Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительным её решения от 21.03.08 № 09-36\1529дсп в части доначисления 2 950 303 рублей единого сельскохозяйственного налога, соответствующих сумм пени и штрафа по ЕСХН

При участии в заседании: от заявителя – Васьковой И.В. и Дузенко Д.Ю. по доверенностям от 12.05.08

От заинтересованного лица – Кузьменко А.М. и Чайковской А.В. с подтвержденными полномочиями

У С Т А Н О В И Л:

Заинтересованное лицо требования заявителя не признало, сославшись на правомерность оспариваемого решения.

Основанием для обращения ОНО ОСХ «Березанское» (далее – хозяйство) в арбитражный суд послужило вынесение заместителем руководителям Инспекции ФНС России по Кореновскому району (далее - налоговая инспекция) по материалам его выездной налоговой проверки решения от 21.03.08 № 09-36\1529дсп в части доначисления 2 950 303 рублей единого сельскохозяйственного налога, соответствующих сумм пени и штрафа по единому сельскохозяйственному налогу, 173 222 рубля страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 27 831 рубль пени по страховым взносам и соответствующей сумме штрафов по страховым взносам.

Заявитель, полагая, что налоговой инспекцией неверно определена налогооблагаемая база единого сельскохозяйственного налога за счет исключения из состава расходов отдельные виды понесенных затрат, а также ошибочно увеличена налогооблагаемая база при исчислении страховых взносов на взносов на обязательное пенсионное страхование по единому социальному налогу, просит суд оспариваемое решение в обжалуемой части признать недействительным.

В ходе рассмотрения дела им в окончательном варианте произведено уточнение (уменьшение) заявленных требований (том 4 л.д.58). Он просит суд оспариваемое решение налоговой инспекции признать недействительным в части доначисления ему 2 837 789 рублей единого сельскохозяйственного налога, в том числе за 2004 год –947 719 руб., за 2005 год – 775 050 руб., за 2006 год 1 115 020 руб., пени по ЕСХН в общей сумме 705 159,35 руб. и штрафа по единому сельскохозяйственному налогу в сумме 141 889,55 руб., 173 222 рубля страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 27 831 рубль пени по страховым взносам.

Ходатайство заявлено в порядке статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса РФ и подлежит удовлетворению.

Заинтересованное лицо, напротив, полагает, что доначисление оспариваемых заявителем по обжалуемому решению налогов произведено правильно и оснований к признанию его недействительным не имеется.

Дело рассмотрением откладывалось. В заседании суда 30.10.08 до 06.11.08 до 12-00 объявлялся перерыв для принятия судебного акта.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Установлено, что с соответствии с Законом «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» на основании Федерального закона «О науке и государственной научно-технической политике», Указа Президента Российской Федерации от 30.01.92 № 84 (в редакции 1998г.), приказа Россельхозакадемии от 19.12.03 № 153 дочернее государственное унитарное предприятие опытно-семеноводческое хозяйство «Березанское» было преобразовано в организацию научного учреждения Всероссийского научно-исследовательского института масличных культур им В.С. Пустовойта Российской академиисельскохозяйственных наук (сокращенное название ОНО ОСХ « Березанское» ГНУ ВНИИМК Россельхозакадемии), которое находится в ведомственном подчинении Российской академии сельскохозяйственных наук. Функции учредителя ОНО ОСХ « Березанское» ГНУ ВНИИМК Россельхозакадемии осуществляет Российская академия сельскохозяйственных наук. В организационно-методическом отношении ОНО ОСХ « Березанское» ГНУ ВНИИМК Россельхозакадемии находится в непосредственном подчинении Государственного научного учреждения всероссийского научно-исследовательского института масличных культур имени В.С. Пустовойта Российской академии сельскохозяйственных наук, далее «ГНУ ВНИИМК Россельхозакадемии», состоит на налоговом учете в инспекции ФНС Российской Федерации в Кореновском районе, являясь плательщиком единого сельскохозяйственного налога и страховых взносов на взносов на обязательное пенсионное страхование.

Хозяйство с 2004 года перешло на специальный налоговый режим сельскохозяйственный товаропроизводителей с общего режима налогообложения.

Материалы дела явствуют, что налоговой инспекцией, где хозяйство состоит на налоговом учете, на основании решения заместителя начальника налоговой инспекции от 11 сентября 2007 года № 27 была проведена его выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты единого сельскохозяйственного налога, налога на землю, транспортного налога, водного налога, налога на имущество, ЕНВД за период с 1.10.04 по 31.12.06, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам за период с 1.01.06 по 31.12.06.

По результатам проверки налоговой инспекцией был состав акт выездной налоговой проверки № 09-36/0775 дсп от 18.02.08 и принято решение № 09-36/1529 дсп от 21.03.08 о доначислении налогоплательщику и оспариваемых им 2 837 789 рублей единого сельскохозяйственного налога, в том числе за 2004 год –947 719 руб., за 2005 год – 775 050 руб., за 2006 год 1 115 020 руб., пени по ЕСХН в общей сумме 705 159,35 руб. и штрафа по единому сельскохозяйственному налогу в сумме 141 889,55 руб., 173 222 рубля страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 27 831 рубль пени по страховым взносам.

Требованием № 864 от 03.04.08 хозяйству предложено в добровольном порядке уплатить обжалуемую суммы единого сельскохозяйственного налога, взносов на взносов на обязательное пенсионное страхование, пени и штрафов по оспариваемому им решению.

Суд, исследовав материалы дела и заслушав представителей сторон, пришел к выводу о частичной обоснованности уточненных требований заявителя по следующим основаниям.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Предусмотренная главой 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей является специальным налоговым режимом, применяемым налогоплательщиками в добровольном порядке.

При применении системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей плательщиками уплачивается единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН), исчисляемый по результатам их хозяйственной деятельности за отчетный (налоговый) период. Налогоплательщики, перешедшие на уплату ЕСХН, освобождаются от обязанности уплачивать налог на прибыль, НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации); налог на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности), налог на имущество организаций, налог на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности), а также единый социальный налог. Иные налоги и сборы уплачиваются плательщиками ЕСХН в общеустановленном порядке.

Кроме того, плательщики ЕСХН уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с Федеральным законом от 15.12.01 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» и исполняют предусмотренные НК РФ обязанности налоговых агентов.

Как явствует из материалов проверки и текста оспариваемого решения хозяйством допущена в проверяемом периоде неполная уплата единого сельскохозяйственного налога в общей сумме 4 424 517 руб., в том числе за 2004 год в сумме 1 389 113 руб., за 2005 год в сумме 1 868 305 руб., за 2006 год в сумме 1 167 099 руб.

Согласно выводов проверяющих инспекторов в нарушение пункта 2 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ хозяйство при определении объекта налогообложения необоснованно в 2004 году уменьшило доходы на расходы на сумму 23 202 235 руб. Заявителем с учетом представленной расшифровки (том 3 л.д.115) оспаривается 23 668 руб. единого сельскохозяйственного налога, доначисленных по пункту 2.2 актавыездной налоговой проверки ввиду списания материалов на сумму 394 461 рубль, которые отсутствуют на приходе. Согласно данным его налогового учёта в хозяйство поступило материалов на сумму 43 786 рулей, которую, по мнению налоговой инспекции, следовало включить в расходы в целях налогообложения.

Оспаривая решение налоговой инспекции по данной эпизоду налоговой проверки, заявитель указал, что указанные расходы относятся к декабрю 2002 года, а в 2004 году бухгалтером сделана исправительная проводка, результатом которой эта сумма снята с прихода, так как поставщик - ООО «Юг-Агроцентр» нарушил условия поставки оборудования (счет-фактура от 31.12.02 № 000172), что подтверждается актом сверки взаимных расчетов от 06.10.05 (том 3 л.д. 60 – 67).

В силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ при исчислении единого сельскохозяйственного налогоплательщик вправе уменьшить доходы на материальные расходы.

Как установлено из представленных в дело материалов, хозяйство заключило договоры от 04.06.02 № 016-02 с ООО «Юг-Агророцентр» и от 09.08.02 № 02-02 с ООО «КубАгроТехно», которое в дальнейшем присоединено к ООО «Юг-Агроцентр», о приобретении оборудования для автоматизации процесса дойки на МТФ хозяйства.

Согласно заключенным договорам, хозяйством на расчетные счета ООО «КубАгроТехно» и ООО «Юг-Агроцентр» в 2002 году были перечислены денежные средства по платежным поручениям т 12.09.02 № 1636 в сумме 509 330 руб. и от 12.09.02 № 1637 в сумме 412 300 руб. ООО «Юг-Агроцентр» выставило счет-фактуру от 31.12.02 № 000172 и товарную накладную от 31.12.02 № 194 на сумму 15 479,64 ЕВРО, что составило 477 887,44 руб., в том числе НДС - 2 579,94 ЕВРО (79 647,9 руб.). В адрес хозяйства по названным сделкам поступило оборудование на сумму 398 240 руб., которое было оприходовано на счет Дт 10.7, о чем свидетельствует журнал-ордер № 6 за декабрь месяц 2002 года.

В связи с нарушением условий договоров в июле месяце 2004 года полученное оборудование было возвращено хозяйством в адрес поставщика и была сделана исправительная запись «сторно» на сумму 398 240 руб. по сч. Дт 10.7, что подтверждается актом сверки взаимных расчетов по состоянию 31.12.05, подписанным хозяйством и ООО «Юг-Агроцентр», согласно которому последний признает свою задолженность перед хозяйством в сумме 921 630 рублей.

