Гражданский кодекс часть 1

При участии в заседании: от заявителя – ФИО1 по доверенности № 1 от 04.04.08; от заинтересованного лица – ФИО2 по доверенности от 10.07.08, ФИО3 по доверенности от 09.07.08 № 05-06/04948, ФИО4 по доверенности № 05-20/08343 от 12.11.08

У С Т А Н О В И Л:

Рассматривается заявление о признании недействительным решения заместителя начальника Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по городу Анапа (далее – налоговая инспекция) № 28Д от 20.05.08 о привлечении ООО «Астэри» (далее – общество) к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в общей сумме 2 888 685 руб., в том числе за 2004 год: 43 095 руб. - за январь, 78 441 руб. – за март, 82 712 руб. - за апрель, 118 496 руб. - за май, 558 972 руб. - за июнь, 910 739 руб. - за июль, 302 239 руб. – за август, 272 928 руб. - за сентябрь, 151 201 руб. - за октябрь, 334 091 руб. - за декабрь и 35 738 руб. - за январь 2005 года, а также пени за не уплату доначисленного налога на добавленную стоимость в сумме 964 622,48 руб., вынесенного по результатам проведенной выездной налоговой проверки за период с 20.02.04 по 21.05.08.

Дело рассмотрением неоднократно откладывалось. В заседании суда 13.11.08 до 18.11.08 до 10-00 объявлялся перерыв для принятия судебного акта, после чего судебное заседание было продолжено.

Основанием для доначисления указанных сумм налога послужило неправомерное, по мнению налоговой инспекции, применение заявителем налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость в размере 0% в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации по реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа, поскольку общество в проверяемом периоде не являлось их перевозчиком, а оказывало услуги по продаже и бронированию пассажирских перевозок и осуществляло турагентскую деятельность.

Полагая, что действия налоговой инспекции не соответствуют требованиям Налогового и Воздушного кодексов Российской Федерации и затрагивают права и законные интересы общества, заявитель просит суд ее решение № 28Д от 20.05.08 признать недействительным в части доначисления ему 2 888 652 руб. налога на добавленную стоимость и пени за его не уплату в сумме 964 622,48 руб.

В обоснование заявленных требований заявитель пояснил, что именно общество в проверяемом периоде являлось перевозчиком и несло расходы по перевозке пассажиров и багажа, так как обладало правом владения и пользования воздушными судами на основании договоров фрахтования (чартера) воздушного судна с экипажем от 13.03.03 с ОАО «Авиакомпания «Алания», № 07-04 от 03.03.04 с ЗАО «Авиакомпания «Карат» и № 2/05Ч от 21.01.05 с ОАО «Авиационные линии Кубани».

Кроме того, заявитель настаивает на том, что налоговой инспекцией были допущены нарушения статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющие порядок и сроки проведения выездной налоговой проверки.

Заинтересованное лицо требования заявителя не признало, поддержав доводы, изложенные в тексте частично оспариваемого им решения.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (часть 5 статьи 205 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частями 1, 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

В этой связи материалы дела явствуют, что ООО «Астэри» было зарегистрировано Инспекцией МНС России по курорту Анапа 23.01.03 и является плательщиком налога на добавленную стоимость, осуществляя в проверяемом периоде турагентскую деятельность.

На осуществление данного вида деятельности общество имеет лицензию серии ТД № 0020877, регистрационный номер 23-Ар-15262 от 18.03.03, выданную Комитетом по курортам и туризму Краснодарского края, сроком действия до 13.03.08.

На оказание услуг по продаже и бронированию пассажирских перевозок общество имело сертификат соответствия № 2121040441, выданный органом по сертификации воздушных перевозок за № 1103012 от 20.10.03 сроком действия до 15.03.05 (том 2 л.д.76 -77).

На основании решения руководителя налоговой инспекции № 240 от 26.12.06 в отношении общества была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, единого социального налога, земельного налога, единого налога на вмененный доход, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.03. по 30.09.06.

