Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Краснодарского края в составе судьи Лесных А.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Мигуновым А.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «НИПИгазпереработка», г. Краснодар к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю, г. Краснодар,

о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим

налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 09.04.2012 № 10-27/44/381

от заявителя: ФИО1, ФИО2, ФИО3 - представители по доверенности;

от заинтересованного лица: не явка, уведомлены.

Общество с ограниченной ответственностью «Научно-исследовательский и проектный институт по переработке газа» (ООО «НИПИгазпереработка») (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (далее - налоговая инспекция) о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.04.2012 № 10-27/44/381дсп.

Определением суда от 01.07.2013 удовлетворено ходатайство заявителя об изменении заявленных требований, следует считать заявленными требования о признании недействительным решения налоговой инспекции о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.04.2012 № 10-27/44/381дсп в части доначисления налога на прибыль в сумме 17 603 716 руб., НДС в сумме 34 442 141 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 5 577 375, 76 руб., пени по НДС в сумме 8 267 522, 28 руб., штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 5 918 012, 60 руб. В остальной части заявитель отказался от требований, производство по делу в этой части прекращено.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали уточненные заявленные требования, настаивали на их удовлетворении. В обоснование заявленных требований указывали на то, что договор подряда от 26.03.2007 № 3456, заключенный с ЗАО «Нафтотранс», не предусматривает поэтапной сдачи работ, срок действия договора охватывает несколько налоговых периодов, поэтому общество, руководствуясь принципом равномерности распределения доходов и расходов, закрепленным в п. 2 ст. 271 НК РФ, распределило доходы по договору, включив сумму авансового платежа в размере 73 348 815 руб. в налоговую базу по налогу на прибыль 2007 года. Признание налоговой инспекцией дохода в более позднем периоде (в 2008 году вместо 2007 г.) влечет возникновение переплаты по налогу на прибыль за 2007 г. в том же размере. Учтенные в предыдущем налоговом периоде доходы не могут быть проигнорированы налоговым органом при исчислении налоговой обязанности за 2008 год. Заявитель в силу подпункта 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ не должен исчислять НДС по услугам, оказанным им по контракту на подготовку технико-экономического обоснования (проекта) расширения Каспийского Трубопроводного Консорциума от 15.10.2008, заключенному с иностранной компанией «Gulf Interstate Engineering Company» (Техас, США) (далее - компания). Услуги по контракту оказаны непосредственно компании, а не через ее филиал в г. Москве; контракт заключен непосредственно компанией, а не ее постоянным представительством в г. Москве; исполнение контракта принималось напрямую компанией, а не ее филиалом; оплата выполненных по контракту работ осуществлялась компанией, а не ее филиалом. Принимая работы по контракту и подписывая акты приемки-передачи, Б.Такса действовал от имени компании, а не от имени ее филиала в г. Москве. Постоянное представительство компании на территории России создано намного позднее периода оказания услуг по контракту. ЗАО «Каспийский Трубопроводный Консорциум - Р» (далее - ЗАО «КТК-Р») не является покупателем услуг по контракту от 15.10.2008, поскольку не является стороной контракта, не подписывало его, не принимало от общества исполнение и не несет перед обществом обязательства по уплате данных услуг. Общество в свою очередь не является стороной договора от 01.07.2004 между компанией и ЗАО «КТК-Р». Наличие прямого договора от 02.07.2009 (изыскательские работы) между обществом и ЗАО «КТК-Р» не свидетельствует о том, что услуги по контракту от 15.10.2008 приобретены ЗАО «КТК-Р», поскольку данные договор и контракт являются самостоятельными сделками, которые предусматривают свой предмет, условия и порядок исполнения.