Между тем, хозяйством не учтено, что перерасчет налоговых обязательств в связи с обнаруженными ошибками в бухгалтерском или налоговом учете организуется в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ.

Так, согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. И только в случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

В случае неправильного исчисления налогов, налогоплательщику следует оформить и представить в установленном порядке исправительные декларации за все налоговые периоды, на которые приходятся выявленные ошибки (см. пункт 1 статьи 81 НК РФ). В этом основное отличие порядка исправления выявленных ошибок в бухгалтерском и налоговом учете.

Налоговое законодательство, в том числе статья 346.5. Налогового кодекса Российской Федерации, не предусматривает случаев отнесения в расходы сумм кредиторской задолженности, оформленных виде актов сверки и сторнирующих записей в бухгалтерском учете

В этой связи оснований к удовлетворению требований заявителя по данному эпизоду налоговой проверки не имеется.

Основанием к обжалованию хозяйством 15 343 руб. доначисленного за 2004 год единого сельскохозяйственного налога послужили выводы проверяющих инспекторов, сделанные в пункте 2.2.2 акта выездной налоговой проверки, о завышении им расходов на приобретение основных средств стоимостью до 10 000 руб. , которые должны были быть списаны до 2002 года в базе переходного периода в сумме 255 711 руб. (том 2 л.д. 139 – 146).

По аналогичным основаниям произведено доначисление единого сельскохозяйственного налога в сумме 9 481 руб. за 2005 год со стоимости основных средств до 10 000 руб. в сумме 158 012 руб. (том 2 л.д. 150 – 157), 6 263 руб. за 2006 год со стоимости основных средств в сумме 104 391 руб. (том 3 л.д. 1 -8).

Как следует из позиции налоговой инспекции, доначисление налогоплательщику 15 343 руб. единого сельскохозяйственного налога за 2004 год по эпизоду о завышении хозяйством расходов в сумме 255 711 руб. на приобретение основных средств, в том числе стоимостью до 10 000 руб., которые должны были быть списаны до 2002 года в базе переходного периода, налогоплательщику согласно статье 10 Федерального закона от 06.08.01 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» следовало в базу переходного периода 2002 года включить недоамортизированное имущество стоимостью менее 10 000 руб. Как пояснили представители налоговой инспекции, на момент перехода на единый сельскохозяйственный налог основных средств стоимостью менее 10 000руб. в учете у предприятия не должно быть.

Возражая против доводов налоговой инспекции, заявитель пояснил, что согласно п.п. 2 пункта 4 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ расходы на приобретение основных средств, приобретенных налогоплательщиками до перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, включаются в расходы в следующем порядке:

в отношении основных средств со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение первого года уплаты единого сельскохозяйственного налога;

в отношении основных средств со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно: в течение первого года уплаты единого сельскохозяйственного налога - 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости и третьего года - 20 процентов стоимости;

в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога равными долями от стоимости основных средств. При этом, стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Как считает хозяйство, названная норма не содержит требования о стоимости основного средства в размере 10 000 рублей, поэтому оно правомерно отнесло расходы на приобретение основных средств стоимостью менее 10 000 руб., которые были приобретены и приняты им к учету в период с 1980 по 2002 год. Положение о стоимости основных средств в размере до 10 000 рублей было введено в статью 256 Кодекса Федеральным законом от 29.05.02 № 57-ФЗ. До названного закона действовала статья 257 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой под основными средствами понималась часть имущества со сроком полезного использования, превышающим 12 месяцев, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Таким образом, по мнению заявителя, налоговой инспекцией необоснованно исключены из налогооблагаемой базы ЕСХН за 2004 год расходы в размере 255 711 руб., в 2005 году 158 012 руб., в 2006 году 104 391 руб.

Данный вывод является обоснованным на основании следующего.

Как указывалось выше, до 2004 года хозяйство являлось плательщиком налогов по общей системе налогообложения.

Статьей 10 Федерального закона от 06.08.01 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее - Федеральный закон № 110-ФЗ) предусматривает порядок формирования налоговой базы переходного периода.

Согласно данной статье налогоплательщик был обязан по состоянию на 01.01.02 включить в состав расходов суммы, подлежащие единовременному списанию в связи с различиями в оценке объектов или операций главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Пунктом 1 статьи 10 Федерального закона № 110-ФЗ устанавливался порядок отражения в доходной и расходной части налоговой базы по налогу на прибыль конкретных операций именно по состоянию на 01.01.02, что является формированием базы по прибыли переходного периода.

Так, при определении налоговой базы налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, был обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы, подлежащие единовременному списанию в результате изменения классификации объектов, учитываемых в целях налогообложения в связи с вступлением в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом из состава амортизируемого имущества исключаются объекты, введенные налогоплательщиком в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, первоначальная (восстановительная) стоимость которых составляет менее 10 000 рублей (включительно) или срок эксплуатации которых менее 12 месяцев.

Единовременному списанию подлежали, в частности: суммы недоначисленной амортизации по объектам нематериальных активов, которые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2002 года подлежали единовременному списанию в качестве расхода, уменьшающего налоговую базу, либо не учитывались в целях налогообложения в качестве нематериальных активов в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации; суммы недоначисленной амортизации по малоценным и быстроизнашивающимся предметам, переданным в производство; суммы расходов будущих периодов, которые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2002 года (в связи с непризнанием их расходами будущих периодов в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации) подлежат единовременному списанию в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу, либо не учитываются в целях налогообложения в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 7.1. вышеназванного Федерального закона, если налогоплательщик, определявший до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации выручку от реализации для целей налогообложения по методу отгрузки и перешедший с 1 января 2002 года на определение доходов и расходов по методу начисления, по базе переходного периода получил превышение расходов над доходами, то сумма такого превышения в размере, не превышающем сумму от списания на расходы недоамортизируемой части основных средств стоимостью не свыше 10 тысяч рублей или со сроком полезного использования не более 12 месяцев, признается расходом налогоплательщика от переходного периода, который подлежит отнесению на расходы, включаемые в налоговую базу соответствующих отчетных периодов равномерно в течение пяти лет с даты вступления главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в силу.

В этой связи заявителем представлены суду доказательства того, что отнесенные им расходы по данному эпизоду налоговой проверки по базе переходного периода получили превышение над доходами в сумме 1 395 000 руб. (том 4 л.д. 11 – 13); налоговую базу по налогу на прибыль по состоянию на 01.01.02 в соответствии с положениями Федерального закона № 110-ФЗ хозяйство не корректировало.

При таких обстоятельствах оснований к доначислению заявителю по данному эпизоду налоговой проверки за 2004 – 2006 годы 31 087 руб. единого сельскохозяйственного налога по данному эпизоду у налоговой инспекции не имелось.

Как указано выше, основанием к обжалованию доначисленного за 2004 год единого сельскохозяйственного налога в сумме 283 585 руб. послужили выводы проверяющих, сделанные в пункте 2.2.2 акта выездной налоговой проверки, о завышении хозяйством расходов на содержание основных средств (базы отдыха «Зори Кубани», конторы почты, амбулатории, школы, жилищного фонда), не участвующих в производственном процессе и не приносящих дохода, со ссылкой на пункт 3 статьи 346.5 и пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ исключила 4 726 410 руб. расходов по 3 группе основных средств (том 1 л.д. 125 126).

По аналогичным основаниям произведено доначисление единого сельскохозяйственного налога в сумме 283 585 руб. за 2005 год со стоимости расходов в сумме 4 726 410 руб. (том 1 л.д. 140 – 141) и в такой же сумме за 2006 год (том 2 л.д. 5 – 6).

Прося суд об отмене оспариваемого решения по данному эпизоду налоговой проверки, заявитель указал, что глава 25 Налогового кодекса РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних с деятельностью организации по извлечению прибыли, что следует из абз. 4 пункта 1 статьи 252 Кодекса, в соответствии с которым признание затрат обоснованными или экономически оправданными производится при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По его мнению, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 (часть 1) Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Он считает, что налоговая инспекция не учла, что в проверяемый период хозяйство оказывало населению жилищно-коммунальные услуги и выручка в размере 5 407 188 руб. от данной деятельности была включена в доходы при исчислении ЕСХН. Кроме того, в 2004 году предприятие так же реализовало работникам путевки на базу отдыха «Зори Кубани» на сумму 150 940 руб., которые были включены в доходы. Расходы по зданию почты, амбулатории и школе отнесены на затраты, поскольку данные основные средства состоят на учете предприятия и участвуют в повышении социального уровня жизни и быта работников хозяйства, что благотворно влияет на финансово-экономические показатели хозяйства.

По мнению налоговой инспекции, в силу статьи 257 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу учитывается остаточная стоимость, которая определяется только по амортизируемым средствам. По объектам жилого фонда амортизация не начисляется, поскольку упомянутые объекты не учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности. Заинтересованное лицо считает, что у налогоплательщика отсутствовали основания для включения в расходы стоимости основных средств жилого фонда, как не соответствующие критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ. Расходы, жилищно-коммунальные услуги, оказываемые населению, носят компенсируемый характер. Кроме того, перечень указанных в статье 346.5 НК РФ расходов является исчерпывающим и не подлежит расширительному толкованию. Довод о представлении в ходе проверки инвентарных карточек документально не подтвержден, доказательств обратного хозяйством представлено.

Данный вывод является неправильным ввиду нижеследующего.

Согласно статье 346.5 Налогового кодекса РФ организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественньгх прав, внереализационные доходы. При определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на приобретение основных средств (подпункт 1 пункта 2 указанной статьи).