В ходе указанной проверки налоговой инспекцией была установлена не уплата налога на добавленную стоимость в сумме 2 888 652 руб. за январь, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, декабрь 2004 года и за январь 2005 года в связи с неправомерным, по мнению налоговой инспекции, применением обществом налоговой ставки в размере 0%.

Как явствует из материалов проверки для подтверждения заявленной льготы на применение указанной ставки налогоплательщиком в налоговую инспекцию по месту своего налогового учета были представлены выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказание услуг на счет в российском банке; реестры единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения.

В ходе проведения налоговой инспекцией выездной налоговой проверки было установлено следующее.

20.03.03 обществом был заключен договор на чартерные авиаперевозки №2/04-03 с ОАО «Авиакомпания Алания» сроком действия с учетом пролонгации до марта 2004 года. Согласно условиям данного договора ОАО «Авиакомпания Алания» представляло обществу воздушное судно типа Як 42 с экипажем и инженерно-техническим персоналом для перевозки пассажиров и багажа за обусловленную договором плату по маршруту Владикавказ-Анапа-Салоники-Анапа-Владикавказ и Владикавказ-Анапа-Афины-Анапа-Владикавказ.

В соответствии с пунктом 3.1 указанного договора ОАО «Авиакомпания Алания» обязалось производить перевозку согласно действующим нормативным документам ГС ГА РФ, правил перевозки пассажиров, багажа и грузов.

03.03.04 обществом был заключен аналогичный договор фрахтования воздушного судна для авиаперевозки пассажиров № 07-04 с ЗАО «Авиакомпания Карат» сроком действия с учетом пролонгации до 31.01.05. Согласно условиям данного договора ЗАО «Авиакомпания Карат» осуществляет авиаперевозки пассажиров воздушным судном ЯК 41 с экипажем и инженерно-техническим персоналом для перевозки пассажиров и багажа за обусловленную договором плату по маршруту Анапа-Афины-Анапа, Анапа-Салоники-Анапа и Анапа-Стамбул-Анапа.

21.01.05 обществом был заключен договор фрахтования воздушного судна для авиаперевозки пассажиров № 2/054 с ОАО «Авиационные линии Кубани» сроком действия с учетом пролонгации до 31.01.05, в соответствии с которым ОАО «Авиационные линии Кубани» осуществляет авиаперевозки пассажиров воздушным судном Як 42 с экипажем и инженерно- техническим персоналом для перевозки пассажиров и багажа за обусловленную договором плату по маршруту Краснодар-Салоники-Краснодар.

Данные обстоятельства позволили налоговой инспекции сделать вывод о том, что ООО «Астэри» является фрахтователем воздушных судов и не является при этом перевозчиком пассажиров и багажа. Перевозчиком пассажиров и багажа являются ОАО «Авиакомпания Алания», ЗАО «Авиакомпания Карат» и ОАО «Авиационные линии Кубани».

Таким образом, по мнению налоговой инспекции, оказанные обществом услуги по продаже и бронированию пассажирских перевозок и осуществление турагентской деятельность подлежали налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке, а применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость за январь, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, декабрь 2004 года и за январь 2005 по операциям реализации товаров (работ, услуг) в общей сумме 25 669 604 руб. произведено необоснованно. Занижение налоговой базы за январь, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, декабрь 2004 года составило 24 903 839 руб. и за январь месяц 2005 года 765 765руб., занижение суммы налога на добавленную стоимость составило за 2004 год в общей сумме 2 852 914 руб., за январь месяц 2005 года 35 738 руб., а всего 2 888 652 руб.

Доначисляя заявителю 2 888 652 руб. налога на добавленную стоимость, налоговая инспекция руководствовалась подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов.

При оказании услуг, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются документы: выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке, и реестр единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения (пункт 6 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации).

