Гражданский кодекс часть 1

о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю № 31 от 03.11.2016, решения Управления Федеральной налоговой службы России по Краснодарскому краю № 22-12/199 от 17.02.2017

при участии:

от заявителя: ФИО1 - доверенность

от заинтересованного лица – УФНС: не явился, уведомлен

от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю: ФИО2 - доверенность

УСТАНОВИЛ:

ООО «СКиФ-Нефтепродукт» (далее – заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы России по Краснодарскому краю (далее – управление), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю г. Кропоткин (далее – заинтересованное лицо, инспекция) о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю № 31 от 03.11.2016, решения Управления Федеральной налоговой службы России по Краснодарскому краю № 22-12/199 от 17.02.2017.

Заявитель поддержал доводы, изложенные в заявлении.

Заинтересованное лицо - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю в судебном заседании и отзыве на заявление ссылается на законность и обоснованность оспариваемого решения.

Заинтересованное лицо - Управление Федеральной налоговой службы России по Краснодарскому краю, в установленном порядке извещенное о времени и месте рассмотрения заявления, в судебное заседание не явилось, в отзыве на заявление ссылается на необоснованность требований заявителя.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 17.10.2017 до 14 час 25 мин, после чего рассмотрение дела было продолжено.

Рассмотрев представленные сторонами доказательства и выслушав их пояснения в судебном заседании, судом установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «СКиФ-Нефтепродукт» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) с 01.01.2012 по 30.11.2015, по результатам которой составлен акт от 27.07.2016 № 18.

Акт проверки и извещение от 27.07.2016 № 18-43/09800 о времени и месте рассмотрения материалов проверки вручены 27.07.2016 директору общества ФИО3

По результатам рассмотрения акта проверки, материалов выездной налоговой проверки, с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, инспекцией вынесено решение от 03.11.2016 № 31, которое вручено 11.11.2016 директору общества.

Согласно указанному решению ООО «СКиФ-Нефтепродукт»:

1) привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 и ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) в виде штрафа в сумме 433 738,00 рублей, в том числе за:

- неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (далее – НДС) – 257 182,00 рубля;

- неполную уплату налога на прибыль – 160 647,00 рублей;

- неполную уплату транспортного налога – 354,00 рубля;

- неправомерное неудержание и неперечисление НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом – 15 555,00 рублей;

2) начислены пени в сумме 419 892,00 рубля, в том числе по:

- НДС – 314 718,00 рублей;

- налогу на прибыль – 104 724,00 рубля;

- транспортному налогу – 300,00 рублей;

- по НДФЛ – 150,00 рублей;

3) доначислены налоги в сумме 2 252 903,00 рубля, в том числе:

- НДС – 1 447 910,00 рублей;

- налог на прибыль – 803 221,00 рубль;

- транспортный налог – 1 772,00 рубля.

Всего согласно обжалуемому решению, заявителю предложено уплатить в бюджет 3 106 533,00 рубля.

Налогоплательщик, не согласившись с решением инспекции, обратился с апелляционной жалобой в УФНС по Краснодарскому краю.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 17.02.2017 № 22-12-199 апелляционная жалоба ООО «СКиФ-Нефтепродукт» на решение инспекции от 03.11.2016 № 31 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, изменено путем отмены доначислений:

- налога на прибыль организаций в сумме 374965 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа,

- НДС в сумме 372442 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю от 03.11.2016 № 31 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в остальной части утверждено.

Общество, не согласившись с вышеуказанными решениями инспекции и управления, обратилось с заявлением в арбитражный суд.

При принятии решения суд руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Согласно части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта, решения, действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Так, в отношении доначисления НДС в сумме 738 000,00 рублей по операции передачи обществом движимого имущества в безвозмездное пользование ООО «АвтоГСМсервис» судом установлено следующее.

В силу норм п. 2 ст. 423 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ) безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным (п. 1 ст. 423 ГК РФ).

Пунктом 1 статьи 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) признается объектом налогообложения НДС.

Таким образом, с учетом положений ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ оказание услуг по передаче в пользование на безвозмездной основе имущества является объектом налогообложения НДС.

Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как следует из материалов дела, между обществом (арендодатель) и ООО «АвтоГСМсервис» (арендатор) заключен договор аренды имущества от 01.02.2013 № 5, согласно которому арендодатель передает безвозмездно во временное владение и пользование движимое имущество: трактор CHALLENGER МТ585В и навесной оборотный плуг EURO-OPAL.

