Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Костромской области в составе судьи Смирновой Татьяны Николаевны при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Смирновой Н.В.

при участии:

от заявителя: ФИО1 – представитель по доверенности от 12.12.2013 № 44АА0248898,

от ответчика: ФИО2 – представитель по доверенности от 03.07.2014 № 07-08/05835, ФИО3 – представитель по доверенности от 11.06.2014 № 07-08/05264, ФИО4 – представитель по доверенности от 20.10.2014 № 07-08/10150,

от третьего лица: ФИО5 – представитель по доверенности от 29.07.2014, удостоверение УР № 794481,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО6, г. Мантурово Костромской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Костромской области, г. Мантурово Костромской области о признании недействительным решения от 21.02.2014 № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 1 423 360 рублей, штрафа по статье 122 НК РФ в сумме 227 424 рублей и соответствующей суммы пеней, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Костромской области, г. Кострома,

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО6 обратился в Арбитражный суд Костромской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Костромской области о признании недействительным решения от 21.02.2014 № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 1 423 360 рублей, соответствующей суммы пеней и налоговых санкций по статье 122 НК РФ в сумме 227 424 рублей, третье лицо – Управление Федеральной налоговой службы по Костромской области.

В судебном заседании представители сторон и третьего лица поддержали требования и возражения по основаниям, изложенным в заявлении и отзыве на него.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией ФНС России № 3 по Костромской области на основании решения заместителя начальника инспекции от 30.01.2013 № 3 проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя ФИО6 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, а также по единому налогу на вмененный доход и по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

В ходе проверки установлено, что в проверяемый период индивидуальный предприниматель ФИО6 осуществлял деятельность по розничной торговле продуктами питания, бытовой химией, канцелярскими товарами, игрушками, бытовой техникой через торговые залы с площадью не более 150 квадратных метров, деятельность по изготовлению и установке пластиковых окон и дверей физическим лицам, в отношении которой применял специальный режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

В проверяемый период предприниматель также осуществлял деятельность по розничной торговле продуктами питания через торговые залы площадью более 150 квадратных метров, по изготовлению и установке пластиковых окон и дверей юридическим лицам, по сдаче в наем собственного нежилого недвижимого имущества, по изданию газеты «Гермес Инфо», в отношении которой применял упрощенную систему налогообложения (в 2010 году объект налогообложения – доходы, в 2011 году объект налогообложения доходы минус расходы).

При проведении проверки инспекцией были выявлены факты нарушения предпринимателем законодательства о налогах и сборах, которые зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 25.11.2013 № 17.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных налогоплательщиком возражений инспекцией вынесено решение от 21.02.2014 № 4 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 1 806 983 рублей по пункту 1 статьи 122 и по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату ЕНВД, НДФЛ, НДС, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а также за неправомерное неперечисление в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Этим же решением предпринимателю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 8 946 149 рублей и пени в сумме 1 443 637 рублей 94 копейки.

Основанием для принятия указанного решения послужили выводы инспекции о необоснованном занижении предпринимателем доходов на сумму полученных им займов в размере 49 069 000 рублей, обязанность по возврату которых, по мнению инспекции, у налогоплательщика отсутствует, а также на сумму 3 800 000 рублей займов, возвращенных предпринимателем после утраты займодавцем правоспособности, которые инспекция квалифицировала как списанную кредиторскую задолженность, подлежащую отражению в составе доходов для целей налогообложения. С учетом указанных обстоятельств инспекция сделала вывод об утрате предпринимателем права на применение упрощенной системы налогообложения с 01.07.2011, исчислила единый налог по упрощенной системе налогообложения за первое полугодие 2011 года, НДФЛ, в сумме 5 252 892 рубля, НДС в сумме 1 057 816 рублей. При исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, инспекция определила сумму расходов на изготовление пластиковых окон, приходящихся на ЕНВД, исходя из доли доходов от реализации окон физическим лицам в общей сумме полученных доходов в целом за год. По данным инспекции эта доля составила 80%. Затем из общей суммы расходов инспекция исключила долю расходов, приходящихся на ЕНВД, в результате чего была определена сумма расходов на изготовление пластиковых окон по упрощенной системе налогообложения в целом за 2011 год.