В этой связи выездной налоговой проверкой было установлено, что документы, представленные налогоплательщиком при проведения проверки в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0% по налогу на добавленную стоимость (выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки и реестры единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа) представлены в полном объеме и соответствуют требованиям, установленным пунктом 6 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд, изучив основания заявленных требований и документы, представленные заявителем и заинтересованным лицом в обоснование своих требований и возражений, и заслушав представителей сторон, счел требования заявителя подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 89 Налогового кодекса Российской Федерации выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица, если иное не предусмотрено настоящим пунктом. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

В этой связи из материалов дела видно, что согласно акту выездной налоговой проверки общества № 28Д от 11.04.08 и справке о её проведении от 14.02.08 проверка за период с 01.01.03. по 30.09.06 была проведена на основании решения руководителя налоговой инспекции № 240 от 26.12.06 (начата 14.12.07 окончена 14.02.08), тогда как в соответствии с имеющимся в деле решением № 2401 от 14.02.07 выездная налоговая проверка в отношении общества была приостановлена с 14.02.07 по 31.03.07, при этом ранее истребованные документы обществу не возвращались.

Как пояснило заинтересованное лицо в представленном по делу отзыве, указанное решение № 240/1 от 14.02.07 о приостановлении проверки было вынесено ошибочно, а фактически проверка проводилась в период с 14.12.07 по 14.02.08, то есть с соблюдением двухмесячного срока, предусмотренного статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, довод заявителя о нарушении налоговым органом предусмотренных статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации сроков проведения выездной налоговой проверки, судом не принимается.

Вместе с тем судом установлено и материалами дела подтверждается, что общество в проверяемом периоде помимо турагентской деятельности осуществляло деятельность по организации авиаперевозок пассажиров и грузов, оказанию услуг авиапассажирам, для чего были заключены договоры на чартерные авиаперевозки № 2/04-03 от 20.03.03 с ОАО «Авиакомпания Алания», № 07-04 от 03.03.04 с ЗАО «Авиакомпания Карат», № 2/054от 21.01.05 с ОАО «Авиационные линии Кубани».

По условиям названных договоров последние предоставляли обществу воздушные суда с экипажем и инженерно-техническим персоналом для перевозки пассажиров и багажа по маршрутам: Владикавказ-Анапа-Салоники-Анапа-Владикавказ; Владикавказ-Анапа-Афины-Анапа-Владикавказ; Краснодар-Салоники-Краснодар; Анапа-Афины-Анапа; Анапа-Салоники-Анапа и Анапа-Стамбул-Анапа.

Указанные договоры фрахтования (чартера) воздушных судов обществом заключены в соответствии с положениями статьи 104 Воздушного кодекса РФ от 19 марта 1997 г. № 60-ФЗ (ВК РФ) и статей 632-641 Гражданского кодекса РФ, которые регулируют комбинированное обязательство, предусматривающее обязанность арендодателя передать арендатору имущество в виде воздушного транспортного средства и оказывать ему услуги по его управлению и технической эксплуатации. При этом арендодатель оказывает эти услуги через лиц, находящихся с ним в трудовых отношениях (персонал, сотрудники), который именуется экипажем.

Статьи 632 – 641 Гражданского кодекса РФ дают определение договора аренды транспортного средства с экипажем, при котором арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

При этом предмет договора носит комбинированный характер и включает в качестве одного компонента (элемента) право пользования вещью - индивидуально определенным транспортным средством (воздушное судно и т.п.), а в качестве второго - услуги по управлению им (комплекс услуг по пилотированию, включая навигационные услуги, услуги связи и иные) и по его технической эксплуатации.

Как правильно пояснил представитель заявителя, в доктрине договорного права сформулирована позиция, согласно которой объектом договора аренды транспортного средства по смыслу регулирования главы 34 Гражданского кодекса РФ может быть только такое транспортное средство, которое требует управления со стороны экипажа, а именно: морское, речное, воздушное судно, поскольку одним из конституирующих признаков этих договоров и одновременно основанием их внутренней классификации является возложение обязанностей по управлению таким транспортным средством и его технической эксплуатации на одну из сторон договора.

Второй компонент предмета договора – услуги, которые бывают двух разновидностей: услуги по управлению транспортным средством и услуги по его технической эксплуатации. Так, услуги по управлению воздушным судном включают такие действия, как: пилотирование, а также иные необходимые при этом услуги, например навигационные, услуги связи и т.п., конкретный комплекс которых зависит от вида и технических характеристик воздушного средства.

