Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Костромской области в составе судьи Смирновой Татьяны Николаевны при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Крейер Ю.Г.

с участием представителей сторон:

от заявителя: ФИО1 – представитель по доверенности от 05.09.2010,

ФИО2 – представитель по доверенности от 25.09.2010,

от ответчика: ФИО3 – ведущий специалист – эксперт правового отдела Управления Федеральной налоговой службы по Костромской области по доверенности от 11.11.2010 № 03-19/12109,

ФИО4 – старший государственный налоговый инспектор отдела досудебного аудита Управления Федеральной налоговой службы по Костромской области по доверенности от 20.04.2010 № 03-19/4000,

от Федеральной налоговой службы: ФИО3 – ведущий специалист – эксперт правового отдела Управления Федеральной налоговой службы по Костромской области по доверенности от 17.11.2010 № ММВ-29-7/507,

рассмотрев в судебном заседании заявление открытого акционерного общества «Костромахлебпром», г. Галич Костромской области о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Костромской области, г. Кострома от 18.06.2010 № 1 о привлечении к налоговой ответственности (в редакции решения Федеральной налоговой службы от 30.07.2010 № АС-37-9/8079), заинтересованное лицо - Федеральная налоговая служба, г. Москва,

установил:

открытое акционерное общество «Костромахлебпром» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Костромской области от 18.06.2010 № 1 о привлечении к налоговой ответственности (в редакции решения Федеральной налоговой службы от 30.07.2010 № АС-37-9/8079), заинтересованное лицо - Федеральная налоговая служба, г. Москва.

24.11.2010 в судебном заседании представитель общества обратился к суду с заявлением об уточнении требований, в котором отразил что заявитель ошибочно включил в предмет оспаривания по делу эпизод, связанный с доначислением сумм налога на прибыль в связи с неправомерным отнесением обществом в состав расходов затрат, связанных с доплатами за вредные условия труда в общей сумме 51 529 рублей, из которых: 14 826 рублей - за 2006 год, 36 703 рубля - за 2007 год. Заявитель также сообщил, что признает правомерность вывода налогового органа о необходимости доначисления сумм налога на прибыль в размере 12 367 рублей и просил исключить данный эпизод из заявленных требований. Из заявления об уточнении требований следует, что общество не оспаривает сумму налога на прибыль в размере 169 675 рублей по эпизоду несвоевременного отражения расходов в сумме 706 978 рублей. В остальной части заявитель требования поддержал.

В связи с тем, что к указанной дате заявление об уточнении требований не было направлено обществом в адрес Федеральной налоговой службы, суд вынес его рассмотрение в следующее судебное заседание в целях предоставления налоговым органам возможности изложить свою позицию в отношении представленных заявителем уточнений.

28.12.2010 в судебном заседании заявление об уточнении требований судом рассмотрено и удовлетворено в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Поддерживая уточненные требования, представитель заявителя пояснил, что возврат ранее реализованной продукции следует рассматривать не как новую сделку по приобретению товара, а как механизм приведения сторон в первоначальное состояние в связи с расторжением договоров поставки в части возвращенной продукции, поэтому вывод налогового органа о том, что возврат товара является его обратной реализацией, ошибочен, в результате чего принятие решения в оспариваемой части повлекло необоснованное доначисление налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и акциза.

Представитель заявителя также сообщил, что полученная обществом по договору подряда от 14.11.2006 № 1 предоплата фактически является не авансом в счет предстоящих работ, а заемными денежными средствами, поэтому у общества не имелось оснований для исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость с указанных сумм.

Представитель общества также обратил внимание суда на то, что он не согласен с выводом налогового управления о неправомерности принятия к вычету сумм акциза, оплаченного посредством передачи векселя, поскольку, по его мнению, обществом соблюдены положения статей 200 и 201 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющих условия вычета сумм акцизов, предъявленных продавцом и уплаченных налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров.

Представители налоговых органов требования не признали, возражения подробно изложены в отзыве.

Как следует из материалов дела, Управлением Федеральной налоговой службы по Костромской области проведена повторная выездная налоговая проверка в отношении открытого акционерного общества «Костромахлебпром» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.

По результатам проверки управлением составлен акт от 14.05.2010 № 1 и вынесено решение от 18.06.2010 № 1, в соответствии с которым заявитель за совершение налогового правонарушения привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 7 870 рублей, указанным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогам в размере 1 740 736 рублей, в том числе: недоимку по налогу на прибыль в сумме 205 631 рубль, недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 695 504 рубля и недоимку по акцизам в сумме 839 601 рубль, а также уплатить пени, начисленные на указанные недоимки, в общей сумме 531 422 рубля.