Дополнительное соглашение от 01.02.2014 № 1 к договору аренды от 01.02.2014 № 5, в подтверждение возмездного характера спорного договора, в ходе проведения выездной налоговой проверки обществом не представлялось, также не было представлено после получения акта проверки от 27.07.2016 № 18, а также по требованию от 16.09.2016 № 18-43/21835, выставленному инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Указанное дополнительное соглашение, представлено налогоплательщиком только в ходе рассмотрения материалов проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля (вх. от 02.11.2016 № 24132), также представлены письмо от 31.07.2014 № 43, оборотно-сальдовая ведомость по бухгалтерскому счету 91.02 за 2014 год ООО «АвтоГСМсервис», справка с расшифровкой бухгалтерского счета 91 ООО «СКиФ-Нефтепродукт» от 02.11.2016 № 185, акты сверок взаиморасчетов ООО «АвтоГСМсервис» и ФГУП «Гулькевичское» за 2013 и 2014 годы.

Между тем, доводы общества о том, что сделка носила возмездный характер, поскольку к договору аренды от 01.02.2013 № 5, заключенному между обществом и ООО «АвтоГСМсервис» имеется дополнительное соглашение, не соответствует фактическим обстоятельствам и опровергается регистрами бухгалтерского учета, представленными ООО «СКиФ-Нефтепродукт» и его контрагентом.

Так, в книгах учета доходов и расходов, карточках счетов бухгалтерского учета 60, 62, 76 (по контрагенту ООО «СКиФ-Нефтепродукт»), представленных ООО «АвтоГСМсервис», не отражены соответствующие обязательства по взаимоотношениям с ООО «СКиФ-Нефтепродукт» по спорному договору аренды.

Перечисление денежных средств за оказанные услуги по договору аренды от 01.02.2013 № 5 на расчетный счет общества не производились.

При этом, платежное поручение от 31.07.2014 № 40 на сумму 350 000,00 рублей и письмо от ООО «АвтоГСМсервис» от 31.07.2014 № 43 об изменении назначения платежа (с «оплата по доп.соглашению от 01.02.2014 № 1, по договору комиссии от 01.01.2014 № 2, НДС не облагается» на «оплата по дополнительному соглашению от 01.02.2014 № 1 к договору аренды от 01.02.2013 № 5 с ООО «АвтоГСМсервис»), представленные обществом, не подтверждают довод обществом о получении им дохода от ООО «АвтоГСМсервис».

Так, в книге учета доходов и расходов ООО «АвтоГСМсервис» перечисления по платежному поручению от 31.07.2014 № 40 на сумму 350 000,00 рублей (а также перечисления от 31.07.2014 № 231 – 1 700 000,00 рублей и № 232 – 850 000,00 рублей) отражены как «проценты по договору товарного кредита».

Кроме того, содержание операций в учете контрагента согласуется с проводками, отраженными Налогоплательщиком по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»: в оборотно-сальдовой ведомости по счету бухгалтерского учета 66 отражена сумма 2 900 000,00 рублей (350 000,00 рублей + 1 700 000,00 рублей + 850 000,00 рублей) по контрагенту ООО «АвтоГСМсервис» по договору о предоставлении товарного кредита.

Документы бухгалтерского и налогового учета общества также не подтверждают доводы о включении в состав прочих доходов оплаты в размере 350 000,00 рублей, полученной от ООО «АвтоГСМсервис» в соответствии с дополнительным соглашением к договору аренды от 01.02.2013 № 5, поскольку в оборотно-сальдовой ведомости по счету бухгалтерского учета 91 не отражены поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, в частности, за аренду движимого имущества.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.01.1 в разрезе номенклатурной группы «Услуги прочие» доходы от реализации услуг общества «ООО «АвтоГСМсервис», в том числе по договору аренды от 01.02.13 № 5, в 2013 и 2014 годах отсутствуют.

В соответствии с представленной декларацией по налогу на прибыль организаций за 2014 год внереализационные доходы заявлены в размере 5 699 228,00 рублей. Из анализа расшифровки бухгалтерского счета 91 «Прочие доходы», представленной обществом в ходе проверки, следует, что внереализационные доходы составили 5 699 228,00 руб., в том числе проценты за пользование денежными средствами – 4 413 092,00 руб., доходы по спорной сделке не отражены.

Кроме того, данные операции не учтены в книге продаж ООО «СКиФ-Нефтепродукт», НДС по реализации услуг не исчислен и не уплачен в бюджет.