Под технической эксплуатацией понимается осуществление мер по поддержанию воздушного средства в технически нормальном, годном к использованию состоянии (смазка, замена сменных деталей, регулировка механизмов, контроль за приборами и т.п.). Обе разновидности услуг тесно связаны между собой и их разделение в практическом плане не является целесообразным. Поэтому и в договоре их оказание предполагается в комплексе.

В определении договора нет специального указания на правовое положение сторон. Следовательно, по общему правилу сторонами могут выступать как юридические, так и физические лица, как предприниматели, так и не предприниматели.

В тоже время, в ряде случаев законами могут быть установлены дополнительные требования к сторонам договора. Так, Воздушный кодекс РФ устанавливает, что гражданин или юридическое лицо, имеющие воздушное судно на праве собственности, на условиях аренды или на ином законном основании, использующие указанное воздушное судно для полетов, должны иметь статус эксплуатанта, подтвержденный сертификатом (свидетельством).

Требования к эксплуатанту определяются федеральными авиационными правилами. Вопросы сертификации регулируются статьей 9 Воздушного кодекса РФ, где указывается, что обязательной сертификации подлежат юридические лица и индивидуальные предприниматели, осуществляющие и обеспечивающие воздушные перевозки и авиационные работы; юридические лица, осуществляющие техническое обслуживание и ремонт авиационной техники. Кроме того, данный Кодекс устанавливает требования по лицензированию в области авиации (ст. 9). Лицензированию подлежит, в частности, деятельность по осуществлению и обеспечению воздушных перевозок (внутренних и международных) пассажиров, багажа, грузов и почты на коммерческой основе, деятельность по обслуживанию воздушных судов.

Названные требования направлены на обеспечение безопасности на транспорте и, соответственно, относятся только к арендодателю, поскольку он продолжает его техническую эксплуатацию. Более того, как указано выше, именно арендодатель обязан оказывать услуги по управлению и технической эксплуатации транспортного средства своими силами, т.е. через сотрудников, находящихся с ним в трудовых отношениях, а исполнение договора в этой части третьим лицом является недопустимым.

Требования о лицензировании и сертификации транспортной деятельности не распространяются на арендатора, так как он не осуществляет техническую эксплуатацию транспортного средства.

Кроме того, в соответствии со статьей 5 ВК РФ воздушное законодательство Российской Федерации регулирует отношения в области использования воздушного пространства, отношения, возникающие в связи с деятельностью в области авиации на территории Российской Федерации, а также отношения, возникающие в связи с нахождением воздушных судов Российской Федерации за пределами территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено законами страны пребывания или международным договором Российской Федерации.

Из изложенного следует, что Воздушный кодекс РФ налоговые правоотношения не регулирует.

Вместе с тем, в силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Под реализацией понимается передача права собственности на товары (работы, услуги) на возмездной или безвозмездной основе. Ставки, по которым производится налогообложение, определены статьей 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Устанавливая в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость и закрепляя, с учетом его экономической природы, правила исчисления данного налога, в том числе особенности механизма исчисления итоговой суммы налога, федеральный законодатель определил, что положительная разница между суммами, получаемыми налогоплательщиками от покупателей, и суммами налога, фактически уплачиваемыми налогоплательщиками поставщикам товаров (работ, услуг), подлежит уплате налогоплательщиком в бюджет по результатам налогового периода, а отрицательная - возврату (зачету) налогоплательщику из бюджета.

Пунктом 1 статьи 164 НК РФ установлено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации, в частности: п.п. 4 – услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов.

Пунктом 6 статьи 165 Кодекса предусмотрено, что при оказании услуг, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено пунктом 5 настоящей статьи, представляются следующие документы: 1) выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 и подпунктом 3 пункта 2 настоящей статьи (в случае, если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами, в налоговый орган представляются выписка банка (ее копия), подтверждающая внесение полученных налогоплательщиком или комиссионером (поверенным, агентом) сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя товаров); 2) реестр единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения.

