Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Ремонтно-строительное управление «Северные магистральные трубопроводы»

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Коми

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми

о признании частично недействительным решения № 12-14/11 от 31.12.2009 г.

при участии сторон

от заявителя: Сажнева Л.А. – по доверенности от 18.05.2010 г. (после перерыва не явилась)

от ответчика: Ярмищенко В.С. – по доверенности № 05-14 от 10.06.2009 г., Сергиевская А.С. – по доверенности № 05-14 от 10.06.2010 г. (после перерыва не явилась)

от третьего лица: Осипов В.В. – по доверенности № 05-16-45 от 29.01.2010 г.

установил:

ООО «РСУ «СМТ» (далее – заявитель, общество) обратилось с заявлением, уточненным в прядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 3 по РК (далее – инспекция, налоговый орган) № 12-14/11 от 31.12.2009 г. в части доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет за 2007 г. в сумме 5977 руб., за 2008 г. – 247354 руб.; зачисляемого в бюджеты субъектов РФ за 2007 г. – 16090 руб., за 2008 г. – 665954 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 г. – 74464 руб. и налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за 2008-2009 г.г. в сумме 171756 руб., а также соответствующие суммы пени и санкций.

Общество в обоснование заявленных требований указало, что им правомерно включены в состав расходов по налогу на прибыль в 2007, 2008 г.г. затраты на текущее содержание арендованных Обществом у физического лица Смотрина А.В. объектов недвижимого имущества, переданных в последствии в субаренду ООО «Севернефтегазстрой» и ООО «Севертрубопроводстрой»; чтообосновано не включены в налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года операции по передаче права собственности на товары, результат выполненных работ на безвозмездной основе в сумме 566 568 руб. в связи с отсутствием факта безвозмездной передачи неотделимых улучшений в виде передачи прав на выполненные работы; что правомерно не исчислен и не удержан у физического лица Смотрина А.В. налог на доходы физических лиц cдоходов, полученных в натуральной форме (неотделимые улучшения производственной базы) в связи с отсутствием факта передачи неотделимых улучшений производственной базы Смотрину А.В.

Инспекция требования ООО «РСУ «СМТ» не признает, считает доводы заявителя необоснованными, не соответствующими нормам материального права и заявленные требования не подлежащими удовлетворению, указав в обосновании, что обязанность по содержанию имущества в исправном состоянии согласно ст. 616 ГК РФ возлагается на субарендаторов, что имущество физического лица к амортизируемому основному средству не относится; что неотделимые улучшения связаны с объектом аренды и переходят к арендодателю вместе с объектом по окончанию срока аренды; что физическим лицом получен доход в натуральной форме в виде стоимости неотделимых улучшений.

В судебном заседании 22 июня 2010 года объявлялся перерыв до 11 час. 00 мин. 28 июня 2010 года.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы представителей сторон, суд установил следующее.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по РК была проведена выездная налоговая проверка ООО «РСУ «СМТ»по вопросам соблюдения налогового законодательства Российской Федерации, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и других обязательных платежей в бюджеты и государственные внебюджетные фонды по всем налогам и сборам (кроме налога на доходы физических лиц и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) за период с 27.06.2007г. по 31.12.2008г., по налогу на доходы физических лиц за период с 27.06.2007г. по 30.04.2009г., по результатам которой составлен акт № 12-14/11 от 04.12.2009г. и вынесено решение № 12-14/11 от 31.12.2009г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неполную уплату налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, по п. 2 ст. 119 НК РФ – за непредставление декларации по ЕНВД, по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц.

Налогоплательщику были начислены пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 166415 руб. 79 коп., предложено уплатить налоги в сумме 1327204 руб., а также решением Обществу предложено удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 171756 руб. непосредственно из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода в денежной форме, с учетом положений п. 4 ст. 226 НК РФ.

Не согласившись с вынесенным решением, Общество обратилось с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой Управлением ФНС России по Республике Коми вынесено решение № 132-А от 19.03.2010г., согласно которому решение нижестоящей инспекции оставлено без изменений.

Не согласившись частично с решением Инспекции, заявитель обжаловал его в судебном порядке.