Перечень расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении ЕСХН устанавливается в самой главе 26.1 НК РФ. При этом не все расходы, поименованные в данном перечне, могут учитываться налогоплательщиком при исчислении ЕСХН. Здесь применяется порядок признания расходов, аналогичный порядку, установленному в главе 25 НК РФ для организаций - плательщиков налога на прибыль, т.е. расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а также убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пункт 7 статьи 346.5 НК РФ устанавливает возможность признания затрат налогоплательщиков в качестве расходов для целей налогообложения ЕСХН только после их фактической оплаты. Большинство расходов налогоплательщика принимаются применительно к порядку, применяемому для исчисления налога на прибыль организаций. Подробные перечни расходов даны в соответствующих статьях главы 25 НК РФ. Так, особенности определения материальных расходов предусмотрены статьи 254 НК Российской Федерации.

Исключения составляют следующие виды расходов (для их принятия не требуется специальный порядок, установленный гл.25 НК РФ): расходы на приобретение основных средств; расходы на приобретение нематериальных активов; расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных); арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество; суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам, услугам); расходы на питание работников, занятых на сельскохозяйственных работах; суммы налогов и сборов, уплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах; расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подп. 8 статьи 346.5 НК РФ, т.е. на суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам); расходы на информационно-консультативные услуги; расходы на повышение квалификации кадров; судебные расходы и арбитражные сборы; расходы в виде уплаченных сумм пеней и штрафов за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств, а также в виде сумм, уплаченных в возмещение причиненного ущерба.

Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.01 № 26н к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, принимаются активы в случае: если объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказания услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; если объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, если он предназначен для использования в предпринимательской деятельности.

На основании пп. 2 пункта 4 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет стоимость указанного основного средства списывается в расходы в течение 10 лет применения единого сельскохозяйственного налога равными долями от стоимости основных средств и нематериальных активов.

Как следует из материалов дела, до момента перехода предприятия на единый сельскохозяйственный налог стоимость спорных основных средств составляла 47 264 170 руб., в том числе: автодороги - 15 894 450 рублей; ЖКХ-21 671 290 рублей; детский сад - 571 470 рублей; промбаза отделение № 3 - 468 150 руб.; Благоустройство, озеленение - 3 654 620 руб.; телефонизация - 2 294 010 руб.; база отдыха «Зори Кубани» - 40 820 руб.; магазин-столовая - 325 780 руб.; контора-почта - 16 620 руб.; лагерь труда и отдыха - 235 620 руб.; школы-836 300 руб.; лесополосы - 904 520 руб.; амбулатория - 10 760 руб.

Перечисленные основные средства условно можно разбить на 3 группы: А - основные средства, не приносящие доход, но непосредственно задействованные в хозяйственной деятельности; Б - основные средства, приносящие доход, с которого уплачивается ЕСХН; В. - основные средства, повышающие социальный уровень жизни и быта работников хозяйства.

К группе А. следует отнести: автодороги- 15 894 450 рублей; промбаза отделения № 3 - 468 150 руб.; телефонизация - 2 294 010 руб.; лесополосы - 904 520 руб. Названные основные средства являются для хозяйства жизненно необходимыми для осуществления деятельности его производственной деятельности. Так, без автодорог не возможно сообщение между отделениями хозяйства, телефонизация направлена на осуществление связи между его подразделениями, лесополосы являются средствами защиты от эрозии почв и направлены на повышение плодородия земель хозяйства.

В этой связи, налоговой инспекцией сделан необоснованный вывод, что вышеназванные основные средства не участвуют в хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Как указано выше, к группе Б относятся основные средства, приносящие доход, с которого уплачивается единый сельскохозяйственный налог: ЖКХ, остаточная стоимость которого составляет 21 671 290 рублей, исключены расходы
за 2004 год-2 167 129 руб., за 2005 год-2 167 129 руб., за 2006 год-2 167 129 руб. В проверяемый период 2004 - 2006 годов хозяйство оказывало своим работникам и населению жилищно-коммунальные услуги, при чем выручка от оказанных услуг в размере 5 407 188 руб. была включена им в доходы при исчислении единого сельскохозяйственного налога, чего налоговой инспекцией не оспаривается.

К группе Б относится также находящаяся на балансе хозяйства база отдыха «Зори Кубани», остаточная стоимость которой 40 820 руб., налоговой инспекцией исключены расходы за 2004 год в сумме 4 082 руб., за 2005 год - 4 082 руб., за 2006 год - 4 082 руб. Между тем, хозяйство реализовало своим работникам путевки на б/о «Зори Кубани» в сумме 150 940 руб., которые также были включены в доходы и с данных сумм исчислен ЕСХН.

Детский сад с остаточной стоимостью 571 470 рублей, по которому налоговой инспекцией исключены расходы за 2004 год в сумме 57 147 руб., за 2005 год - 57 147 руб., за 2006 год - 57 147 руб. Однако, детский сад является ведомственным дошкольным подразделением хозяйства с которого получает доход от уплаты взносов за посещение детского сада. В 2004 году доход составил - 205 757 руб., в 2005 году - 205 032 руб., в 2006 году -310 070 руб., за проверяемый период доход составил 720 859 руб. Данные суммы также учтены при налогообложении и с них уплачен ЕСХН.

Магазины-столовые с остаточной стоимостью 325 780 руб., налоговой инспекцией исключены расходы за 2004 год – 2006 годы по 32 578 руб. Магазины-столовые также находятся в собственности хозяйства, осуществляют деятельность по обеспечению питанием работников хозяйства, а так же сдаются в аренду Новоберезанскому ПосПО. С доходов от арендной платы хозяйством уплачивается ЕСХН.

В аналогичном порядке суд считает, что расходы на приобретение конторы почты, амбулатории, школ, благоустройство, озеленению являются обоснованными по следующим основаниям.

Как указано выше, расходы, указанные в пункте 2 статьи 346.5 Кодекса, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Глава 25 Кодекса регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов, связь последних с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в абз. 4 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными; расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.06 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в указанном Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 (часть 1) Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.04 № 3-П, налоговый контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью. Налоговое законодательство основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

Понесенные ОНО ОСХ «Березанское» расходы на приобретение основных средств, а именно: амбулатория - 10 760 руб., школы - 836 300 руб., лагерь труда и отдыха - 235 620 руб., контора-почта - 16 620 руб. являются документально подтвержденными и экономически обоснованными. Данные расходы правомерно отнесены на затраты, поскольку вышепоименованные основные средства состоят на учете хозяйства свыше 40 лет и участвуют в повышении социального уровня жизни и быта работников хозяйства.

Ссылка налоговой инспекции о том, что хозяйством не были представлены инвентарные карточки учета на вышепоименованные основные средства, не могут быть положены в основу для отказу заявителю в удовлетворении его требований по данному эпизоду налоговой проверки. Названные доказательства приложены заявителем в обоснование заявленных требований и находятся в приложении № 13 к рассматриваемому делу.

Представление стороной документов в подтверждение заявленных требований предусмотрено пунктом 3 статьи 126, частью 2 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом арбитражный суд при рассмотрении дела должен непосредственно исследовать доказательства по делу и оценить их при решении вопроса об удовлетворении иска (часть 1 статьи 162, часть 1 статьи 168 Кодекса).

Этому корреспондирует толкование статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, данное в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Согласно его пункту 29 при оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Вместе с тем хозяйством не учтено, что в соответствии с пунктом 6.2.2. акта выездной налоговой проверки налоговая база за 2006 год налоговой инспекцией самостоятельно уменьшена на стоимость основных средств 2 группы в сумме 2 625 983 руб., всего расходы по основным средствам в целях налогообложения составили 3 402 477 руб. (6 121 475 – 2 718 998 руб.), а сумма налога 197 885 руб. (том 3 л.д. 136).

С учетом вышеизложенного, доначисление хозяйству по материалам его выездной налоговой проверки 765 055 руб. (283 585 + 283 585 + 197 885) единого сельскохозяйственного налога по данному эпизоду налоговой проверки по вышеизложенным эпизодам произведено неправомерно.

В части суммы 85 700 руб. в удовлетворении требований заявителя должно быть отказано.

Основанием для доначисления налогоплательщику единого сельскохозяйственного налога в сумме 1 132 678 руб. , в том числе в 2005 году – 412 257 руб. и в 2006 году – 720 421 руб. явились выводы проверяющих инспекторов о том, что хозяйством занижена сумма дохода в результате занижения цены реализации товара подрядным организациям более чем на 20 % от рыночной цены.

Заявитель считает, что при проведении проверки должностными лицами налоговой инспекции не было учтено, что реализованный хозяйствам подрядчиков товар (кукуруза, подсолнечник, пшеница) был низкого товарного качества, поскольку не был доведен до кондиции, а был отпущен «ворохом». Несоответствие реализованного товара установленным ГОСТам повлекло снижение цены реализации. Кроме того, хозяйством расходы, выставленные подрядчиками в затраты, при исчислении ЕСХН включены не были.

Так, из материалов проверки явствует, что в проверяемом периоде кроме доходов от выращивания сельскохозяйственной продукции хозяйство получало доходы по договорам подряда по производству сельскохозяйственных культур (тома № 3 и 4 приложений к рассматриваемому делу). По условиям названных договоров хозяйство выступало в качестве Заказчика и поручало Подрядчикам осуществлять выращивание сельскохозяйственных культур.