При этом, при осуществлении воздушных перевозок, пределы территории Российской Федерации, в соответствии с пунктом 1 статьи 157 Налогового кодекса Российской Федерации, определяются по начальному и конечному пунктам авиарейса. Следовательно, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа определяются по начальному и конечному пунктам авиарейса, причем один из которых должен находиться за пределами территории Российской Федерации.

Под едиными международными перевозочными документами понимаются авиабилеты международного образца, в которых один пункт отправления или пункт назначения находится за пределами территории Российской Федерации.

Статьи 103 и 105 Воздушного кодекса РФ по договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти его в пункт назначения, а пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд.

В соответствии с положениями статьи 105 Воздушного кодекса Российской Федерации авиабилет является документом, удостоверяющим договор воздушной перевозки пассажиров. При этом форма билета устанавливается уполномоченным органом в области гражданской авиации.

Распоряжением Минтранса России от 29.08.01 № НА-334-р «Об объявлении стандарта отрасли ОСТ 54-8-233.78-2001 «Перевозочные документы строгой отчетности на воздушном транспорте. Требования и порядок их регистрации» утверждены требования к пассажирскому билету, согласно которым обязательными частями пассажирского билета, применяемого на международных воздушных линиях, являются:- текстовые страницы с разделами, содержащими условия договора для международных воздушных перевозок; извещение пассажира международного рейса об ограничении ответственности; уведомление об ограничении ответственности за багаж при выполнении международной перевозки; перевозка багажа пассажиров; опасные предметы и вещества; - агентский купон; - полетные купоны (в количестве от 1 до 4); - пассажирский купон. При этом следует отметить, что согласно указанным требованиям остальные части пассажирского билета (передняя и задняя обложки билета, контрольный купон, универсальный купон для оформления оплаты по кредитной карте) обязательными его частями не являются.

Учитывая изложенное, основанием для составления представляемого в налоговые органы в качестве обоснования правомерности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость реестра единых международных перевозочных документов, предусмотренного пунктом 6 статьи 165 Кодекса, является информация, содержащаяся в обязательных частях пассажирских билетов и подтверждающая фактическое оказание услуг по перевозке пассажиров между пунктами отправления и назначения, один из которых находится за пределами территории Российской Федерации.

В этой связи судом установлено и материалами дела подтверждается, что для подтверждения правомерности применения ставки 0% по налогу на добавленную стоимость обществом налоговой инспекции были представлены: выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки; реестры международных перевозочных документов, по своему содержанию отвечающие требованиям действующего законодательства и содержащие сведения о номере авиабилета, дате вылета, фамилии пассажира, маршрута (с указанием пункта отправления и назначения, один из которых находится за пределами Российской Федерации), стоимости проезда (том 1 Приложения л.д. 26, 33, 81, 85, 105, 110, 119; том 2 Приложения л.д. 13, 19, 32, 41, 71, 82, 85, 88; том 3 Приложения л.д. 13, 16. 19, 22, 25, 28, 31, 46, 59, 62, 67, 70, 73, 76, 81, 86, 93, 127, 137, 146, 149 и т.д.). Нарушений в оформлении указанных доказательств ни из акта выездной налоговой проверки, ни из текста оспариваемого решения налоговой инспекцией не засвидетельствовано.

Таким образом, налогоплательщиком были представлены все необходимые документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки при налогообложении по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем налоговой инспекцией неправомерно доначислилен налогоплательщику налог на добавленную стоимость в общей сумме 2 888 652 руб. за январь, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, декабрь 2004 года и за январь 2005 года. При чем, сумма, в отношении которой налоговая инспекция посчитала неправомерным применение налогоплательщиком 0 ставки по налогу на добавленную стоимость (47 375 638 руб.) и доначислила сумму обжалуемого налога, представляет собой плату, полученную обществом с пассажиров за оказанные им услуги по международной перевозке, в том числе выручка по России – 22 471 801 руб., выручка по Греции – 20 647 425 руб., выручка по Турции – 4 256 412 руб.

