Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Курской области в составе судьи Горевого Д.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Клепиковым И.Е.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Магазин «Европа»

к ИФНС России по г. Курску

о признании недействительным решения ИФНС и встречное требование ИФНС о взыскании 814014 руб. 79 коп.

3-и лица: Индивидуальный предприниматель ФИО1

Индивидуальный предприниматель ФИО2

ООО «Европа-Л»

в заседании приняли участие представители:

от заявителя: ФИО3 – представитель по доверенности

ФИО4 – представитель по доверенности

от ответчика: ФИО5 – зам.начальника ю\о по доверенности

ФИО6 – главный специалист-эксперт правового отдела УФНС

от 3-го лица (ИП ФИО2): ФИО4 - представитель по доверенности

от 3-го лица (ИП ФИО1): не явился, извещен надлежащим образом

от 3-го лица (ООО «Европа-Л»: не явился, извещен надлежащим образом

у с т а н о в и л : ООО «Магазин «Европа» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г. Курску № 15-11/1 от 11.01.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам выездной налоговой проверки на основании акта проверки № 15-11/46 от 7.10.2008 г. в части привлечения к ответственности в соответствии со ст. 122, ст. 119, ст. 126 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 9294571 руб. 29 коп., в части начисления пени в сумме 15951285 руб. 64 коп., доначисления налогов в общей сумме 53693050 руб., в части требования внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Налоговый орган в отзыве на заявление требования не признал, ссылаясь на законность и обоснованность принятого решения и заявил встречное требование о взыскании налогов, пени и санкций в общей сумме 79431774 руб. 36 коп.

Решением Арбитражного суда Курской области от 11.12.2009 г. требования заявителя были удовлетворены в полном объеме, в удовлетворении встречного требования налоговому органу было отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2010 г. решение Арбитражного суда Курской области от 11.12.2009 г. было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба – без удовлетворения.

Постановлением Федерального Арбитражного суда Центрального округа от 29.06.2010 г. решение Арбитражного суда Курской области от 11.12.2009 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2010 г. было отменено в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Курску о доначислении ООО «Магазин «Европа» налогов, пени и штрафов в связи с необоснованным применением ЕНВД и отказе в удовлетворении встречного требования ИФНС России по г. Курску о взыскании с ООО «Магазин «Европа» соответствующих сумм налогов, пени и штрафов по факту необоснованного применения ЕНВД было отменено и в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курской области. В остальной части решение оставлено без изменения.

В новом рассмотрении заявитель просил признать недействительным решения ИФНС России по г. Курску № 15-11/1 от 12.01.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам выездной налоговой проверки на основании акта проверки № 15-11/46 от 7.10.2009 г. в части начисления пени за неуплату налога на прибыль за 2004 г. в сумме 85239 руб. 05 коп., начисления пени в сумме 106828 руб. 20 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость за 2004 г., начисления пени в сумме 74778 руб. 34 коп. за неуплату ЕСН за 2004 г. (п.3 резолютивной части решения); в части доначисления налога на прибыль организаций за 2004 г. в сумме 162357 руб. 00 коп, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 265359 руб. 00 коп., доначисления ЕСН за 2004 г. в сумме 119453 руб. 00 коп. (п.4.1 резолютивной части решения); в части требования уплатить начисленные штрафы (п.4.2 резолютивной части решения); в части предложения уплатить начисленные пени (п.4.3 резолютивной части решения); в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2004 г. в сумме 745726 руб. (п.5 резолютивной части решения); в части требования внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п.6 резолютивной части решения) (с учетом уточнений).

Налоговый орган в новом рассмотрении требования заявителя в данной части не признал и поддержал встречное требование и просил взыскать с ООО «Магазин «Европа» 814014 руб. 79 коп., в том числе 16357 руб. налога на прибыль организаций, 265359 руб. налога на добавленную стоимость, 119453 руб. 20 коп. ЕСН, пени на общую сумму 266845 руб. 59 коп. (с учетом уточнений).

Привлеченный к участию в деле в качестве третьего лица ИП ФИО2 в новом рассмотрении поддержал доводы заявителя.

Привлеченная к участию в качестве третьего лица ИП ФИО1 поддержала доводы заявителя и просила рассмотреть дело в ее отсутствие.

Привлеченное к участию в деле в качестве третьего лица ООО «Европа – Л» в новом рассмотрении поддержало доводы заявителя и просило рассмотреть дело в отсутствие его представителя.

В судебном заседании представитель заявителя отказался от требований к ИФНС России по г. Курску в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Курску № 15-11/1 от 12.01.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части оспаривания п. 4.2 резолютивной части решения касающегося требования уплатить начисленные штрафы.

В соответствии с положениями статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, в частности, что истец отказался от иска и отказ принят арбитражным судом.

Арбитражный суд принял отказ ООО «Магазин «Европа» в части признания недействительным п.4.2 решения ИФНС России по г. Курску № 15-11/1 от 12.02.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Производство по делу в данной части прекращено.

Заслушав мнение представителей сторон и третьего лица и изучив материалы дела арбитражный суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Магазин «Европа» зарегистрировано в качестве юридического лица Администрацией г. Курска (свидетельство о государственной регистрации № 90 от 03.11.1992 года, 10.12.2002 года внесено в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1024600962902, свидетельство серия 46 № 000237494) и состоит на налоговом учете в ИФНС России по г. Курску.

Как усматривается из материалов дела, на основании решения № 15-11/728 от 20 декабря 2007 года ИФНС России по г. Курску была проведена выездная налоговая проверка ООО «Магазин «Европа» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004 г. по 30.11.2007 г., налога на прибыль организаций за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г., единого налога при применении упрощенной системы налогообложения за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2006 г., единого налога на вмененный доход за период с 01.07.2004 г. по 30.11.2007 г., налога на имущество организаций за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г., единого социального налога за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г.

Решением № 15-11/58 от 14 февраля 2008 года проведение выездной налоговой проверки было приостановлено в связи с истребованием документов у ИП Жемчужной Е.С., ООО «ИНСИ-Курск», ООО «Винаръ», ООО «СК-Европа». Решением от 4 августа 2008 года № 15-11/260 проведение проверки Общества было возобновлено.

По результатам выездной налоговой проверки был составлен акт № 15-11/46 от 7 октября 2008 года.

На основании решения № 15-11/80 от 7 ноября 2008 года инспекцией проведены дополнительные мероприятия налогового контроля в виде допроса свидетелей физических лиц в соответствии со статьей 90 Налогового Кодекса РФ, истребования документов у ООО «Магазин «Европа» в рамках статьи 93 Налогового Кодекса РФ, истребования документов у контрагентов и иных лиц, располагающих документами (информацией), касающейся деятельности ООО «Магазин «Европа», в рамках статьи 93.1 Налогового Кодекса РФ.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция установила, в частности, что в 2004 году ООО «Магазин «Европа» являлось плательщиком единого налога на вмененный доход (далее ЕНВД) с применением физического показателя «площадь торгового зала», начиная с 1 января 2005 года Общество переведено на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы», а с 2006 года с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

При проведении проверки инспекция пришла также к выводу о неправомерном применении ООО «Магазин «Европа» специальных налоговых режимов в виде уплаты ЕНВД и единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения (далее единый налог при применении УСНО) в период действия следующих договоров простого негласного товарищества:

- от 1 января 2004 года, заключенного ООО «Магазин «Европа» с ИП ФИО2 и ИП ФИО1, для осуществления совместной деятельности на территории универсама, расположенного по адресу: <...>,

- от 1 января 2005 года, заключенного ООО «Магазин «Европа» с ИП ФИО2 и ФИО1, для осуществления совместной деятельности на территории универсама, расположенного по адресу: <...>,

- от 1 января 2005 года, заключенного ООО «Магазин «Европа» с ИП ФИО7 и ФИО8, для осуществления совместной деятельности на территории универсама, расположенного по адресу: <...>,

- от 1 апреля 2005 года, заключенного ООО «Магазин «Европа» с ИП ФИО2, для осуществления совместной деятельности на территории универсама, расположенного по адресу: <...>,

- № 1 от 1 января 2006 года, заключенного ООО «Магазин «Европа» с ООО «Европа-Л», для осуществления совместной деятельности на территории универсама, расположенного по адресу: <...>.

Инспекция при проверке пришла к выводу о том, что ООО «Магазин «Европа» совместно с другими участниками простого товарищества применяло схему ухода от налогообложения, заключающуюся в искусственном создании, путем заключения договоров простого негласного товарищества, условий для использования специальных налоговых режимов – ЕНВД и упрощенной системы налогообложения путем дробления дохода, полученного от предпринимательской деятельности, составляющего более 15 млн. рублей в год.