Суд считает, требования ООО «РСУ «СМТ» не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

1. Из материалов проверки следует, что основанием для доначисления оспариваемых сумм налога на прибыль послужило установление налоговым органом неправомерного отнесения Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2007-2008 годы, затрат по приобретению материалов для проведения текущего ремонта зданий и сооружений, входящих в состав производственной базы.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 90 НК РФ в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией проведены допросы свидетелей Гапоненко Алексея Ивановича - генерального директора и Соколовой Ирины Витальевны - главного бухгалтера ООО «РСУ «СМТ».

По вопросу использования сырья и материалов на объектах арендованной по договору № 01-07 от 01.07.2007г. производственной базы свидетели показали, что ремонтные работы проводились на объекте «Здание административно-бытового корпуса»: с августа по декабрь 2007 г. и с января по декабрь 2008 г. с целью доведения здания до завершенного состояния. Приобретаемые ООО «РСУ «СМТ» строительные и отделочные материалы, сантехника в период с 01.07.2007 г. по 31.12.2008 г. использовались для ремонта здания административно-бытового корпуса, что подтверждается актами списания материалов. Передача в производство отделочных и строительных материалов производилась по мере их приобретения.

В подтверждение списание материалов на ремонт объекта «Здание административно-бытового корпуса» за 2007-2008 г.г. Обществом в ходе проверки были представлены следующие требование-накладные:

- за 2007 г.: № 2 от 11.09.2007 г. на сумму 3203,39 руб., № 3 от 12.09.2007 г. – 45321,19 руб., № 4 от 17.09.2007 г. – 23016,95 руб., № 5 от 28.09.2007 г. – 330 руб., № 7 от 29.09.2007г. – 3785,92 руб., № 9 от 31.10.2007 Г. – 134116,99 руб., № 17 от 31.12.2007 г. – 112105,16 руб.

- за 2008 г.: № 1 от 31.01.2008 г. на сумму 162436,34 руб., № 4 от 29.02.2008 г. – 51466,71 руб., № 9 от 31.03.2008 г. – 16902,97 руб., № 17 от 30.04.2008 г. – 14212,73 руб., № 18 от 30.05.2008 г. – 9950,84 руб., № 25 от 31.07.2008 г. – 192733,36 руб., № 28 от 31.08.2008 г. – 19490,11 руб., № 29 от 30.09.2008 г. – 1448,12 руб.

Согласно п. 100 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 г. № 119н первичными учетными документами по отпуску материалов со складов организации в подразделения организации являются лимитно-заборная карта (типовая межотраслевая форма № М-8), требование-накладная (типовая межотраслевая форма № М-11), накладная (типовая межотраслевая форма № М-15). Образцы указанных форм утверждены Постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а.

Обществом, акты списания материалов на ремонт объекта «Здание административно-бытового корпуса», арендованного по договору аренды производственной базы № 01-07 от 01.07.2007 г. и акты списания материалов на ремонт иных объектов производственной базы за проверяемый период к проверке представлены не были.

Кроме того в документах бухгалтерского и налогового учета (требования-накладные, Анализ счета 20 по субконто, журнал проводок 20,10 «Аренда помещений Затраты на производство: Сырье и материалы») материальные затраты в общей сумме 321 549,42 руб. отражены без разделения по объектам производственной базы.

Представленные Заявителем в ходе проверки акты на списание материалов, инвентаря на текущее содержание арендуемых помещений ООО «РСУ «СМТ» от 30.09.2007 г., 31.10.2007 г., 31.12.2007 г., а также пояснения налогоплательщика свидетельствуют о том, что указанные в Актах на списание материалов, инвентаря на текущее содержание арендуемых помещений материалы общей стоимостью 91946,32 руб. использованы ООО «РСУ «СМТ» в период с 01.09.2007 г. по 31.12.2007 г. в полном объеме на текущий ремонт следующих объектов арендованной производственной базы: цех деревообработки, теплая стоянка на шесть автомашин, цех лесопиления, склад металла и запчастей.

В соответствии с договором аренды производственной базы от 01.07.2007 №01-07, заключенным между арендодателем - физическим лицом Смотриным А.В. и арендатором - в лице генерального директора ООО «РСУ «СМТ» Гапоненко А.И. арендатору переданы для использования в целях решения производственных задач во временное владение и пользование (аренду) производственную базу, расположенную по адресу: Республика Коми, г.Ухта-18, Нефтепровод, в состав которой помимо объекта незавершенного строительства «Здание Административно-бытового корпуса» входит следующее нежилое имущество: теплая стоянка на шесть автомобилей (объект №2, площадь - 416,9 кв.м.); склад металла и запчастей (объект №4, площадь - 193,8 кв.м.); цех лесопиления (объект №5, площадь - 252,3 кв.м.); цех деревообработки (объект №6, площадь - 244,8 кв.м.); здание сушильных (незавершенное строительство, объект №7, площадь - 171,5 кв.м.).