Кроме того, как указано выше, доначисляя обществу 2 888 652 руб. налога на добавленную стоимость, налоговая инспекция исходила из того, что право на возмещение налога на добавленную стоимость предоставляется непосредственным перевозчикам, имеющим лицензии на воздушные перевозки (ОАО «Авиакомпания Алания», ЗАО «Авиакомпания Карат» и ОАО «Авиационные линии Кубани»), тогда как заявитель не является перевозчиком поскольку у него отсутствует лицензия на перевозку, а сам он фактически оказывал услуги по продаже и бронированию пассажирских перевозок при осуществлении турагентской деятельности.

Данная позиция налогового органа не может быть признана обоснованной, поскольку требование о предоставлении лицензии на осуществление воздушных перевозок выходит за пределы перечня документов, установленного пунктом 6 статьи 165 Налогового кодекса РФ.

При решении вопроса о правомерности применения налоговой ставки 0% по налогу на добавленную стоимость исследованию подлежат те обстоятельства, которые прямо указаны в Кодексе: расположение пункта отправления или пункта назначения пассажиров и багажа за пределами территории Российской Федерации, оформление перевозок на основании единых международных перевозочных документов, подтверждение фактического поступления выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 и подпунктом 3 пункта 2 настоящей статьи, выпиской банка (ее копией), наличие реестра единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки, с указанием пунктов отправления и назначения, на что прямо указано в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа по аналогичному делу с участием этих же сторон от 12.04.05 (Вх Ф08-1183/05-523А) по делу № А-32-9407/04-23/336 (том 6 л.д. 77 – 80).

Довод заинтересованного лица о том, что общество не имело лицензии на перевозку авиатранспортом и не являлось авиаперевозчиком, в связи с чем необоснованно воспользовалось налоговой льготой по налогу на добавленную стоимость, не может быть признан обоснованным, поскольку исходя из положения налогового законодательства льготируются сами услуги по перевозке пассажиров и багажа за пределы территории Российской Федерации, а не конкретные субъекты - плательщики данного налога.

Что касается ОАО «Авиакомпания Алания», ЗАО «Авиакомпания Карат» и ОАО «Авиационные линии Кубани», то они договоров перевозки с пассажирами не заключали и услуг по перевозки им не оказывали. Они осуществляли эксплуатацию воздушных судов, выполняя перед обществом обязательства по предоставлению воздушного судна с экипажем для выполнения конкретного авиарейса по заключенному договору. Встречными налоговыми проверками данных авиакомпаний сведений о применении ими 0 ставки по налогу на добавленную стоимость с выручки, полученной от ООО «Астэри» за сдачу во фрахт воздушных судов не выявлено.

В установленном пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ перечне услуг, облагаемых налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, услуги по предоставлению во фрахт воздушных судов также не содержится. Следовательно, ОАО «Авиакомпания Алания», ЗАО «Авиакомпания Карат» и ОАО «Авиационные линии Кубани», предоставив другому лицу воздушное судно с экипажем для выполнения международного авиарейса, не вправе получить за оказанные им услуги налоговую ставку 0 процентов по налогу на добавленную стоимость.

Не может суд согласиться с доводами налоговой инспекции о том, что вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Краснодарского края по аналогичному делу № А-32-9407/04-23/336-2005-45/234 с учетом постановления апелляционной инстанции от 01.11.05 (том 3 л.д. 46 – 66) обществу было отказано в удовлетворении его требований о признании недействительными его решений об отказе в возмещении ему по этим основаниям налога на добавленную стоимость в сумме 1 434 954 руб. за период с апреля по декабрь месяцы 2003 года и обязании налоговой инспекции возместить 1 434 954 руб. данного налога.

Как следует из текста данного постановления, обществом не доказано, что выручка, заявленная по ставке 0 процентов, получена от услуг по перевозке пассажиров и багажа. Кроме того, за указанный налоговый период обществом не был представлен реестр международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения, а были приложены только списки пассажиров и 36 копий авиабилетов.

По рассматриваемому делу обществом эти нарушения за проверяемый период 2004 – 2005 годы были устранены.

Не являются убедительными дополнительные пояснениями налоговой инспекции, поданные в ходе последних судебных заседаний, в части непредставления налогоплательщиком в подтверждение налоговой ставки 0 процентов надлежаще оформленных выписок банка (их копий), подтверждающих фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги и реестра единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения.