Основаниями для принятия указанного решения послужили: вывод управления о занижении в проверяемом периоде доходов, сформировавшихся за счет сумм выручки, полученной от реализации алкогольной продукции; вывод о занижении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на сумму авансовых платежей, полученных по договору подряда от 14.11.2006 № 1 от общества с ограниченной ответственностью «Телец»; вывод налогового органа об отсутствии права на вычет по акцизам в связи с непредставлением полного пакета документов, предусмотренного положениями статьи 201 Налогового кодекса Российской Федерации, при оплате обществом акциза векселем третьего лица; а также вывод управления об отсутствии у общества права на вычет ранее уплаченных акцизов в отношении продукции, возвращенной покупателями.

Частично не согласившись с решением управления ФНС по Костромской области от 18.06.2010 № 1, открытое акционерное общество «Костромахлебпром» в соответствии со статьей 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу.

Решением Федеральной налоговой службы от 30.07.2010 № АС-37-9/8079 решение Управления Федеральной налоговой службы по Костромской области от 18.06.2010 № 1 было изменено путем отмены в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в остальной части обжалуемое решение оставлено без изменения, а апелляционная жалоба открытого акционерного общества «Костромахлебпром» без удовлетворения.

Изложенное послужило основанием для обращения открытого акционерного общества «Костромахлебпром» в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании решения Управления Федеральной налоговой службы по Костромской области (в редакции решения Федеральной налоговой службы от 30.07.2010 № АС-37-9/8079) незаконным в части.

Исследовав имеющиеся в деле доказательства, оценив доводы лиц, присутствующих в судебном заседании, арбитражный суд считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению.

В соответствии со статьями 143 и 246 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель является плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

Согласно пункту 1 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ услуг).

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено статьей 154 Кодекса, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 Кодекса).

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Статьей 167 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в целях главы 21 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 статьи 167 Кодекса, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

Согласно статье 271 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

При проверке правильности исчисления и уплаты налогоплательщиком налога на прибыль налоговым органом было установлено, что за 2006 год доходы занижены на 87 270 рублей (628 284 рубля – сумма возврата товаров, в том числе НДС – 120 291 рубль, акциз – 420 723 рубля); за 2007 год налоговая база по налогу на прибыль уменьшена на 11 016 рублей (48 401 рубль – сумма возврата товаров, в том числе НДС – 4 383 рубля, акциз – 2 515 рублей).

При проверке правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость управлением установлено, что в 2006 году налогоплательщиком была уменьшена налоговая база по НДС на 668 284 рубля, в том числе: в феврале налоговая база уменьшена на 254 229 рублей, сумма исчисленного НДС – на 46 121 рубль; в марте налоговая база уменьшена на 6 209 рублей, сумма исчисленного НДС – на 1 118 рублей; в апреле налоговая база уменьшена на 16 660 рублей, сумма исчисленного НДС – на 2 999 рублей; в мае налоговая база уменьшена на 146 204 рубля, сумма исчисленного НДС – на 26 317 рублей; в июне налоговая база уменьшена на 234 499 рублей, сумма исчисленного НДС – на 42 209 рублей; в августе налоговая база уменьшена на 8 483 рубля, сумма исчисленного НДС – на 1 527 рублей.

Также в октябре 2007 года налоговая база по НДС была уменьшена налогоплательщиком на 41 018 рублей, сумма исчисленного НДС уменьшена на 7 383 рубля.

Изложенное явилось следствием несоблюдения обществом порядка оформления операций при возврате продукции: суммы возврата продукции не отражены в книге покупок, а сторнированы в книге продаж, а также в аналитике счета 90 «Доходы и расходы».