По мнению налогового органа, юридическая форма сделки, статуса и характера деятельности ООО «Магазин «Европа», основанная на нереальной экономической деятельности, не отражающая действительный экономический смысл операций и не обусловленная разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), является фиктивной.

Заключенные между ООО «Магазин «Европа» и ООО «Европа-Л», ИП ФИО1, ИП ФИО7, ИП ФИО8 и ИП ФИО2 договора простого негласного товарищества являются, по мнению налогового органа, мнимыми договорами, которые изначально формальны, несущественны и направлены на минимизацию налогов.

Кроме того, все участники договора простого товарищества, по мнению налогового органа, являются взаимозависимыми лицами.

Налоговый орган посчитал, что главной целью, преследуемой ООО «Магазин «Европа», является получение дохода исключенного за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

По мнению налогового органа, в части совместной деятельности ООО «Магазин «Европа» должно было перейти на общий режим налогообложения с уплатой налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее НДС), единого социального налога (далее ЕСН) и налога на имущество.

По результатам проверки налоговым органом начислен Обществу налог на прибыль за 2004-2006 гг. в общей сумме 19194067 руб., НДС за июль 2004г. – октябрь 2007 г. в общей сумме 33874732 руб., ЕСН за 2004-2006 гг. в общей сумме 1095613 руб. и налог на имущество за 2005-2006 гг. в общей сумме 31236 руб.

Кроме того, налоговый орган вменил ООО «Магазин «Европа» в вину непредставление в установленный срок за проверяемый период налоговых деклараций по налогу на прибыль, по НДС, по налогу на имущество и по ЕСН, а также расчетов по авансовым платежам по ЕСН.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки, с учетом возражений налогоплательщика, начальником налогового органа 11 января 2009 года принято решение № 15-11/1 о привлечении ООО «Магазин «Европа» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в виде штрафа в общей сумме 9294571 руб. 29 коп., в том числе:

- предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса РФ за неуплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 243264 руб. 26 коп.,

- предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса РФ за неполную уплату НДС в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 549578 руб. 02 коп.,

- предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса РФ за неполную уплату налога на имущество в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 255 руб. 38 коп.,

- предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса РФ за неуплату ЕСН в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 10643 руб. 92 коп.,

- предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового Кодекса РФ за непредставление в установленный срок расчетов авансовых платежей по ЕСН за 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2006 года в виде штрафа в сумме 15 рублей,

- предусмотренного п. 2 ст. 119 Налогового Кодекса РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации по ЕСН за 2005 год в виде штрафа в сумме 124309 руб. 92 коп.,

- предусмотренного п. 2 ст. 119 Налогового Кодекса РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации по ЕСН за 2006 год в виде штрафа в сумме 85151 руб. 36 коп.,

- предусмотренного п. 2 ст. 119 Налогового Кодекса РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по НДС за 2005-2006 гг. в виде штрафа в сумме 4214216 руб. 93 коп.

- предусмотренного п. 2 ст. 119 Налогового Кодекса РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2005-2006 гг.в виде штрафа в сумме 4059610 руб. 34 коп.,

- предусмотренного п. 2 ст. 119 Налогового Кодекса РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по налогу на имущество за 2005-2006 гг. в виде штрафа в сумме 7526 руб. 16 коп.,

Сумма налоговых санкций была уменьшена инспекцией в 10 раз.

Согласно указанному решению налоговый орган начислил Обществу пени за неуплату налога на прибыль в сумме 5465282 руб., в том числе за 2004 г. в сумме 85239 руб., за неуплату НДС в сумме 10033031 руб. 60 коп., в том числе за 2004 г. в сумме 106828 руб., за неуплату ЕСН в сумме 446472 руб. 04 коп., в том числе за 2004 г. в сумме 74778 руб. 34 коп. и за неуплату налога на имущество в сумме 6500 руб., предложил уплатить доначисленные суммы налога на прибыль, в том числе за 2004 г. в сумме 162357 руб., НДС, в том числе за 2004 г. в сумме 265359 руб., ЕСН, в том числе за 2004 г. в сумме 119453 руб. и налога на имущество.

Решением Управления ФНС России по Курской области № 142 от 23 марта 2009 года апелляционная жалоба ООО «Магазин «Европа» на решение ИФНС России по г. Курску оставлена без удовлетворения, решение инспекции без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа о привлечении к налоговой ответственности, полагая, что оно противоречит действующему законодательству и нарушает его права и законные интересы, ООО «Магазин «Европа» обратилось в арбитражный суд Курской области с настоящим заявлением.

Поскольку в ходе проверки сделан вывод о заключении ООО «Магазин «Европа» мнимых сделок – договоров простого товарищества, то ИФНС России по г. Курску, в соответствии со ст.ст. 45, 104 Налогового Кодекса РФ и ст. 132 Арбитражного процессуального Кодекса РФ,обратилась в арбитражный суд с встречным заявлением о взыскании с ООО «Магазин «Европа» налога на прибыль за 2004 г. в сумме 162357 руб., НДС за 2004 г. в сумме 265359 руб., ЕСН за 2004 г. в сумме 119453 руб., пени на общую сумму 266845 руб. 59 коп., всего в общей сумме 814014 руб. 79 коп.

Судом требования заявителя рассмотрены и признаны обоснованными, а встречные требования налогового органа не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 23 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, исчислять и уплачивать в установленные сроки законно установленные налоги, представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации и расчеты в установленном порядке.

Согласно статье 52 Кодекса налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Статьей 54 Кодекса определено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с п. 1 ст. 346.26 Кодекса система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие законами субъектов РФ и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством о налогах и сборах.

Согласно статье 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении таких видов предпринимательской деятельности как оказание бытовых услуг и оказание услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 квадратных метров.

Пунктом 4 статьи 346.26 Кодекса предусмотрено, что уплата организациями единого налога предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и ЕСН (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В силу статьи 346.28 Кодекса налогоплательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности была введена на территории Курской области с 1 января 2003 года Законом Курской области «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» № 54-ЗКО от 26.11.2002 г. (в проверяемом периоде).

Статьей 346.29 Кодекса объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величина физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Налоговым периодом по ЕНВД в силу статьи 346.30 Кодекса признается квартал.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу п. 1 ст. 248 Кодекса к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В соответствии со статьей 249 Кодекса доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Статьей 285 Кодекса определено, что налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, а отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Согласно статье 289 Кодекса налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей. Налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 Кодекса).

В соответствии со статьей 143 Кодекса организации являются плательщиками НДС.

Операции, признаваемые объектом налогообложения НДС, указаны в пункте 1 статьи 146 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 153 Кодекса предусмотрено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Статьей 166 Кодекса определен порядок исчисления НДС, сумма которого исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 статьи 163 Кодекса определено, что налоговый период по НДС устанавливается как календарный месяц, если иное не установлено пунктом 2 настоящей статьи. Пунктом 2 предусмотрено, что для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

Пунктом 5 статьи 174 Кодекса определено, что налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой. Налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнении, в том числе для собственных нужд, работ, оказании, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом (п. 6 ст.174 Кодекса).

В соответствии со статьей 235 Кодекса организации, производящие выплаты физическим лицам, признаются плательщиками ЕСН.

Объектом налогообложения, в соответствии со статьей 236 Кодекса, для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса), а также по авторским договорам.

Объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзаце четвертом подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физических лиц.

Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии со статьей 240 Кодекса налоговым периодом по ЕСН признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Пунктом 1 статьи 243 Кодекса предусмотрено, что сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет, и каждый фонд, определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

В течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца (п. 3).

Согласно пункту 7 статьи 243 Кодекса налогоплательщики представляют налоговую декларацию по ЕСН по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Из материалов дела следует, что в 2004 году ООО «Магазин «Европа» находилось на общей системе налогообложения в части оптовой торговли, сдаче имущества в аренду, а в части розничной торговли продовольственными и промышленными товарами уплачивало ЕНВД

Для осуществления предпринимательской деятельности ООО «Магазин «Европа» были заключены следующие договора простого негласного товарищества.

Из материалов дела следует, что 1 января 2004 года между ООО «Магазин «Европа» (Товарищ 3), ИП ФИО1 (Товарищ 2) и ИП ФИО2 (Товарищ 1) был заключен договор простого негласного товарищества. Адрес нахождения Товарищей, места хранения экземпляра договора, а также дел: <...>.

Договором определено, что целью объединения Товарищей является получение прибыли от осуществления совместной розничной реализации продовольственных товаров населению; для достижения цели Товарищи обязуются объединить свои вклады и действовать совместно без образования юридического лица (пункты 3,4 договора).

Пунктом 5 настоящего договора предусмотрено, что Товарищи учредили настоящее Товарищество с условием, что его существование и деятельность не будут раскрываться перед третьими лицами.

