Гражданский кодекс часть 1

Закрытое акционерное общество «НефтУс» обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми № 261 от 29.03.2010г. об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 4 от 29.03.2010г. об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Межрайонная Инспекция ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по РК требования ЗАО «НефтУс» не признает, возражения по существу заявленных требований изложены в отзыве.

Как следует из материалов дела, Межрайонной Инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам по РК была проведена камеральная проверка представленной ЗАО «НефтУс» уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года, в ходе которой был сделан вывод о том, что налогоплательщиком в состав налоговых вычетов неправомерно был включен исчисленный по налоговой ставке 18 процентов налог на добавленную стоимость в сумме 264 768 руб., предъявленный ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» в составе стоимости услуг, непосредственно связанных с экспортом нефти, которые в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ должны облагаться по ставке 0 процентов.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года 21.01.2010г. был составлен акт № 229, на основании которого и.о. начальника Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по РК 29.03.2010г. вынесены решения № 261 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 4 об отказе в возмещении частично сумм налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Указанные решения были обжалованы налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения жалобы Управлением ФНС по РК принято решение № 307 от 13.08.2010г. об оставлении жалобы ЗАО «НефтУс» на решения Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по РК № 261 от 29.03.2010г. и № 4 от 29.03.2010г. без удовлетворения.

Не согласившись с решениями Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по РК, ЗАО «НефтУс» обжаловало их в судебном порядке, указав на то, что услуги комиссионера и услуги таможенного брокера по таможенному оформлению к услугам по организации и сопровождению перевозок, пере-возке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке нефти и иным подобным услугам не относятся; что на момент оказания ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» услуги реализуемая нефть не была помещена под таможенный режим экспорта.

Изучив материалы дела, выслушав доводы сторон, суд пришел к выводу, что требования ЗАО «НефтУс» удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 01.12.2008г. между ЗАО «НефтУс» (коми-тент) и ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» (комиссионер) был заключен договор комиссии № НУ-72/08 (том 2, листы 42-46), по условиям которого комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение от своего имени, но за счет комитента продать с декабря 2008 года про декабрь 2009 года сырую нефть.

Из условий указанного договора (пункты 2.1, 3.1, 3.2, 6.1, раздел 7) следует, что реализация нефти должна осуществляться на экспорт.

В соответствии с разделом 7 указанного договора в обязанности комиссионера входит, в том числе подготовка и оформление комплекта документов по внешне-торговому контракту, требуемых в связи с централизованным валютным контролем; контроль за отгрузкой товара по согласованному комитентом с ОАО «АК «Транс-нефть» графику; производство отгрузки из порта и экспедиторское обслуживание с привлечением на договорной основе предприятий и организаций для осуществления указанных функций; осуществление перевода причитающихся комитенту сумм в валюте за проданный товар; оплата таможенного тарифа (включая экспортные пошлины на нефть) и осуществление таможенного оформления самостоятельно или с привлечением третьих лиц по указанию комитента; предоставление комитенту отче-та о выполнении поручения с приложением копий подтверждающих документов на понесенные комиссионером расходы и выставление счетов-фактур на сумму комиссионного вознаграждения и на все согласованные с комитентом затраты, понесенные им в рамках исполнения договора.

Пунктом 7.9 договора предусмотрено, что комиссионер имеет право привлекать на договорной основе предприятия для осуществления перевалки, транспортно-экспедиционного обслуживания и иных функций, необходимых для выполнения обязательств по договору.

С целью исполнения своих обязательств по указанному договору для осуществления таможенного оформления реализуемой на экспорт сырой нефти ЗАО Неф-тяная компания «Нобель Ойл» привлекало сторонние организации (ООО «СИН-ТЕХ» и ЗАО «РОСТЭК-Выборг»).

На оплату комиссионного вознаграждения и услуг по таможенному оформлению ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» были выставлены счета-фактуры:

- № 6 от 31.01.2009г. на сумму 17 123,07 долларов США, в том числе НДС – 2 611,99 руб.