Для целей исполнения договоров Заказчиком предоставлялись Подрядчикам земельные участки для выращивания сельскохозяйственных культур. Расходы по выращиванию сельскохозяйственной продукции несли Подрядчики, которые по условиям заключенных договоров впоследствии подлежали возмещению Заказчиком. Выращенная продукция передавалась Заказчику на основании актов приема – передачи. В бухгалтерском учете хозяйства полученная от Подрядчика продукция подлежала оприходованию. Согласно представленных к проверке расшифровок факт оприходования продукции подтверждается на счете 43 «Готовая продукция».

Взаиморасчеты между Заказчиком и Подрядчиками осуществлялись в порядке товарообменных операций: полученная от Подрядчиков выращенная сельскохозяйственная продукция Заказчиком возвращалась Подрядчикам в счет компенсации их расходов на её производство.

В ходе выездной налоговой проверки проверяющими были направлены в ИФНС по Тимашевскому и Выселковскому районам запросы на предмет подтверждения фактов оказания хозяйству услуг по выращиванию сельскохозяйственных культур подрядчиками: КФХ Смагиным Ю.М., КФХ Бурда А.Г., КФХ Турлий В.Н., ООО «Сельхозсервис», ООО «Крестьянско-фермерский кооператив «Сельхозэкспо», Крестьянское хозяйство «Стевия», ИП Довгаль И.А., КФХ « Кубань» (приложения №№ 3 и 4 к рассматриваемому делу).

Факты оказания услуг по названным подрядчикам нашли подтверждение, в качестве подтверждающих материалов представлены копии первичных документов. Проверкой установлено, что расчеты между хозяйством и вышеназванными подрядчиками были произведены в порядке товарообменных операций, на стоимость оказанных подрядчиком услуг хозяйством была передана выращенная сельскохозяйственная продукция (кукуруза, подсолнечник).

Между тем, по мнению налоговой инспекции, заключенные сделки были прекращены зачетом встречных обязательств с нарушением требований пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ, так как цены на товар, примененные сторонами сделки, отклонялись в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены.

Так, по счет - фактуре № 837 от 27 декабря 2005 г. КФХ Смагин Ю.М. хозяйство в счет расчетов передана последнему кукуруза в количестве 146 520кг по цене 1,65руб. за 1 кг. на сумму 241 752руб. По мнению налоговой инспекции, рыночная цена, сложившаяся в хозяйстве составляет 2,40руб. за 1 кг. Сумма дохода с учетом рыночной цены составила 351 648 руб., сумма дохода в целях налогообложения по данной сделке хозяйством занижена на 109 896руб.(351648-241 752).

По этой же счет - фактуре № 837 от 27 декабря 2005 г. хозяйством в счет расчетов передана продукция подсолнечник в количестве 111 920 кг по цене 3,20руб. за 1 кг. на сумму 357 868руб. Рыночная цена, сложившаяся в хозяйстве, по мнению налоговой инспекции, составляет 5,68 руб. за 1 кг. Сумма дохода с учетом рыночной цены составила 635 706 руб., а сумма дохода по данной сделке им занижена на 277 838 руб.

По счет фактуре № 836 от 27 декабря 2005 г. КФХ Бурда А.Г. хозяйством в счет расчетов передана продукция кукуруза в количестве 224 250 кг по цене 1,50 руб. за 1 кг. на сумму 3491 82 руб. Рыночная цена составляет 2,40 руб. за 1 кг. Сумма дохода с учетом рыночной цены составила 538 200 руб., сумма дохода в целях налогообложения по данной сделке хозяйством занижена на 189 018 руб.

По этой же счет - фактуре № 836 от 27 декабря 2005 г. в счет расчетов передана продукция подсолнечник в количестве 109 420 кг по цене 2,42 руб. за 1 кг. на сумму 264 630 руб. Рыночная цена составляет 5,68 руб. за 1 кг. Сумма дохода с учетом рыночной цены составила 621 506 руб., а сумма дохода в целях налогообложения по данной сделке хозяйством занижена на 356 876 руб.

Аналогичные нарушения выявлены налоговой инспекцией по счетам-фактурам № 847 от 27.12.05 КФХ Турлий В.Н. на сумму 606 032 руб., № 832 от 27.12.05 ООО «Югсельхозсервис» на сумму 761 280 руб., № 881 от 31.12.05 ООО «Крестьянско-фермерский кооператив « Сельхозэкспо» на сумму 79 949 руб., № 823 от 15.12.05 Крестьянское хозяйство «Стевия» на сумму 937 578 руб., № 824 от 15.12.05 на сумму 769 957 руб. и № 825 от 15.12.05 на сумму 454 721 руб., № 826 и 827 от 15.12.05 на соответствующие суммы 1 231 080 руб. и 1 096 732 руб.

По этим же основаниям и в 2006 году в нарушение п.2 статьи 40 НК РФ хозяйством при товарообменных операциях допущено отклонение от рыночных цен, что привело к занижению доходов на сумму 12 007 018 руб.: по расчетам с КФХ «Кубань» на 1 624 575 руб., с КФХ Бурда А.Г. на 155 180 руб., с ООО « Югсельхозсервис» на 1 636 651 руб., с ИП Довгаль И.А. на 707 563 руб., с КФХ «Стевия» на 7 883 049 руб.

Согласно данных акта выездной налоговой проверки в целом хозяйством в результате данного нарушения недополучены доходы по данному виду деятельности на сумму 6 870 957 руб. за 2005 год (том 2 л.д. 158), за 2006 год на 12 007 018 руб. (том 3 л.д. 11).

Между тем, налоговой инспекцией не учтено следующего.

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. В силу подпункта 4 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20 процентов в строну повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса. Подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговым органам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов предоставлено право проверять правильность применения цен по сделкам в случае отклонения более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного времени. В этом случае налоговый орган должен установить факт отклонения цены сделки от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), а затем вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 11 статьи 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены на товары, работы или услуги могут использоваться официальные источники информации о рыночных ценах на однородные товары, работы или услуги.

Согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 18.01.05 № 11583/04 определение рыночных цен производится по правилам статьи 40 НК РФ, официальные источники информации не могут использоваться без учета этих положений, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

В конкретном случае в качестве официального источника информации о средних рыночных ценах на пшеницу, кукурузу и подсолнечник за 2005 – 2006 год налоговая инспекция использовала данные информации начальника отдела экономики и прогнозирования администрации Кореновского района (том 3 л.д. 76 – 79). В названной информации содержатся сведения о рыночных ценах на различные виды сельскохозяйственной, животноводческой и птицеводческой продукции по месяцам их реализации.

Вместе с тем, данная районная информация не может служить показателем уровня краевых рыночных цен в целях налогообложения, поскольку в ней отсутствуют сведения о том, что при указании средних и среднеарифметических цен учтены сопоставимые экономические (коммерческие) условия (пункт 3 статьи 40 Кодекса), надбавки и скидки (пункт 3 статьи 40 Кодекса), условия сделок и иные разумные условия (пункт 9 статьи 40 Кодекса), сведения о её опубликовании, то есть данная информация не является официальной.

Из пунктов 4.1.2., 6.1.2. акта выездной налоговой проверки № 09-36/0775дсп от 18.02.08 следует, что в качестве рыночной цены налоговая инспекция принимает «среднюю» цену, сложившуюся на предприятии, рассчитанную арифметическим путем.

Между тем, такой способ определения рыночной цены не предусмотрен положениями статьи 40 НК РФ и противоречит положениям, предусмотренным пунктами 4 – 11 названной статьи.

Так, налоговая инспекция в качестве рыночной цены реализации подсолнечника принимает цену в 2005 году в размере 5,67 руб ., в 2006 году – 6,95 руб . Данные цены рассчитаны ею арифметическим путем, при этом цены на подсолнечник в Кореновском районе за 2005, 2006 год были гораздо ниже, чем средняя цена по ОНО ОСХ «Березанское». В частности, средние рыночные цены по МО Кореновскому району в 2005, 2006 годах складывались следующим образом:

Месяц

Культура

Цена с НДС,

руб. за 1 кг

Цена без НДС,

руб. за 1 кг

Декабрь 2005 г.

кукуруза

2,40

2,18

Декабрь 2005 г.

подсолнечник

4,50

4,09

Октябрь 2006 г.

озимая пшеница

2,50

2,27

Октябрь 2006 г.

озимый ячмень

2,32

2,11

Октябрь 2006 г.

подсолнечник

4,70

4,27

Декабрь 2006 г.

озимая пшеница

2,50

2,27

Декабрь 2006 г.

подсолнечник

5,00

4,55

Одновременно налоговая инспекция не учла, что ОНО ОСХ «Березанское» является государственным предприятием (доля государственного вклада – 100 %, форма собственности - федеральная) и осуществляет деятельность по производству элитных семян и репродукционных семян сельскохозяйственных растений (зерновых, зернобобовых, зернокормовых, крупяных, масличных и эфиромасличных культур) (лицензии Министерства сельского хозяйства РФ от 14.06.01 № 127,131).

Средняя цена в хозяйстве складывалась за счет того, что в течение года оно реализовывало элитные семена подсолнечника по цене в 2005 году – 109,31 руб., в 2006 году – 136,32 руб., а также сортовые семена СПК, Лакомка по цене в 2005 году – 8,23 руб., в 2006 году – 11,37 руб. Цена на товарный подсолнечник в 2005 году составила 4,28 руб., в 2006 году – 3,26 руб.

Как пояснили представители заявителя, цена подсолнечника сложилась выше среднерайонной в связи с тем, что в начале года реализуются семена подсолнечника по ценам в 10 раз превышающим цены на товарный подсолнечник, а на 90 счете подсолнечник отражается одной строкой.