Не согласившись с решением Межрайонной инспекции ФНС № 3 по Костромской области от 21.02.2014 № 4, индивидуальный предприниматель ФИО6 в соответствии со статьей 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации обратился с апелляционной жалобой от 26.03.2014 в Управление Федеральной налоговой службы по Костромской области, в которой просил решение инспекции отменить в части доначисления налогов по общей системе налогообложения – в полном объеме, а также в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за исключением единого налога, исчисленного с суммы неотраженной в учете выручки в размере 88 118 рублей, прошедшей через контрольно-кассовую технику по отделу «Подарки», которую налогоплательщик признал в ходе выездной налоговой проверки, а также пеней и налоговых санкций по этим доначислениям.

Решением Управления ФНС по Костромской области от 24.04.2014 № 12-12/04441 апелляционная жалоба предпринимателя удовлетворена частично, резолютивная часть решения инспекции изменена:

- пункты 1.1. и 1.3 о доначислении за 2011 год НДФЛ в сумме 5 252 892 рублей, НДС в сумме 1 057 816 рублей отменены;

- в пункте 1.2 сумма доначисленного единого налога по УСН за 2011 год - 2 463 292 рубля уменьшена до 1 436 683 рублей;

- пункты 2.2 и 2.4 о начислении штрафов по статье 122 НК РФ в сумме 1 049 777 рублей по НДФЛ и 211 563 рублей по НДС отменены;

- в пункте 2.3 сумма штрафа по статье 122 ГК РФ - 435 411 рублей уменьшена до 230 089 рублей;

- в пункте 3 начисление пеней по НДФЛ в сумме 823 495 рублей 94 копейки и по НДС в сумме 225 780 рублей 36 копеек отменено;

- в пункте 3 сумма пеней, начисленных по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, уменьшена с 322 477 рублей 34 копеек до 190 240 рублей.

Основанием для изменения решения послужил вывод вышестоящего налогового органа о необоснованном включении инспекцией в доходы в целях налогообложения суммы полученных налогоплательщиком займов в размере 49 069 000 рублей, поскольку управление посчитало, что заемщик несет обязанность по их возврату. Данный факт свидетельствует о том, что налогоплательщик с 01.07.2011 не утратил право на применение упрощенной системы налогообложения, в связи с чем у инспекции не имелось оснований для доначисления налогов по общей системе налогообложения.

Управление в решении по апелляционной жалобе также указало, что в связи с отсутствием у предпринимателя достоверного учета полученных доходов в течение налогового периода, примененный инспекцией метод распределения расходов между видами деятельности, исходя из доли доходов, полученных в целом за год, является обоснованным. При этом управление установило, что определенные инспекцией доходы, подлежащие налогообложению по упрощенной системе налогообложения, завышены на сумму полученных кредитов – 1 637 502 рубля, в результате чего доля доходов по ЕНВД составляет не 80%, как указано в решении инспекции, а 87,9%. Таким образом, сумма расходов, приходящихся на ЕНВД и УСНО, определена управлением в его решении с учетом нового соотношения доходов.

Изложенное послужило основанием для обращения индивидуального предпринимателя ФИО6 в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России № 3 по Костромской области от 21.02.2014 № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 1 423 360 рублей, соответствующей суммы пеней и налоговых санкций по статье 122 НК РФ в сумме 227 424 рублей.

В обоснование заявленных требований предприниматель указал, что у налогового органа не имелось оснований для включения в сумму доходов по упрощенной системе налогообложения за первое полугодие 2011 года заемных средств в сумме 3 800 000 рублей, поскольку факт их возврата документально подтвержден, следовательно, единый налог по упрощенной системе налогообложения в размере 570 000 рублей (3 800 000 руб. х 15%), а также соответствующие суммы штрафа и пеней доначислены инспекцией неправомерно.