Согласно п. 2 Акта приемо-передачи к договору аренды производственной базы от 01.07.2007 г. на момент передачи помещений производственной базы в аренду недостатков, препятствующих использованию базы по ее целевому назначению, или влияющих на оплату аренды, Арендатором, то есть ООО «РСУ «СМТ» не обнаружено.

Кроме того, проверяющим установлено, что в соответствии с договорами субаренды от 01.06.2007 №001-06/2007 и от 01.07.2007 №2-07/07 ООО «РСУ «СМТ» передает арендуемую им производственную базу ООО «Севернефтегазстрой» площадью 661,1 кв.м. и ООО «Севертрубопроводстрой» площадью 881,5 кв.м. в целях решения производственных задач.

Площадь передаваемых ООО «РСУ «СМТ» в субаренду помещений составляет 1542,6 кв. м, что равняется арендуемой обществом площади, что также подтверждается материалами дела.

Пунктом 2 статьи 615 Гражданского Кодекса РФ (далее - ГК РФ) предусмотрено, что к договорам субаренды применяются правила о договорах аренды.

Соответственно в данном случае арендодателем, согласно заключенных договоров субаренды, является ООО «РСУ «СМТ», а арендаторами выступают ООО «Севернефтегазстрой» и ООО «Севертрубопроводстрой».

ООО «Севернефтегазстрой» и ООО «Севертрубопроводстрой» осуществляют свою производственную деятельность на арендуемых площадях.

Согласно п. 2 Актов приемо-передачи в субаренду производственной базы от 01.06.2007 г., от 01.07.2007 г. на момент передачи помещений производственной базы в субаренду недостатков, препятствующих использованию базы по ее целевому назначению, или влияющих на оплату аренды, субарендаторами не обнаружено.

Статьями 611 и 612 ГК РФ определено, что арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества. Арендодатель отвечает за недостатки сданного в аренду имущества, полностью или частично препятствующие пользованию им, даже если во время заключения договора аренды он не знал об этих недостатках.

Передача объекта от арендодателя к арендатору оформляется передаточным актом, где указывается состояние объекта (согласно ст. 328 ГК РФ при установлении факта наличия в арендном помещении дефектов, без устранения которых использование имущества невозможно, арендатор вправе потребовать от арендодателя устранения их или устранить их самостоятельно, поставив об этом в известность арендодателя, или отказаться от договора аренды и потребовать возмещения убытков).

На момент получения ООО «РСУ «СМТ» имущества (производственной базы) в аренду (01.07.2007 г.) оно находилось в исправном состоянии и передано в тот же день в субаренду субарендаторам (ООО «Севертрубопроводстрой» и ООО «Севернефтегазстрой») в исправном состоянии.

В соответствии с п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в. исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества.

В договорах субаренды производственной базы от 01.06.2007 №001-06/2007, от 01.07.2007 №2-07/07 в пункте 2.2.5. предусмотрена обязанность субарендатора по поддержанию имущества в работоспособном состоянии - своевременно своими силами и за свой счет производить текущий ремонт зданий.

Из представленных доказательств усматривается, что с учетом заключенных ООО «РСУ «СМТ» договоров аренды производственной базы от 01.07.2007 №01-07 и субаренды производственной базы от 01.06.2007 №001-06/2007, от 01.07.2007 №2-07/07, ООО «РСУ «СМТ» передало в субаренду имущество (производственную базу) в пригодном для использования состоянии, выполнив обязанности субарендодателя. После передачи указанного имущества в субаренду обязанности по поддержанию имущества в исправном состоянии согласно ст. 616 ГК РФ возлагаются на субарендатора, что подтверждается также представленными договорами субаренды от 01.06.2007 №001-06/2007, 01.07.2007 №2-07/07 (п. 2.2.5 договоров).