Ранее, представитель налоговой инспекции в судебных заседаниях возражали против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и дополнении к отзыву. В обоснование возражений заинтересованные лица указывали на то, что общество неверно определило дату получения дохода в виде авансовых платежей, поступивших от ЗАО «Нафтатранс» в 2007 г., в нарушение п. 3 ст. 271 НК РФ. Для целей исчисления налога на прибыль исполнитель признает выручку на дату подписания акта заказчиком, поэтому доход по акту сдачи-приемки работ от 25.09.2008 № 238 должен быть отражен для целей налогообложения прибыли в 2008 г. Налогоплательщик неправомерно применил льготу по НДС по взаимоотношениям с иностранной компанией, в нарушение подпункта 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, поскольку покупатель услуг осуществляет свою деятельность на территории РФ через филиал (представительство) в г. Москве, созданный 02.04.2004. Акты выполненных работ подписаны руководителем филиала компании Б.Такса и уполномоченным представителем по проекту расширения ЗАО «КТК-Р» Девидом Хантером. Протоколами допросов директора филиала компании и исполнительного директора компании Б.Такса, а также главного инженера проектов общества ФИО4 подтверждается факт принятия работ по контракту непосредственно филиалом компании. Распечатка электронной переписки не может подтверждать направление проекта технической документации компании на согласование сотруднику компании в США ФИО5, поскольку на данных распечатках отсутствуют печати и подписи уполномоченных представителей.

Суд, изучив материалы дела, установил следующее.

Общество зарегистрировано 16.07.2002 в качестве юридического лица за ОГРН <***>, ИНН <***>.

Налоговая инспекция с 30.06.2011 по 17.02.2012 провела выездную проверку общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов, сборов и других обязательных платежей за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, о чем составила акт выездной налоговой проверки от 02.03.2012 № 10-27/41/275дсп и приняла решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.04.2012 № 10-27/44/381дсп, которым доначислила обществу налог на прибыль за 2008 г. в сумме 17 603 716 руб., НДС за 4 квартал 2008 г., за 1-4 кварталы 2009 г., за 1-2 кварталы 2010 г. в общей сумме 34 442 141 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 5 577 375, 76 руб., пени по НДС в сумме 8 267 522, 28 руб., штрафные санкции по НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 5 918 012, 60 руб.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 31.05.2012 № 20-12-533 решение о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.04.2012 № 10-27/44/381дсп утверждено и вступило в силу.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.04.2012 № 10-27/44/381дсп в вышеуказанной части.

Принимая решение, суд исходит из следующего.

Налог на прибыль в сумме 17 603 716 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме 5 577 375, 76 руб.

Как видно из материалов дела, общество (подрядчик) и ЗАО «Нафтотранс» (заказчик) заключили договор от 26.03.2007 № 3456, по условиям которого подрядчик обязуется разработать ТЭО (проект) строительства нефтеперерабатывающего завода ЗАО «Нафтотранс», согласовать разработанный проект с заказчиком, принять совместно с заказчиком участие в согласовании разработанной проектной документации в компетентных государственных органах, передать проектную документацию, а заказчик обязуется принять проектную документацию (результаты проектных работ) и оплатить ее стоимость.

Согласно п. 2.1 договора работы должны быть завершены в течение 11 месяцев со дня подписания договора. В силу п. 4.1 договора в срок не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчетным, подрядчик направляет заказчику отчет о выполненных работах за отчетный месяц, акт сдачи-приемки выполненных работ, услуг, фактических расходов за отчетный месяц, а также счет на оплату выполненных работ, услуг и фактических расходов. Заказчик обязуется в течение 10-ти дней с момента получения вышеуказанных документов рассмотреть представленный отчет, утвердить его и подписать акт сдачи-приемки выполненных работ за отчетный месяц. В соответствии с п. 4.2 договора подрядчик передает заказчику готовые разделы проектной документации по мере их готовности для рассмотрения, а также для согласования в соответствующих компетентных государственных органах. После завершения разработки проекта подрядчик передает заказчику по накладной разработанную проектную документацию и представляет заказчику акт приемки-сдачи работ по договору и счет на оплату; заказчик обязуется в течение 20 дней рассмотреть проектную документацию и подписать акт сдачи-приемки работ либо представить подрядчику замечания к разработанной проектной документации (п. 4.3 договора). Оплата выполненных работ производится по счетам, придерживаясь графика платежей, за объем выполненных работ, определяемый по прогрессу и подтверждаемый ежемесячным отчетом подрядчика, подписанным сторонами (п. 3.2.1 договора).

В соответствии с графиком оплаты на расчетный счет общества в 2007 г. поступили авансовые платежи для оплаты субподрядчикам на сумму 83 916 555, 33 руб. (по состоянию на 01.01.2008 дебетовое сальдо составило 83 951 955, 33 руб. (акт сверки, т. 1, л.д. 177)).