Заявитель также не согласен с доначислением единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 853 360 рублей, соответствующих сумм штрафа и пеней за счет снижения суммы расходов в 2011 году при расчете единого налога по УСН.

В обоснование данного довода налогоплательщик, ссылаясь на письмо Минфина России от 16.08.2012 № 03-11-06/3/61, также полагает, что распределение суммы расходов, не относящихся к конкретным видам деятельности, между различными видами деятельности осуществляется ежемесячно, исходя из показателей выручки (дохода) и расходов за месяц. При исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, суммы расходов, исчисленные по итогам месяца по удельному весу выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности, суммируются нарастающим итогом за период с начала налогового периода до отчетной даты.

Ответчик и третье лицо в отношении заявленных требований возражают, возражения подробно изложены в отзывах, считают оспариваемое решение законным и обоснованным, а требования предпринимателя не подлежащими удовлетворению.

Исследовав имеющиеся в деле доказательства, оценив доводы лиц, присутствующих в судебном заседании, арбитражный суд считает заявленные требования подлежащими удовлетворению частично.

В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.

Статьей 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

Согласно статье 346.14 Кодекса объектом налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком.

Порядок определения доходов установлен статьей 346.15 НК РФ.

Как подтверждается материалами выездной налоговой проверки, в проверяемый период на расчетный счет индивидуального предпринимателя ФИО6 от ООО ВенсЛайн» на основании договоров займа неоднократно перечислялись денежные средства с назначением платежа «по процентному договору займа».

От имени ООО «ВенсЛайн» договоры займа подписаны генеральным директором ФИО8, сумма займа по отдельно взятому договору, как правило, составляет 100 000 рублей, всего в 2011 году на основании таких договоров обществом было перечислено предпринимателю 54 869 000 рублей. Указанные заемные средства использовались предпринимателем как в предпринимательской деятельности, так и для выдачи займов учрежденным им организациям. Возврат займов осуществлялся предпринимателем наличными денежными средствами, что подтверждается квитанциями к приходным кассовым ордерам, оформленным от имени ООО «ВенсЛайн».

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц 19.04.2011 общество с ограниченной ответственностью «ВенсЛайн» прекратило деятельность в связи с реорганизацией в форме слияния с несколькими юридическими лицами в одно – общество с ограниченной ответственностью «ТоргСистемГрупп».

При этом выдача и возврат займов между ООО «ВенсЛайн» и индивидуальным предпринимателем ФИО6 осуществлялись и после утраты обществом правоспособности. Так, после 20.04.2011 между ООО «ВенсЛайн» и ФИО6 было заключено 439 договоров займа, на основании которых на расчетный счет предпринимателя поступило 49 069 000 рублей.

После 19.04.2011 предпринимателем осуществлялся возврат займов, как полученных на основании договоров, заключенных до утраты ООО «ВенсЛайн» правоспособности, так и на основании договоров, заключенных после исключения общества из Единого государственного реестра юридических лиц.

Как подтверждается квитанциями к приходным кассовым ордерам, после утраты ООО «ВенсЛайн» правоспособности (после 19.04.2011) предпринимателем были возвращены заемные денежные средства в размере 3 800 000 рублей, полученные на основании договоров, заключенных в период правоспособности общества, в том числе: 600 000 рублей по квитанции к приходному кассовому ордеру от 04.05.2011 – возврат займа по договорам от 15.02.2011 №№ 1-6; 500 000 рублей по квитанции к приходному кассовому ордеру от 28.04.2011 – возврат займа по договорам от 25.02.2011 №№ 1-5; 1 000 000 рублей по квитанции к приходному кассовому ордеру от 12.05.2011 – возврат займа по договорам от 03.03.2011 №№ 1-10; 700 000 рублей по квитанции к приходному кассовому ордеру от 05.05.2011 – возврат займа по договорам от 09.03.2011 №№ 11-17; 1 000 000 рублей по квитанции к приходному кассовому ордеру от 11.05.2011 – возврат займа по договорам от 09.03.2011 №№ 1-10.