Из представленных в дело материалов следует, что в проверяемом периоде часть ранее реализованной открытым акционерным обществом «Костромахлебпром» продукции была возвращена покупателями по различным основаниям:

в феврале 2006 года ООО «КИП» ИНН <***> (договор от 01.01.2006) в связи с отсутствием спроса возвратило заявителю продукцию по акту от 28.02.2006 на сумму 302 350 рублей, в том числе НДС - 46 121 рубль, акциз – 159 000 рублей;

в мае 2006 года ООО «КИП» ИНН <***> (договор от 01.01.2006) в связи с отсутствием спроса по установленной цене возвратило заявителю продукцию по акту от 27.05.2006 на сумму 172 571 рубль, в том числе НДС - 26 317 рублей, акциз – 90 725 рублей (возвращенная продукция была приобретена обществом у заявителя в январе 2006 года);

в июне 2006 года ООО «КИП» ИНН <***> (договор от 01.01.2006) в связи с необходимостью перемаркировки алкогольной продукции ФСМ возвратило заявителю продукцию по акту от 15.06.2006 на сумму 190 367 рублей, в том числе НДС - 26 039 рублей, акциз – 107 336 рублей (возвращенная продукция была приобретена обществом у заявителя в январе 2006 года);

в марте 2006 года индивидуальный предприниматель ФИО5 ИНН <***> (договор от 01.01.2005 № 36) в связи с окончанием срока действия лицензии возвратил заявителю продукцию по акту от 05.01.2006 на сумму 7 327 рублей, в том числе НДС - 1 118 рублей, акциз – 3 358 рублей (возвращенная продукция была приобретена предпринимателем у общества в ноябре и декабре 2005 года);

в апреле 2006 года индивидуальный предприниматель ФИО6 ИНН <***> (договор от 10.01.2006 № 14) в связи с необходимостью реализации остатков ликероводочной продукции возвратила заявителю продукцию на сумму 19 659 рублей, в том числе НДС - 2 999 рублей, акциз – 9 333 рубля;

в июне 2006 года индивидуальный предприниматель ФИО7 ИНН <***> (договор от 01.01.2006 № 4) в связи с необходимостью реализации остатков ликероводочной продукции возвратил заявителю продукцию на сумму 26 396 рублей, в том числе НДС - 4 026 рублей, акциз – 11 730 рублей;

в июне 2006 года индивидуальный предприниматель ФИО8 ИНН <***> (договор от 01.02.2006 № 3) в связи с окончанием срока действия лицензии возвратил заявителю продукцию по акту от 10.01.2006 на сумму 7 371 рубль, в том числе НДС - 1 124 рубля, акциз – 3 467 рублей;

в июне 2006 года ООО ТД «Нижегородское шампанское» ИНН <***> (договор от 16.08.2004 б/н) в связи с необходимостью реализации остатков ликероводочной продукции с федеральной специальной акцизной маркой со сроком хождения до 30.06.2006 возвратило заявителю продукцию на сумму 52 576 рублей, в том числе НДС - 8 020 рублей, акциз – 31 546 рублей;

в августе 2006 года ЗАО «Апрель-Плюс» ИНН <***> (договор от 01.10.2005 б/н) в связи с необходимостью перемаркировки алкогольной продукции возвратило заявителю продукцию на сумму 10 010 рублей, в том числе НДС - 1 527 рублей, акциз – 4 228 рублей (возвращенная продукция была приобретена обществом у заявителя в декабре 2005 года).

Всего в 2006 году покупателями возвращено продукции на сумму 628 284 рубля, в том числе НДС – 120 291 рубль, акциз – 420 723 рубля.

В октябре 2007 года ООО «СВА ОПТТОРГ» ИНН <***> (договор от 13.06.2007) возвратило заявителю продукцию по акту от 18.10.2007 на сумму 48 401 рубль, в том числе НДС – 7 383 рубля, акциз – 20 515 рублей.

В соответствии с условиями договоров поставки (дилерских договоров) право собственности на продукцию переходит от ОАО «Костромахлебпром» к покупателю в течение 25 дней с момента приема товара.

Обязанности по поставке товара в рамках указанных договоров были выполнены обществом надлежащим образом. Счета-фактуры, товарные накладные, книги продаж, регистры бухгалтерского учета, налоговые декларации подтверждают факты реализации продукции, переход к покупателям права собственности на нее и свидетельствуют о том, что с реализации начислены соответствующие налоги.

Доказательств, подтверждающих довод заявителя о том, что указанные выше договоры между обществом и его контрагентами были расторгнуты в части возвращенной продукции, в материалах дела не имеется.

В связи с возвратом ранее реализованной продукции обществом в периоде отгрузки скорректирована сумма доходов, подлежавших налогообложению налогом на прибыль организаций и налогом на добавленную стоимость. При этом, корректируя налоговую базу таким способом, общество не учло, что статьями 166, 167, 249, 271 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено право на уменьшение суммы выручки, включаемой в состав доходов, учитываемых при налогообложении налогом на прибыль организаций и налогом на добавленную стоимость на стоимость ранее реализованных товаров, которые были возвращены продавцу.