Работы по договору завершены и приняты заказчиком 25.09.2008 на сумму 320 465 037, 35 руб. (без НДС) согласно акту сдачи-приемки выполненных работ от 25.09.2008 № 238, акту сверки по состоянию на 30.09.2008 и счету-фактуре от 25.09.2008 № 454.

Руководствуясь принципом равномерности доходов и расходов, налогоплательщик самостоятельно распределил доходы по договору, включив сумму авансовых платежей в размере 73 348 815 руб., поступивших от ЗАО «Нафтотранс» в 2007 г., в налоговую базу по налогу на прибыль за 2007 г. При этом общество сослалось на то, что договором не предусмотрена поэтапная сдача работ, а срок действия договора охватывает разные налоговые периоды.

Посчитав, что в нарушение п. 3 ст. 271 НК РФ обществом неверно определена дата получения дохода в виде авансовых платежей, перечисленных ЗАО «Нафтатранс» в 2007 г., что явилось причиной занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2008 г. на 73 348 815 руб., налоговая инспекция оспариваемым решением доначислила обществу налог на прибыль за 2008 г. в сумме 17 603 716 руб.

По мнению инспекции, для целей исчисления налога на прибыль исполнитель признает выручку на дату подписания акта заказчиком, поэтому доход по акту сдачи-приемки выполненных работ от 25.09.2008 № 238 должен быть в полной мере отражен для целей налогообложения в 2008 г. Суд считает данный вывод правильным ввиду следующего.

В соответствии с пунктами 1, 2 ст. 249 НК РФ в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со ст. 271 или ст. 273 Кодекса.

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В силу п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

По смыслу данных правовых норм датой признания доходов от реализации работ (услуг) по разработке рабочей документации по проекту является дата их реализации, определяемая датой актов сдачи-приемки работ и до момента подписания актов нет приемки выполненных работ, а, следовательно, нет и их реализации. При отсутствии реализации не возникает выручка от реализации, признаваемая доходом в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Поскольку акт выполненных работ от 25.09.2008 № 238 подписан в сентябре 2008 года, датой реализации выполненных работ является сентябрь 2008 г., поэтому суд пришел к выводу, что доход от выполненных работ при определении налоговой базы по налогу на прибыль общество должно было учесть в 2008 г.

Довод заявителя о правомерности исчисления им налога на прибыль в соответствии с п. 2 ст. 271 НК РФ не принимается судом по следующим основаниям.

Согласно п. 2 ст. 271 НК РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Одновременно п. 1 ст. 272 НК РФ установлено, что, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Суд установил, что условиями договора от 26.03.2007 № 3456 действительно не предусмотрена поэтапная сдача заказчику результатов выполненных работ, заявитель выполнял работы в период с 2007 по 2008 год (более одного налогового периода), то есть сроки начала и окончания работ приходились на разные налоговые периоды. Таким образом, договор налогоплательщиком заключался на длительный срок (более одного налогового периода) о выполнении работ с длительным технологическим циклом и не предусматривал поэтапную сдачу работ.

В соответствии со ст. 316 НК РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

В соответствии с Учетной политикой для целей налогообложения, утвержденной приказом общества от 29.12.2006 № 186, в 2007 и 2008 годах на предприятии при начислении налога на прибыль применялся метод начисления.

При этом согласно п. 23 данной Учетной политики по договорам, по которым не предусмотрена поэтапная сдача заказчику результатов выполненных работ и срок выполнения которых составляет более одного налогового периода, доход от реализации для целей налогового учета определяется пропорционально объему выполнения.

По мнению суда, установление налогоплательщиком для целей налогообложения метода начисления препятствует применению метода «доход по стоимости работ по мере их готовности», примененного обществом (аналогичный правовой подход содержится в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 23.10.2012 по делу № А32-37236/2010).

Кроме того, из буквального толкования данного положения Учетной политики следует, что для включения суммы авансовых платежей, поступивших в 2007 году, в налоговую базу 2007 года, требуется подтверждение выполнения работ на спорную сумму в 2007 году.

Пунктом 4.1 договора от 26.03.2007 № 3456 предусмотрено подтверждение выполненных работ по мере выполнения отчетами о выполненных работах за отчетный месяц и актами сдачи-приемки выполненных работ за отчетный месяц.

По пояснению заявителя, общество в 2007 году выполнило работы на сумму 73 348 815 руб., в том числе собственными силами в сумме 66 467 218 руб., субподрядными организациями в сумме 6 881 597 руб.