Проанализировав материалы проверки, инспекция установила, что перечисленные выше квитанции к приходным кассовым ордерам не имеют нумерации и подписаны неустановленным лицом (расшифровки подписей главного бухгалтера и кассира отсутствуют), на расчетный счет ООО «ВенсЛайн» суммы возвращенных займов не зачислялись, предпринимателем не представлено доказательств (расходных кассовых ордеров) получения из кассы денежных средств на возврат займов, анализ кассовой книги налогоплательщика показал, что в кассе предпринимателя было недостаточно денежных средств для погашения займов в указанных выше размерах.

Учитывая изложенное, а также то, что квитанции к приходным кассовым ордерам на погашение займов оформлены от имени общества после прекращения его деятельности, налоговый орган пришел к выводу о том, что заявителем не представлено надлежащих доказательств возврата обществу с ограниченной ответственностью «ВенсЛайн» займов на сумму 3 800 000 рублей.

Принимая во внимание наличие оснований для списания данной кредиторской задолженности и возможность отнесения ее к внереализационным доходам, налоговый орган по результатам проверки доначислил предпринимателю единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 570 000 рублей, соответствующие суммы пеней и штрафа.

Согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ (в редакции от 28.11.2011) "О бухгалтерском учете" (действовал до 31.12.2012) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Следовательно, перечисленные требования Закона касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В качестве доказательств, подтверждающих возврат обществу с ограниченной ответственностью «ВенсЛайн» заемных денежных средств, предпринимателем были представлены квитанции к приходным кассовым ордерам от 04.05.2011, от 28.04.2011, от 12.05.2011, от 05.05.2011 и от 11.05.2011 на общую сумму 3 800 000 рублей.

Однако, согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц 19.04.2011 общество с ограниченной ответственностью «ВенсЛайн» прекратило деятельность в связи с реорганизацией в форме слияния с несколькими юридическими лицами в одно – общество с ограниченной ответственностью «ТоргСистемГрупп».

Таким образом, указанные выше квитанции содержат сведения о кредиторе предпринимателя – несуществующем юридическом лице.

Согласно положениям статей 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации организации, не зарегистрированные в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений.

Из смысла статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность, несет риск наступления неблагоприятных последствий, в частности, от заключения хозяйственных сделок с юридическими лицами, осуществляющими деятельность не в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Таким образом, представленные предпринимателем документы, оформленные от имени несуществующего юридического лица, не могут служить подтверждением возврата налогоплательщиком денежных средств в размере 3 800 000 рублей, полученных от ООО «ВенсЛайн» по договорам займа.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса.

Другие основания для списания кредиторской задолженности (прекращения обязательств), помимо истечения срока исковой давности, предусмотрены статьями 415 - 419 ГК РФ.

Так, в силу статьи 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

Согласно пункту 1 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу.

Положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами, а также порядок определения правопреемства в связи с изменением вида, состава, стоимости имущества, возникновением, изменением, прекращением прав и обязанностей реорганизуемого юридического лица, которые могут произойти, содержатся в передаточном акте (статья 59 ГК РФ).

