязательств, выраженных в иностранной валюте, по сверхнормативным процентам, которые не учитываются для целей налогообложения по налогу на прибыль.

Подробное изложение своих возражений представлено ответчиком в письменных отзывах на заявление.

Заслушав доводы сторон, оценив представленные доказательства, суд приходит к выводу о необоснованности заявленных требований и отказывает в их удовлетворении.

В соответствии со статьей 246 НК РФ АО «НЛК» является плательщиком налога на прибыль организаций.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ)

Согласно пункту 8 статьи 274 НК РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с настоящей главой, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей главой, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.

Убытки, полученные в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных пунктом 1 статьи 278.1 и статьей 283 НК РФ.

В соответствии пунктом 1 статьи 283 НК РФ (в редакции, действующей в 2018 года), налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

При этом определение налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода производится с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и статьями 264.1, 268.1, 274, 275.1, 275.2, 278.1, 280 и 304 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 283 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе перенести на текущий отчетный (налоговый) период сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, с учетом ограничения, установленного п. 2.1 ст. 283 НК РФ.

В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующие годы.

Согласно пункту 2.1 статьи 283 НК РФ в отчетные (налоговые) периоды с 01.01.2017 по 31.12.2020 налоговая база по налогу за текущий отчетный (налоговый) период, исчисленная в соответствии со ст. 274 НК РФ (за исключением налоговой базы к которой применяются налоговые ставки, установленные п. 1.2, 1.5, 1.5-1, 1.7, 1.8, 1.10 ст. 284 НК РФ и п. 6 и 7 ст. 288.1 НК РФ), не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50%.

В соответствии с пунктом 3 ст. 283 НК РФ если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

Согласно пункту 4 статьи 283 НК РФ налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Особенности учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения установлены статьей 269 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 269 НК РФ предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов по контролируемой задолженности, исчисляется налогоплательщиком на последнее число каждого отчетного (налогового) периода.

При этом на основании пункта 6 статьи 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в подпункте 1 пункта 2 статьи 269 НК РФ.

По данным бухгалтерского баланса за 2016 год, представленного Обществом, размер чистых активов на 31.12.2016 имел отрицательное значение, поэтому проценты по контролируемой задолженности Обществом в 2016 году в составе расходов не учитывались, уплата процентов в 2016 году по договору займа от 10.06.2013 № 33 не осуществлялась.

В соответствии с пунктом 11 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде отрицательной курсовой разницы, за исключением отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

На основании подпункта 7 пункта 4 статьи 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, датой получения дохода признается последнее число текущего месяца.

В силу подпункта 6 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных расходов в виде отрицательных курсовых разниц по имуществу и обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте, признается последнее число текущего месяца.

В соответствии с пунктом 8 статьи 271 НК РФ требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на указанное имущество, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше.

Как следует из материалов дела, оспариваемое Обществом решение налогового органа от 06.02.2020 № 118 основано на вступившем в силу решении инспекции от 09.12.2019 № 660.

В ходе камеральных налоговых проверок налоговых деклараций Общества за 2016год (решение инспекции от 09.12.2019 № 660) и за 2018год (решение от 06.02.2020), налоговым органом установлено неправомерное неотражение Обществом внереализационных доходов за 2016год в виде курсовых разниц от переоценки процентов по контролируемой задолженности в сумме 37 977 533рублей 15копеек, неотражение в составе внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц на общую сумму 15 844 691рублей 79копеек по сверхнормативным процентам по контролируемой задолженности по договору займа от 10.06.2013 № 33 по контрагенту Зудхаймер Кар Техник Фертрибс ГмбХ, и, как следствие, занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2016год в результате занижения внереализационных доходов на сумму 22 152 842 рублей 00копеек.

С учетом того, что Обществом за 2016, 2017, 2018годы заявлен убыток от предпринимательской деятельности, и в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2018 года, в приложении № 4 Общество заявило об уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль текущего налогового периода 2018года на убытки 2014 года в размере 1 032 964 217 рублей, -2015 года в размере 1 076 389 847 рублей, -2017 года в размере 195 916 522 рублей, налоговым органом сделаны выводы о завышении остатка не перенесенного убытка на сумму 22 152 842 рублей 00копеек за 2018год.

В период с 01.01.2016 по 31.12.2016 проценты по договору займа начислялись Обществом ежемесячно, при этом обязательства по уплате процентов пересчитывались в рубли и ежемесячно определялись курсовые разницы, что нашло отражение в бухгалтерском учете Общества.