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, срок действия договора субаренды от 01.06.2007 года № 001-06/2007, заключенного с ООО «Севернефтегазстрой» заканчивается 01.03.2008 года. 28 февраля 2008 года заключается новый договор субаренды производственной базы, сроком действия с 01.03.2008 по 01.02.2009 года. Арендуемая площадь, как и по предыдущему договору составляет 661,1 кв. м без разделения на арендуемые объекты.

Срок действия договора субаренды от 01.07.2007 года №2-07/07, заключенного с ООО «Севертрубопроводстрой» заканчивается 31.12.2007 года. 01 января 2008 года заключается новый договор субаренды производственной базы, сроком действия с 01.01.2008 по 01.12.2008 года. Арендуемая площадь, как и по предыдущему договору составляет 881,5 кв. м без разделения на арендуемые объекты.

Следовательно, вывод налогового органа о том, что ООО «РСУ «СМТ», сдавая в субаренду производственную базу в установленных в договорах объемах площадей, не использовало производственную базу в собственных производственных целях, а полностью передавало ее в субаренду, где на арендуемых площадях деятельность осуществляли субарендаторы ООО «Севернефтегазстрой» и ООО «Севертрубопроводстрой» является обоснованным.

При этом ООО «РСУ «СМТ» выплачивало физическому лицу Смотрину А.В. арендную плату размере 400 000 руб., без учета НДС ежемесячно, а ООО «Севертрубопроводстрой» и ООО «Севернефтегазстрой» выплачивали арендные платежи Обществу в сумме 413 000 руб., в т.ч. НДС 63 000 рублей.

Из указанных в договорах сумм арендных платежей усматривается, что сделка по аренде производственной базы является для налогоплательщика убыточной (350 000 руб. - 400 000 руб. = - 50 000 руб.), а данные расходы являются не обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ), что свидетельствует об отсутствии у ООО «РСУ «СМТ» деловой цели при заключении указанных договоров.

Доводы заявителя о том, что проведение текущего ремонта в связи использованием производственной базы обусловлено хранением техники и автотранспортных средств, судом не могут быть приняты, поскольку из представленных Инспекцией доказательств следует, что в проверяемом периоде вся собственная и арендованная Обществом техника и автотранспортные средства были сданы в аренду (субаренду) ООО «Севертрубопроводстрой», являющемуся субарендатором, а в представленных договорах субаренды обязанность по оказанию услуг по хранению автотранспорта сторонами не оговорена. Доказательства в подтверждение заявленных доводов Обществом суду не представлены.

Кроме того, на основании положения ст. 260 НК РФ расходы на ремонт арендованного помещения можно учесть в налоговой базе только в том случае, если это имущество у собственника (арендодателя) является амортизируемым.

Согласно ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

В силу п. 1 ст. 256 НК РФ имущество, находящееся в собственности физического лица, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, к амортизируемому основному средству не относится, следовательно, оспариваемые затраты на приобретение материалов для проведения текущего ремонта зданий и сооружений, входящих в состав производственной базы за 2007 г. в сумме 91946,32 руб., за 2008 г. в сумме 3807460,10 руб. при определении налоговой базы по налогу на прибыль ООО «РСУ «СМТ» не могут быть учтены и признанны экономически обоснованными.

Согласно статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 «Об оценке Арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной в частности в таких случаях как, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), либо если она получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать такие обстоятельства как учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04 декабря 2005 г. № 441-О разъяснил, что право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Для признания организаций взаимозависимыми необходима обязательная совокупность двух условий: установление в законе или ином нормативно-правовом акте формальных критериев взаимозависимости, а также причинно-следственная связь между фактом взаимозависимости и результатами заключенных указанными лицами сделок.

Из представленных налоговым органом сведений, содержащихся в выписках ЕГРЮЛ ООО «РСУ «СМТ» и его субарендаторов усматривается, что Смотрин А.В. является учредителем ООО «РСУ «СМТ» с долей участия 85%, а также генеральным директором ООО «Севертрубопроводстрой» и ООО «Севернефтегазстрой».

Довод Инспекции о том, что Смотрин А.В. являясь участником ООО «РСУ «СМТ» с долей 85 %, то есть лицом с правом решающего голоса и одновременно руководителем ООО «Севертрубопроводстрой» и ООО «Севернефтегазстрой» мог оказывать влияние на условия или экономические результаты деятельности данных предприятий судом принимается.