Таким образом, материалами дела опровергаются доводы общества о том, что доход по договору аренды от 01.02.2013 № 5 с учетом дополнительного соглашения от 01.02.2014 № 1 в размере 350 000,00 рублей включен в состав внереализационных доходов.

Кроме того, налоговым органом установлено и подтверждено материалами дела, что ООО «АвтоГСМсервис» далее передавало имущество (трактор CHALLENGER МТ585В и навесной оборотный плуг EURO-OPAL) в аренду ФГУП «Гулькевичское» по договору субаренды от 01.03.2012 № 4.

Так, согласно п. 3.1 указанного договора сумма арендной платы за спорное имущество составляла 200 000,00 рублей в месяц, без НДС; спецификациями к вышеуказанному договору от 31.12.2012 № 1, от 01.03.2013 № 2, от 01.03.2014 № 3 арендная плата за имущество в декабре 2012, январе и феврале 2013, в декабре 2013, январе и феврале 2014, в декабре 2014 установлена в размере 100 000,00 рублей в месяц, без НДС.

Из документов, представленных ФГУП «Гулькевичское», следует, что в 2012 – 2014 годах регулярно производилась оплата по договору субаренды, заключенному с ООО «АвтоГСМсервис». Согласно акту сверки сторон по состоянию на 31.12.2014 расчеты произведены в полном объеме.

Кроме того, судом установлены признаки аффилированности ООО «СКиФ-Нефтепродукт» и ООО «АвтоГСМсервис».

Так, генеральный директор ООО «СКиФ-Нефтепродукт» – ФИО3 и директор ООО «АвтоГСМсервис» – ФИО4 являются неполнородными братом и сестрой, что подтверждено справками, представленными отделом ЗАГС от 17.06.2016 № 25-2315/16-01-14, от 22.06.2016 № 25-2353/16-01-14. Кроме того, ФИО4, являясь заместителем генерального директора по коммерческим вопросам в ООО «СКиФ-Нефтепродукт» (приказ о приеме на работу от 28.02.2008 № 14-Л), находится в подчинении ФИО3 по должностному положению.

При таких обстоятельствах, инспекцией правомерно установлено, что указанная сделка заключена с целью минимизации налогов и привело к получению обществом необоснованной налоговой выгоды.

Так, ООО «СКиФ-Нефтепродукт» находится на общей системе налогообложения, тогда как ООО «АвтоГСМсервис» применяет упрощенную систему налогообложения. Следовательно, заключение ООО «СКиФ-Нефтепродукт» договора аренды движимого имущества напрямую с ФГУП «Гулькевичское», повлечет начисление и уплату НДС по ставке 18 % и налога на прибыль организаций в размере 20 % от суммы договора, в то время как ООО «АвтоГСМсервис», которое не является плательщиком НДС и налога на прибыль, обязано уплачивать 15 % от суммы полученного дохода, уменьшенной на величину расходов.

Таким образом, инспекцией в соответствии с положениями п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 154 Кодекса обоснованно доначислен НДС по безвозмездно переданному во временное владение и пользование спорному имуществу.

При этом, налоговым органом налоговая база по спорной сделке определена в порядке, предусмотренном ст. 105.3 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 105.3 НК РФ определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) производится с применением методов, установленных главой 14.3 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 105.7 НК РФ используются, следующие методы:

1) метод сопоставимых рыночных цен;

2) метод цены последующей реализации;

3) затратный метод;

4) метод сопоставимой рентабельности;

5) метод распределения прибыли.

Таким образом, налоговое законодательство устанавливает определенную последовательность действий инспекции при использовании полномочий по доначислению налога в порядке ст. 105.3, 105.7 НК РФ, при которой применение каждого последующего метода определения цены реализованных товаров (работ, услуг) возможно лишь в случае невозможности применения предыдущих методов.

В соответствии с п. 3 ст. 105.7 НК РФ метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 105.10 Кодекса.

Метод сопоставимых рыночных цен является методом определения соответствия цены товара (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенным в порядке, предусмотренном п. 2 – 6 ст. 105.9 Кодекса.

Данный метод используется для определения соответствия цены, примененной в анализируемой сделке, рыночной цене при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии – однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.

Таким образом, налоговый орган вправе использовать информацию как по собственным сделкам с лицами, не являющимися взаимозависимыми, так и полученную из сторонних источников. Иные методы применяются при отсутствии сопоставимых сделок либо в том случае, когда метод сопоставимых цен не позволяет сделать вывод о соответствии (несоответствии) цен, примененных в сделке, рыночным ценам (п. 3 ст. 105.7 НК РФ).