Первичными бухгалтерскими документами, являющимися основанием для подтверждения выполненных объемов работ (услуг) по договорам подряда, являются акты выполненных работ (оказанных услуг), акты сдачи-приемки выполненных работ.

Вместе с тем заявитель не представил суду акты сдачи-приемки выполненных работ за отчетный месяц 2007 г., подписанные заказчиком, предусмотренные п. 4.1 договора от 26.03.2007 № 3456, подтверждающие правомерность включения в налоговую базу 2007 года дохода в сумме 73 348 815 руб.

Ссылка заявителя на ежемесячные отчеты о выполнении работ не принимается, поскольку данные отчеты сами по себе не являются первичными учетными документами, и предназначены исключительно для целей оперативной организации внутреннего производственного процесса; без первичных учетных документов отчет не может являться документом, на основании которого общество рассчитывало налог на прибыль. По аналогичным основаниям отклоняется ссылка общества на справку об объеме выполненных работ.

Довод заявителя о подтверждении выполненных работ в 2007 г. ведомостями бухгалтерского учета № 16 за 2007 г. и выписками из налогового регистра судом отклоняется, поскольку данные документы являются внутренними бухгалтерскими документами и не отражают сумм, указанных в акте сдачи-приемки выполненных работ от 25.09.2008 № 238.

При отсутствии надлежащих доказательств выполнения работ на сумму 73 348 815 рублей в 2007 году не имеется оснований для применения пункта 23 учетной политики общества и исчисления дохода от реализации для целей налогового учета пропорционально объему выполнения, следовало исчислить налог на прибыль по правилам п. 3 ст. 271 НК РФ.

Следует отметить, что при допросе главный бухгалтер общества ФИО6 не смогла пояснить, на основании каких документов объем выполненных работ по акту от 25.09.2008 № 238 включен в доходы 2007 г. для целей налогообложения.

При изложенных обстоятельствах заявитель необоснованно включил сумму авансовых платежей в размере 73 348 815 руб., поступивших от ЗАО «Нафтотранс» в 2007 г., в налоговую базу по налогу на прибыль за 2007 год.

В обоснование заявленных требований заявитель также указывает, что период 2007 года был проверен налоговым органом в рамках другой выездной налоговой проверки, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 24.08.2009 № 12-18/40 и вынесено решение от 21.09.2009 № 12-18/48. В рамках предыдущей налоговой проверки исследовался эпизод по включению авансовых платежей от ЗАО «Нафтотранс» в налоговую базу по налогу на прибыль за 2007 г., налоговый орган не высказал замечаний по этому поводу. По мнению заявителя, признание налоговой инспекцией дохода в более позднем периоде (в 2008 году вместо 2007 г.) влечет возникновение переплаты по налогу на прибыль за 2007 г. в том же размере, которую налоговый орган должен был учесть при принятии оспариваемого решения.

Суд отклоняет ссылку общества на акт выездной налоговой проверки от 24.08.2009 № 12-18/40, составленный ИФНС России № 2 по г. Краснодару по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, которым, по мнению заявителя, подтверждается формирование доходов от реализации работ (услуг) за 2007 год, в том числе и по начисленной Межрайонной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю сумме доходов в размере 73 348 815 руб.

В рамках настоящей налоговой проверки общества за период за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 не рассматривался вопрос о исчислении обществом налога на прибыль в 2007 г.

Из пункта 2.1.1 названного акта выездной налоговой проверки общества от 24.08.2009 № 12-18/40 следует, что проверкой правильности определения доходов от реализации продукции (работ, услуг) установлена выручка от реализации в размере 732 784 364 руб., проверкой изменения не вносятся. Иных данных и выводов названный акт не содержит. Акт не содержит ссылок на спорную хозяйственную операцию.

Таким образом, из указанного акта не следует, что ИФНС России № 2 по г. Краснодару при проведении предыдущей проверки устанавливала правильность исчислении доходов от реализации работ (услуг) за 2007 г. в размере 73 348 815 руб. по договору с ЗАО «Нафтотранс».

Кроме того, поскольку проведенная ИФНС России № 2 по г. Краснодару проверка охватывала период с 01.01.2006 по 31.12.2007, акт сдачи-приемки выполненных работ от 25.09.2008 № 238 не мог быть учтен для целей налогообложения при определении объема услуг в 2007 г.