Объединяемая сумма вкладов 3000000 рублей, из них в деньгах – 382283 руб. 95 коп. (пункт 7 настоящего договора)

Товарищи обязались полностью внести свои вклады в следующих размерах:

Товарищ 1 – 1500000 рублей или 50%,

Товарищ 2 – 750000 рублей или 25%,

Товарищ 3 – 750000 рублей или 25%.

В соответствии с пунктом 13 договора, полученные в результате совместной деятельности доходы, приобретенное имущество, в том числе закупленные товары, признаются общей долевой собственностью. Вклады Товарищей составляют общее имущество Товарищей.

Основное ведение общих дел, сводный и налоговый учет, распределение доходов и расходов возлагается на Товарища 1, далее Уполномоченный участник, который вправе действовать от имени всех товарищей, не раскрывая перед третьими лицами свое участие в договоре негласного товарищества (пункт 16 договора).

На основании пункта 16.1. настоящего договора ведение общих дел Товарищей в рамках настоящего договора возлагаемое на Товарища 1 – ИП ФИО2 включает в себя:

- согласование действий Товарищей,

- ведение переговоров с третьими лицами по вопросам совместной деятельности, за исключением случае, когда согласно настоящему Договору или дополнительному соглашению к нему ведение переговоров поручается другим участникам,

- оформление и хранение документации, относящейся к совместной деятельности,

- обеспечение Товарищей информацией о ходе общих дел,

- представление общих интересов товарищей перед другими организациями, учреждениями и гражданами,

- оплата эксплуатационных расходов по содержанию нежилых помещений в соответствии с расчетов ООО «Магазин «Европа» (тепло, вода, электроэнергия, вывоз мусора и другие),

- в случае необходимости предъявление претензий и исков,

- ведение учета общего имущества товарищей в соответствии с правилами налогового учета, установленными в Российской Федерации,

- указание от имени всех товарищей своей фамилии на товарных ценниках в секциях «Овощи-фрукты, ликероводочные изделия, хлебобулочные изделия, кондитерские изделия»,

- осуществление централизованной закупки товаров для дальнейшей розничной реализации товаров населению участниками товарищества,

- консолидация наличных денежных средств членов товарищества для осуществления закупа товара и иных общих хозяйственных расходов за наличный расчет,

- решение других вопросов руководства текущей деятельности товарищей в рамках настоящего Договора.

Частичное ведение общих дел также возлагается на Товарища 2 и Товарища 3 (п. 17 договора).

Согласно пункту 21 договора прибыль, полученная в результате совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов Товарищей в общее дело, т.е. как 50 : 25 : 25 ежеквартально.

Доход, полученный каждым товарищем, после распределения подлежит налогообложению у каждого из участников в установленном законом порядке (пункт 28 договора).

Как следует из материалов дела, согласно Структуре и оценке видов вкладов товарищей в совестную деятельность вклад ООО «Магазин «Европа» составляет: право пользования собственным имуществом, включая амортизируемое оцененное в 500000 рублей, право пользования (эксплуатации) локально-вычислительной сетью магазина (ЛВС), включая программные продукты, «Интернет», офисным оборудованием, оргтехникой, телефонной сетью, мебелью и другим имуществом общего назначения оцененное в 150000 рублей, профессиональные знания, навыки, деловая репутация и деловые связи оцененные в 100000 рублей, всего оценка вклада 750000 рублей.

ИП ФИО2 должен внести в качестве вклада денежные средства в сумме 360995 руб. 24 коп., товары на сумму 484004 руб. 76 коп., право пользования собственным имуществом, включая амортизированное оцененной в 595000 рублей, профессиональные знания, навыки, деловая репутация и деловые связи, оцененные в 60000 рублей, всего оценка вклада 1500000 рублей.

ИП ФИО1 в свою очередь должна внести в качестве вклада денежные средства в размере 21288 руб. 71 коп., товары на сумму 678711 руб. 29 коп., профессиональные знания, навыки, деловая репутация и деловые связи оцененные в 50000 рублей, всего оценка вклада 750000 рублей.

Как следует из материалов дела, стороны договора простого товарищества разработали и утвердили порядок и документы учета совместной деятельности, зафиксировали их структуры в приложениях к договору.

Суд в ходе рассмотрения настоящего дела установил, что ежеквартально (нарастающим итогом) каждый участник представлял Отчет участника договора простого товарищества (Приложение № 3 к договору), в котором отражались все доходы от совместной деятельности и все понесенные участниками расходы. Отдельно Уполномоченный Участник товарищества формировал Отчет Уполномоченного участника договора простого товарищества. На основании указанных документов заполнялся сводный Отчет Уполномоченного товарища, в котором производился сводный отчет всех доходов и расходов от осуществления совместной деятельности (Приложение № 4 к договору). В данном отчете содержится результат деятельности товарищества за определенный период (квартал), т.е. прибыль, подлежащая распределению между участниками, а также расходы от совместной деятельности. И полученная прибыль и понесенные расходы, распределялись в долях, установленных в договоре простого негласного товарищества. Конечным результатом, отраженным в этом документе (Отчете Уполномоченного товарища – Приложение № 4 к договору) являлись суммы распределенной прибыли, которые подлежали получению каждым участником. Результаты распределения между участниками договора полученной от совместной деятельности прибыли, а также покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью, фиксируется в Протоколе согласования распределения прибыли простого негласного товарищества ежеквартально (Приложение № 5 к договору).

Полученная прибыль простого негласного товарищества распределялась между Товарищем 1, Товарищем 2 и Товарищем 3 на основании Протоколов согласования: № 1 от 25 апреля 2004 года, № 2 от 25 июля 2004 года, № 3 от 25 октября 2004 года, № 4 от 25 января 2005 года.

Копии подтверждающих документов приобщены к материалам дела.

Все документы по совместной деятельности простого товарищества были представлены налоговому органу в ходе проведения выездной налоговой проверки, что налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что договор простого негласного товарищества заключен ООО «Магазин «Европа» с ООО «Европа-Л», ИП ФИО2, ИП ФИО1 в полном соответствии с требованиями гражданского законодательства. Указанный договор полностью исполнен сторонами, что подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

Как следует из материалов дела, ООО «Магазин «Европа» осуществляло предпринимательскую деятельность по адресу: <...> на основании заключенных с Комитетом по управлению муниципальным имуществом города Курска договоров аренды помещения муниципального нежилого фонда города Курска № 1644 от 1 июля 2002 года, действующего до 30 июня 2022 года, и № 2226 от 15 сентября 2003 года, действующего до 31 декабря 2023 года.

Арендуемые помещения ООО «Магазин «Европа» сдавало в субаренду Филиалу «АСКО-Центр», ООО «Европа-Л», ИП ФИО2, ИП ФИО1, ИП ФИО7, ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11, ИП ФИО12, ЗАО «Беталинк» на основании соответствующих договоров, в связи с чем, используемая Обществом торговая площадь составляла менее 150 кв.м. (81,7 кв.м.), что не оспаривается и налоговым органом.

Из материалов дела следует, что в 2004 году ООО «Магазин «Европа» исчисляло и уплачивало в бюджет ЕНВД, в том числе: за 1 квартал в сумме 10880 рублей, за 2 квартал в сумме 11279 рублей, за 3 квартал в сумме 11426 рублей, за 4 квартал в сумме 12011 рублей. Копии представленных Обществом в налоговый орган налоговых деклараций приобщены к материалам дела.

По мнению заявителя, заключение договоров простого товарищества решало множество производственных, экономических, организационно-управленческих задач, как-то: получение опыта, навыка, освоение процессов организации интенсивной работы торгового предприятия (супермаркета), обучение и повышение квалификации персонала; уменьшение рисков и ответственности по обязательствам, пропорционально доле участия; объединение проверенных и доверительных коллективов работников; использование опыта, знаний, навыков и деловой репутации членов товарищества и их руководителей; снижение издержек управления и повышение контроля затрат, уменьшение численности персонала, сокращение расходов на содержание персонала, кроме того, основной целью заключения договоров являлось извлечение экономических выгод или дохода совместно с другими организациями и стремление к максимальной прибыли при минимальных текущих и капитальных затратах. Основной причиной заключения договоров простого негласного товарищества явился недостаток у ООО «Магазин «Европа» собственных финансово-материальных ресурсов, исключение рисков больших потерь при капитализации в инвестиции (т.е. в основные средства, предохранение от обесценивания основных средств), уменьшение рисков и ответственности, пропорционально доле участия в совместной деятельности. Основополагающей целью для создания простого товарищества являлось извлечение экономических выгод или дохода совместно с другими организациями и (или) индивидуальными предпринимателями.