Как следует из дополнительного отзыва налоговой инспекции от 12.11.08 наличные денежные средства в соответствии с разрешением банка расходовались обществом в пределах установленного кассового лимита и не полностью зачислялись на расчетный счет в банке, что свидетельствует о недостоверности представленных им выписок банка с данными Главной книги за 2004 год, 2005 год по счету 50 «Касса» и счету 51 «Расчетный счет».

Последующая ссылка налоговой инспекции на то обстоятельство, что в реестрах международных перевозочных документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки 0 процентов в соответствии с пунктом 6 статьи 165 НК Российской Федерации, не всегда верно указан маршрут, что не соответствует данными выставленных счетов-фактур, а приложенные к реестрам бланки авиабилетов, являющихся документами, подтверждающими перевозку пассажиров, должным образом не заполнены: отсутствует стоимость проезда не может служить основанием полагать, что данные нарушения фактически имели место и были выявлены в ходе камеральных и выездной налоговых проверок.

Так, статьи 103 и 105 Воздушного кодекса Российской Федерации предусматривают обязанность перевозчика перевезти пассажира воздушного судна в пункт назначения с предоставлением ему места на воздушном судне в силу договора воздушной перевозки, который удостоверяется билетом.

Действующие в проверяемом периоде Правила международных воздушных перевозок пассажиров, багажа и грузов, утвержденные Министерством гражданской авиации СССР 03.01.86 № 1/И, определяли перевозчика как авиационное предприятие, которое выдает перевозочный документ и осуществляет либо обязуется осуществить международную воздушную перевозку в соответствии с таким документом, а также предоставляет или обязуется предоставить обслуживание, связанное с этой перевозкой.

Как установлено в ходе рассмотрения дела, бланки авиабилетов получены обществом за отдельную плату от авиакомпаний – собственников воздушных судов в соответствии договорами фрахтования воздушного судна с экипажем. Таким образом, обязательство оказать пассажирам услуги по перевозке и обслуживанию, связанное с перевозкой, возникло у общества и им же выполнено.

Кроме того, для оказания услуг перевозки общество, помимо фрахтования воздушного судна, организовало обеспечение рейсов топливом, аэронавигационным и наземным обслуживанием и понесло соответствующие расходы, чему представлены в дело соответствующие доказательства. Как уже указывалось выше, сумма, в отношении которой обществу отказано в применении налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость представляет собой плату, полученную с пассажиров за оказанные им услуги но международной воздушной перевозке.

Что касается ОАО «Авиакомпания «Алания», ЗАО «Авиакомпания «Карат» и ОАО «Авиационные линии Кубани», то они договоров перевозки с пассажирами не заключали и услуг по перевозке им не оказывали, оплаты с пассажиров за оказанные услуги не получали. Указанные общества осуществляли лишь эксплуатацию воздушных судов, выполняя обязательства перед обществом по предоставлению воздушного судна с экипажем для выполнения конкретных авиарейсов по договорам фрахтования.

Воздушный кодекс Российской Федерации не требует, чтобы лицо, выступающее перевозчиком в отношениях с пассажирами, совпадало с эксплуатантом конкретного воздушного судна, отвечающим летным предписаниям и фактически выполняющим авиарейс. Из такого же понимания Воздушного кодекса Российской Федерации исходят и последующие федеральные правила «Общие правила воздушных перевозок пассажиров, багажа, грузов и требования к обслуживанию пассажиров, грузоотправителей, грузополучателей», утвержденные приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 28.06.07 № 82, согласно которым перевозчик организует, обеспечивает и выполняет перевозку пассажиров, багажа, груза и вправе передать обязанности или часть их по договору воздушной перевозки другому перевозчику, являясь ответственным за его действия (бездействие) перед пассажиром, грузоотправителем, грузополучателем и выполнение договора воздушной перевозки пассажира, договора воздушной перевозки груза (пункт 6 раздела 1).