В этой связи, налоговая инспекция, рассчитывая среднюю цену по хозяйству, включила цену, сложившуюся как за элитный семенной материал, так и за обычный товарный подсолнечник, что является нарушением положений статьи 40 Налогового кодекса РФ.

Кроме этого, в нарушение абз. 2 пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ налоговая инспекция при определении рыночной цены пункты 6, 7, 8, 9, 10 статьи 40 НК РФ не применяла, о чем указано в акте выездной налоговой проверке. Так, при проведении проверки должностными лицами не было учтено, что реализованные подсолнечник, кукуруза, пшеница и ячмень были низкого товарного качества, поскольку не были доведены до кондиции и представляли собой неочищенное зерно (ворох), отпускаемое покупателям прямо в поле. О данном факте свидетельствуют акты, составленные сторонами при получении продукции, из которых следует, что товар передавался с высоким процентом мертвой засоренности, некондиционной влажности, а также с высоким процентом содержания примесей.

Согласно представленным ГОСТам на отпускаемую подрядчикам сельскохозяйственную продукцию №№ 9353, 22391-89, 28672-90, 13634-90 базисными показателями подсолнечника является влажность – 7%, мертвая засоренность – до 3%, масличная примесь – 7-10 %, показателями пшеницы: влажность – 14%, мертвая засоренность – до 3%, зерновая примесь – 3-5 %, показателями кукурузы: влажность – 14%, мертвая засоренность – до 3%, показателями ячменя: влажность – 14%, мертвая засоренность – до 3%, зерновая примесь – 5-7 %

Анализ представленных в дело документов явствует, что по договору подряда № ПР-37 от 22 ноября 2004 года с подрядчиком Смагиным Ю.М. явствует, что по счету-фактуре № 837 от 27.12.05 ему в счет расчетов передана кукуруза в количестве 146 520 кг по цене 1,65 руб. за 1 кг. на сумму 241 752 руб. и подсолнечник в количестве 111 920 кг по цене 3,20руб. за 1 кг. на сумму 357 868 руб. Согласно акту от 27.12.05 анализ переданной продукции (кукуруза) показал следующие результаты: влажность – 14,3% (базис – 14%), мертвая засоренность – 6,7% (базис до 3%), (подсолнечник) дал следующие результаты: влажность – 8,1% (базис-7%), мертвая засоренность – 14,9 % (базис до 3%), масличная примесь – 19% (базис 7-10 %).

По договору подряда № ПР-35 от 17 ноября 2004 г. подрядчику Бурда А.Г. по счету-фактуре № 836 от 27.12.05 хозяйством в счет расчетов передана продукция: кукуруза в количестве 224 250 кг по цене 1,50 руб. за 1 кг. на сумму 349 182 руб. и подсолнечник в количестве 109 420 кг по цене 2,42руб. за 1 кг. на сумму 264 630 руб.Согласно акту от 27.12.05 анализ переданной продукции (кукуруза) показал следующие результаты: влажность – 15,4% (базис – 14%), мертвая засоренность – 5,1% (базис до 3%), (подсолнечник) с результатами: влажность – 8,8% (базис-7%), мертвая засоренность – 15,8 % (базис до 3%), масличная примесь – 16,1% (базис 7-10 %). По договору подряда № ПР-83 от 4 октября 2005 г. по счету-фактуре № 716 от 17.10.06 передана пшеница озимая в количестве 283 760 кг по цене 1,95 руб. за 1 кг. на сумму 554 220 руб. с влажностью – 12,9% (базис-14%), мертвая засоренность – 5,4 % (базис до 3%), зерновая примесь (ячмень) – 17,0 % (базис 3-5 %).

Подрядчику Турлий В.Н. по договору подряда № ПР-41 от 17 декабря 2004 г. по счету-фактуре № 847 от 29.12.05 в счет расчетов передана продукция подсолнечник в количестве 153 800 кг по цене 1,74 руб. за 1 кг. на сумму 267 552 руб. Согласно акту от 29.12.05 анализ переданной продукции (подсолнечник) показал результаты: влажность – 7,6 (базис-7%), мертвая засоренность – 14,6 % (базис до 3%), масличная примесь – 15,3% (базис 7-10 %).

ООО «Югсельхозсервис» по договору подряда № ПР-86/2 от 13 октября 2005 г. по счету-фактуре № 832 от 22.12.05 хозяйством в счет расчетов передана продукция подсолнечник в количестве 209 000 кг по цене 2,04 руб. за 1 кг. на сумму 425 840 руб. с влажностью – 9,1% (базис-7%), мертвая засоренность – 9,2 % (базис до 3%), масличная примесь – 12% (базис 7-10 %).

ООО «Крестьянско-фермерский кооператив «Сельхозэкспо» по договору подряда № ПР-58 от 11 марта 2005 г. по счету-фактуре № 881 от 31.12.05 хозяйством в счет расчетов была передана продукция подсолнечник в количестве 20 820 кг по цене 1,84 руб. за 1 кг. на сумму 38 292 руб. с влажностью – 13,2% (базис-7%), мертвая засоренность – 8,1 % (базис до 3%), масличная примесь – 22% (базис 7-10 %).

Крестьянскому хозяйству «Стевия» по договорам подряда № ПР-31 от 27 октября 2004 г., № ПР-52 от 27 января 2005 г., № ПР-63 от 14 апреля 2005 г., № ПР-64 от 29 апреля 2005 г. по счету-фактуре № 823 от 15.12.05 ОНО OCX «Березанское» в счет расчетов была передана продукция подсолнечник в количестве 233 810кг по цене 1,67руб. за 1 кг. на сумму 390 463 руб. с влажностью – 8,9% (базис-7%), мертвая засоренность – 12,2 % (базис до 3%), масличная примесь – 9% (базис 7-10 %), по счету-фактуре № 824 от 15.12.05 подсолнечник в количестве 182 660 кг по цене 1,46 руб. за 1 кг. на сумму 267 552 руб. с влажностью – 9,0% (базис-7%), мертвая засоренность – 11,9 % (базис до 3%), масличная примесь – 10,2% (базис 7-10 %), по счету-фактуре № 825 от 15.12.05 подсолнечник в количестве 104 590 кг по цене 1,33 руб. за 1 кг. на сумму 139 350 руб., с влажностью – 7,7% (базис-7%), мертвая засоренность – 9,6 % (базис до 3%), масличная примесь – 8,6% (базис 7-10 %), по счету-фактуре № 826 от 15.12.05 подсолнечник в количестве 272 780 кг по цене 1,17 руб. за 1 кг. на сумму 318 310 руб. с влажностью – 9% (базис-7%), мертвая засоренность – 8,8 % (базис до 3%), масличная примесь – 10,1% (базис 7-10 %), по счету-фактуре № 827 от 15.12.05 подсолнечник в количестве 299 070 кг по цене 2,01 руб. за 1 кг. на сумму 601 986 руб. с влажностью – 7,8% (базис-7%), мертвая засоренность – 7,1 % (базис до 3%), масличная примесь – 8,5% (базис 7-10 %).

Данному хозяйству по договорам подряда № ПР-88 от 17 октября 2005 г., № ПР-86 от 10 октября 2005 г., № ПР-87 от 31 октября 2005 в счет расчетов по счету-фактуре № 734 от 31.10.06 была передана продукция подсолнечник в количестве 135 050 кг по цене 0,89 руб. за 1 кг. на сумму 120 500 руб. с влажностью – 10,8% (базис-7%), мертвая засоренность – 13,2 % (базис до 3%), масличная примесь – 23,1% (базис 7-10 %), по счету-фактуре № 735 от 31.10.06 озимая пшеница в количестве 677 990 кг по цене 0,857 руб. за 1 кг. на сумму 581 037 руб. с влажностью – 15,4% (базис-14%), мертвая засоренность – 9,3 % (базис до 3%), зерновая примесь (ячмень) – 25,0 % (базис 3-5 %), по счету-фактуре № 736 от 31.10.06 озимая пшеница в количестве 160 7580 кг по цене 0,955 руб. за 1 кг. на сумму 153 4510 руб. с влажностью – 14,7% (базис-14%), мертвая засоренность – 8,9 % (базис до 3%), зерновая примесь (ячмень) – 21,0 % (базис 3-5 %)., озимый ячмень в количестве 532 830 кг по цене 0,99 руб. за 1 кг. на сумму 527 502 руб. с влажностью – 13,5% (базис-14%), мертвая засоренность – 7,4 % (базис до 3%), зерновая примесь (пшеница) – 15,0 % (базис 5-7 %), подсолнечник в количестве 455 100 кг по цене 0,89 руб. за 1 кг. на сумму 405 039руб. с влажностью – 10,1% (базис-7%), мертвая засоренность – 12,6 % (базис до 3%), масличная примесь – 20,3% (базис 7-10 %).

ООО «Югсельхозсервис» по договорам подряда № ПР-89/2 от 13 октября 2005 г., № ПР-52 от 27 января 2005 г., № ПР-129/13-1 от 10 ноября 2006 г., № ПР-129/13 от 10 ноября 2006 г. хозяйством по счету-фактуре № 784 от 13.11.06 в счет расчетов передан подсолнечник в количестве 144 000 кг по цене 1,67 руб. за 1 кг. на сумму 240 061 руб. с влажностью – 8,3% (базис-7%), мертвая засоренность – 18,2 % (базис до 3%), масличная примесь – 151% (базис 7-10 %), озимую пшеница в количестве 513 000 кг по цене 0,79 руб. за 1 кг. на сумму 406 588 руб. с влажностью – 13,2% (базис-14%), мертвая засоренность – 5,3 % (базис до 3%), зерновая примесь (ячмень) – 17,1 % (базис 3-5 %).