Так, судом установлено и подтверждено материалами дела, ООО «РСУ «СМТ», заключая договоры субаренды, в нарушение положения ст. 615 ГК РФ вышло за рамки сроков действия договора аренды, заключенного со Смотриным А.В., а именно срок договора субаренды с ООО «Севертрубопроводстрой» превысил срок договора аренды на 7 месяцев, а с ООО «Севернефтегазстрой» - на 9 месяцев, при этом арендуемое имущество ООО «РСУ «СМТ» фактически не использовалось, а расходы, связанные с приобретением материалов для проведения текущего ремонта зданий и сооружений, входящих в состав производственной базы не были возмещены.

Кроме того, как уже указывалось, сделка по аренде производственной базы для заявителя является убыточной.

Указанные обстоятельства, свидетельствуют о том, что данные сделки были направлены исключительно на искусственное увеличение внереализационных расходов ООО «РСУ «СМТ» с целью уменьшения налогооблагаемой прибыли.

Также, налоговым органом в ходе проверки выявлено, что расходы по текущему ремонту производственной базы фактически ООО «РСУ «СМТ» не понесены.

Так, представленная налогоплательщиком на проверку расшифровка дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 30.11.2009 г. свидетельствует, что кредиторская задолженность по контрагенту ООО «Интерро» на 30.11.2009 г. составляет 4 987 701,33 руб. (текущий и капитальный ремонт базы), что соответствует стоимости выполненных работ по Договору подряда на выполнение капитального ремонта б/н от 01.12.2008 г.

По состоянию на 30.11.2009 г. налогоплательщиком не погашена сумма задолженности перед ООО «Интерро» за выполненные работы по Договору подряда на выполнение капитального ремонта б/н от 01.12.2008 г., что противоречит п. 4.2 указанного договора: «Расчет за выполненные работы производится путем перечисления платежными поручениями денежных средств на расчетный счет исполнителя, указанный в договоре, в течение 20 банковских дней с момента получения заказчиком счета, счета-фактуры и акта выполненных работ, подписанного уполномоченными представителями сторон». То есть фактически затраты в сумме 3 552 817,13 руб. (стоимость текущего ремонта базы) ООО «РСУ «СМТ» в финансовом выражении понесены не были.

Согласно представленным Заявителем отчетам о прибылях и убытках (форма № 2) за период с 01.01.2009 г. по 30.09.2009 г. выручка от продажи товаров (работ, услуг) составила 14 370 тыс. руб., прибыль до налогообложения - 2 353 тыс. руб., чистая прибыль - 1 896 тыс. руб.

Доказательства о предпринятых мерах для уменьшения задолженности перед ООО «Интерро» налогоплательщиком не представлены, в то время как получаемые налогоплательщиком доходы позволяют произвести хотя бы частичную оплату выполненных ООО «Интерро» работ без ущерба для хозяйственной деятельности.

Общество не представило доказательств, что осуществление затрат по приобретению материалов для проведения текущего ремонта зданий и сооружений, входящих в состав производственной базы необходимо по экономическим или иным основаниям либо связано с получением дохода.

На основании изложенного, оценив в совокупности все представленные доказательства, суд считает, что оснований для удовлетворения заявленных требований в данной части нет, поскольку налоговый орган правомерно определил налоговую базу по налогу на прибыль и доначислил налог на прибыль в размере 935375 руб. 17 коп., а также соответствующие суммы пени и санкций.

2. Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, с учетом возражений представленных Обществом к акту проверки, было установлено, что ООО «РСУ «СМТ» в нарушение п. 1, 2 ст. 173, п.1 ст. 174 главы 21 НК РФ занижен и не полностью уплачен налог на добавленную стоимость за 2квартал 2008 года в сумме 74 464 руб. по сроку уплаты не позднее 20.07.2008 г. в результате занижения налоговой базы на сумму 413 693 руб.

Как следует из представленных в дело доказательств, в период с 01.07.2007 г. по 31.12.2008 г. ООО «РСУ «СМТ» в соответствии с договором аренды производственной базы № 01-07 от 01.07.2007г. производились капитальные вложения в арендованный объект производственной базы - Здание административно-бытового корпуса (незавершенное строительство) в форме неотделимых улучшений (п. 2.1.2.1 и п. 2.1.2.2 Акта), в том числе:

- за период с 01.07.2007 г. по 31.12.2007 г. - в сумме 321 549,42 руб. (без учета НДС).

- за период с 01.01.2008 г. по 31.12.2008 г. - в сумме 4 695 506, 71 руб. (без учета НДС).