Налоговый орган, при проведении выездной налоговой проверки пришел к выводу о том, что все заключенные ООО «Магазин «Европа» договора простого негласного товарищества, в том числе заключенный в 2004 г., основаны на нереальной экономической деятельности, не отражают действительный экономический смысл операций и не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Инспекция делает вывод о том, что сделки простого товарищества заключены с целью противоправной интересам государства и общества, так как в своей деятельности в рамках простого товарищества Общество применяло специальные налоговые режимы вместо общей системы налогообложения.

К указанным выводам налоговый орган пришел, учитывая следующие обстоятельства:

- ООО «Магазин «Европа» осуществляет финансово-хозяйственную деятельность с применением специального налогового режима (ЕНВД, УСНО), при этом арендованное имущество использовалось исключительно в рамках договора простого негласного товарищества;

- общество зарегистрировано в качестве юридического лица незадолго до заключения договоров простого негласного товарищества;

- взаимозависимость всех участников договоров простого негласного товарищества,

- торговая площадь, арендуемая товарищами, не имела материального ограничения от общей площади других участников простых негласных товариществ,

Кроме того, инспекцией было установлено, что бывшие руководители ООО «Магазин «Европа» - ФИО13 и ФИО14 в 2005-2006 гг. получали доход от ООО «Магазин «Европа», ООО «Европа-10», ОАО «Аграрник», учредителем которых является ИП ФИО2, что свидетельствует, по мнению инспекции, о наличии системы должностных отношений в виде подчинения в рамках исполнения вышеуказанными лицами своих должностных обязанностей собственнику организаций. ИП ФИО1, ИП ФИО7 состояли в трудовых отношениях с организациями (ОАО «Курскспецкомплект», ООО ГК «Промресурс»), учредителем которых также являются ИП ФИО2 и ИП ФИО8 Учредителем ООО «Европа-Л» является также ИП ФИО2 и ИП ФИО8

Указанные обстоятельства свидетельствуют, по мнению налогового органа, о создании определенного круга лиц, подчиненных ФИО2 о целях применения механизма гражданско-правового регулирования для приобретения налоговой выгоды.

Инспекция указала на неправомерное применение товарищами специального налога режима, установленного главой 26.3 Кодекса, не предусматривающего осуществление торговли через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала более 150 кв.м.

Указанные факты, по мнению налогового органа, позволяют сделать вывод о согласованности и предварительной договоренности должностных лиц организаций с ФИО2, чтобы формально соответствовать критериям отнесения налогоплательщика к лицам, имеющим право уплачивать ЕНВД и применять упрощенную систему налогообложения.

Участниками простого товарищества, по мнению налогового органа, должны быть различные юридические лица, как по наименованию, так и по составу учредителей.

Налоговый орган в оспариваемом решении указал, что главной целью, преследуемой ООО «Магазин «Европа», является получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Также, по мнению налогового органа, каждый участник включает в доходы в целях исчисления налога не выручку от реализации товаров, а прибыль, которая естественно меньше, что свидетельствует о том, что целью деятельности и объединения Товарищей является минимизация платежей.

Указанные обстоятельства послужили основанием для начисления ООО «Магазин «Европа» налога на прибыль, НДС и ЕСН.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения, налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Кодекса, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

Вместе с тем, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора, в том числе и в случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 ГК РФ).

Суд, рассмотрев указанные доводы налогового органа, заслушав мнение представителя Общества, и изучив материалы дела, не нашел оснований для их принятия.

В соответствии со статьей 1041 Гражданского Кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (п. 1). Сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации (п. 2).

При этом имущество юридических лиц, объединенное участниками договора для совместной деятельности, учитывается на отдельном балансе у того ее участника, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора.

Согласно п. 1 ст. 1042 ГК РФ вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.

В силу статьи 1043 ГК РФ внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства. Внесенное товарищами имущество, которым они обладали по основаниям, отличным от права собственности, используется в интересах всех товарищей и составляет наряду с имуществом, находящимся в их общей собственности, общее имущество товарищей (п. 1). Ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц (п. 2). Обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором простого товарищества (п. 4).

В соответствии с п. 1 ст. 1044 ГК РФ при ведении общих дел каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором простого товарищества не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества. При совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.

Ведение дел по смыслу статьи 1044 ГК РФ может включать в себя совершение сделок, ведение бухгалтерского, налогового учета совместной деятельности, своевременное представление отчетности, как самим товарищам, так и государственным органам и так далее.

Статьей 1046 ГК РФ определено, что порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело.

Прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно (статья 1048 ГК РФ).

Согласно статье 1054 ГК РФ договором простого товарищества может быть предусмотрено, что его существование не раскрывается для третьих лиц (негласное товарищество). К такому договору применяются предусмотренные настоящей главой правила о договоре простого товарищества, если иное не предусмотрено настоящей статьей или не вытекает из существа негласного товарищества (п. 1). В отношениях с третьими лицами каждый из участников негласного товарищества отвечает всем своим имуществом по сделкам, которые он заключил от своего имени в общих интересах товарищей (п.2). В отношениях между товарищами обязательства, возникшие в процессе их совместной деятельности, считаются общими (п.3).

Судом было установлено, что между ООО «Магазин «Европа» и ИП ФИО2, ИП ФИО8, ИП ФИО1, ИП ФИО7, ООО «Европа-Л» были заключены именно такие договора – простого негласного товарищества (договора о совместной деятельности).

Суд считает необходимым отметить, что действующим законодательством не предусмотрено никаких ограничений на виды деятельности, которые могут быть предметом такого договора, поэтому в рамках договора простого товарищества товарищи могут осуществлять любую деятельность, не запрещенную законом, в том числе и лицензируемую.

Отличительными и необходимыми признаками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) являются:

- наличие единой цели для всех участников совместной деятельности, которую предполагается достичь согласно заключенному договору;

- объединение участниками вкладов в имущество товарищества;

- объединение усилий участников (собственно совместная деятельность).

Как усматривается из содержания договоров, в них были оговорены цели совместной деятельности, порядок участия товарищей в совместной деятельности и порядок распределения прибыли.

Из имеющихся в деле договоров простых товариществ, следует, что они заключались с целью объединения для получения прибыли от осуществления совместной розничной реализации потребительских товаров населению.

Для осуществления предпринимательской деятельности в рамках договора простого негласного товарищества товарищи внесли в качестве вклада свое имущество.

Стороны договоров простого товарищества в соответствии с разработанными порядком и документами учета совместной деятельности, зафиксированными и приложенными к договору, вели учет доходов и расходов.

Документы, подтверждающие фактическое исполнение заключенных договоров и отражения произведенных операций в бухгалтерском учете Уполномоченного участника товарищества на отдельном балансе приобщены к материалам дела.

Возражений относительно фактического исполнения заключенного договора простого негласного товарищества налоговым органом не было заявлено в ходе рассмотрения настоящего дела в суде, также не указано на их наличие в оспариваемом решении инспекции.

В силу статьи 166 ГК РФ сделка недействительна по основаниям, установленным настоящим Кодексом, в силу признания ее таковой судом (оспоримая сделка) либо независимо от такого признания (ничтожная сделка).

В соответствии со статьей 170 ГК РФ мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила.

Такая сделка характеризуется несоответствием волеизъявления подлинной воле сторон, в связи с чем сделка является мнимой в том случае, если в момент ее совершения воля сторон не была направлена на возникновение, изменение, прекращение соответствующих гражданских прав и обязанностей.

В соответствии со статьями 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых решений, возлагается на соответствующий орган или должностное лицо.

Судом в ходе рассмотрения настоящего дела было установлено и материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде ООО «Магазин «Европа» велась реальная финансово-хозяйственная деятельность в рамках договоров о совместной деятельности, заключенных с ИП ФИО2, ИП ФИО15, ИП ФИО7, ИП ФИО8, ООО «Европа-Л»; распределение и налогообложение полученной прибыли производилось в соответствии с данным договором и действующим законодательством; ведение учета осуществлялось согласно применяемой обществом системе налогообложения.

Налоговым органом в нарушение требований статьей 65 и 200 АПК РФ не представлено суду доказательств того, что ООО «Магазин «Европа» не выполнялись условия договора о совместной деятельности, предусмотренные ст.ст. 1041-1048 ГК РФ.

Суд при рассмотрении настоящего дела пришел к выводу о том, что юридические лица и индивидуальные предприниматели - участники договоров простого негласного товарищества принимали участие в совместной деятельности. Доказательств обратного налоговым органом суду не представлено.

Налоговым органом не опровергнут факт получения Товарищами по окончанию отчетных периодов прибыли.