Применение иных методов, указанных в пп. 2 – 5 п. 1 ст. 105.7 НК РФ, допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

Из материалов проверки следует, что инспекцией приняты необходимые меры по сбору информации о сопоставимых рыночных ценах, в частности, направлены запросы о сопоставимых рыночных ценах в Гулькевичскую торгово-промышленную палату, в Кропоткинскую межрайонную торгово-промышленную палату, а также установлен собственник аналогичного имущества.

По результатам проведенных мероприятий сведения о рыночной цене сдачи в аренду трактора и плуга, не представлены.

В связи с чем налоговым органом в качестве сделки между ООО «СКиФ-Нефтепродукт» и ООО «АвтоГСМсервис» сопоставимой принята сделка между ООО «АвтоГСМсервис» и ФГУП «Гулькевичское», поскольку предметом обоих сделок являлось одно и то же движимое имущество, что указывает на его идентичность; сделки совершены в одном периоде; имущество в пользование передавалось на длительный срок.

С учетом изложенного, налоговая база по спорной сделке составила 4 100 000,00 рублей (2013 год – 2 000 000,00 рублей, 2014 год – 2 100 000,00 рублей), в соответствии с п. 3 ст. 164 и п. 1 ст. 166 Кодекса сумма НДС составила 738 000,00 рублей (2013 год – 360 000,00 рублей, 2014 год – 378 000,00 рублей).

Доначисление налога на прибыль организаций в сумме 277 167,00 рублей, в связи с исключением из состава затрат расходов на амортизацию в размере 1 385 834,41 рубля (2013 год – 662 790,37 рублей, 2014 год – 723 044,04 рубля) начисленной по спорному имуществу, переданному ООО «АвтоГСМсервис» безвозмездно по договору аренды, суд также полагает обоснованным в виду следующего.

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

При этом при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса (п. 16 ст. 270 Кодекса).

Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ основные средства, переданные по договорам в безвозмездное пользование, исключаются из состава амортизируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль.

Начисление амортизации по основным средствам, передаваемым налогоплательщиком в безвозмездное пользование, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла указанная передача, не производится (п. 2 ст. 322 НК РФ).

Принимая во внимание, что имущество - трактор CHALLENGER МТ585В и навесной оборотный плуг EURO-OPAL передано ООО «АвтоГСМсервис» по договору аренды от 01.02.2013 № 5 безвозмездно, расходы в сумме 1 385 834,41 рубля, связанные с начислением амортизации по спорному имуществу, необоснованно учтены обществом в составе затрат при исчислении налога на прибыль организаций в 2013 и 2014 годах.

Налоговым органом также произведено доначисление НДС в сумме 709 910,00 рублей (по приобретению транспортных услуг – 337 468,00 рублей, по приобретению сельхозпродукции – 372 442,00 рублей) и налога на прибыль организаций в размере 374 965,00 рублей, а также соответствующих сумм штрафа и пени, в результате взаимоотношений с ООО «Транс-Зерно-Дизель».

Из положений главы 21 НК РФ следует, что НДС представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога со стоимости реализованных услуг и суммами налога, уплаченного поставщику за данные услуги.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 – 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных положениями п. 3, 6 – 8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ (п. 1 ст. 169 НК РФ).

Положениями п. 2 ст. 169 НК РФ установлено, что основанием для принятия налогоплательщиком суммы налога к вычету может являться только счет-фактура, составленный и выставленный с соблюдением порядка, установленного п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее – ВАС РФ), изложенной в п. 1 постановления № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которой каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Обязанность налогоплательщика по предоставлению достоверных сведений о выполненной хозяйственной операции (приобретение товаров, выполнение работ, предоставление услуг) обусловлена необходимостью создания реального рынка товаров, работ, услуг.

Реальность в данном случае подразумевает наличие действительно существующих и реально осуществляющих предпринимательскую деятельность юридических лиц и индивидуальных предпринимателей; действительное наличие приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) лицами, которые указаны в документах; реальность примененной сторонами цены сделки.

Таким образом, основанием для отнесения в состав налоговых вычетов сумм НДС и расходов по налогу на прибыль является наличие первичных учетных документов, оформленных в установленном законом порядке, которые, в свою очередь, должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией.