Требования к договору аренды отражены в гл. 34 «Аренда» ГК РФ. Согласно ст. 622 ГК РФ при прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

На основании положений п. 2 ст. 623 ГК РФ в случае, если арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя неотделимые улучшения арендованного имущества (неотделимые без вреда для имущества), после прекращения договора он имеет право на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Так, Инспекцией установлено и заявителем не оспаривается, что арендодателем - Смотриным А.В. возмещение стоимости неотделимых улучшений объекта арендованного имущества, а именно здания административно-бытового корпуса (незавершенное строительство), произведенных арендатором - ООО «РСУ «СМТ» по окончании срока действия договора аренды производственной базы № 01-07 от 01.07.2007г. не производилось.

Согласно п. 2 ст. 623 ГК РФ неотделимые улучшения непосредственно связаны с объектом аренды и без вреда для имущества не могут быть отделены, следовательно, по окончании срока действия договора аренды они переходят в собственность к арендодателю - Смотрину А.В. вместе с объектом аренды «Зданием административно-бытового корпуса» по акту приемо-передачи производственной базы от 30.04.2008 г. в безвозмездном порядке.

В целях исчисления НДС передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе на территории РФ признается реализацией товаров (работ, услуг) и, соответственно, объектом налогообложения по НДС (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

По общему правилу в целях исчисления НДС моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат (п. 1 ст. 167 НК РФ):

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Поскольку при безвозмездной реализации товаров (работ, услуг) факт оплаты (частичной оплаты) отсутствует, то в таких случаях налоговая база по НДС всегда определяется в день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Таким образом, стоимость произведенных организацией-арендатором неотделимых улучшений является объектом обложения налогом на добавленную стоимость с применением ставки 18 процентов (согласно п. 3 ст. 164 НК РФ).

При этом в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ момент определения налоговой базы определяется как день передачи права собственности на товары, результаты выполненных работ на безвозмездной основе. В рассматриваемом случае таким днем является день окончания действия договора аренды, в соответствии с которым были произведены такие улучшения - 30.04.2008 г. (акт приемо-передачи производственной базы от 30.04.2008 г.).

В п. 2 ст. 154 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база по НДС определяется как их рыночная стоимость без налога. Следовательно, арендатор исчисляет НДС с той суммы, которую он потратил на выполнение улучшений. Она складывается из стоимости материалов, услуг подрядных и иных сторонних организаций, фактически осуществлявших соответствующие работы по реконструкции или модернизации объекта.

Из представленных в материалы дела доказательств усматривается, что ООО «РСУ «СМТ» (Заказчик) в лице генерального директора Гапоненко А.И. и ООО «Интерро» (Подрядчик) в лице директора Поляк Н.Н. заключили договор подряда на выполнение капитального ремонта от 01.12.2008. На основании п. 1.1 договора «Подрядчик» обязуется за свой риск и в установленные договором сроки выполнить по заданию «Заказчика» работы по капитальному ремонту на объекте «Капитальный ремонт нежилого помещения в г. Ухта-18, нефтепровод, площадью 1651,1 кв.м.».

Согласно приложенного к договору протокола согласования договорной цены стоимость услугсоставила 4226865,53 руб., НДС 760 835,80 рубля. ООО «Интерро» был выставлен счет- фактура 00000001 от 31.12.2008 на сумму 4226865,53 рублей, НДС - 760 835,80 рубля. Справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3 составлена также на указанную стоимость и датирована 31.12.2008 года.

При этом из актов о приемке выполненных работ №№ 1-4 от 25.12.2008 следует, что работы на объектах расположенных по адресу: РК, г. Ухта, Ухта-18, нефтепровод - ООО «Интерро» выполнены и со стороны ООО «РСУ СМТ» приняты.

Согласно п. 1.1 договора аренды производственной базы от 01.07.2007 №01-07 частью производственной базы является объект незавершенного строительства - «здание административно-бытового корпуса».

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком в период действия вышеуказанного договора произведены затраты в виде капитальных вложений в объект незавершенного строительства «здание административно-бытового корпуса», являющийся частьюарендованного имущества. При этом работы проведены силами подрядной организации ООО «Интерро».

Статьей 623 ГК РФ предусмотрено, что в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, неотделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Письменным согласием арендодателя в данном случае являются представленные им дополнительные соглашения.