В рассматриваемом случае ООО «ВенсЛайн» право требования возврата займов своему правопреемнику не передавало, что подтверждается передаточным актом от 30.11.2010, сведений о переуступке права требований займов не имеется.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно включил в доходы по упрощенной системе налогообложения за первое полугодие 2011 года сумму заемных денежных средств в размере 3 800 000 рублей, в связи с чем правомерно начислил на сумму доначисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, пени в соответствии со статьей 75 НК РФ и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Доводы заявителя о наличии на дату принятия оспариваемого решения неистекшего срока исковой давности, а также об отсутствии возможности списания спорной суммы до истечения срока исковой давности не могут быть приняты судом, так как налогоплательщик не учитывает данную сумму (3 800 000 рублей) в качестве непогашенной кредиторской задолженности. Довод заявителя о том, что в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ спорная сумма не может быть учтена в качестве доходов при определении налоговой базы подлежит отклонению, поскольку данная сумма (3 800 000 рублей) не учитывается им в качестве заемных средств. Согласно пункту 3 статьи 810 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором займа, сумма займа считается возвращенной в момент передачи ее займодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его банковский счет. В рассматриваемом случае займодавцем является ООО «ВенсЛайн», доказательств передачи указанному лицу либо зачисления на его расчетный счет денежных средств в размере 3 800 000 рублей до реорганизации указанного юридического лица, равно как и доказательств исполнения обязательства по погашению данного займа правопреемнику займодавца – обществу с ограниченной ответственностью «ТоргСистемГрупп» заявителем не представлено. Передача денежных средств ФИО8, ранее являвшемуся директором ООО «ВенсЛайн», после реорганизации данного юридического лица не является возвратом займа в смысле пункта 3 статьи 810 ГК РФ.

Как установлено инспекцией в ходе выездной налоговой проверки и не опровергнуто предпринимателем, ООО «ТоргСистемГрупп» является фирмой-однодневкой и в силу номинальности учредителя общества и его директора не имеет возможности потребовать от предпринимателя исполнения возникшего до реорганизации ООО «ВенсЛайн» обязательства по договору займа, при этом сам предприниматель считает задолженность погашенной, поэтому налоговый орган правомерно посчитал данное обязательство прекращенным.

Как установил суд, в 2011 году индивидуальный предприниматель ФИО6 наряду с другими видами деятельности осуществлял деятельность по изготовлению и установке пластиковых окон по заказам юридических лиц, в отношении которой применял упрощенную систему налогообложения (в 2011 году в соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения признаны доходы предпринимателя, уменьшенные на величину расходов), а также деятельность по изготовлению и установке пластиковых окон по заказам физических лиц, в отношении которой уплачивал единый налог на вмененный доход.

Согласно выставленным счетам всего за 2011 год предпринимателем оказано услуг по изготовлению и установке окон на сумму 14 934 218 рублей, в том числе юридическим лицам – 770 523 рубля, физическим лицам – 14 163 695 рублей.

Для изготовления окон предприниматель приобретал стекло, профиль, фурнитуру. Такие расходы в 2011 году составили 9 623 541 рубль. Указанные расходы были произведены как на изготовление заказов, поступивших от юридических лиц, так и на изготовление заказов, поступивших от физических лиц; при этом данные расходы не учитываются напрямую, в связи с чем подлежат распределению между УСН и ЕНВД.

В соответствии с пунктом 8 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации в случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

С учетом изложенного в рассматриваемом случае расходы на заказы юридических лиц, принимаемые при применении упрощенной системы налогообложения, определяются пропорционально доле доходов от заказов юридических лиц в общей сумме доходов.

Согласно данным выездной налоговой проверки общая сумма полученных предпринимателем в 2011 году доходов составляет 16 400 184 рубля, в том числе от юридических лиц – 1 991 898 рублей, от физических лиц – 14 408 287 рублей.

Предприниматель, ссылаясь на письмо Минфина России от 16.08.2012 № 03-11-06-3/61, считает, что расходы надлежит распределять пропорционально доле доходов каждый месяц.

При этом по данным налогоплательщика в январе – июле, в сентябре и в ноябре 2011 года доходы поступали только от юридических лиц, поэтому все расходы, произведенные в указанных месяцах, учтены предпринимателем по УСН. В августе в общей сумме доходов 10% выручки получено от юридических лиц, поэтому из 1 406 171 рубля произведенных расходов предпринимателем списано на УСН 140 617 рублей; в октябре доля доходов от юридических лиц составила 83%, в связи с чем предприниматель списал на УСН расходы в сумме 1 121 435 рублей (1 351 127 рублей / 100% х 83%); в декабре доля доходов от юридических лиц составила 6%, в связи с чем заявитель списал на УСН расходы в сумме 56 554 рубля (942 566 рублей / 100% х 6%).