Судом в ходе рассмотрения настоящего дела было установлено, что товары закупались Уполномоченным участников товарищества за счет средств общей выручки, товары доставлялись, принимались, проверялись, обрабатывались, фасовались, упаковывались, передавались в торговый зал торговым персоналом (продавцами) всех участников товарищества, сам товар являлся обезличенным, поскольку представлял собой общую долевую собственность; покупатели обслуживались продавцами и кассирами, являющимися работниками разных участников товарищества; договора заключались Уполномоченным товарищем для осуществления совместной деятельности; работа с посетителями супермаркета осуществлялась совместно; оплата стоимости товаров осуществлялась покупателями через кассу (кассовые терминалы), зарегистрированные на каждого участника товарищества, без распределения полученной выручки отдельно каждого из участников Товарищества.

Таким образом, суд не может признать обоснованным довод налогового органа о том, что в ходе выездной налоговой проверки было установлено отсутствие совместной деятельности, что хозяйственные договора заключались и исполнялись отдельно каждым из участников простого товарищества без единой цели.

Доводы налогового органа о нецелесообразности заключения договоров простого негласного товарищества, так как ООО «Магазин «Европа» и его сотоварищи имели возможность самостоятельно осуществлять деятельность, суд считает несостоятельными, поскольку такие доводы налогового органа сводятся к оценке экономической эффективности деятельности Общества, что не предусмотрено налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы, и не может быть положено в обоснованность получения налоговой выгоды.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 года № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Как указал Высший Арбитражный Суд РФ в Постановлении Пленума № 53 от 12.10.2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее Постановление № 53) налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Следовательно, налоговый орган не вправе ссылаться на то, что данный налогоплательщик должен был самостоятельно осуществлять торговую деятельность без посредников и имел бы при этом меньшие затраты.

Доводы налогового органа о том, что все договора простого негласного товарищества заключены между взаимозависимыми лицами, судом не принимаются как не подтвержденные материалами дела.

Согласно статье 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положении; 3) лица состоят в соответствии семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с правовыми позициями, изложенными в п. 3.3 определения Конституционного Суда Российской Федерации № 441-О от 04.12.2003 г., право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом, а также, если заинтересованность указанных лиц повлияла на условия или экономические результаты в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены, определяемой по правилам п.п. 4 - 11 ст. 40 Кодекса.

Между тем, инспекцией в ходе выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не были установлены вышеуказанные основания, позволяющие считать ООО «Магазин «Европа» и ООО «Европа-Л», ИП ФИО2, ИП ФИО1 взаимозависимыми лицами, взаимоотношения между которыми могут повлиять или повлияли на результаты сделок.

В деле отсутствуют сведения об использовании налоговым органом предоставленного ей подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 Кодекса права проверки правильности применения сторонами цен по сделкам.

Доказательства того, что исполнение бывших руководителем ООО «Магазин «Европа» трудовых обязанностей в организациях, в которых учредителем являлся ФИО2, оказывало влияние на условия или экономические результаты совместной деятельности, осуществляемой в рамках договоров простого негласного товарищества, налоговым органом суду вопреки требованиям статьи 65 АПК РФ не представлено.

Ссылки инспекции на то обстоятельство, что учредителями как ООО «Магазин «Европа», так и ООО ПТП «Промресурс» и ООО «СК «Европа», с которыми участники товарищества осуществляли финансово-хозяйственные отношения, являлся ФИО2, также отклоняются судом как несостоятельные и необоснованные.

Инспекцией не представлено доказательств того, каким образом указанное обстоятельство повлияло на реальность сделок, и повлекло уклонение от уплаты налогов.

Таким образом, суд пришел к выводу о том, что в силу вышеуказанных положений статьи 20 Кодекса во взаимосвязи со статьей 40 Кодекса и правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации выводы налогового органа о взаимозависимости Обществ и индивидуального предпринимателя (участников товарищества) основаны на предположениях, необоснованны и не подтверждены документально и не могут являться основанием для признания сделок ничтожными, мнимыми..

По смыслу пункта 1 статьи 65 АПК РФ обязанность по доказыванию ничтожности и мнимости характера сделок, возлагается на налоговый орган, принявший оспариваемый ненормативный акт. Однако, достаточных доказательств для признания противоправными заключенных ООО «Магазин «Европа» договоров простого товарищества, а также наличия у сторон умысла на уклонение от уплаты налогов налоговым органом суду не представлено.

В силу статьи 169 ГК РФ сделка, совершенная с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности, ничтожна.

Из материалов дела следует, что стороны при заключении и исполнении договоров простого негласного товарищества действовали добросовестно, у участников договора отсутствовал умысел на совершение противоправных действий по неуплате налогов в бюджет.

При таких обстоятельствах довод налогового органа о ничтожности, мнимости данной сделки несостоятелен.

Налоговый орган вопреки статье 65 АПК РФ не доказал, что оспариваемые договора носят противоправный характер и направлены на минимизацию налогов.

Представленные заявителем документы подтверждают фактическое ведение совместной деятельности в рамках договора простого товарищества, реальность и экономическую эффективность указанного договора.

Исходя из изложенного, суд не может признать правомерными выводы инспекции, сделанные в оспариваемом решении о том, что реальная экономическая деятельность простого товарищества отсутствовала, а заключенные договора изначально формальны, являются мнимыми и направлены только на минимизацию уплаты налогов.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении № 53 указывает, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей указанного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговым органом не приведены основания и не представлены доказательства недостоверности, неполноты и (или) противоречивости сведений и документов, представленных налогоплательщиком.

Налоговый орган не доказал, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Также налоговым органом не представлено доказательств, что для целей налогообложения операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Реальность осуществления экономической деятельности в ходе рассмотрения дела не опровергнута налоговым органом.

В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Как указано Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учесть, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Данный вывод был сделан арбитражным судом при принятии решения по настоящему делу от 11.12.2009 г. Правомерность указанных выводов Арбитражного суда Курской области также подтверждена постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2010 г. и постановлением Федерального Арбитражного суда Центрального округа от 29.06.2010 г.

Доводы налогового органа о том, что при осуществлении совместной деятельности по договорам простого негласного товарищества налогоплательщики, в частности, ООО «Магазин «Европа» не имело права на применение иных систем налогообложения, кроме общей системы, подлежат отклонению как необоснованные.

При объединении индивидуальных предпринимателей и (или) коммерческих организаций в простое товарищество не образуется самостоятельный субъект предпринимательской деятельности. В силу положений п. 2 ст. 11, ст. 19, ст. 346.28 Кодекса простое товарищество также не является самостоятельным налогоплательщиком.

Учитывая изложенное, обязанность по уплате установленных на территории Российской Федерации налогов и сборов возлагается на каждого участника простого товарищества.

Решение о применении того или иного порядка налогообложения доходов каждым участником договора простого товарищества принимается самостоятельно, если иное не предусмотрено действующим законодательством о налогах и сборах.

Как следует из материалов дела, в 2004 г. ООО «Магазин «Европа» применяло общую систему налогообложения в части оптовой торговли, сдачи имущества в аренду, и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности от розничной торговли продовольственными и промышленными товарами.

В силу пп. 4 п. 2 ст. 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее в настоящей главе - единый налог) может применяться по решению субъекта Российской Федерации, в том числе, в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

В соответствии со статьей 346.29 Кодекса налоговой базой для исчисления ЕНВД при розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности и площади торгового зала как физического показателя.

Для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, используется физический показатель площадь торгового зала.

Согласно статье 346.27 Кодекса под площадью торгового зала (зала обслуживания посетителей) понимается площадь всех помещений, используемых налогоплательщиком для торговли, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Как следует из материалов дела, в 2004 году ООО «Магазин «Европа» осуществляло розничную торговлю с арендованной торговой площади размером 82 кв.м., с которой был исчислен ЕНВД, что подтверждается налоговыми декларациями по ЕНВД за 1,2,3,4 кварталы 2004 года.

В то же время налогоплательщиком не было учтено следующее.

Из материалов дела усматривается, что размер арендованной ООО «Магазин «Европа» и самостоятельно используемой для ведения торговли площади был менее 150 кв.м.

Вместе с тем, по договору простого негласного товарищества товарищи вели совместную деятельность на общей площади торгового зала с использованием контрольно-кассовой техники товарищей, то есть, торговая площадь предпринимателя не имела материального ограничения от общей площади других участников товарищества.

Таким образом, фактически каждым из членов товарищества в рамках вышеназванных договоров розничная торговля осуществлялась с площади торгового зала, намного превышающей 150 кв.м.