Данные первичных документов, составляемых в момент совершения хозяйственной операции, должны соответствовать действительности, в том числе о лицах, осуществивших операции.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и расходов, учитываемых для целей налогообложения, правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Положениями п. 3 Постановления № 53 установлено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в том числе, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В Определениях от 18.04.2006 № 87-О, от 16.11.2006 № 467-О, от 20.03.2007 № 209-О-О, от 12.07.2006 № 267-О, от 04.06.2007 № 366-О-П Конституционный Суд РФ указал, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога не должно ограничиваться только установлением формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета, в том числе и в рамках проводимой налоговым органом камеральной проверки, необходимо установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги и т.п.). При оценке действия налогоплательщика с точки зрения его добросовестности, необходимо исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на возмещение НДС, создание схемы, направленной на уклонение от уплаты налога одними участниками сделки и получение НДС из бюджета другими. Установление факта недобросовестности налогоплательщика влечет отказ в удовлетворении требований о возмещении уплаченного НДС.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09, от 25.05.2010 № 15658/09 налоговая выгода, связанная с применением налоговых вычетов или уменьшением налоговой базы по сделке (хозяйственной операции), может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения, либо доказательств отсутствия у налогоплательщика должной степени осмотрительности и осторожности при совершении соответствующей сделки, то есть при наличии недостоверных первичных документов подтверждающих эту хозяйственную операцию налогоплательщик, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.

Основанием для отнесения в состав налоговых вычетов сумм НДС и расходов по налогу на прибыль является наличие первичных учетных документов, оформленных в установленном законом порядке, которые, в свою очередь, должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов и расходов, учитываемых для целей налогообложения, лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

При решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов и расходов, учитываемых для целей налогообложения, принимается во внимание не только наличие документов, подтверждающих факты оформления сделки, оформления принятия товара к бухгалтерскому учету, но и результаты встречных проверок, проведенных налоговым органом, достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов; оценивается не только формальное соответствие представленных документов требованиям закона, но и действительное наличие тех обстоятельств, с которыми Кодекс связывает предоставление права на вычет по НДС и на включение в состав затрат расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Оценивая действия налогоплательщика с точки зрения его добросовестности, налоговый орган обязан исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление правом на налоговые вычеты по НДС.

В данном случае обществом при определении налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций по результатам налоговых периодов 2014 года в составе налоговых вычетов и расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, обществом учтены суммы по операциям приобретения сельхозпродукции и транспортных услуг на основании договоров, заключенных с ООО «Транс-Зерно-Дизель» (от 27.08.2014 № 20 – перевозка, от 17.07.2014 № 19 и от 01.11.2014 б/н – приобретение сельхозпродукции).

ООО «Транс-Зерно-Дизель» ИНН <***> состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю с 22.08.2013 года.

В период совершения спорных сделок руководителем ООО «Транс-Зерно-Дизель» являлся ФИО5 С 13.05.2015 руководителем является ФИО6, которая также является руководителем в 5 организациях. 25.03.2016 ООО «Транс-Зерно-Дизель» подано заявление о реорганизации в форме присоединения к ООО «Кавказторгсервис» ИНН <***> КПП 772401001.

В ходе проверки установлено, что указанный контрагент не располагал материальными и техническими ресурсами, необходимыми для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности, численность организации в 2014 году составляла 0 человек; не осуществлял расходы, соответствующие реальной финансово-хозяйственной деятельности.

В ходе осмотра, проведенного в рамках ст. 92 НК РФ, установлено, что по юридическому адресу (<...>) указанный контрагент не находится.

При этом, ООО «Транс-Зерно-Дизель» применяло общую систему налогообложения, представляло налоговые декларации по налогу на прибыль с долей расходов в среднем 99 % и декларации по НДС с долей вычетов в среднем 99 %. Таким образом, рентабельность сделок составляет менее 1 %.

Кроме того, в декларациях по НДС за спорные налоговые периоды, представленных ООО «Транс-Зерно-Дизель», налоговая база по ставке 18 % равна «0», тогда как согласно документам, представленным обществом, транспортные услуги в 3 и 4 кварталах 2014 года оказаны на сумму 2 212 292,00 рублей, в т.ч. НДС – 337 468,26 рублей. Следовательно, по указанным операциям оказания транспортных услуг не исчислен и не уплачен в бюджет НДС.

Представитель ООО «Транс-Зерно-Дизель», уполномоченный на представление отчетности за 2014 год ФИО7 в ходе допроса (протокол от 24.06.2016 № 92/1) пояснил, что бухгалтерские услуги и услуги по передаче отчетности он не оказывал, доверенностей от указанной организации не получал, представителем не являлся.