В результате из произведенных за год расходов в сумме 9 623 541 рубль на УСН отнесено 7 101 666 рублей.

Полагая произведенное предпринимателем распределение расходов неправомерным, налоговый орган указывает, что согласно бухгалтерской справке, представленной налогоплательщиком, в первом квартале 2011 года изготовлено окон для юридических лиц на сумму 130 570 рублей, для физических лиц – на сумму 973 255 рублей. То есть большая часть расходов фактически была произведена на изготовление окон для физических лиц (ЕНВД). Однако, в связи с тем, что согласно учету предпринимателя все доходы (137 229 рублей) получены от юридических лиц, все расходы (802 362 рубля) списаны на УСН.

По данным налогоплательщика в первом квартале 2011 года на исполнении заказов физических лиц работало 19 человек, на исполнении заказов юридических лиц – только 2 человека.

Налоговый орган полагает, что при таких условиях неправомерно все расходы за первый квартал 2011 года списывать на УСН.

По мнению ответчика, такой расчет, приведший к завышению расходов на УСН, стал возможным в результате необеспечения налогоплательщиком достоверного учета полученных доходов, что подтверждается документами, полученными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Так, согласно письму ООО ИКБ «Совкомбанк» от 17.02.2014 № 2299 заявителем получены следующие доходы от реализации окон физическим лицам: 03.03.2011 - 26 830 рублей от ФИО9; 17.06.2011 – 12 450 рублей от ФИО10; 05.07.2011 – 26 600 рублей от ФИО11 Данные доходы в учете предпринимателя не отражены.

Предпринимателем также не учтены доходы, полученные 17.01.2011 в сумме 4 475 рублей от ФИО12; полученные 31.05.2011 в сумме 15 000 рублей, 07.06.2011 в сумме 15 000 рублей, 07.07.2011 в сумме 15 150 рублей от ФИО13; полученные 09.07.2011 в сумме 8 000 рублей от ФИО14

Кроме того, налоговый орган указывает, что договоры на изготовление и установку окон предусматривают внесение предоплаты в полном размере стоимости материалов или в оговоренном сторонами размере. Учитывая наличие таких договоров с физическими лицами, которые были заключены предпринимателем в 2011 году, налоговый орган считает, что выручка от физических лиц поступала не только в августе, в октябре и в декабре, однако не была учтена налогоплательщиком.

Согласно пункту 8 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход в соответствии с главой 26.3 Кодекса, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

Следовательно, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, должны распределять общехозяйственные расходы в указанном выше порядке.

Согласно пункту 5 статьи 346.18 НК РФ при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

В целях применения указанного пункта статьи 346.18 Кодекса распределение суммы расходов, не относящихся к конкретным видам деятельности, между различными видами деятельности осуществляется ежемесячно исходя из показателей выручки (дохода) и расходов за месяц.

При исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, суммы расходов, исчисленных по итогам месяца по удельному весу выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности, суммируются нарастающим итогом за период с начала налогового периода до отчетной даты (письмо Минфина России от 16.08.2012 № 03-11-06/3/61).

С учетом приведенных выше норм и разъяснений, данных Минфином России, суду представляется обоснованным применение предпринимателем распределения расходов пропорционально доле доходов за каждый месяц.

Полученные инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля сведения о получении предпринимателем неучтенных им доходов от реализации окон физическим лицам: 03.03.2011 - 26 830 рублей от ФИО9, 17.06.2011 – 12 450 рублей от ФИО10, 05.07.2011 – 26 600 рублей от ФИО11, подтвержденные письмом ООО ИКБ «Совкомбанк» от 17.02.2014 № 2299, уменьшающих сумму расходов, отнесенных на УСН, на 758 602 рубля, не влекут изменения суммы налога (минимального налога), который исчислен и уплачен налогоплательщиком (сравнительный расчет, приложенный предпринимателем к заявлению от 12.01.2015, налоговым органом не оспаривается). Как правомерно отметил заявитель, в рассматриваемом случае у инспекции не имелось препятствий для пересчета расходов помесячно с учетом выявленных ошибок в учете выручки.