В соответствии с п. 1 ст. 4 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления, органы государственных внебюджетных фондов в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Письмом от 15.03.2006 г. № 03-11-02/62 Министерство финансов Российской Федерации разъяснило, что простое товарищество представляет собой объединение лиц для участия в совместной деятельности, которое не приводит к образованию юридического лиц, оно не может являться самостоятельным налогоплательщиком ЕНВД на основании п. 1 ст. 346.28 НК РФ В связи с этим, предпринимательская деятельность, осуществляемая в рамках простого товарищества не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и облагается налогами в общеустановленном порядке.

Согласно письма Министерства финансов Российской Федерации от 28.04.2006 г. № 03-11-02/100 до 1.01.2006 г. положения главы 26.34 НК РФ не запрещали налогоплательщикам ЕНВД быть участниками простого товарищества (договора о совместной деятельности), в том числе в случае осуществления в рамках этого договора видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п.2 ст. 346.26 НК РФ, которые могли быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Следовательно, налогообложение доходов, полученных налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности от участия в простом товариществе, в том числе если эти доходы получены в результате осуществления видов предпринимательской деятельности, переведенных на уплату ЕНВД, следовало осуществлять в рамках общего режима налогообложения.

Исходя из положений ст.1041 ГК РФ при объединении индивидуальных организаций и (или) юридических лиц для осуществления совместной предпринимательской деятельности по договору простого товарищества не образуется самостоятельный субъект предпринимательской деятельности, поскольку простое товарищество создается без образования юридического лица и не является самостоятельным налогоплательщиком.

В соответствии с п.п.4 п.2 ст.346.26 НК РФ (в редакции, принимаемой к спорным правоотношениям) одним из видов деятельности, подпадающим под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, является розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

При несоблюдении установленного ограничения по площади торгового зала налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели), осуществляющие розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, не подлежат переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Таким образом, розничная торговля, осуществляемая через магазины с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, не признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого возможно применение единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В статье 346.27 НК РФ определено, что под магазином понимается специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Согласно положениям ГОСТ 51303-99 «Торговля. Термины и определения», утвержденного Постановлением Госстандарта России №242-ст от 11.08.1999 года, под площадью торгового зала магазина понимается часть торговой площади магазина, включающая установочную площадь магазина (часть площади торгового зала, занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей), площадь контрольно - кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей.

В целях применения главы 26.3 Кодекса к правоустанавливающим инвентаризационным документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Как следует из смысла вышеуказанных норм, обязательным критерием для отнесения площадей к категории «площадь торгового зала» и учета их при исчислении единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности является фактическое использование площадей при осуществлении розничной торговли.

До 1 января 2006 года глава 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» не запрещала налогоплательщикам единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности быть участниками простого товарищества (договора о совместной деятельности), в том числе в случае осуществления в рамках этого договора видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п.2 ст.346.26 НК РФ и подпадающих под специальный режим налогообложения.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ООО «Магазин «Европа» осуществляло розничную реализацию потребительских товаров населению в помещении по адресу: <...>, которое арендовало у Комитета по управлению имуществом города Курска (договор аренды № 2226 от 15.09.2003 г., договор аренды № 1644 от 1.07.2002 г., договор аренды № 2647 от 6.08.2004 г.) Согласно технического плана площадь торгового зала представляет единое целое и составляет 1204,4 кв.м.

В 2004 г. площадь торгового зала в данном помещении в размере 120 кв.м сдавалась в субаренду ИП ФИО2 (договор субаренды № 1911 от 1.01.2004 г.), в размере 120 кв. м ИП ФИО1 (договор субаренды № 1922 от 1.01.2004 г.).

Из материалов дела следует, что в рамках договоров простого товарищества закупка товаров для последующей их реализации товарищами осуществлялась уполномоченным товарищем, при этом между товарищами не производилось разделения закупаемого товара по видам или ассортименту товаров, в связи с чем ведение розничной торговли ООО «Магазин «Европа» и другими участниками товарищества осуществлялось с использованием товара, который являлся общей собственностью всех участников товарищества. С учетом указанного, закупленные в рамках договора простого товарищества товары, являющиеся общей собственностью товарищей, реализовывались с использованием торговых площадей всех товарищей с распределением между товарищами выручки от их реализации.

Как указывалось выше¸ в рамках договора простого товарищества б\н от 1.01.2004 г. в качестве вклада в общее дело товарищ -1 (ИП ФИО2) вложил, в частности, право пользования собственным имуществом, включая амортизируемое (торгово-технологическое, вспомогательное, холодильное и другое, применяемое в розничной торговле), товарищ – 3 (ООО «Магазин «Европа») – право пользования собственным имуществом включая амортизируемое (торгово-технологическое, вспомогательное, холодильное и другое, применяемое в розничной торговле), право пользования (эксплуатации) локально-вычислительной сетью магазина (ЛВС), включая программные продукты, «Интернет», офисным оборудованием, оргтехникой, телефонной сетью, мебелью и другим имуществом общего назначения.

Таким образом, в рамках заключенного договора простого негласного товарищества каждым из членов товарищества фактически розничная торговля осуществлялась с площади торгового зала, превышающей 150 кв.м и при общем использовании оборудования, применяемого в розничной торговле продовольственными товарами. Доказательствами, представленными в материалы дела, подтверждается, что розничная торговля осуществлялась участниками договоров простого негласного товарищества, в том числе ООО «Магазтин «Европа», на территории всего торгового зала с использованием товаров, находящихся в общей собственности.

С учетом изложенного, довод налогового органа о том, что налогоплательщиком не были соблюдены ограничения, установленные для специального режима налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход, для отдельных видов деятельности, является обоснованным и подтвержден материалами дела.

Принимая во внимание, что в ходе рассмотрения настоящего дела судом установлено, что фактически каждым из членов товарищества в рамках вышеперечисленных договоров простого негласного товарищества розничная торговля в проверяемый период осуществлялась с площади торгового зала, превышающей 150 кв.м., вывод налогового органа о том, что в проверяемом периоде ООО «Магазин «Европа» не имело право применять специального режима налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, также является обоснованным и правомерным.

Вместе с тем, оценивая оспариваемое решение на предмет его соответствия закону, а также проверяя встречные требования о взыскании налогов, сборов и налоговых санкций в размерах, доначисленных на основании оспариваемого решения, суд приходит к выводу, что оспариваемое решение не соответствует закону, а встречные требования – не являются обоснованными и документально подтвержденными, по иным основаниям.

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе – реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с п.1 ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются, в том числе, для российских организаций, полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Как указано в оспариваемом решении, за 2004 г. выручка ООО «Мавгазин «Европа» согласно отчета уполномоченного товарища составила 26701408 руб. Передано уполномоченному товарищу (ИП ФИО2) из кассы ООО «Магазин «Европа» 25840779 руб. 51 коп. От уполномоченного товарища поступило на расчетный счет ООО «Магазин «Европа» 1910976 руб., что подтверждается выпиской банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Магазин «Европа». Признанные расходы от совместной деятельности – 1153102 руб. Доначислен ЕСН в сумме 196290 руб.

Согласно представленной налогоплательщиком декларации по налогу на прибыль организаций за 2004 г. доходы от реализации составили 5678672 руб., расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации составили 6472726 руб., внереализационные доходы составили 48908 руб., внереализационные расходы составили 580 руб. Таким образом, налогоплательщиком согласно представленной декларации был получен убыток в сумме 745726 руб.

С учетом вышеуказанных данных и полученных налогоплательщиком доходов от совместной деятельности, за 2004 г. подлежит доплате налог на прибыль организаций в сумме 1623576 руб.

Между тем, налоговым органом не было учтено следующее.

При расчете налога на прибыль организаций налоговый орган руководствовался суммами выручки с учетом договора о совместной деятельности от 1.01.2004 г., так как в расчете доначисленной суммы налога на прибыль были учтены также расходы от совместной деятельности и полученные суммы от уполномоченного товарища. Между тем, как следует из оспариваемого решения и отзыва налогового органа, налоговый орган оспаривал законность договора о совместной деятельности, считая, что в данном случае, заключив договор о совместной деятельности заключен с целью ухода от налогообложения. В то же время, рассчитывая доначисленную сумму налога на прибыль организаций за 2004 г., налоговый орган в противоречие с вышеуказанными доводами применил суммы дохода, полученные ООО «Магазин «Европа» по договору от совместной деятельности.

Кроме того, в соответствии со ст. 248 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004 г.) к доходам в целях настоящей главы относятся :

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

2) внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров, работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии со ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Таким образом, при реализации товаров за наличный расчет в розничной продаже в цене товара также включен налог на добавленную стоимость, который не должен учитываться при исчислении и дохода налогоплательщика для расчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Причем налог на добавленную стоимость должен быть рассчитан по соответствующим ставкам по различным видам товаров согласно ст. 164 НК РФ.