- № 7 от 31.01.2009г. на сумму 19 011,08 долларов США, в том числе НДС – 2 900 долларов США;

- № 13 от 31.01.2009г. на сумму 70 672,44 руб., в том числе НДС – 10 780,54 руб.;

- № 34 от 25.02.2009г. на сумму 9 038,13 долларов США, в том числе НДС – 1 378,70 долларов США;

- № 27 от 28.02.2009г. на сумму 113 693,22 руб., в том числе НДС – 17 343,03 руб.;

- № 46 от 31.03.2009г. на сумму 27 090,06 руб., в том числе НДС – 4 132,38 руб.;

- № 52 от 31.03.2009г. на сумму 10 586,86 долларов США, в том числе НДС – 1 614,94 долларов США.

На основании указанных счетов-фактур ЗАО «НефтУс» в состав налоговых вычетов за 1 квартал 2009 года был включен налог на добавленную стоимость, не-посредственно относящийся к поставкам нефти на экспорт, в сумме 264 768 руб.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в 2009 году) при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможен-ном режиме экспорта, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ.

Положение настоящего подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

Из содержания положений подпунктов 1, 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ следует, что перечень работ (услуг), облагаемых по ставке 0 процентов в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, не является исчерпывающим; основным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенные в таможенном режиме экспорта.

Как указано в Определении Конституционного суда Российской Федерации № 367-О-О от 05.02.2009г. подобное регулирование свидетельствует о том, что, устанавливая общий критерий, на основании которого осуществляется квалификация тех или иных работ (услуг) как непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров, законодатель отказался от закрепления закрытого их перечня, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных работ (услуг), непосредственно связанных с экспортом товаров, что при дета льном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщиков.

Разрешение же споров о юридической квалификации тех или иных работ (услуг), связанных с выполнением обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности отказа в возмещении суммы налога на добавленную стоимость обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (выяснение характера операций, возможности их осуществления только в отношении экспортных товаров, установление того, являлся ли товар в момент оказания услуги экспортируемым, были ли соответствующие товары на момент совершения данных операций помещены под таможенный режим экспорта и т.п.).

Исходя из вышеизложенного, довод заявителя о том, что услуги комиссионера и услуги по таможенному оформлению не относятся к услугам, предусмотренным подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, несостоятелен.

Операции, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 11 Таможенного кодекса РФ (действовавшего в 2009 году) под вывозом товаров и (или) транспортных средств с таможенной территории Российской Федерации понимается подача таможенной декларации или совершение указанных в абзаце втором настоящего подпункта действий, непосредственно направленных на вывоз товаров и (или) транспортных средств, а также все последующие предусмотренные Таможенным кодексом Российской Федерации действия с товарами и (или) транспортными средствами до фактического пересечения ими таможенной границы.

Подпунктом 23 пункта 1 статьи 11 Таможенного кодекса РФ выпуск товаров определен как действие таможенных органов, заключающееся в разрешении заинтересованным лицам пользоваться и (или) распоряжаться товарами в соответствии с таможенным режимом.

В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 157 Таможенного кодекса РФ помещение товаров под таможенный режим осуществляется с разрешения таможенного органа, выдаваемого в соответствии с настоящим Кодексом.

Днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Исходя из содержания указанных норм товары считаются помещенными под таможенный режим экспорта со дня проставления таможенными органами на представленной декларантом грузовой таможенной декларации (временной грузовой таможенной декларации) отметки «выпуск разрешен».

В соответствии с пунктом 1 статьи 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Таким образом, при поставке на экспорт товара через комиссионера сторонами внешнеэкономического контракта являются комиссионер и его иностранный покупатель.