Неотделимые улучшения в любом случае связаны с объектом аренды и без вреда для имущества не могут быть отделены (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Поэтому они переходят к арендодателю вместе с объектом аренды, либо по окончании срока аренды, либо в иной установленный договором аренды срок, например по завершении работ по производству этих улучшений.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 167 НК РФ проверяющими исчислена налоговая база по операциям по передаче права собственности на товары, результаты выполненных работ на безвозмездной основе в сумме 413693 руб.

Инспекцией в подтверждение заявленных доводов указано, что расчет налоговой базы по операциям по передаче права собственности на товары, результаты выполненных работ на безвозмездной основе произведен на основании документов, подтверждающих капитальные вложения ООО «РСУ «СМТ» в арендованный объект производственной базы - Здание административно-бытового корпуса (незавершенное строительство) в форме неотделимых улучшений за период действия договора аренды производственной базы № 01-07 от 01.07.2007г., таких как требования-накладные на внутреннее перемещение материалов за период с 01.09.2007 по 30.04.2008 г.; анализ счета 20 «Затраты на производство» по субконто за 2007 г.; анализ счета 20 «Затраты на производство» по субконто за 2008 г.; журнал проводок 20, 10 «аренда производственных помещений: затраты на производство: сырье и материалы» за 2007 год; журнал проводок 20, 10 «аренда производственных помещений: затраты на производство: сырье и материалы» за 2008 год; журнал-ордер по счету 10 по субконто за период с 01.08.2007 по 30.04.2008 г.

Не оспаривая факт наличия неотделимых улучшений, заявитель в представленных возражениях и пояснениях в судебном заседании указал, что на момент заключения договора аренды от 01.05.2008 г. окончание работ по достройке объекта № 1 «Здание административно-бытового корпуса» не было завершено, что безвозмездной передачи неотделимых улучшений также не было, что отражено в акте приемо-передачи к указанному договору, а так как улучшения не были переданы, то налогооблагаемая база по НДС не возникает.

Указанные возражения судом не могут быть приняты по следующим основаниям.

По окончании срока действия договора аренды, согласно акту приема-передачи от 30.04.2008 года, арендодатель Смотрин А.В. принял, а арендатор ООО «РСУ «СМТ» передал производственную базу с указанием наименований и площади всех объектов.

На основании п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача (в т.ч. и безвозмездная) результатов выполненных работ арендодателю является объектом налогообложения по НДС. Следовательно, при возврате арендодателю объекта незавершенного строительства с неотделимыми улучшениями у арендатора возникает объект налогообложения по НДС.

В течение следующего дня после окончания договора аренды от 01.07.2007 № 01-07 между указанными контрагентами заключен новый договор аренды от 01.05.2008 и согласно акту приемо-передачи от 01.05.2008, производственная база вновь передана в аренду ООО «РСУ «СМТ».

Ссылки налогоплательщика на то, что в актах приемо-передачи не указанны улучшенные характеристики передаваемого объекта, не влияет на момент определения налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 167 НК РФ, так как факт передачи объекта от арендатора арендодателю подтвержден актом приемо-передачи, а произведенные улучшения являются неотделимыми.

Кроме того, положениями главы 21 НК РФ момент определения налоговой базы по передаче товаров (работ, услуг) не ставится в зависимость ни от срока достройки и ввода в эксплуатацию объекта, ни от момента оплаты произведенных неотделимых улучшений (зачета взаимных требований арендатора и арендодателя).

Таким образом, инспекцией правомерно доначислен налог на добавленную стоимость в размере 74764 руб., а также соответствующие суммы пени и санкции.

3. В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что ООО «РСУ «СМТ» в нарушение п.1, 2, 3, 4, 6 ст. 226 НК РФ не исчислило, не удержало у физического лица Смотрина А.В. и не перечислило сумму налога на доходы физических лиц с доходов, полученных в натуральной форме, в срок, установленный законодательством о налогах и сборах в размере 63 461 руб.по сроку перечисления - не позднее 01.05.2008 г. и 108 295 руб.по сроку перечисления - не позднее 01.04.2009 г.

Материалами дела подтверждается, что договора аренды производственной базы, заключенные между арендодателем Смотриным А.В. и ООО «РСУ «СМТ» не долгосрочные, срок действия договора аренды производственной базы от 01 июля 2007 года № 01-07 заканчивается 30 апреля 2008 года, далее заключается новый договор аренды от 01 мая 2008 года, где срок действия оговорен до 01 апреля 2009 года.