Суд считает необоснованным довод заявителя о том, что у налогового органа имелась реальная возможность сопоставить результаты проверки, проведенной ИФНС России № 2 по г. Краснодару, а также рассматриваемые результаты проверки и определить действительное состояние расчетов налогоплательщика с бюджетом, исходя из следующего.

Согласно абзацу 2 ч. 4 ст. 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Из материалов дела следует, что рассматриваемой выездной проверкой, по результатам которой принято оспариваемое решение от 09.04.2012 № 10-27/44/381дсп, проверялся период 2008-2010 годов. Налоговый период 2007 г. не входил в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, следовательно, налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы. Данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.

Правоприменительные выводы по данному вопросу отражены в постановлении ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10.

Аналогичный правовой подход содержится в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 24.10.2012 по делу № А32-46761/2011, постановлении ФАС Поволжского округа от 20.10.2009 по делу № А72-1098/2009, письме Минфина России от 01.06.2006 № 03-03-04/1/490.

Кроме того, в постановлении от 25.09.2012 № 4050/12 Президиум ВАС РФ разъяснил, что по смыслу п. 4 ст. 89, п. 7, 8 ст. 101, пунктами 1, 3 ст. 101.3 НК РФ, принятое налоговым органом в соответствии со ст. 101 НК РФ решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета. Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

При изложенных обстоятельствах налоговая инспекция правомерно доначислила налог на прибыль за 2008 год в сумме 17 603 716 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме 5 577 375, 76 руб. по хозяйственным операциям с ЗАО «Нафтотранс».

НДС в сумме 34 442 141 рубля, пени по НДС в сумме 8 267 522, 28 руб., штрафные санкции по пункту 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 5 918 012, 60 руб.

Как видно из материалов дела, ЗАО «КТК-Р» (заказчик) заключило пятисторонний контракт от 01.07.2004 № RE001B (с учетом поправок № 26 и № 43), в том числе с компанией «Gulf Interstate Engineering Company» (Техас, США) (подрядчик) об оказании услуг по разработке предпроектной документации и факультативному развитию проекта по проекту расширения Каспийского Трубопроводного Консорциума за пределами территории РФ. В пункте 19.3 контракта предусмотрено право заказчика на одобрение привлекаемых подрядчиком субподрядчиков.

Для выполнения работ по данному контракту компания привлекла общество в качестве субподрядной организации, заключив с ним договор от 15.10.2008 № 3551 (с учетом поправок от 10.11.2008 № 01 и № 02, от 22.06.2009 № 03, от 08.12.2009 № 04, от 01.07.2010 № 05) на оказание услуг по подготовке технико-экономического обоснования (проекта) расширения ЗАО «КТК-Р».

Налоговый орган установил, что общество заключило договор с иностранной компанией, имеющей филиал на территории РФ. В связи с этим налоговая инспекция посчитала, что в нарушение подпункта 4 п. 1 ст. 148 НК РФ заявителем неправомерно применена льгота по НДС по взаимоотношениям с компанией, в результате чего доначислен НДС в сумме 34 442 141 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Согласно подпункту 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории РФ на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Положение настоящего подпункта применяется при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. К инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги). К услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации.

Исходя из буквального толкования данных правовых норм, порядок налогообложения НДС зависит от того, кто непосредственно заказчик (пользователь) работ или услуг: сама иностранная организация (головной офис) или ее постоянное представительство в РФ.

Территория РФ признается местом реализации работ (услуг), если покупатель фактически присутствует на территории РФ, в том числе на основании места нахождения постоянного представительства. Но при условии, что работы (услуги) выполнены (оказаны) через данное представительство.

Не имеет значения, от чьего имени заключен контракт и оформлены другие подтверждающие документы: представительства или головной иностранной организации. Ведь представительство - это не самостоятельное юридическое лицо, а лишь часть единого юридического лица – иностранной организации. В данном случае важно, для кого оказаны услуги (выполнены работы) согласно имеющимся документам.

Место выполнения работ (оказания услуг) подтверждают контракт, заключенный с иностранной организацией, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (услуг) (акт приемки-сдачи, счет или счет-фактура).