Выполняя свои обязательства по договору комиссии № НУ-72/08 от 01.12.2008г. в 1 квартале 2009 года ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» реализовало принадлежащую ЗАО «НефтУс» сырую нефть на внешний рынок на основании контрактов № 340/08 от 07.10.2008г. (покупатель – «Гленкор Энерджи ЮК ЛТД» (Великобритания)) и № НО-408/2008 от 01.12.2008г. (покупатель – компания «Аль-текс Хандель унд Бератунг ГМБХ» (Германия)).

Согласно пункту 1 контракта № 340/08 от 07.10.2008г. (том 2, листы 74-94), заключенного между ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» (продавец) и «Гленкор Энерджи ЮК ЛТД» (покупатель), продавец продаст, а покупатель примет и оплатит сырую нефть на условиях ФОБ через порты Новороссийск и/или Одесса и/или и/или Бутинге и /или МНТ «Пивденный» (Южный) и/или на условиях ДАФ по нефтепроводу «Дружба» для поставок на пограничные станции Адамово Застава (для Польши и/или Германии), Фенешлитке (для Венгрии), Будковце (для Чехии и/или Словакии).

Пунктом 7.1 указанного контракта предусмотрено, что при поставках на условиях ФОБ количество товара, поставляемого продавцом и принимаемого покупателем, определяется коносаментом, согласно замерам, сделанным в порту погрузки, или, при поставках на условиях ДАФ, актами приема-передачи на приграничном нефтеперекачивающем пункте.

По условиям контракта № НО-408/2008 от 07.10.2008г. (том 2, листы 95-109), заключенного между ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» (продавец) и компанией «Альтекс Хандель унд Бератунг ГМБХ» (покупатель), поставка сырой нефти должна быть произведена на условиях ДАФ приемо-сдаточный пункт системы магистральных трубопроводов «Дружба» ФИО4 Застава (Германия). Датой поставки партии нефти считается дата последнего акта приема-сдачи, составленного на приемо-сдаточном пункте системы магистральных трубопроводов «Дружба» ФИО4 Застава (пункты 3.1, 3.3).

Согласно пункту 4.2 договора комиссии № НУ-72/08 от 01.12.2008г. право комиссионера на комиссионное вознаграждение возникает с момента отгрузки товара покупателю.

Таким образом, обязательства ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» как по контрактам, заключенным с иностранными покупателями, так и по договору комиссии считаются исполненными после передачи товара покупателю, при этом дата передачи определяется либо подписанием акта приема-сдачи (при поставке на условиях ДАФ), либо коносаментом (при поставке на условиях ФОБ).

Исходя из вышеизложенного, довод заявителя о том, что обязанности комиссионера по договору комиссии считаются исполненными с момента совершения комиссионером сделки за счет комитента, представляется суду необоснованным.

Изучив представленные в материалы дела временные и полные грузовые таможенные декларации, маршрутные поручения, акты приема-сдачи нефти, коносаменты, предварительные и окончательные отчеты комиссионера, акты приемки оказанных услуг, а также счета-фактуры на оплату комиссионного вознаграждения, судом установлено, что товар передавался иностранным покупателям после его помещения под таможенный режим экспорта (исходя из даты проставления отметки «выпуск разрешен» на грузовых таможенных декларациях), ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» отчитывалось перед ЗАО «НефтУс» об исполнении обязательств по договору комиссии после передачи нефти иностранным покупателям, при этом для целей исчисления размера комиссионного вознаграждения количество реализованной нефти определялось на основании актов приема-передачи и коносаментов; счета-фактуры на оплату комиссионного вознаграждения выставлялись комиссионером после передачи нефти иностранным покупателям, и на момент выставления указанных счетов-фактур комиссионер располагал документами, необходимыми для подтверждения вывоза товаров в таможенном режиме экспорта.

Таким образом, услуги, предусмотренные договором комиссии № НУ-72/08 от 01.12.2008г., оказывались комиссионером после помещения товаров под таможенный режим экспорта и непосредственно связаны с реализацией нефти на экспорт, в связи с чем, данные услуги в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов.

