Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Курской области в составе судьи Д.В. Лымаря, при ведении протокола секретарем судебного заседания Шелухиной Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании 05.04.2021 с перерывом до 12.04.2021 дело по заявлению

Общества с ограниченной ответственностью «Юпитер 9» к

Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Курской области

об оспаривании в части решения Инспекции

В заседании участвуют представители:

от заявителя: Рожков И.И. - по пост. доверенности от 11.01.2021; Захарьина А.В. - по пост. доверенности от 11.01.2021 (после перерыва не явилась);

от ответчика: Шевцов П.А. - по пост. доверенности от 30.12.2020; Абдалова Е.И. - по пост. доверенности от 30.12.2020 (после перерыва не явилась); Дегтемирова А.Г. - по пост. доверенности от 06.04.2021.

Изучив материалы дела, выслушав доводы представителей сторон, суд,

УСТАНОВИЛ:

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Курской области № 11-22/3 от 14.06.2019 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части:

- доначисления неуплаченного налога на прибыль за 2014, 2015, 2016 годы в сумме 34985572 руб. 00 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2015, 2016 годы в сумме 1162041 руб. 13 коп.;

- начисления пеней на сумму неуплаченного налога на прибыль за 2014, 2015, 2016 годы в сумме 18609990 руб. 71 коп.

Как следует из поступившего заявления, ООО «Юпитер 9» не согласилось с оспариваемым решением в полном объеме, а именно заявитель выражал несогласие с доводами Инспекции, касающимися занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в результате неисчисления и неотражения в составе внереализационных доходов по налогу на прибыль процентов по займу, предоставленному взаимозависимому лицу - иностранной организации ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина) по договору №б/н от 21.09.2012, а также курсовых разниц по дебиторской задолженности в отношении указанного контрагента за период 2014, 2015, 2016гг, ссылаясь на имеющие место, по мнению заявителя, следующие обстоятельства:

- ООО «Юпитер 9» обоснованно списало дебиторскую задолженность ООО «Юпитер 9 Агросервис», оценив его платежеспособность как несостоятельную;

- списание долга произведено ООО «Юпитер 9» не на внереализационные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, а за счет чистой прибыли;

- ООО «Юпитер 9» было вправе списать исчисленные, но фактически не полученные от заемщика проценты за пользование займом в целях уплаты налога на прибыль, на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль;

- ООО «Юпитер 9» действовало добросовестно, не уменьшало свою налогооблагаемую базу и предпринимало все зависящие от себя меры, направленные на реальное получение дохода, для чего Обществом представлены доказательства экономической оправданности, возмездности, деловой цели и имущественной выгоды от подписания с должником соглашения от 02.10.2014.

Налоговый орган в ходе рассмотрения спора заявленные требования отклонил, сославшись на то, что у налогоплательщика отсутствовали основания для списания спорной задолженности как безнадежной, в силу чего Общество также незаконно списало и проценты по данной задолженности, а также не исчислило налог с курсовых разниц, необоснованно включило списанную задолженность в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль, оценив действия налогоплательщика как совершенные совместно с аффилированным лицом и направленные исключительно на минимизацию налоговых обязательств и получение необоснованной налоговой выгоды.

Выслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, и изучив материалы дела, арбитражный суд установил следующее:

Общество с ограниченной ответственностью «Юпитер 9», ОГРН 1034637004181, ИНН 4630028309, юридический адрес – 305528, Курская область, Курский район, д. Селиховы дворы, ул. Городская, д. 21, офис 1, дата регистрации в качестве юридического лица – 27.12.2000, состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Курской области.

На основании решения заместителя начальника МИФНС России №5 по Курской области Осадчей Т.В. №11-30/14 от 25.12.2017 была проведена выездная налоговая проверка ООО «Юпитер 9» по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

19.12.2018 по итогам проверки инспекцией составлен Акт налоговой проверки №11-22/7 (далее по тексту – Акт).

25.01.2019 налогоплательщиком на указанный Акт были предоставлены возражения № 692/1.

08.02.2019 налоговым органом было принято Решение № 11-22/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

29.03.2019 по итогам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлено дополнение к Акту налоговой проверки №1.

26.04.2019 налогоплательщиком на указанное дополнение №1 были предоставлены возражения № 972/1.

16.05.2019 налоговым органом было принято Решение № 11-22/2 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки на 30 дней.

20.05.2019 налогоплательщиком в налоговый орган были предоставлены дополнительные возражения на Акт и дополнение № 988/1 от 20.05.2019.