Россия не признается местом реализации, если российский филиал иностранной организации не участвовал в процессе приобретения услуг. Поэтому если оказанные услуги (выполненные работы) не касаются российского представительства и осуществлены непосредственно для головной иностранной организации, то местом реализации услуг (работ) территория РФ не признается. Услуги, оказанные головному офису иностранной организации, не облагаются НДС. Следовательно, обязанности уплатить НДС не возникает.

По мнению налогового органа, заказчиком и покупателем работ является ЗАО «КТК-Р», которое находится и осуществляет свою деятельность на территории РФ. Налоговая инспекция пришла к данному выводу исходя из того, что в ст. 5 договора от 15.10.2008 № 3551 заявитель обязался соблюдать положения как данного договора, так и контракта от 01.07.2004 № RE001B, указанные договоры предназначены для взаимного дополнения; в инструкции на выполнение работ 001 к договору от 15.10.2008 № 3551 подрядчик принимает на себя все обязательства компании перед заказчиком, а согласно основному договору заказчиком выступает ЗАО «КТК-Р»; по правилам п. 3.1 ст. 3 договора от 15.10.2008 № 3551 счета оплачиваются подрядчиком субподрядчику в течение 15 дней со дня получения оплаты от заказчика. Также инспекция приняла во внимание наличие между заявителем и ЗАО «КТК-Р» договора без посредников от 02.07.2009 № 09-1408, предметом которого является проведение проектно-изыскательских работ и авторского надзора для объектов существующей нефтепроводной системы.

Также налоговый орган считает, что услуги оказаны заявителем иностранной организации через ее постоянное представительство на территории РФ. Налоговая инспекция пришла к данному выводу исходя из того, что компания имеет филиал на территории РФ с 02.04.2004, а с 30.04.2010 - постоянное представительство; по сведениям Межрайонной ИНФС России № 47 по г. Москве компания является самостоятельным плательщиком налогов, последняя отчетность представлена за 2011 год, применяется обычный режим налогообложения, должностным лицом за весь период деятельности является Б. Такса; согласно пункту 3 Положения о филиале корпорации от 10.09.2008 филиал создан в целях осуществления на территории РФ той деятельности, которую осуществляет за пределами РФ компания, филиал осуществляет такие виды деятельности, как инжиниринг, проектирование, материально-техническое снабжение и надзор за строительством нефтегазовых сооружений, руководство проектами, материально-техническим снабжением, заключением контрактов с инженерными, изыскательскими, экологическими и другими компаниями для выполнения нефтегазовых проектов; акты выполненных работ подписаны руководителем филиала компании Б.Такса и уполномоченным представителем по проекту расширения ЗАО «КТК-Р» Девидом Хантером; по доверенности от 10.09.2008 президент компании доверяет Б.Такса представлять интересы филиала перед организациями, в том числе заключать и вносить изменения в договоры, принимать на себя обязательства по выполнению любого договора; в протоколе допроса свидетеля от 09.12.2008 Б. Такса пояснил, что представители общества для заключения договора или проведения работ в США не выезжали, договор заключен посредством курьерской службы с представителем компании Уильямом К. Шипманом, документы по взаимоотношениям с обществом (договоры, акты приемки выполненных работ, товарные накладные, счета-фактуры, акты сверок, акты о проведении зачета взаимных требований) в 2008 - 2010 годах подписывались им и Уильямом К. Шипманом.

Изучив представленные в материалы дела доказательства, суд установил следующее.

Услуги приобретены покупателем (компанией), местом регистрации которого являются США (Техас). Налоговым органом не оспаривается, что США являются местом управления компании и нахождения ее постоянно действующего исполнительного органа.

Контракт заключен непосредственно компанией, а не ее постоянным представительством в г. Москве. Со стороны компании договор подписан старшим вице-президентом Уильямом К. Шипманом, действующим по доверенности, полномочия данного лица как действующего от имени головной организации налоговым органом не оспариваются и подтверждаются единогласным согласием совета директоров компании от 08.09.2004. Поправки к договору подписаны со стороны компании вице-президентом компании Б. Такса, полномочия которого подтверждаются уставом компании (т. 2, л.д. 91-92), письмом компании от 03.01.2010 (т. 2, л.д. 89) и единогласным согласием совета директоров компании от 01.12.1991.