В нарушение пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому в целях налогообложения под реализацией товара понимается передача на возмездной основе права собственности на товары, предприятие занизило доход (выручку) на стоимость возвращенной алкогольной продукции, право собственности на которую в силу условий договоров на момент возврата уже перешло к покупателям.

Заявителем не представлено доказательств оприходования в установленном порядке возвращенной покупателями продукции.

Из представленных обществом документов и пояснений его представителей в судебном заседании следует, что суммы возврата продукции не отражены в книге покупок, при возврате продукции осуществлялось лишь сторнирование сумм выручки от реализации продукции по счетам бухгалтерского учета 90 «Продажи» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», сумм НДС по бухгалтерскому счету 68.2 «Расчеты по НДС» и сумм акцизов по бухгалтерскому счету 76.3 «Расчеты по акцизу», а также сторнирование количества возвращенной продукции по кредиту бухгалтерского счета 43/1 «Готовая продукция». При этом на счете 43/1 «Готовая продукция» не отражен возврат продукции в стоимостном выражении.

Между тем, при соблюдении установленного порядка возврат продукции является основанием для применения налогоплательщиком налогового вычета по НДС.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров продавцу или отказа от них подлежат вычету.

Пунктом 4 статьи 172 Кодекса предусмотрено, что вычеты указанных сумм налога производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

В пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что вычеты сумм налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, после принятия на учет этих товаров.

Таким образом, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, в соответствии с пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации должен выставить счет-фактуру в адрес продавца этих товаров, а также согласно пункту 16 Правил ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914, зарегистрировать данный счет-фактуру в книге продаж.

Счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, подлежит регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

Данный порядок содержится также в письме Министерства финансов Российской Федерации от 07.03.2007 № 03-07-15/29, которое решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.09.2008 № 11461/08 квалифицировано в качестве нормативно-правового акта, а его пункты 1 и 2 признаны соответствующими Налоговому Кодексу Российской Федерации.

Из изложенного следует, что продавец вправе возместить суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные им в бюджет при реализации товаров в случае возврата товаров и отражения этой операции в бухгалтерском учете при наличии счетов-фактур, выставленных покупателем при возврате товаров.

Пунктом 29 Правил № 914 предусмотрено право налогоплательщика на внесение в счета-фактуры исправлений, которые должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Так, при возврате продавцу не принятых на учет покупателем товаров, а также при возврате товаров лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, в экземпляры счетов-фактур продавца и покупателя, выставленные при отгрузке товаров, продавцу необходимо внести исправления, предусматривающие корректировку количества и стоимости отгруженных товаров. Указанные исправления вносятся продавцом в счет-фактуру на дату принятия на учет товаров, возвращенных покупателем. При этом в исправленном счете-фактуре следует дополнительно указать количество и стоимость возвращенных товаров.

Согласно пункту 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ счет-фактура, зарегистрированный продавцом в книге продаж при отгрузке товаров, регистрируется в книге покупок продавца в части стоимости возвращенных товаров по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

Факт принятия на учет возвращенной продукции в соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса является одним из основных условий, дающих налогоплательщику право на применение налогового вычета по НДС.

Пунктом 7 раздела 2 «Ведение покупателем книги покупок» Правил предусмотрено, что в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету в установленном порядке, налогоплательщик обязан зарегистрировать счет-фактуру, полученный от покупателя возвращенной продукции, в книге покупок.

В случае если покупатель возвращенной продукции не является плательщиком НДС, в книге покупок после внесения в него соответствующих исправлений регистрируется счет-фактура, который был ранее выставлен продавцом. Регистрация производится в части стоимости возвращенной продукции.

Требования приведенных норм налогоплательщиком не соблюдены.

Операции оприходования возвращенной продукции в денежном выражении на счетах бухгалтерского учета общества отсутствуют. Стоимость возвращенной продукции была сторнирована налогоплательщиком с сумм осуществленной за каждый налоговый период реализации, и налоговая база по НДС также была уменьшена за счет вышеуказанных сторнировочных проводок.

В нарушение пункта 16 раздела 3 «Ведение продавцом книги продаж» Правил, согласно которым книга продаж предназначена для регистрации выписанных и (или) выставленных счетов-фактур в случаях, когда у налогоплательщика возникает обязанность по исчислению НДС, а также в нарушение пункта 7 раздела 2 «Ведение покупателем книги покупок» Правил, которыми определено предназначение книги покупок, суммы возврата продукции отражены налогоплательщиком не в книге покупок, а сторнированы в книге продаж.