ИП Довгаль И.А. по договору подряда № ПР-86/3 от 13 октября 2005 г. по счету-фактуре № 786 от 15.11.06 в счет расчетов передана продукция подсолнечник в количестве 128 000 кг по цене 1,42 руб. за 1 кг. на сумму 182 037 руб. с влажностью – 9,5% (базис-7%), мертвая засоренность – 15,7 % (базис до 3%), масличная примесь – 19% (базис 7-10 %).

КФХ «Кубань» по договору подряда № ПР-86/22 от 13 октября 2005 г. по счету-фактуре № 773 от 09.11.06 хозяйством в счет расчетов передана продукция -подсолнечник в количестве 331 500 кг по цене 2,05 руб. за 1 кг. на сумму 679 350 руб. с влажностью – 8,2% (базис-7%), мертвая засоренность – 18,4 % (базис до 3%), масличная примесь – 17% (базис 7-10 %).

Из изложенного следует, что реализованный хозяйством подрядчикам товар был низкого товарного качества, поскольку не был доведен до кондиции, а был отпущен «ворохом» в поле. Данные факты позволили хозяйству избежать дополнительных расходов по транспортировке товара от поля до предприятия по хранению и переработке сельхозпродукции, а так же расходы по доведению товара до кондиции и что, в свою очередь, сказалось на снижении отпускной цены по сравнению с ценами по МО Кореновскому району и «средней» цене по хозяйству.

Кроме того, как установлено в ходе рассмотрения дела, хозяйством расходы, выставленные вышеназванными подрядчиками в затраты при исчислении ЕСХН включены не были.

С учетом изложенного, поскольку в справке начальника отдела экономики и прогнозирования администрации Кореновского района без номера и даты о рыночных ценах на кукурузу, подсолнечник и пшеницу не содержатся сведений о сопоставимости их качества, идентичности и сопоставимости условий поставки, а налоговой инспекцией не доказано, что поставляемая КФХ Смагин Ю.М., КФХ Бурда А.Г., КФХ Турлий В.Н., ООО «Сельхозсервис», ООО «Крестьянско-фермерский кооператив «Сельхозэкспо», Крестьянское хозяйство «Стевия», ИП Довгаль И.А., КФХ « Кубань» являлась качественной и названными хозяйствами впоследствии не дорабатывалась, оснований считать отпущенную им продукцию соответствующей установленной рыночной цене не имеется.

При таких обстоятельствах цены, указанные в вышеназванной справке нельзя признать рыночными, поскольку они не отражают сложившегося рыночного уровня на реализованную налогоплательщиком продукцию.

Кроме того, как указано выше, положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают возможности доначисления налога на основании средней цены товара, работы или услуги, сложившейся у налогоплательщика.

Основанием к обжалованию заявителем 548 275 руб. единого сельскохозяйственного налога за 2004 год послужил, по его мнению, факт ошибочного принятия налоговой инспекцией суммы дохода хозяйства за 2004 год в размере 113 618 674 руб. указания её в налоговой декларации, при этом сумма дохода хозяйством была ошибочно рассчитана по методу отгрузки (том 2 статьи 149).

В тоже время сумма дохода хозяйства, рассчитанная в соответствии с п.6 статьи 346.5 НК РФ (кассовый метод), по мнению заявителя, составит 104 480 751 руб. (том 2 л.д. 94 – 95). Как полагает хозяйство, налоговая инспекция на 9 137 923 руб. разницы в налоговой базе необоснованно доначислила 548 275 руб. единого сельскохозяйственного налога.

Данный вывод заявителя являет ошибочным ввиду следующего.

Принципы формирования учетной политики налогоплательщиков для бухгалтерского учета регулируются ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утвержденная приказом Минфина от 9 декабря 1998 года № 60н, для целей налогообложения таким документом является Налоговый кодекс РФ. Под учетной политикой организации понимается принятая совокупность способов ведения бухгалтерского учета и выбранная им совокупность допускаемых Налоговым кодексом РФ способов определения доходов и расходов (п. 2 ПБУ 1/98, п.2 статьи 11 НК РФ).

Налогоплательщик вправе самостоятельно формировать учетную политику исходя из структуры и отрасли производства, других особенностей его деятельности с учетом собственных интересов хозяйства. Так, в 2004 году хозяйство руководствовалось учетной политикой, утвержденной приказом его директора № 50 от 26 февраля 2004 года (том 2 л.д. 62 – 65), согласно которого учетная политика хозяйства определяется по мере отгрузки.

Целью налогового контроля является проверка законности соблюдения налогового законодательства в части правильности исчисления и уплаты налогов. Налоговые органы в силу статей 31 и 32 Налогового кодекса РФ не вправе по материалам выездной налоговой проверки пересчитывать налоговую базу проверяемого налога с учетом утвержденной учетной политики. Кроме того, как явствует из расшифровки доначисления единого сельскохозяйственного налога за 2004 год, налоговая инспекция указный вид налога в 2004 году хозяйству по данным основаниям не доначисляла.

По этим же основаниям являются необоснованными требования заявителя о доначислении ему единого сельскохозяйственного налога в сумме 206 281 руб. , в том числе в 2004 году – 76 848 руб., в 2005 году – 69 727 руб. и в 2006 году – 59 706 руб. в той части, что налоговая инспекция неосновательно не учла в его расходах лизинговые платежи, поскольку указанные платежи в соответствующих суммах за 2004 год – 1 280 798 руб., в 2005 году – 1 162 122 руб., в 2006 году – 995 092 руб. им ошибочно в налоговом учете не отражались и в расходах не отражались.

Обосновывая заявленные требования по данному эпизоду, заявитель указал, что согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные расходы. Обязательным является наличие первичных бухгалтерских документов, на основании которых расходы признаются «документально подтвержденными». Неотражение налогоплательщиком расходов в налоговой отчетности (налоговой декларации) не является препятствием для учета этих расходов налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки.

По его мнению, не включение данных расходов налоговой инспекцией повлекло за собой доначисление ЕСХН в завышенных размерах.

Между тем, как следует из расшифровок доначисления единого сельскохозяйственного налога за 2004 – 2006 годы (том 3 л.д. 115 – 117), налоговая инспекция указный вид налога в указанные периоды хозяйству по данным основаниям не доначисляла, в состав возражений к акту выездной налоговой проверки хозяйство данные обстоятельства не включало.

Основанием к доначислению хозяйству 45 045 руб. единого сельскохозяйственного налога за 2006 год на основании пункта 6.2.3. акта выездной налоговой проверки послужило исключение налоговой инспекцией из расходов хозяйства 750 747 руб., выплаченных своим работникам процентов по договорам займа.

Возражая в правомерности доначисления 45 045 руб. единого сельскохозяйственного налога по данному эпизоду налоговой проверки, заявитель указал, что в соответствии с пп. 9 п. 2 статьи 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на суммы процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями.

Обосновывая произведенное доначисление, налоговая инспекция считает, что в налоговом регистре учета расходов в целях налогообложения отражена сумму списанных процентов в размере 6 471 985руб. (суммы выплаченных процентов банкам). По данным выездной налоговой проверки установлено завышение списанных расходов по вышеуказанным причинам на сумму 750 747руб.

В частности, заключив договоры займа с Плесюк И.В. от 26.02.06 на сумму 1 000 000 руб., от 31.03.06 на сумму 500 000 руб. хозяйством в подотчет Плесюк И.В.выданы денежные средства в сумме 589 527руб., из которых необоснованно включено в расходы в целях налогообложения 99 215руб.

Заключив договоры займа с Ворониным Ю. В. от 31.03.06 на сумму 500 000 руб., от 16.05.06 на сумму 1 000 000 руб. и от 20.12.06 на сумму 9 000 000 руб. хозяйством в подотчет Воронину Ю.В. выданы денежные средства в сумме 2 378 853 руб., из которых необоснованно включено в расходы в целях налогообложения 573 801руб.

По договору займа с Козуб В. И. на сумму 300 000 руб. хозяйством в подотчет последнему выдано денежных средств в сумме 71 814 руб. из которых необоснованно включено в расходы в целях налогообложения 31 008руб.

По договору займа с Соколовым С. В. от 30.05.06 на сумму 300 000 руб. хозяйством в подотчет Соколову С.В. выдано денежных средств в сумме 71 814руб. из которых также необоснованно включено в расходы в целях налогообложения 31 008 руб.

Заключив договор займа с Швайка Е. В. от 31.07.06 на сумму 750 000 руб. хозяйством в подотчет последнего выдано денежных средств в сумме 158 527 руб.

Всего за 2006 год хозяйством выдано в подотчет денежных средств в сумме 3 252 843 руб., которые направлены физическими лицами на погашение взносов и процентов по взятым в банкам на собственные нужды ссудам, которые являются доходом физических лиц, из которых необоснованно включены в расходы в целях налогообложения 750 747 руб.

Как полагает налоговая инспекция, в нарушение п.п. «а» п.2 статьи 5 Федерального закона № 129-ФЗ от 21.11.96 «О бухгалтерском учете», планом счетов, бухгалтерские проводки, отражающие порядок учет заемных средств, не предусматривают корреспонденцию со сч.71 «Расчеты с подотчетными лицами». По её мнению, деньги, выданные хозяйством вышеназванным лицам в подотчет и использованные ими на погашение собственных займов в банке не носят целевой характер их использования, связанный с производственной деятельностью хозяйства.