Представленные инспекцией договоры на установку окон, заключенные предпринимателем с ФИО12, ФИО13, ФИО14, и товарные чеки, подтверждающие получение от указанных лиц денежных средств: 17.01.2011 в сумме 4 475 рублей от ФИО12; 31.05.2011 в сумме 15 000 рублей, 07.06.2011 в сумме 15 000 рублей, 07.07.2011 в сумме 15 150 рублей от ФИО13; 09.07.2011 в сумме 8 000 рублей от ФИО14 (том 4), не могут быть прияты судом в качестве доказательств, подтверждающих совершение налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах.

Согласно пункту 6 статьи 100 НК РФ налогоплательщик в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта вправе представить письменные возражения.

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля принимается в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения инспекции о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким условиям относится личное (или через представителя) участие проверяемого лица в процессе рассмотрения материалов проверки и обеспечение возможности представить свои объяснения. Основаниями для отмены названного решения также могут быть иные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки, которые привели (могли привести) к принятию инспекцией неправомерного решения.

Согласно позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», инспекция до принятия окончательного решения должна обеспечить налогоплательщику возможность представить свои возражения по материалам, полученным в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Как установил суд, в ходе ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщик не был ознакомлен с указанными выше документами, что подтверждается соответствующим протоколом от 17.02.2014 (том 8) и не оспаривается инспекцией, в связи с чем до принятия окончательного решения по результатам выездной налоговой проверки у предпринимателя отсутствовала возможность представить свои возражения по данным материалам.

Иных доказательств необеспечения налогоплательщиком достоверного учета полученных доходов налоговым органом не представлено.

Договоры на изготовление и установку окон, предусматривающие внесение предоплаты в полном размере стоимости материалов или в оговоренном сторонами размере, не подтверждают факт поступления выручки в установленные в них сроки. Представленные предпринимателем отчеты кассира и приходные кассовые ордера за 2011 год (том 7) не содержат сведений о поступлении выручки за оказанные физическим лицам услуги по установке окон в иные периоды и в иных размерах по сравнению с данными, отраженными в учете налогоплательщика.

Таким образом, доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применение упрощенной системы налогообложения, в размере 853 360 рублей, а также соответствующих сумм пеней и штрафа, произведено налоговым органом неправомерно.

В связи с признанием судом оспариваемого решения недействительным в данной части доводы заявителя об ухудшении решением управления положения налогоплательщика по сравнению с решением инспекции значения не имеют.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины суд относит на заявителя. При этом излишне уплаченная государственная пошлина в размере 5 800 рублей подлежит возврату плательщику.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Р Е Ш И Л:

Требования индивидуального предпринимателя ФИО6 удовлетворить частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Костромской области от 21.02.2014 № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении индивидуального предпринимателя ФИО6, признать несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и незаконным в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 853 360 рублей, а также соответствующих сумм пеней и штрафа.

В удовлетворении требований в остальной части отказать.

Обеспечительные меры в форме приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Костромской области от 21.02.2014 № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятые определением суда от 22.05.2014 по настоящему делу, отменить в части требований, в удовлетворении которых отказано.

Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России № 3 по Костромской области, г. Мантурово Костромской области в пользу индивидуального предпринимателя ФИО6, г. Мантурово Костромской области расходы по уплате государственной пошлины в размере 200 рублей.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в силу.

Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО6 государственную пошлину в размере 5 800 рублей, излишне уплаченную платежными поручениями от 08.05.2014 № 87, от 12.05.2014 № 90 и от 21.05.2014 № 110.

Плательщику выдать справку на возврат государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение одного месяца со дня его принятия или в арбитражный суд кассационный инстанции, если такое решение было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции, через Арбитражный суд Костромской области в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу.

Судья Т.Н. Смирнова