Таким образом, уменьшение исчисленного к уплате в бюджет НДС было произведено не за счет сумм налоговых вычетов, которые могли бы быть заявлены налогоплательщиком, а за счет уменьшения налоговой базы.

Кроме того, суд считает обоснованным довод налогового органа о том, что ряд документов, представленных заявителем в подтверждение возврата продукции, содержит недостоверные и противоречивые сведения.

Так, например, согласно исследованию, проведенному экспертно-криминалистическим центром Управления внутренних дел по Костромской области («подписи от имени руководителя ООО «КИП» в счетах-фактурах на возврат от 27.02.2006 № Нк-002129 (л.д. 8, т. 2), от 23.05.2006 № Нк-006583 (л.д. 11, т. 2), от 14.06.2006 № Нк-007760 (л.д. 14, т. 2), от 23.06.2006 № Нк-007987 (л.д. 17, т. 2) выполнены, вероятно, не ФИО9, а другим лицом». Данный факт также подтвержден протоколом допроса бывшего руководителя ООО «КИП» ФИО9

В возвратной накладной от 23.05.2006 № Нк-006583 (л.д. 11, т. 2) отсутствует подпись лица, принявшего со стороны заявителя возвращенную продукцию; подписи лиц, принявших возвращенную продукцию со стороны ликероводочного завода согласно одним и тем же возвратным накладным от 27.02.2006 № Нк-002129 и от 14.06.2006 № Нк-007760 (л.д. 8, 14 тома 2) в экземплярах, представленных ОАО «Костромахлебпром», и экземплярах, представленных ООО «КИП», различны.

Во всех документах по возврату продукции от индивидуальных предпринимателей (в товарных накладных и счетах-фактурах) исчислена и выделена сумма НДС, при том, что в 2006 году предприниматели ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8 плательщиками указанного налога не являлись, поскольку применяли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Счета-фактуры на возврат продукции были оформлены заявителем.оход.алогового органа о том, чтоДС выше договоры между обществом и его контрагентамибыли расторгнуты

К товарно-транспортной накладной от 19.06.2006 № 9148 (л.д. 97, т. 2) налогоплательщиком не представлен «Транспортный раздел»: отсутствуют сведения о транспорте, которым перевозилась возвращенная ликероводочная продукция; не указана дата погрузки продукции ООО ТД «Нижегородское шампанское» и дата получения груза ОАО «Костромахлебпром»; отсутствуют сведения о лице, производившем отпуск груза со стороны ООО ТД «Нижегородское шампанское», и сведения о лице, принявшем груз к перевозке со стороны ОАО «Костромахлебпром».

Истребование документов у ООО ТД «Нижегородское шампанское» не подтвердило выставление товарно-транспортной накладной от 19.06.2006 № 9148 вышеуказанным контрагентом в адрес заявителя: представлена товарная накладная (№ ТОРГ-12) от 19.06.2006 № 1574 (л.д. 6, т. 7), в которой отсутствуют: дата и номер транспортной накладной; сведения о лице, производившем отпуск груза со стороны ООО ТД «Нижегородское шампанское; дата осуществления погрузки продукции; подпись директора; подпись и сведения о лице, принявшем груз со стороны ОАО «Костромахлебпром»; должность лица, получившего груз от заявителя.

Таким образом, в отношении одной и той же хозяйственной операции представлены разные первичные документы, при этом ни один из них не содержит информации, подтверждающей факт возврата продукции: марку и номер транспортного средства, которым доставлялась возвращенная продукция.

В подтверждение факта возврата продукции от ЗАО «Апрель Плюс» заявителем представлена накладная от 31.08.2006 № 92 (л.д. 92, т. 2), в которой не содержится ни подписей представителей ЗАО «Апрель Плюс», ни подписей представителей ОАО «Костромахлебпром», отсутствуют даты погрузки и разгрузки возвращенной продукции; из содержания накладной от 31.08.2006 № 92 и счета-фактуры от 31.08.2006 № 92 (л.д. 93, т. 2) невозможно определить количество возвращенной продукции; акт от 31.08.2006 (л.д. 91, т. 2) о принятии решения о возврате продукции подписан только представителем заявителя. Из изложенного следует, что указанные первичные документы не подтверждают факт возврата продукции закрытым акционерным обществом «Апрель Плюс».