Между тем, как следует из материалов дела, налоговым органом при расчете суммы налога на прибыль в качестве дохода была взята выручка ООО «Магазин «Европа» без исключения из ее состава сумм налога на добавленную стоимость, что, по мнению суда, привело к ее завышению.

Как следует из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.11.2008 N 7185/08 по делу N А03-4508/07-21, получаемая продавцом сумма косвенного налога не является ни частью стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), ни доходом от реализации товаров (работ, услуг), поскольку суммы НДС и суммы дохода подлежат отдельному учету в целях исчисления налоговых обязательств, вытекающих из требований глав 21 и 23 НК РФ.

В связи с изложенным, суд считает, что примененный налоговым органом метод расчета налога на прибыл и НДС с суммы кассовой (денежной) выручки, является неправомерным.

Исходя из положений ст. 1048 Гражданского кодекса Российской Федерации, доход от полученный от участия в простом товариществе, для целей исчисления налогов по общей системе налогообложения, должен исчисляться как доля прибыли соответствующего участника товарищества, установленная соглашением (договором простого товарищества), в общей прибыли товарищества, полученной за отчетный период от совместной деятельности.

Таким образом, основанием для доначисления НДС и налога на прибыль послужил размер дохода, не соответствующий фактически полученному налогоплательщиком доходу.

Также суд считает неправомерным исчисление налога на добавленную стоимость по ставке 18% сверх цены розничной реализации, вместо исчисления НДС по расчетной ставке (18/18*100% или 10/110*100%) исходя из договорной рыночной цены товара.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

При применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

Согласно статье 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 40 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

Согласно п. п. 1, 2 ст. 168 НК РФ, при реализации товаров налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму НДС. Сумма НДС, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров, исчисляется по каждому виду этих товаров как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных цен (тарифов).

В соответствии с п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающие платные услуги непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов к выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

В силу п. 6 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога на добавленную стоимость включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

При получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Из изложенного следует, что сумма налога на добавленную стоимость входит в договорную цену товара и, следовательно, должна была исчисляться налоговым органом расчетным методом с применением налоговых ставок 18/118 или 10/110.

Кроме того, суд считает, что инспекция в отсутствие законных оснований произвела расчет НДС по единой ставке 18 %, тогда как предпринимателем реализовывались товары, облагаемые по ставке 10% и ставке 18%.

Исходя из положений п. п. 1, 2 ст. 168 НК РФ сумма НДС при реализации товаров исчисляется по каждому виду этих товаров как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных цен (тарифов).

Ссылка инспекции на положения пункта 3 статьи 164 НК РФ, предусматривающие при отсутствии раздельного учета применение ставки в размере 18 %, отклоняются судом.

В нарушение положений НК РФ доначисление налога на добавленную стоимость было произведено налоговым органом расчетным путем. За основу расчета были взяты суммы выручки полученной налогоплательщиком в проверяемом периоде. Фактически расчет суммы налога производился путем получения 18 % от сумм выручки, что привело к увеличению выручки на 18 процентов, в то время как в соответствии со ст. 168 НК РФ сумма выручки подлежала уменьшению на соответствующие суммы налога на добавленную стоимость.

При таких условиях суд считает неправомерным доначисление налоговым органом налога на добавленную стоимость в указанной в оспариваемом решении сумме за 2004 г.

Кроме того, суд считает необходимым отметить, что в оспариваемом решении налоговый орган указал, что ООО «Магазин «Европа» следует перейти на общий режим налогообложения с 1.07.2004 г. (стр. 21 оспариваемого решения). При расчете налога на добавленную стоимость согласно оспариваемого решения доначисление налога на добавленную стоимость производилось налоговым органом с июля 2004 г. (стр. 27,28 решения).

В т о же время доначисление налога на прибыль и единого социального налога было согласно оспариваемого решения произведено налоговым органом за весь налоговый период – 2004 г. Данное противоречие также свидетельствует о недостоверности расчетов указанных сумм налогов налоговым органом.

Соответственно, в силу положений ст. 75 НК РФ необоснованны и суммы пени в оспариваемом решении при недостоверных суммах доначисленных налогов.

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Из материалов дела усматривается, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом не были предприняты меры по установлению обстоятельств и определению фактической и достоверной суммы выручки, полученной в проверяемый период от розничной реализации ООО «Магазин «Европа».

В рассматриваемой категории дел действует доказательственная презумпция (ч.1 ст.65, ч.5 ст.200, ч.4 ст.215 АПК РФ), возлагающая на налоговый орган обязанность доказывания законности оспариваемых решений, действий, ненормативных актов, а также – доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей и санкций. Из законодательного регулирования порядка проведения налогового контроля (совокупности положений п.4 ст.82, ст.87, п.п.2-8 ст.88, п.п.1-15 ст.89, ст.ст.90-96 НК РФ) следует, что сбор доказательств может осуществляться налоговым органом только в рамках проведения камеральных или выездных налоговых проверок, до момента принятия оспариваемого решения.

С учетом указанных правовых норм, суд в ходе рассмотрения спора о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа по существу, не должен подменять налоговый орган и самостоятельно устанавливать обстоятельства, послужившие основанием для доначисления соответствующих сумм налога, пени и штрафных санкций, используя обстоятельства, не установленные ранее налоговой проверкой и не положенные в основу решения по ее результатам. Таким образом, в данном случае обязанность по установлению размера выручки, фактически полученной ООО «Магазин «Европа» от осуществления розничной торговли в рамках договоров простого негласного товарищества, при отсутствии таких данных в оспариваемом решении, не может быть возложена на суд, рассматривающий спор по существу.

Кроме того, следует отметить, что суд, оценивая оспариваемый ненормативный акт налогового органа на предмет его соответствия либо несоответствия действующему законодательству, дает правовую оценку фактическим обстоятельствам, послужившим основанием для его принятия, и отраженным в решении.

Принимая во внимание, что решение о доначислении сумм налога на прибыль организации, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафных санкций было принято налоговым органом в отношении одного налогоплательщика исходя из общей суммы выручки, полученной всеми участниками договоров простого негласного товарищества, оспариваемое решение основано на обстоятельствах, не соответствующих фактической налоговой обязанности ООО «Магазин «Европа», а содержащиеся в нем выводы о размерах задолженности налогоплательщика по указанным налогам – не соответствуют как фактическим обстоятельствам, так и положениям ст.ст.146, 247 НК РФ.

Встречные требования ИФНС России по г. Курску о взыскании с ООО «Магазин «Европа» доначисленных на основании оспариваемого решения сумм налогов и пени, как основывающиеся на тех же фактических обстоятельствах, также не соответствуют фактической налоговой обязанности Общества и не являются в части определения размера заявленных к взысканию налогов и пеней обоснованными и документально подтвержденными.

Суд считает необходимым также отметить следующее.

В соответствии с п.1 ст.4 НК РФ Правительство Российской Федерации, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в сфере таможенного дела, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Министерство Российской Федерации по налогам и сборам в письме №22-2-14/1757-АБ026 от 01.08.2003 г. разъяснило, что при осуществлении каждым индивидуальным предпринимателем - участником договора простого товарищества видов предпринимательской деятельности, подлежащих переводу в соответствии с региональным законодательством на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налогообложение результатов их деятельности в составе простого товарищества осуществляется в порядке, предусмотренном главой 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности». Исчисление налогоплательщиками единого налога на вмененный доход по указанным видам предпринимательской деятельности осуществляется с использованием физического показателя базовой доходности - площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей) (в квадратных метрах). Кроме того, в письме указано, что отсутствие материальных границ объекта не препятствует определению физического показателя базовой доходности.

Наряду с этим, Минфин России в письме №03-11-05/77 от 24.03.2006 г. разъяснил, что при осуществлении розничной торговли через арендованную часть торгового зала магазина, сумму единого налога на вмененный доход следует исчислять с применением физического показателя - площадь торгового зала (в квадратных метрах). При этом применение единого налога в отношении розничной торговли не ставится в зависимость от того, через кого будет осуществляться расчет за приобретенный товар.

Исходя из изложенного, указанными письмами Минфина России были даны разъяснения о возможности применения специального режима налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, в том числе – индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами, являющихся участниками договоров простого негласного товарищества, а также в отношении частей арендованного торгового помещения. Из вышеуказанных разъяснений Минфина России следует, что в отношении определения физического показателя для определения налоговой базы по единому налогу на вмененный доход, налогоплательщикам следует учитывать размер площади, арендованной каждым из участников товарищества.