На основании актов приема-передачи от 30.04.2008 и 31.03.2009 по окончании срока действия договора аренды происходит передача арендуемых объектов арендодателю Смотрину А.В. Как установлено ранее судом, арендодателю передаются и выполненные неотделимые улучшения по достройке здания «административно-бытового корпуса».

Таким образом, арендодателю физическому лицу Смотрину А.В. возвращается арендованное имущество с учетом выполненных неотделимых улучшений по достройке здания «административно-бытового корпуса», что в свою очередь является доходом Смотрина А.В., полученным в натуральной форме, который подлежит налогообложению в установленном порядке.

Особенности определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме для целей исчисления НДФЛ установлены статьей 211 НК РФ. К доходам, полученным физическим лицом в натуральной форме, в частности, относятся выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой (п.п. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Согласно требованиям п. 1 ст. 211 НК РФ налоговая база при получении доходов в натуральной форме определяется как стоимость этих работ, услуг, иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ.

Статьей 223 НК РФ определено, что при получении доходов в натуральной форме дата фактического получения дохода определяется как день передачи доходов в натуральной форме.

В данном случае датой фактического получения дохода налогоплательщиком-арендодателем дохода в виде стоимости произведенных неотделимых улучшений арендованного здания является день окончания договора аренды от 01.07.2007, т.е. 30.04.2008.

Судом установлено и заявителем не оспаривается, что на момент окончания срока действия договора аренды, возмещение арендодателем – Смотриным А.В. стоимости неотделимых улучшений объекта арендованного имущества не производилось.

В то же время налогоплательщик ссылается на дополнительное соглашение от 01.05.2009г. к договору аренды, которым предусмотрено возмещение стоимости произведенных капитальных вложений арендодателем путем зачета задолженности арендатора по арендной плате, а также на отсутствии факта передачи неотделимых улучшений производственной базы Смотрину А.В.

Доводы заявителя судом не принимаются, так как, представленное налогоплательщиком дополнительное соглашение от 01.05.2008 г. документально не подтверждено. Так, Инспекцией установлено, что Обществом в бухгалтерском учете капитальные вложения в достройку здания Административно-бытового корпуса не отражены должным образом, а именно: не отражены на счете 08 «Капитальные вложения», что подтверждается Главной книгой организации за 2007, 2008 г.; не отражены на забалансовых счетах, что подтверждается Балансом организации (форма № 1) за 2007,2008 г.; подлежащие возмещению Смотриным А.В. суммы капитальных вложений не отражены в дебиторской задолженности организации за проверяемый период и по состоянию на 30.11.2009 г. Доказательств обратного Заявителем суду не представлено.

Приведенные Обществом возражения по факту отсутствия передачи неотделимых улучшений производственной базы Смотрину А.В. судом не приняты по вышеприведенным обстоятельствам.

Учитывая изложенное, в соответствии со ст. 211 НК РФ, сумма неудержанного налога в размере 171756 рублей является доходом физического лица - Смотрина А.В., полученным в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, подлежащим налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Согласно статье 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.

Исчисление и уплата сумм налога на доходы физических лиц производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Согласно статье 75 НК РФ пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.

В силу статьи 123 НК РФ с налогового агента взыскивается штраф за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика.

Указанное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств. При этом взыскание штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика.

На основании изложенного, суд считает правомерным предложение налогового органа по удержанию заявителем из доходов Смотрина А.В. сумм налога на доходы физических лиц в размере 171 756 руб. и доначисление ООО «РСУ «СМТ» как налоговому агенту пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 25 425,78 руб., а также привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 11 450,40 руб. на основании ст. 123 НК РФ.

Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки определен в статье 101 НК РФ, в данном случае суд не находит нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые явились бы основанием для отмены решения.

Правильность произведенных расчетов налогов, пени и санкций налогоплательщиком не оспорена, судом проверена, нарушений не установлено.

В соответствии со ст.ст.102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате госпошлины относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении заявленных требований Общества с ограниченной ответственностью «Ремонтно-строительное управление «Северные магистральные трубопроводы» отказать.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня принятия (изготовления) во Второй арбитражный апелляционный суд (г. Киров).

Судья И.Н. Гайдак