В ходе повторной выездной налоговой проверки налоговый орган также пришел к выводу, что при определении налоговой базы по НДС за ноябрь 2006 года и за февраль 2007 года обществом не учтены суммы полученной предварительной оплаты по договору подряда от 14.11.2006 № 1 с ООО «Телец» в размере 722 440 рублей и 3 000 000 рублей соответственно, в связи с чем налогоплательщиком не исчислен НДС за ноябрь 2006 года в сумме 110 203 рубля и за февраль 2007 года в сумме 457 627 рублей.

Суд установил, что между открытым акционерным обществом «Костромахлебпром» в лице филиала – Галичского ликероводочного завода (подрядчик) и обществом с ограниченной ответственностью «Телец» (заказчик) был заключен договор подряда на выполнение работ по производству продукции от 14.11.2006 № 1, по условиям которого подрядчик принял обязательства по поручению заказчика изготовить и поставить ликероводочную продукцию, а заказчик принял обязательства изготовленную продукцию принять и оплатить.

Наименование, цена и общее количество продукции согласованы сторонами в спецификации, которая в соответствии с пунктом 1.2 указанного договора является его неотъемлемой частью.

Согласно пунктам 2.2 и 2.4 договора подрядчик обязуется изготовить продукцию своими силами и средствами из материалов заказчика и доставить ее по адресу, указанному заказчиком.

В пункте 2.5 стороны определили, что заказчик обязуется принять продукцию в день доставки и подписать акт приемки-передачи изготовленной продукции.

Разделом 3 договора установлено, что заказчик обязуется внести авансовый платеж на расчетный счет подрядчика на закупку специальной марки и оплату залоговой стоимости, оставшуюся сумму за поставленную продукцию заказчик обязуется перечислить на расчетный счет подрядчика в течение трех дней после подписания акта сдачи-приемки выполненных работ.

Обязательство по оплате заказчиком исполнено путем перечисления денежных средств на расчетный счет ОАО «Костромахлебпром» платежным поручением от 24.11.2006 № 9 на сумму 722 440 рублей, в том числе НДС, и платежным поручением от 19.02.2007 № 11 на сумму 3 000 000 рублей, в том числе НДС 457 627 рублей 12 копеек.

В поле «Назначение платежа» указанных платежных поручений значится: оплата по договору подряда от 14.11.2006 № 1.

Факт перечисления денежных средств также подтверждается банковскими выписками Костромского ОСБ № 8640 Сбербанка России от 24.11.2006 и от 19.02.2007.

В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно статье 164 Налогового кодекса РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 Кодекса, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2-4 статьи 155 Кодекса, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 статьи 164 Кодекса, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Статьей 167 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в целях главы 21 Кодекса моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Из приведенных норм следует, что от сумм полученной предварительной оплаты по договору подряда от 14.11.2006 № 1 открытому акционерному обществу «Костромахлебпром» надлежало исчислить налог на добавленную стоимость по ставке 18/118: в ноябре 2006 года - 110 203 рубля от суммы предоплаты в размере 722 440 рублей, полученной 24.11.2006; в феврале 2007 года - 457 627 рублей от суммы предоплаты в размере 3 000 000, полученной 19.02.2007.

Довод общества о том, что перечисленная заявителю предоплата по договору подряда от 14.11.2006 № 1 является заемными денежными средствами, а не авансовым платежом, судом не принимается.

В соответствии со статьей 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Договор от 14.11.2006 № 1 содержит все существенные условия договора подряда: предмет договора, сроки выполнения работы, цену и порядок расчетов, порядок приемки выполненных работ. Договор реально исполнен сторонами, что подтверждается актом приемки-передачи изготовленной продукции.

Утверждение заявителя, что авансовые платежи ООО «Телец» не являлись оплатой за выполнение заявителем своих обязанностей в рамках подряда, опровергается материалами дела, поскольку предусмотренный договором порядок расчетов предусматривает внесение авансовых платежей, в платежных поручениях имеется ссылка на договор подряда от 14.11.2006 № 1, выделен НДС, что не приемлемо в правоотношениях займа.

Сформулированное сторонами в пункте 2.2 договора условие, согласно которому подрядчик обязуется изготовить продукцию своими силами и средствами из материалов заказчика, также свидетельствует о подрядном характере правоотношений сторон.

Наличие в пункте 2.4 договора условия о доставке подрядчиком изготовленной продукции по адресу, указанному заказчиком, и фактическая доставка продукции в адрес третьих лиц не влекут изменение правовой природы указанного договора.