Суд не может согласиться с доводами налоговой инспекции по следующим основаниям.

Для получения от сотрудника займа и выдачи ему заемных средств организация заключает с ним договор займа. Гражданско-правовое регулирование возникающих при этом отношений осуществляется § 1 «Заем» гл. 42 «Заем и кредит» ГК РФ. Согласно статье 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа займодавец передает в собственность деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками заемщику, который обязуется возвратить такую же сумму (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

В главе 42 ГК РФ не определена форма договора займа, заключаемого между юридическим и физическим лицом, по которому заемщиком выступает организация, поэтому применяется общий порядок, предусмотренный статьей 161 ГК РФ, согласно которому он составляется в простой письменной форме.

Учет займа в зависимости от срока, на который он получен, осуществляется на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Краткосрочные займы выдаются на срок не более 12 месяцев, долгосрочные - на больший срок.

Получение займа, внесенного в кассу организации, в зависимости от того, на какой срок он получен, отражается проводкой: Дебет 50 «Касса» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»).

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» проценты за пользование займом признаются в ставе прочих расходов. Кроме того, Приказами Минфина РФ от 18.09.06 № 115н, 116н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету» в целях совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности были внесены поправки, направленные на упрощение классификации доходов и расходов: понятия «операционные», «внереализационные», «чрезвычайные» были заменены на «прочие».

На конец отчетного периода в бухгалтерском учете задолженность по полученному займу отражается с причитающимися к уплате процентами в соответствии с условиями договора независимо от момента их фактической уплаты. Таким образом, если договором не предусмотрено иное, хозяйству необходимо было составлять следующие бухгалтерские проводки: Дебет 91, 08... Кредит 66, 67 - начислены проценты за пользование заемными средствами. При выплате работнику через кассу суммы займа, а также уплате причитающихся процентов составляется проводка: Дебет 66, 67 Кредит 50 - выданы из кассы денежные средства в счет задолженности по займам.

Согласно п.п.9 п.2 статьи 346.5 НК РФ хозяйство было вправе при определении объекта налогообложения уменьшить полученные им доходы на суммы процентов, уплаченных за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов). В силу пункта 7 статьи 346.5 НК РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Учет начисленных и уплаченных процентов в хозяйстве велся в Главной книге по счету 91.2 «Прочие расходы», а также в журнале ордере N 4 учета заемных средств.

Как установлено из материалов дела, для достоверности подтверждения факта оплаты процентов в ходе выездной налоговой проверки использовались выписки движения денежных средств по банкам, полученным по запросу налогового органа. Проверкой установлено, что выдавая деньги в подотчет физическим лицам, хозяйство включало суммы процентов, уплаченных физическими лицами банку, в расходы как в целях налогообложения так и за счет собственной прибыли (том 2 л.д. 7 – 28).

В 2006 году физическими лицами - Ворониным Ю.В., Плесюк И.В., Козуб В.И., Соколовым СВ., Швайка Е.В. были получены кредиты в банковских организациях с последующей передачей их хозяйству на основании процентных договоров займа (тома 2, 3 и 4 приложений к делу). Ежемесячно хозяйство погашало свою задолженность перед физическими лицами, а они в свою очередь - перед банком.

Так, по кредитному договору от 26.12.05 № 275/Ф-05, заключенному между АКБ «Российский капитал» (Банк) и Ворониным Ю.В. (заемщик), Банк предоставил Заемщику кредит в размере 1 200 000 руб. на потребительские нужды, сроком погашения до 05.12.06. Процентная ставка за пользование кредитом установлена в размере 18,5 % процентов годовых; по просроченной задолженности - в размере 37% годовых.

По договору займа от 26.12.05 № 1, заключенному ОНО ОСХ «Березанское» (Заемщик) и Ворониным Ю.В. (Заимодавец), Заимодавец передает Заемщику в собственность денежные средства в размере 1 200 000 руб., а Заемщик обязуется возвратить Заимодавцу сумму займа в срок до 05.12.06. Процентная ставка за пользование кредитом установлена в размере 18,5 % процентов годовых; по просроченной задолженности - в размере 37% годовых процента, установленного банком в соответствии с кредитным договором от 26.12.05 № 275/Ф-05.

Во исполнение договора займа Воронин Ю.В. внес в кассу хозяйства сумму займа в размере 1 200 000 руб., данная сумма отражена в бухгалтерском учете проводкой Дт 50 Кт 66 (внесение займа). Ежемесячно хозяйство в счет погашения задолженности по договору займа от 26.12.05 № 1 выдавало Воронину Ю.В. денежные средства в подотчет, отражая выдачу бухгалтерской проводкой По кредитному договору от 26.12.05 № 275/Ф-05 заключенному между АКБ «Российский капитал» (Банк) и Ворониным Ю.В. (заемщик), Банк предоставил Заемщику кредит в размере 1 200 000 руб. на потребительские нужды, сроком погашения 05.12.06. Процентная ставка за пользование кредитом установлена в размере 18,5 % процентов годовых; по просроченной задолженности - в размере 37% годовых.

По договору займа от 26.12.05 № 1, заключенному ОНО ОСХ «Березанское» (Заемщик) и Ворониным Ю.В. (Заимодавец), Заимодавец передает Заемщику в собственность денежные средства в размере 1 200 000 руб., а Заемщик обязуется возвратить Заимодавцу сумму займа в срок до 05.12.06. Процентная ставка за пользование кредитом установлена в размере 18,5 % процентов годовык; по просроченной задолженности - в размере 37 % годовых процента, установленного банком в соответствии с кредитным договором от 26.12.05 № 275/Ф-05.

Во исполнение договора займа Воронин Ю.В. внес в кассу сумму займа в размере 1 200 000 руб., данная сумма отражена в бухгалтерском учете проводкой Дт 50 Кт 66 (внесение займа). Ежемесячно ОНО ОСХ «Березанское» в счет погашения задолженности по договору займа от 26.12.05 № 1 выдавало Воронину Ю.В. денежные средства в подотчет, отражая выдачу бухгалтерской проводкой Дт 71.1 Кт 50 (выдача денежных средств под отчет). Воронин Ю.В. в тот же день погашал обязательства по кредитному договору от 26.12.05 № 275/Ф-05 перед АКБ «Российский капитал», что подтверждается помесячными выписками по ссудному счету.

На основании квитанции банка о погашении кредитного обязательства Ворониным Ю.В. составлялся авансовый отчет, который сдавался в бухгалтерию хозяйства и отражался бухгалтерской проводкой Дт 66 КТ 71.1 (погашение займа).

Как указали представители заявителя, такое отражение операций в бухгалтерском учете было направлено для возможности хозяйству иметь квитанцию банка, подтверждающую погашение Ворониным Ю.В. кредитных обязательств перед банком, поскольку в пункте 1.1. договора займа от 26.12.05 № 1 содержится прямая ссылка на кредитный договор от 26.12.05 № 275/Ф-05.

Из вышеизложенного следует, что выдача денежных средств из кассы хозяйства была направлена на погашение договора займа от 26.12.05 № 1, а не на получение дохода Ворониным Ю.В.

Аналогичная ситуация сложилась по договорам займа от 26.12.06 № 2 с Ворониным Ю.В. на сумму 2 000 000 руб.; от 26.12.06 , б/н с Плесюк И.В. на сумму 1 000 000 руб.; от 31.03.06 , б/н с Плесюк И.В. на сумму 500 000 руб.; от 31.03.06 , б/н с Ворониным Ю.В. на сумму 500 000 руб.; от 16.05.06 , б/н с Ворониным Ю.В. на сумму 1 000 000 руб.; от 30.05.06 , б/н с Соколовым СВ. на сумму 300 000 руб..

При таких обстоятельствах вывод инспекции об использовании работниками денежных средств на собственные нужды не соответствует действительности, что подтверждается копиями договоров займов, кредитными договорами и выписками банков по ссудным счетам.

Недостатки бухгалтерского учета, связанные с отражением сумм выплаченных процентов гражданам по вышепоименованным договорам займа посредством проводки Дт 71.1 Кт 50 (выдача денежных средств под отчет), не могли служить для налоговой инспекции основанием последующего исключения из расходов хозяйства фактически выплаченных сумм процентов.

Основанием к доначислению заявителю и оспариваемых им 173 222 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (49 364 и 123 858 руб.), пени за просрочку их уплаты в сумме 27 831 руб. и соответствующей суммы штрафа послужили выводы проверяющих инспекторов, сделанных в пунктах 6.2.3. и 6.9. акта выездной налоговой проверки о занижении хозяйством налогооблагаемой базы по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2006 год ввиду непогашения его работниками дебиторской задолженности по подотчетным суммам.

Как указано выше, основанием к доначислению 123 858 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование послужило то, что налоговый орган посчитал денежные средства в размере 3 249 083 руб. полученные физическими лицами - Ворониным Ю.В., Плесюк И.В., Козуб В.И., Соколовым СВ., Швайка Е.В. - их личным доходом.

В 2006 году работниками хозяйства - Ворониным Ю.В., Плесюк И.В., Козуб В.И., Соколовым СВ., Швайка Е.В. были получены кредиты в банковских организациях с последующей передачей их хозяйству на основании процентных договоров займа (том 3 приложений к делу). Ежемесячно хозяйство погашало свою задолженность по займу и процентам перед физическими лицами, а они в свою очередь - перед банком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Согласно пункту 1 статьи 810 Кодекса заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.