Также судом установлено, что обществом неправомерно учтены в составе расходов затраты в сумме 650 745,76 рублей (2012 год – 268 269,55 рублей, 2014 год – 382 476,21 рублей), что привело к доначислению налога на прибыль организаций в размере
130 149,00 рублей.

ООО «СКиФ-Нефтепродукт» представлены акты списания горюче-смазочных материалов (далее – ГСМ), согласно которым комиссия в составе генерального директора, коммерческого директора, главного бухгалтера, проверив наличие топлива и смазочных материалов на складе, установила недостачу, квалифицировав ее как «недостачу в результате изменения плотности».

Между тем, согласно пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Согласно инструкции о порядке поступления, хранения, отпуска и учета нефти и нефтепродуктов на нефтебазах, наливных пунктах и автозаправочных станциях системы Госкомнефтепродукта СССР (утверждена письмом Госкомнефтепродукта СССР от 15.08.1985 № 06/21-8-446, далее – Инструкция), выявленные при приемке (отпуске) нефтепродуктов расхождения между данными, указанными в товарно-транспортной накладной поставщика и полученными при измерении, не должны превышать коэффициента, учитывающего объемное расширение (сжатие) продукта от изменения температуры. При этом полученные результаты измерения температуры нефтепродуктов должны быть отмечены в товарно-транспортной накладной.

Таким образом, достоверность измерений при приемке нефтепродуктов может быть достигнута только при одинаковых условиях: температуре окружающей среды и зависящей от температуры плотности продукта.

В этой связи происходит нивелирование указанных отклонений. Следовательно, расходов, связанных с такой погрешностью, не возникает.

Вместе с тем, в рассматриваемом случае в учете ООО «СКиФ-Нефтепродукт» отсутствует отражение положительной разницы, связанной с изменением объема топлива.

Доводы заявителя о том, что включение в состав затрат спорных сумм расходов обусловлено технологическими особенностями производственного цикла общества и физико-химическими свойствами сырья, не соответствует фактическим обстоятельствам, поскольку поступление ГСМ в ООО «СКиФ-Нефтепродукт» осуществлялось в течение всего проверяемого периода, тогда как списание спорных сумм производится непостоянно. Так, в ходе проверки установлено, что во 2 квартале 2012 года от ООО «Агронефтепродукт» поступило 108 тонн дизельного топлива, в представленном отчете поступление и отпуск за данный период отсутствуют.

Технологические потери при производстве приравниваются к материальным расходам (пп. 3 п. 7 ст. 254 Кодекса).

В то же время, для целей налогообложения прибыли технологические потери должны быть обоснованы и учитываться в пределах нормативов, установленных технологической картой либо иным аналогичным внутренним документом, разработанным специалистами, контролирующими технологический процесс, и утвержденных лицами, наделенными надлежащими полномочиями.

Норматив технологических потерь разрабатывается для каждого вида материалов и подлежит закреплению в учетной политике для целей налогообложения (письма Минфина России от 05.07.13 № 03-03-05/26008, от 31.01.11 № 03-03-06/1/39, от 01.10.09 № 03-03-06/1/634, от 27.03.06 № 03-03-04/1/289, от 01.11.05 № 03-03-04/1/328).

Учитывая изложенное, в соответствии со ст. 252 Кодекса для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль общество должно подтвердить расходы документами, обосновывающими размер технологических потерь (технологические карты или иные аналогичные документы).

В учетной политике ООО «СКиФ-Нефтепродукт» не утвержден норматив технологических потерь и перечень документов по их учету, также не нашел отражение порядок расчета объема ГСМ с учетом физико-химических свойств.

Таким образом, включение в состав затрат расходов в сумме 650 745,76 рублей, образовавшихся в результате установленного изменения плотности нефтепродуктов, не подтвержден документально, в связи с чем доначисление налога на прибыль организаций в сумме 130 149,00 рублей (2012 год – 53 654,00 рубля, 2014 год – 76 495,00 рублей) произведено налоговым органом правомерно.

С учетом изложенного, решение инспекции в оспариваемой части является законным и обоснованным, в связи с удовлетворении требований общества следует отказать.

При этом, судом не установлено нарушение процедуры при принятии оспариваемого решения.

Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Судом установлено и обществом не оспаривается, что налоговой инспекцией обеспечено присутствие представителей общества на всех стадиях рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку общество реализовало право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, суд считает процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки соблюденной.

Согласно пункта 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

С учетом изложенного оспариваемое решение налогового органа является законным, в связи с чем требования общества удовлетворению не подлежат.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Судья А.А. Чесноков