Не основаны на вышеупомянутых правовых нормах в обоснование правомерности частично оспариваемого решения выводы налоговой инспекции о том, что обществом не были представлены акты сверки расчетов с авиакомпаниями по количеству перевезенных пассажиров и их стоимости, отчеты командиров воздушного судна за каждый рейс, а выдача билетов пассажирам производилась от имени авиакомпаний, представляющих обществу воздушное судно во фрахт.

Однако, как указано выше, нарушений как по представлению вышеназванных документов, так и по их оформлению ни актом выездной налоговой проверки, ни текстом оспариваемого решения налоговой инспекцией не выявлено. Напротив, как следует из текстов представленных налоговой инспекцией в материалы дела решений по результатам камеральных налоговых проверок деклараций общества по НДС за январь – декабрь месяцы 2004 года и январь месяц 2005 года налогоплательщиком были представлены в обоснование поданных налоговых деклараций по налоговой ставке «0» процентов выписок банка по счету № 40702810300000002725 и реестры международных перевозочных документов.

Основанием к принятию решений о неправомерном примени ООО «Астэри» налоговой ставки «0» процентов в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ и отказе в возмещении налога на добавленную стоимость по ставке «0» процентов послужили только выводы налоговой инспекции о том, что общество является только фрахтователем воздушных судов, не являясь при этом эксплуатантом (перевозчиком).

С учётом изложенного, суд пришёл к выводу, что представленные сторонами в дело документы свидетельствуют о добросовестности налогоплательщика, подтверждают фактическое оказание им услуг по перевозке пассажиров между пунктами отправления и назначения, один из которых находится за пределами территории Российской Федерации, в связи с чем у заявителя имелись предусмотренные законом основания для применения ставки 0% по налогу на добавленную стоимость.

В силу Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.06 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Недобросовестность налогоплательщика должна доказываться налоговым органом (Определение Конституционного суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О).

Как следует из оспариваемого решения № 28Д от 20.05.08, каких-либо замечаний по поводу полноты, правильности, порядку оформления и взаимоувязки документов, предоставленных налогоплательщиком в качестве обоснования применения им в январе, марте, апреле, мае, июне, июле, августе, сентябре, октябре, декабре 2004 года и в январе 2005 года налоговой ставки 0%, у налогового органа не имелось.

При таких обстоятельствах доначисление налоговой инспекцией ООО «Астэри» по решению № 28Д от 20.05.08 налога на добавленную стоимость за январь, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, декабрь 2004 года и за январь 2005 года в сумме 2 888 652 руб. произведено с нарушением вышеназванных правовых норм.

Рассматривая дело, суд установил, что без какого- либо обоснования заинтересованным лицом в облагаемые НДС обороты была включена выручка, полученная иностранным партнером заявителя от реализации авиабилетов на территории Греции (20 647 425 руб.) и Турции (4 256 412,8 руб.).

Вместе с тем, статья 146 Налогового кодекса РФ устанавливает, что объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. В рассматриваемом случае реализация авиабилетов, т. е. предоставление услуг по перевозке пассажиров и багажа помимо территории России, осуществлялось на территории Греции и Турции резидентами этих государств.

В силу требований статей 146 – 148 Налогового кодекса Российской Федерации реализация в сумме 24 903 838 руб. вообще не могла быть объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений незаконными.

В соответствии со статьями 101, 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ при удовлетворении заявленных требований расходы по оплате государственной пошлины по квитанции от 29.05.08 подлежат отнесению на заинтересованное лицо.

Руководствуясь частью 1 статьи 4, 110, 167 – 170, частью 1 статьи 198, частями 4, 5 статьи 200, частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

Решение № 28Д от 20.05.08 Инспекции Федеральной налоговой службы РФ по г. Анапа Краснодарского края в части доначисления ООО «Астэри» налога на добавленную стоимость за январь, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, декабрь 2004 года и за январь 2005 года в сумме 2 888 652 руб., а также 964 622,48 руб. пени за его неуплату, ввиду несоответствия статьям 146 – 148, подпункту 4 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации

признать недействительным.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы РФ по г. Анапа Краснодарского края в пользу ООО «Астэри» ИНН <***> г. Анапа, Аэропорт, государственную пошлину в сумме 2 000 руб.

Судья Т.И. Марчук