Доводы заявителя о том, что поскольку проценты в силу статей 269, 270 НК РФ не подлежат учету в расходах организации, поэтому и курсовые разницы от переоценки процентов по контролируемой задолженности также не подлежат учету ни во внереализационных доходах и расходах, судом признаются необоснованными.

В соответствии с пунктом 6 статьи 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, и облагается налогом в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 224 или пунктом 3 статьи 284 настоящего Кодекса.

Вместе с тем, как следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 29.05.2012 N 16335/11 по делу N А81-5904/2010 , положения пункта 1 статьи 270 Кодекса, исключающие из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения, суммы начисленных дивидендов, не могут быть расценены как устанавливающие одновременно и предписание о недопустимости учета отрицательных курсовых разниц, возникающих в результате переоценки обязательства по выплате дивидендов. Невключение дивидендов в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, обусловлено не квалификацией данных расходов как не связанных с деятельностью, направленной на получение дохода, а тем, что дивиденды представляют собой сумму чистой прибыли, оставшуюся после налогообложения и распределяемую между участниками.

Отрицательная курсовая разница, полученная в результате дооценки выраженного в иностранной валюте обязательства по выплате дивидендов, возникает объективно вне воли налогоплательщика вследствие макроэкономических процессов и изменения курса рубля по отношению к иностранной валюте и представляет собой потери в имущественной сфере налогоплательщика в результате увеличения размера его обязательства в рублевом исчислении.

Положения подпункта 5 пункта 1 статьи 265 Кодекса не содержат каких-либо ограничений для учета в целях налогообложения отрицательных курсовых разниц, возникающих в результате дооценки выраженного в иностранной валюте обязательства, принятого налогоплательщиками в рамках деятельности, направленной на получение дохода. Отсутствуют в данной норме и какие-либо ограничения для учета отрицательных курсовых разниц, возникших в связи с переоценкой обязательств по выплате дивидендов.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что отсутствие права учета процентов по долговым обязательствам в рамках контролируемых сделок в расходах в соответствии со статьями 269, 270 НК РФ, не прекращает обязанности налогоплательщика по учету внереализационных доходов и расходов в виде положительных и отрицательных курсовых разниц в соответствии с пунктом 11 статьи 250 НК РФ и подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Кроме того, как следует из пунктов 3.1 и 3.2 резолютивной части оспариваемого решения налогового органа от 06.02.2020 № 118, налоговым органом отказано в привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, доначисление суммы налога на прибыль, пени и применение штрафа не произведено, предложено Обществу внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В пункте 3.2 резолютивной части решения от 06.02.2020 № 118 указано на иные предложения - «принято решение об отражении нарушения, описанного в акте камеральной налоговой проверки от 09.09.2019 по декларации по налогу на прибыль за 12 месяцев за 2018год – в решении, которое будет вынесено в соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки по декларации по налогу на прибыль организаций за 1 квартал 2019года, представленной 26.04.2019 АО «НЛК».

В соответствии со статьей 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

В соответствии со статьей 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд приходит к выводу о том, что указание в пункте 3.2 резолютивной части решения от 06.02.2020 № 118 на иные предложения о том, что принято решение об отражении нарушения, описанного в акте камеральной налоговой проверки от 09.09.2019 по декларации по налогу на прибыль за 12 месяцев за 2018год – в решении, которое будет вынесено в соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки по декларации по налогу на прибыль организаций за 1 квартал 2019года, представленной 26.04.2019 АО «НЛК», не нарушает права и законные интересы Общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, не является нарушением требований статьи 101 НК РФ, поэтому не может свидетельствовать о незаконности самого решения налогового органа № 118 от 06.02.2020 в целом.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

отказать заявителю в удовлетворении заявленных требований.

Решение может быть обжаловано во Второй арбитражный апелляционный суд в месячный срок в соответствии со статьями 181, 257, 259 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня вступления решения в законную силу в соответствии со статьями 181, 273, 275, 276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Жалобы подаются через Арбитражный суд Кировской области.

Пересмотр в порядке кассационного производства решения арбитражного суда в Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации производится в порядке и сроки, предусмотренные статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Кассационная жалоба в этом случае подается непосредственно в Верховный Суд Российской Федерации.

Судья О.Л. Кулдышев