Отношения, связанные с оплатой изготовленной продукции третьими лицами, находятся за пределами правоотношений, урегулированных договором подряда от 14.11.2006 № 1, о чем свидетельствует наличие отдельных договоров заявителя с покупателями продукции.

Последующий возврат авансовых платежей заказчику также не подтверждает заемного характера денежных средств, поскольку осуществлен на основании договора подряда от 14.11.2006 № 1.

Принимая во внимание изложенное, суд считает обоснованным вывод налогового органа о том, что при определении налоговой базы по НДС за ноябрь 2006 года и за февраль 2007 года обществом неправомерно не были учтены суммы полученной предварительной оплаты по договору подряда от 14.11.2006 № 1 с ООО «Телец» в размере 722 440 рублей и 3 000 000 рублей соответственно, в связи с чем налогоплательщиком не исчислен НДС за ноябрь 2006 года в сумме 110 203 рубля и за февраль 2007 года в сумме 457 627 рублей.

При проверке правильности определения налогоплательщиком налоговых вычетов по акцизам налоговый орган в ходе повторной выездной проверки пришел к выводу об отсутствии у общества права на вычет по акцизам в связи с непредставлением полного пакета документов, предусмотренного положениями статьи 201 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, открытое акционерное общество «Костромахлебпром» (покупатель) и открытое акционерное общество «Костромаспиртпром» заключили договор от 25.01.2006 № 02/10/А на поставку спирта.

В пункте 3.4 указанного договора стороны определили, что оплата за поставленный спирт производится путем перечисления цены спирта на расчетный счет поставщика; по договоренности оплата может производиться в любой допустимой законодательством форме.

27.04.2006 открытое акционерное общество «Костромахлебпром» в лице филиала – Галичского ликероводочного завода (продавец) и открытое акционерное общество «Костромаспиртпром» (покупатель) заключили договор купли-продажи векселя, согласно которому продавец обязуется передать покупателю в собственность один простой вексель Банка Внешней Торговли (ОАО) серия А 001701 № 069000000080 номиналом 850 000 рублей по цене, равной номиналу.

В соответствии с пунктом 2.1 договора покупатель обязуется зачесть продавцу стоимость передаваемого векселя в счет погашения задолженности за поставку спирта по договору от 25.01.2006 № 02/10/А.

Факт передачи векселя подтверждается соответствующим актом приема-передачи от 27.04.2006.

28.04.2006 стороны заключили дополнительное соглашение № 1 к договору купли-продажи векселя (л.д. 74, т. 1) и акту приема-передачи векселя, в котором пункт 2.1 договора от 27.04.2006 изложили в новой редакции, предусматривающей, что ОАО «Костромаспиртпром» обязуется зачесть стоимость данного векселя в счет погашения задолженности филиала ОАО «Костромахлебпром» Галичский ликероводочный завод за алкогольную продукцию в сумме 850 000 рублей, в том числе НДС 18% - 129 661 рубль и акциз - 397 291 рубль; акт приема-передачи векселя дополнен текстом о том, что вексель передан в счет оплаты задолженности за поставку спирта согласно договору от 25.01.2006 № 02/10/А на общую сумму 850 000 рублей, в том числе НДС - 129 661 рубль, акциз - 397 291 рубль.

Посчитав, что факт оплаты полученного спирта векселем Банка Внешней Торговли (ОАО) является подтверждением уплаты сумм акциза за спирт, заявитель пришел к выводу о том, что он имеет право на соответствующий вычет по акцизам.

Не согласившись с заявителем, налоговый орган в решении указал, что в результате завышения суммы вычета по акцизу за апрель 2006 года, произошло занижение налога, подлежащего уплате в бюджет за апрель 2006 года на сумму 397 291 рубль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 200 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 Кодекса, на установленные в этой статье налоговые вычеты.

Порядок применения налоговых вычетов по акцизам регулируется статьей 201 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с пунктом 1 которой налоговые вычеты, предусмотренные пунктами 1-4 статьи 200 Налогового кодекса Российской Федерации производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров. Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров.

Положения приведенной нормы предусматривают, что налогоплательщик вправе получить вычет сумм акциза, уплаченных продавцу за поставленный подакцизный товар, только при одновременном наличии двух документов, предусмотренных в статье 201 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами.

Операции с этиловым спиртом, алкогольной или спиртосодержащей продукцией в силу Закона Российской Федерации от 22.11.1995 № 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции» не допускаются.