Ссылка налогового органа на то, что сотрудники или представители общества не направлялись в командировку в США для подписания договора, судом отклоняется, поскольку договор заключен посредством обмена экземплярами договоров из России в США и обратно с помощью курьерской службы. Гражданское законодательство допускает заключение договора путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору (п. 2 ст. 434 ГК РФ).

Услуги по контракту оказаны непосредственно компании, а не через ее филиал в г. Москве. После разработки обществом технической документации она направлялась по электронной почте в адрес главного инженера компании ФИО5, который осуществляет свою деятельность в США, не состоит в штате филиала и не получал доверенности от филиала. После устранения замечаний к проекту общество в лице менеджера проекта ФИО4 в России подписывало окончательную версию документации и направляло в США, где техническая документация согласовывалась и подписывалась от имени компании ФИО5. Старший вице-президент компании Уильям К. Шипман подтвердил факт работы ФИО5 в качестве руководителя проекта компании с 15.10.2008 по 20.05.2011 по контракту от 15.10.2008 № 3551, о чем в материалах дела имеется соответствующее заявление.

Довод налоговой инспекции о том, что распечатка электронной переписки не может подтверждать направление проекта технической документации компании на согласование сотруднику компании в США ФИО5, поскольку на данных распечатках отсутствуют печати и подписи уполномоченных представителей, судом не принимается, поскольку данное обстоятельство не опровергает факт принятия подрядчиком выполненных работ по актам сдачи-приемки, в договоре не содержится указания на невозможность предварительного согласования проекта технической документации по электронной почте. Факт согласования технической документации по электронной почте с ФИО5 подтверждает также допрос главного инженера проектов общества ФИО4 (т. 1, л.д. 53).

Акты сдачи-приемки выполненных работ от 01.12.2009 № 1, № 2, № 3, № 4, № 5, № 6, от 23.03.2009 № 7, от 03.04.2009 № 8 на общую сумму 2 386 928 долларов США 73 цента подписаны Б. Такса как вице-президентом компании. Данные полномочия подтверждаются уставом компании (т. 2, л.д. 91 - 92), письмом компании от 03.01.2010 (т. 2, л.д. 89) и единогласным согласием совета директоров компании от 01.12.1991. В качестве вице-президента компании Б.Такса представляет компанию и своими действиями создает правовые последствия для компании. Принимая работы по контракту и подписывая акты приемки-передачи, Б.Такса действовал от имени компании, а не от имени ее филиала в г. Москве, о чем прямо указано в актах. Акты сдачи-приемки выполненных работ от 17.06.2009 № 9, № 10, № 11, от 15.10.2009 № 12, от 31.08.2009 № 13, от 30.11.2009 № 14, № 15, № 16, от 10.02.2010 № 17, № 18, № 19, от 12.03.2010 № 20, № 21, от 26.04.2010 № 22, № 23 подписаны директором проекта компании Девидом Хантером, акты сдачи-приемки выполненных работ от 11.03.2011 № 24, № 25, от 29.07.2011 № 26, № 27 подписаны старшим вице-президентом компании Крисом Шипманом, полномочия данных лиц как действующих от имени головной организации налоговым органом не оспариваются и подтверждаются представленными в материалы дела доказательствами.

Все акты сдачи-приемки выполненных работ подписаны лицами, не состоящих в трудовых отношениях с филиалом и не имеющих доверенности от филиала. В актах прямо указано, что приемку осуществляет непосредственно компания, указаны реквизиты компании, акты скреплены печатью компании. Заявитель представил в материалы дела почтовые квитанции об отправке договора и актов сдачи-приемки выполненных работ в США в адрес компании для подписания. Направление почтовой корреспонденции (дублирование) также в адрес филиала, а также тот факт, что Б. Такса одновременно является вице-президентом компании и директором филиала компании в г. Москве, сами по себе не свидетельствуют о выполнении работ для филиала. Достоверные доказательства приемки выполненных работ филиалом, а не напрямую компанией, налоговым органом не представлены.

Оплата выполненных по контракту работ производилась непосредственно с банковского счета компании в долларах США, что подтверждается платежными поручениями (т. 2, л.д. 97-122). От филиала компании в адрес общества оплата не поступала.

Довод налоговой инспекции о том, что заказчиком и покупателем работ является ЗАО «КТК-Р», которое находится и осуществляет свою деятельность на территории РФ, не соответствует фактическим обстоятельствам дела ввиду следующего.