Как указывалось ранее, основным критерием, позволяющим отнести услуги к услугам, облагаемым налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

В соответствии со статьями 123, 124 Таможенного кодекса РФ перемещаемые через таможенную границу товары подлежат декларированию путем заявления таможенному органу в таможенной декларации или иным предусмотренным этим Кодексом способом сведений о товарах, их таможенном режиме и других сведений, необходимых для таможенных целей.

Таким образом, вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта невозможен без осуществления процедуры декларирования. Названная процедура непосредственно связана с реализацией товара на экспорт и является обязательным условием легальности экспорта.

При этом для целей налогообложения не имеет правового значения, до или после физического вывоза конкретного товара допускается или предписывается производить его декларирование по таможенным правилам.

Поскольку услуги по таможенному оформлению могут оказываться только в отношении экспортируемых товаров, указанные услуги непосредственно связаны с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, и подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов.

В силу пункта 1 статьи 17 Налогового кодекса РФ налоговая ставка является обязательным элементом налогообложения.

Как указано в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации № 372-О-П от 15.05.2007г. налоговая ставка, в том числе нулевая ставка по налогу на добавленную стоимость, является обязательным элементом налогообложения (пункт 1 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации), и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

Исходя из вышеизложенного, ЗАО Нефтяная компания «Нобель Ойл» к операциям по реализации услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, применяло налоговую ставку 18 процентов в нарушение норм налогового законодательства.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении услуг на территории Российской Федерации в отношении услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения согласно главе 21 Кодекса.

Таким образом, указанная норма исключает заявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику поставщиком товаров (работ, услуг) в нарушение положений главы 21 Налогового кодекса РФ.

Ссылки заявителя на письма Министерства финансов Российской Федерации не могут быть приняты во внимание, поскольку в силу пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса РФ указанные письма к актам законодательства о налогах и сборах не относятся, а в силу пункта 2 статьи 4 Налогового кодекса РФ федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный осуществлять функции по контролю и надзору в сфере налогов и сборов, его территориальные органы не имеют права издавать нормативные правовые акты по вопросам налогов и сборов.

Исходя из вышеизложенного, суд считает, что оспариваемые решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми № 261 от 29.03.2010г. и № 4 от 29.03.2010г. вынесены в соответствии с нормами действующего налогового законодательства, в связи с чем основания для признания их недействительными отсутствуют.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса РФ при обращении организации в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативного правового акта недействительным государственная пошлина уплачивается в размере 2 000 руб., и, соответственно, при обжаловании в судебном порядке двух не-нормативных актов налогового органа размер подлежащей уплате государственной пошлины составляет 4 000 руб.

Поскольку при обращении в Арбитражный суд Республики Коми ЗАО «НефтУс» была уплачена государственная пошлина в сумме 2 000 руб. (платежное поручение № 27.10.2010г.), подлежащая доплате государственная пошлина составляет 2 000 руб. Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 333.18 Налогового кодекса РФ государственную пошлину в сумме 2 000 руб. ЗАО «НефтУс» следует перечислить в федеральный бюджет в десятидневный срок со дня вступления в законную силу настоящего решения, представив суду подлинные доказательства уплаты.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 167 – 170, 180-181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

1. В удовлетворении заявления Закрытого акционерного общества «НефтУс» отказать.

2. Взыскать с Закрытого акционерного общества «НефтУс», находящегося по адресу: <...>, зарегистрированного в качестве юридического лица Администрацией г. Сыктывкара 05.11.1996г., в доход федерального бюджета 2 000 руб. государственной пошлины.

3. Исполнительный лист на взыскание государственной пошлины выдать по истечении 10 дней со дня вступления решения в законную силу (в случае непредставления суду надлежащих доказательств ее уплаты).

4. Разъяснить, что решение суда может быть обжаловано в апелляционном порядке во Второй арбитражный апелляционный суд (г. Киров) с подачей жалобы через Арбитражный суд Республики Коми в месячный срок со дня изготовления в полном объеме.

Судья Л.Ф. Макарова