Письмом от 04.07.2006г. № ГВ-6-02/673@ Федеральная налоговая служба направила нижестоящим налоговым органам субъектов Российской Федерации для сведения и использования в работе письма Министерства финансов Российской Федерации от 15.03.2006 №03-11-02/62, от 28.04.2006 №03-11-02/100 и от 20.06.2006 №03-11-02/144 по вопросу налогообложения доходов, полученных налогоплательщиками единого налога на вмененный доход от участия в простом товариществе; указанным письмом было предписано довести вышеназванные письма до сведения нижестоящих органов, что предполагает наличие в них общеобязательных правил и толкования применения норм права, рассчитанных на неоднократное применение неограниченным кругом лиц, в том числе – и налогоплательщиками.

В соответствии с разъяснениями Министерства финансов РФ, содержащимися в письме №03-11-02/62 от 15.03.2006г., простое товарищество представляет собой объединение лиц для участия в совместной деятельности, которое не приводит к образованию юридического лица, в силу чего оно не может являться самостоятельным налогоплательщиком единого налога на вмененный доход на основании п. 1 ст. 346.28 Кодекса. В связи с этим, согласно изменившейся с 15.03.2006 г., по отношению к ранее существовавшей, позиции Минфина России, осуществляемая в рамках простого товарищества предпринимательская деятельность не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход и облагается налогами в общеустановленном порядке.

В письме №03-11-02/100 от 28.04.2006г. Минфин России указал, что до 01.01.2006 года положения главы 26.3 НК РФ не запрещали налогоплательщикам единого налога на вмененный доход быть участниками простого товарищества (договора о совместной деятельности), в том числе в случае осуществления в рамках этого договора видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п. 2 ст. 346.26 НК РФ, которые могли быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход. В связи с этим, согласно позиции Минфина России, сформированной с 15.03.2006г., налогообложение доходов, полученных налогоплательщиками единого налога на вмененный доход от участия в простом товариществе, в том числе, если эти доходы получены в результате осуществления видов предпринимательской деятельности, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, следовало осуществлять в рамках общего режима налогообложения.

В связи с изменением ранее принятой официальной правовой позиции, Министерство финансов Российской Федерации в письме № 03-11-02/144 от 20.06.2006г. о порядке применения письма Минфина России №03-11-02/100 от 28.04.2006г., указало на то, что ранее МНС России по вопросу налогообложения доходов, полученных налогоплательщиками единого налога на вмененный доход от участия в простом товариществе, давались иные разъяснения, и на этом основании предписало не производить перерасчет налоговых обязательств налогоплательщиков за 2003-2005 годы.

Как следует из материалов дела, до 01.01.2006 г. положения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не содержали норм, запрещающих налогоплательщикам единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности быть участниками простого товарищества (договора о совместной деятельности), в том числе в случае осуществления в рамках этого договора видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п.2 ст.346.26 НК РФ и подпадающих под специальный режим налогообложения. При этом материалами дела подтверждается, что использование Обществом специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход в проверяемом периоде было, в том числе, обусловлено применением разъяснений МНС России и Минфина России, действовавших в проверяемом периоде, в отношении которых правовая позиция Минфина России изменилась лишь 15.03.2006 г., то есть за пределами проверяемого периода.

Вместе с тем, с учетом наличия в проверяемом периоде разъяснений уполномоченных органов, подтверждающих возможность применения налогоплательщиком указанного режима налогообложения, Министерство финансов России в письме № 03-11-02/144 от 20.06.2006г. в связи с изменением ранее принятой правовой позиции относительно возможности применения системы единого налога на вмененный доход, предписало налоговым органам не производить перерасчет налоговых обязательств налогоплательщиков за 2003-2005 годы.

Указанная позиция Минфина России является официальной, поскольку письмо Минфина России № 03-11-02/144 от 20.06.2006г. предписано довести до сведения нижестоящих налоговых органов Российской Федерации, в связи с чем данный правовой подход подлежал применению и ИФНС России по г. Курску при принятии решения по результатам проверки ООО «Магазин «Европа».

Запрет перерасчета налоговых обязательств основан на принципе обеспечения стабильности и определенности административных и иных публичных правоотношений (указанный принцип вытекает из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 18.11.2004 г. № 367-О), а также на закрепленном в п.п.3 п.1 ст.111, п.2 ст.111 НК РФ принципе освобождения налогоплательщика от ответственности в случае выполнения им письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, и предполагает, с одной стороны, для налогоплательщика – отсутствие оснований для возвращения уплаченного в бюджет в 2003-2005 годах по указанным основаниям единого налога на вмененный доход, а для налогового органа – недопустимость при таких условиях начисления других налогов, соответствующих им пеней и санкций.

С учетом данных разъяснений Минфина России, положений ст.111 НК РФ, и принимая во внимание, что ООО «Магазин «Европа» в проверяемом периоде при выборе системы налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход руководствовался разъяснениями Министерства Финансов России, у налогового органа также отсутствовали правовые основания для перерасчета налоговых обязательств Общества по общей системе налогообложения, в том числе – для доначисления оспариваемым решением налогоплательщику сумм налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, соответствующих сумм пени.

Принимая во внимание приведенные выше обстоятельства, положения ст.ст. 3, 101, 111, 146, 235, 247, 346.26, 346.27, 346.28 НК РФ, у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления ООО «Магазин «Европа» и предложения уплатить за 2004 г. : налог на прибыль организаций в размере 162357 руб. 00 коп., налог на добавленную стоимость в размере 265359 руб. 00 коп., единый социальный налог в размере 119453 руб. 00 коп.; начисления пени в размере 85239 руб. 05 коп. за неуплату налога на прибыль организаций, 106828 руб. 20 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость, 74778 руб. 34 коп. за неуплату единого социального налога.

Указанные обстоятельства являются самостоятельными и достаточными основаниями для признания решения в оспариваемой части недействительным, а также для отказа в удовлетворении встречных требований налогового органа, в связи с чем другие доводы сторон не имеют правового значения для рассмотрения дела.

С учетом изложенного, суд считает, что требования заявителя подлежат удовлетворению, решение ИФНС России по г. Курску № 15-11/6 от 11.01.2009 г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» подлежит признанию недействительным в оспоренной налогоплательщиком части, а встречные требования налогового органа о взыскании с налогоплательщика доначисленных на основании указанного решения сумм налогов, пеней, налоговых санкций удовлетворению не подлежат.

Согласно пп.3 ч.4 ст.201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требований заявителя полностью или в части.

Принимая во внимание положения ст.ст.101, 106, 110, 112 АПК РФ, ст.ст.333.21, 333.22, 333.37 НК РФ, Информационного письма Высшего Арбитражного Суда РФ № 117 от 13.03.2007 г., понесенные заявителем расходы по уплате госпошлины за рассмотрение заявления в сумме 2000 руб. 00 коп. относятся на ответчика и подлежат взысканию с него в пользу заявителя.

В судебном заседании 21.01.2011 г. в соответствии со ст. 176 АПК РФ объявлена резолютивная часть решения.

Принимая во внимание изложенное, руководствуясь ст.ст. 17,27,29,64,65,71,102,110,123,124,132,156,167-171,176,177,180,181,182,318,319 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Требования общества с ограниченной ответственностью «Магазин «Европа» удовлетворить.

Признать недействительным, не соответствующим требованиям ст.ст. 22, 31, 75, 88, 101, 140,166,250,252,243 Налогового кодекса РФ решение ИФНС России по г. Курску № 15-11/1 от 11.01.2009 г. в части начисления пени за неуплату налога на прибыль за 2004 г. в сумме 85239 руб. 05 коп., начисления пени в сумме 106828 руб. 20 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость за 2004 г., начисления пени в сумме 74778 руб. 34 коп. за неуплату ЕСН за 2004 г. (п.3 резолютивной части решения); в части доначисления налога на прибыль организаций за 2004 г. в сумме 162357 руб. 00 коп, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 265359 руб. 00 коп., доначисления ЕСН за 2004 г. в сумме 119453 руб. 00 коп. (п.4.1 резолютивной части решения); в части предложения уплатить начисленные пени (п.4.3 резолютивной части решения); в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2004 г. в сумме 745726 руб. (п.5 резолютивной части решения); в части требования внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п.6 резолютивной части решения).

В части отказа заявителя от заявленных требований производство по делу прекратить.

В удовлетворении встречного требования ИФНС России по г. Курску о взыскании и с ООО «Магазин «Европа» налогов и пени в общей сумме 814014 руб. 79 коп. отказать.

Взыскать с Инспекции федеральной налоговой службы по городу Курску (ОГРН <***>, М.Горького ул., 37А, <...>) в доход общества с ограниченной ответственностью «Магазин «Европа» (ОРГН 1024600962902, пр-т Кулакова, 43, <...>) расходы по уплате госпошлины в сумме 2000 рублей.

Данное решение вступает в законную силу по истечение месяца со дня его принятия и может быть обжаловано в Девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия, через Арбитражный суд Курской области.

Судья Д.А. Горевой