Так, из системного толкования статей 454, 702, 758 ГК РФ следует, что применительно к работам (услугам) покупателем считается сторона договора подряда (оказания услуг), приобретающая работу (услугу) и обязанная оплатить данную работу (услугу).

В соответствии с п. 3 ст. 706 ГК РФ генеральный подрядчик несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиком в соответствии с правилами п. 1 ст. 313 и ст. 403 ГК РФ, а перед субподрядчиком - ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение заказчиком обязательств по договору-подряду. Если иное не предусмотрено законом или договором, заказчик и субподрядчик не вправе предъявлять друг другу требования, связанные с нарушением договоров, заключенных каждым из них с генеральным подрядчиком.

Стороной субподрядного договора, приобретающего работы (услуги), выступает генеральный подрядчик, который и является покупателем услуг в смысле ст. 148 НК РФ.

Таким образом, ЗАО «КТК-Р» не является покупателем услуг по контракту от 15.10.2008, поскольку не является стороной контракта, не подписывало его, не принимало от общества исполнение, не несет перед обществом обязательства по оплате данных услуг, не вправе предъявлять требования в случае ненадлежащего исполнения обществом своих обязательств. В протоколе допроса генеральный директор ЗАО «КТК-Р» ФИО7 подтвердил, что не вступал в прямые отношения с обществом в рамках исполнения основного договора. Предусмотренное в пункте 5 договора обязательство общества соблюдать условия основного контракта не свидетельствует о том, что ЗАО «КТК-Р» становится покупателем общества, поскольку все обязательства по контракту общество несет исключительно перед компанией.

Наличие прямого договора от 02.07.2009 № 09-1408 между обществом и ЗАО «КТК-Р» не свидетельствует о том, что услуги по контракту от 15.10.2008 приобретены ЗАО «КТК-Р», поскольку данный договор имеет самостоятельный предмет, отличающийся от предмета контракта и основного договора. В частности, предметом договора от 02.07.2009 № 09-1408 является проектирование модернизации уже существующих объектов (резервуаров), в то время как предметом контракта является проектирование вновь создаваемых объектов резервуарного парка.

По пояснению заявителя, часть технической документации направлялась в 2009 году в адрес ЗАО «КТК-Р» по указанию головного офиса компании в США в целях экономии времени и издержек, при этом в адрес ЗАО «КТК-Р» были направлены вторичные экземпляры документации, ранее согласованные с ФИО5. Доказательств обратного инспекция не представила.

Оценив в порядке ст. 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд пришел к выводу о том, что заявитель оказывал проектные услуги непосредственно компании, находящейся в США, филиал компании не приобретал услуги и не оплачивал их. Общество при согласовании и подписании проектной документации взаимодействовало непосредственно с иностранной компанией, находящейся в США, без участия филиала.

Поскольку налоговый орган не доказал, что работы по договору выполнены заявителем для филиала компании, НДС за 4 квартал 2008 г., за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 г., за 1, 2 кварталы 2010 г. в сумме 34 442 141 рубль, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 8 267 522 рублей 28 копеек, штрафные санкции по налогу на добавленную стоимость по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 5 918 012, 60 руб. начислены в отсутствие оснований.

В силу п. 6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой ГК РФ» основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта государственного органа недействительным является одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов юридического лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием.

По правилам п. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличие у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие (бездействие).

Заявитель представил суду доказательства несоответствия оспариваемого решения налоговой инспекции действующему законодательству и нарушение этим решением его прав и имущественных интересов. Заинтересованное лицо, в свою очередь, не доказало суду обстоятельства, послужившие основанием для вынесения оспариваемого решения.

Учитывая вышеперечисленное, суд пришел к выводу об обоснованности заявленных требований.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ при удовлетворении заявленных требований расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на заинтересованное лицо.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 200, 201 АПК РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю о привлечении общества с ограниченной ответственностью «Научно-исследовательский и проектный институт по переработке газа» к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.04.2012 № 10-27/44/381дсп в части доначисления НДС в сумме 34 442 141 рубля, пени по НДС в сумме 8 267 522, 28 руб., штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 5 918 012, 60 руб., как не соответствующие Налоговому кодексу РФ.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью «Научно-исследовательский и проектный институт по переработке газа» судебные расходы в сумме 2 000 рублей.

Решение может быть обжаловано в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня принятия.

Судья Лесных А.В.