Статьей 862 Гражданского кодекса Российской Федерации и Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации № 2-П, утвержденным Банком России 03.10.2002 в соответствии с Федеральным законом от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» определен перечень расчетных документов.

В соответствии с пунктом 2.3 главы 2 названного Положения при осуществлении безналичных расчетов в качестве расчетных документов используются: платежные поручения, аккредитивы, чеки, платежные поручения, инкассовые поручения.

Следовательно, факт оплаты обществом полученного от ОАО «Костромаспиртпром» подакцизного сырья векселем Банка Внешней Торговли (ОАО) не может расцениваться как подтверждение уплаты сумм акциза за спирт.

Заявитель также не согласен с решением налогового органа в части вывода о неправомерности применения вычета по акцизам при возврате продукции в сумме 442 310 рублей, в том числе:

от ООО «КИП» ИНН <***>

-счет-фактура на возврат от 27.02.2006 № Нк-002129 (л.д. 8, т. 2) на сумму 302 350 рублей, в том числе НДС 46 124 рубль, акциз 159 000 рублей;

-счет-фактура на возврат от 23.05.2006 № Нк-006583 (л.д. 11, т. 2) на сумму 172 521 рубль, в том числе НДС 26 317 рублей, акциз 90 725 рублей;

-счет-фактура на возврат от 14.06.2006 № Нк-007760 (л.д. 14, т. 2) на сумму 65 520 рублей, в том числе НДС 9 995 рублей, акциз 38 160 рублей;

-счет-фактура на возврат от 23.06.2006 № Нк-007987 (л.д. 17, т. 2) на сумму 124 847 рублей, в том числе НДС 19 044 рубля, акциз 69 177 рублей;

от индивидуального предпринимателя ФИО5 ИНН <***>

-счет-фактура от 05.03.2006 № 418 (л.д. 80, т. 2) на сумму 7 326 рублей, в том числе НДС 1 118 рублей, акциз 3 526 рублей;

от индивидуального предпринимателя ФИО6 ИНН <***>

-счет-фактура от 28.04.2006 № 1011 (л.д. 67, т. 2) на сумму 19 659 рублей 21 копейка, в том числе НДС 2 999 рублей, акциз 9 659 рублей;

от индивидуального предпринимателя ФИО7 ИНН <***>

-счет-фактура от 06.06.2006 № 1426 (л.д. 59, т. 2) на сумму 26 396 рублей, в том числе НДС 4 026 рублей 51 копейка, акциз 12 206 рублей;

от индивидуального предпринимателя ФИО8 ИНН <***>

-счет-фактура от 30.06.2006 № 1685 (л.д. 43, т. 2) на сумму 7 371 рубль, в том числе НДС 1 124 рубля, акциз 3 567 рублей;

от ООО ТД «Нижегородское шампанское» ИНН <***>

-счет-фактура от 19.06.2006 № 9148/ОПТ (л.д. 96, т. 2) на сумму 52 576 рублей, в том числе НДС 8 020 рублей, акциз 31 546 рублей;

от ЗАО «Апрель Плюс» ИНН <***>

-счет-фактура от 31.08.2006 № 92 (л.д. 93, т. 2) на сумму 10 010 рублей, в том числе НДС 1 527 рублей, акциз 4 229 рублей;

от ООО «СВА ОПТТОРГ» ИНН <***>

-счет-фактура от 17.10.2007 № СфВА-0100124 (л.д. 71, т. 2) на сумму 48 400 рублей, в том числе НДС 7 383 рубля, акциз 20 515 рублей.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них.

Согласно пункту 5 статьи 201 Налогового кодекса Российской Федерации указанные вычеты сумм акциза производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата этих товаров или отказа от этих товаров.

Так как в отношении рассмотренных выше возвратов продукции налогоплательщиком не отражены в учете соответствующие операции по корректировке, право на налоговый вычет суммы акциза при возврате покупателем подакцизных товаров у общества не возникло.

В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине суд относит на заявителя. Государственная пошлина при обращении в суд ОАО «Костромахлебпром» уплачена, в связи с чем взыскание государственной пошлины не производится.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении требований открытого акционерного общества «Костромахлебпром», г. Галич Костромской области о признании незаконным в части решения Управления Федеральной налоговой службы по Костромской области от 18.06.2010 № 1 (в редакции решения Федеральной налоговой службы от 30.07.2010 № АС-37-9/8079) отказать.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Костромской области от 13.08.2010 по настоящему делу, отменить.

Решение может быть обжаловано в порядке, установленном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Судья Т.Н. Смирнова