По смыслу пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ объектом обложения единым социальным налогом являются выплаты физическим лицам по трудовым, а также гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг) и выплаты по авторским договорам. Договор займа к ним не относится, соответственно выплаты по нему единым социальным налогом не облагаются. Объект обложения и база для начисления взносов на обязательное пенсионное страхование совпадают с объектом и базой по единому социальному налогу, следовательно, взносы в Пенсионный фонд РФ на выплаченные сотрудникам хозяйства займы и проценты также не начисляются.

Кроме того, ИФНС России по Кореновскому району в период с 15.05.07 по 30.05.07 проводилась выездная налоговая проверка хозяйства по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) им налога на доходы физических лиц за период с 01.11.04 по 01.04.07, единого социального налога за период с 01.01.04 по 31.12.05 (акт от 31.05.07 № 09-36/2177). В ходе этой проверки ЕСН и НДФЛ за 2006 год по вышеизложенным обстоятельствам не начислялись, так как нарушений установлено не было (том 3 л.д. 124 – 140).

Следовательно, доначисление хозяйству 123 858 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по данному эпизоду налоговой инспекцией произведено неправомерно.

По указанному эпизоду налоговой проверки налоговой инспекцией также было доначислено хозяйству 49 364 руб. взносов на обязательное пенсионное страхование на том основании, что при увольнении Кольцина А.В., Каминского А.А., Светличного С.И. хозяйство не исчислило и не уплатило страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на суммы их дебиторской задолженности по подотчетным суммам (том 2 л.д. 30).

Возражая в правомерности произведенного доначисления, заявитель сослался на пункт 1 статьи 236 НК РФ в той части, что объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем пп. 1 п. 1 ст. 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Полагая, что выдача денежных средств под отчет работникам хозяйства не является выплатой по трудовому или гражданско-правовому договору, заявитель просит суд признать недействительным оспариваемое решение по данному эпизоду налоговой проверки.

Как установлено из материалов проверки, при определении налоговой базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование хозяйство не включило сумму дохода 692 186,20 рублей, полученная Кольциным А. В. в подотчет, что явилось основание к доначислению страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 46 440 руб., в том числе на страховую часть трудовой пенсии 30 120 руб. и на накопительную часть трудовой пенсии – 16 320 руб.

Не включена сумма дохода 14 926,84 рублей, полученная в подотчет Каминским А.А.; доначислено страховых взносов на обязательное пенсионное страхование 1 537,46 руб., в том числе на страховую часть трудовой пенсии – 940,46 руб. и на накопительную часть трудовой пенсии – 597 руб.

Не включена сумма дохода 13 462,46 рублей, полученная в подотчет Светличным С.И.., доначислено страховых взносов на обязательное пенсионное страхование 1 386,63 руб., в том числе на страховую часть трудовой пенсии – 1 386,63 руб.

Как полагает налоговая инспекция, в проверяемом периоде хозяйством нарушались статьи 236 и 237 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (Письмо Банка России от 04.10.93 № 18) (ред. от 26.02.96) в той части, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. По мнению налоговой инспекции, денежные средства, выданные работнику под отчет и не возвращенные в установленный срок как в отчетном периоде, так и при увольнении признаются выплатами в пользу работников и на основании статьи 236 НК РФ являются объектом налогообложения, включаются в налоговую базу при исчислении ЕСН (страховых взносов на обязательное пенсионное страхование).

Данный вывод судом не принимается ввиду следующего.

Подотчетным лицом считается работник организации, который согласно внутренним организационно-распорядительным документам имеет право получать целевые авансы (подотчетные суммы), т.е. денежные средства, выданные организацией под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы.

Порядок выдачи и оформлении подотчетных сумм предусмотрен Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением совета директоров Центрального банка Российской Федерации от 22 сентября 1993 г. N 40 (далее - Порядок).

Согласно пункту 11 названного Порядка предприятия имеют право выдавать под отчет своим работникам наличные деньги: на хозяйственно-операционные и командировочные расходы; операции по закупке товаров мелкооптовыми партиями; расходы экспедиций геолого-разведочных партий; расходы отдельных подразделений хозяйственных организаций, в том числе филиалов, не состоящих на самостоятельном балансе и находящихся вне района деятельности организаций.

Выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится в пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели на основании сметы командировочных расходов, составляемой в бухгалтерии организации.

Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах и произвести по ним окончательный расчет. Между тем, срок отчета по целевым авансам на административно-хозяйственные и операционные расходы законодательством не установлен, он утверждается руководителем организации приказом или другим организационно-распорядительным документом.

Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Согласно статье 236 Налогового кодекса РФ объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые физическим лицам по трудовым и гражданско-правовым договорам за выполненные ими работы или оказанные услуги, в том числе и авторским договорам. Следовательно, если услуги (работы) физическим лицом не оказываются (не выполняются), объекта обложения не возникает. Не возникает он и тогда, когда оплата работ или услуг осуществляется за счет чистой прибыли организации.

Положениям этой статьи не противоречит статье 237 НК РФ в части включения в объект обложения любых выплат и вознаграждений вне зависимости от формы, в которой они осуществляются, поскольку приведенные в ней выплаты предусматриваются трудовыми контрактами или коллективными договорами.

Как указано выше, подотчетные суммы выдаются работникам для приобретения каких-либо товаров (работ, услуг) и не связаны с оплатой их труда. Поэтому в случае непредставления работником отчета по израсходованным подотчетным суммам ЕСН по ним не начисляется.

Как следует из представленных в дело материалов (том 4 л.д. 85 – 114) Кольцину А.В., Каминскому А.А. и Светличному С.И. подотчетные суммы на хозяйственные нужды и командировочные расходы были выданы ещё в 2003 – 2004 годах, по которым они при увольнении не отчитались. В бухгалтерском учете хозяйства их задолженности числятся на балансовом счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (том 4 л.д. 84) и налоговую базу по ЕСХН не уменьшают.

Кроме того, по взысканию суммы задолженности с Кольцина А.В. было заведено судебное дело и хозяйству Павловским районным судом Краснодарского края 20.12.05 был выдан исполнительный лист о взыскании с него денежных средств в пользу хозяйства и по которому возбуждено исполнительное производство (том 4 л.д. 83).

В этой связи подотчетные суммы, отраженные по дебету счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами», об использовании которых работник не отчитался, не являются его доходом. При непредставлении работником в установленный срок документов, подтверждающих целевое использование выданного ему денежного аванса, сумму аванса можно удержать из его заработной платы по решению руководителя организации. Это решение должно быть принято не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, к тому же если работник не оспаривает основания и размер такого удержания (ст. 137 ТК РФ).

С учетом вышеизложенного, по оспариваемому решению № 09-36/1529дсп от 21.03.08 ИФНС Российской Федерации по Кореновскому району необоснованно доначислила хозяйству 1 973 865 руб. единого сельскохозяйственного налога и 173 222 руб. единого социального налога.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ ему неправомерно исчислены пени за просрочку уплаты данных налогов в общей сумме руб., в том числе по единому сельскохозяйственному налогу за период с 31.03.05 по 18.02.08 в сумме 490 483,50 руб. по расчету в томе 4 л.д. 59, пени за просрочку уплаты единого социального налога за период с 01.01.06 по 18.02.08 в сумме 27 831 руб. согласно расчету в томе 1 л.д. 49,51.

Кроме того, в нарушение статьи 346.10 Налогового кодекса РФ налоговая инспекция не верно определила срок исчисления пени с 25, а не с 31 числа, что по контррасчету хозяйства (том 4 л.д. 59) составляет 11 363,50 руб.

По уточненному расчету суда штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату доначисленного единого сельскохозяйственного налога с учетом примененных налоговой инспекцией в порядке статей 112 и 114 Налогового кодекса РФ смягчающих вину хозяйства обстоятельств на сумму правомерно доначисленного налога 863 924 руб. составит 43 196 руб. В части штрафа в сумме 98 693 руб. оспариваемое решение подлежит признанию недействительным.

В остальной части в удовлетворении требований заявителя должно быть отказано.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом изложенного, обжалуемое решение налоговой инспекции частично не соответствует законодательным нормам, нарушает права и законные интересы заявителя, что является основанием для признания его недействительным.

Государственная пошлина, уплаченная заявителем при обращении в арбитражный суд, подлежит взысканию в его пользу с налоговой инспекции пропорционально объему удовлетворенных требований.

Руководствуясь статьями 29, 41, 110, 167-170, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд

РЕШИЛ:

Ходатайство заявителя об уточнении заявленных требований удовлетворить.

Решение Инспекции Федеральной налоговой службы РФ по Коренвоскому району № 09-36/1529дсп от 21.03.08 в части доначислении ОНО ОСХ «Березанское» пос. Новоберезанский 1 973 865 руб. единого сельскохозяйственного налога, пени за просрочку его уплаты в сумме 501 847 руб., штрафа в сумме 98 693 руб., 173 222 руб. единого социального налога, пени за просрочку его уплаты в сумме 27 831 руб. ввиду несоответствия пункту 3 статьи 40, статье 41, 236, 237, 252. подпункту 9 пункта 2, подпункту 2 пункта 4, пункту 7 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации, статьям 7.1. и 10 Федерального закона от 06.08.01 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах»

признать недействительным.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Кореновскому району Краснодарского края в пользу ОНО ОСХ «Березанское» пос. Новоберезанский 1 650 руб. государственной пошлины.

Судья Т.И. Марчук