14.06.2019 налоговым органом было принято решение № 11-22/3 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Это решение было изготовлено в полном объеме и получено налогоплательщиком 21.06.2019.

ООО «Юпитер 9» согласилось с выводами инспекции о правильности исчисления обществом, полноте и своевременности уплаты в бюджет налога на доходы физических лиц.

ООО «Юпитер 9» не согласилось с выводами инспекции о неправильности исчисления, неполноте и несвоевременности уплаты в бюджет налога на прибыль за 2014-2016 г.г., начислении пени и штрафа (сумм недоимки, пеней и штрафа по налогу на прибыль).

По результатам налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что действия ООО «Юпитер 9» в проверяемом периоде были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды посредством неуплаты в бюджет налога на прибыль организаций. Инспекция полагала, что в нарушение п.11 ст.250 НК РФ, п.1 ст.265 НК ООО «Юпитер 9» был необоснованно занижен налог на прибыль организаций в результате неисчисления процентов за пользование займом взаимозависимым лицом – ООО «Юпитер 9 Агросервис», а также неисчисления курсовых разниц с данной задолженности в периоде с октября 2014 по 31.12.2016. Указанные обстоятельства отражены в Акте налоговой проверки №11-22/7 от 19.12.2018 (т.2, л.д.40-135; т.4 л.д. 59-151).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика № 02618 от 25.01.2019 (т.2, л.д.136-156) на Акт налоговой проверки №11-22/7 от 19.12.2018, в соответствии с п.6 ст.101 НК РФ начальником Межрайонной ИФНС России № 5 по Курской области советником государственной гражданской службы Российской Федерации 1 класса Соловьевой Ж.Н. было принято решение 08.02.2019 №11-22/1 «О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля» по результатам проведенной выездной налоговой проверки ООО «Юпитер 9» (т.3 л.д.1-2), по результатам которых было составлено дополнение к акту проверки №1 от 29.03.2019 (т.3 л.д.3-46; т.5 л.д.1-44) и представлены возражения на дополнение к акту проверки исх.№ 972/1 от 26.04.2019 (т.3 л.д.47-69), а также дополнительные возражения от 20.05.2019 № 988/1 (т.3 л.д.71-75).

В результате контрольных мероприятий, проведенных в ходе проверки, Межрайонной ИФНС России № 5 по Курской области было вынесено решение № 11-23/3 от 14.06.2019 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым налогоплательщику доначислен налог на прибыль в размере 34985572,00 руб., применены налоговые санкции в соответствии с п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 1162041,13 руб., начислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 18609990,71 руб.

Не согласившись с вынесенным решением Инспекции, ООО «Юпитер 9» обжаловало его в УФНС России по Курской области в указанной выше части.

Решением УФНС России по Курской области № 228 от 19.08.2019 апелляционная жалоба налогоплательщика была оставлена без удовлетворения, а оспариваемое решение №11-23/3 от 14.06.2019 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения – без изменения.

Не согласившись с решением МИФНС России №5 по Курской области «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» №11-23/3 от 14.06.2019, Общество, оспорило его в Арбитражном суде Курской области.

Согласно поступившему заявлению, Общество считает незаконным решение МИФНС №5 по Курской области №11-22/3 от 14.06.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части выводов налогового органа:

- о неправильности исчисления, неполноте и несвоевременности уплаты обществом в бюджет налога на прибыль за 2014-2016гг. в сумме 34985572 рублей;

- о начислении на указанный налог пени в сумме 18609990,72 рублей;

- о взыскании штрафа в сумме 1162041,13 рублей.

Требования заявителя подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии со ст.246 НК РФ ООО «Юпитер 9» является плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, прибылью признаются: полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии со ст.248 НК РФ к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (товары определяются в соответствии с п.3 ст.38 НК РФ) и внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В соответствии со ст.252 НК РФ в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с п.2 ст.252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

На основании подп.2 п.2 ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, подлежат включению суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

В проверяемом периоде ООО «Юпитер 9» занималось торговлей сельскохозяйственной, дорожной техникой, оборудованием и инструментами для сельского хозяйства (код ОКВЭД 46.61), оказанием гарантийного ремонта, техническим обслуживанием и ремонтом автотранспортных средств (код ОКВЭД 46.61), оптовой торговлей удобрениями и агрохимическими продуктами (код ОКВЭД 46.75.1), находилось на общем режиме налогообложения.

Проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций ООО «Юпитер 9» проведена за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом».

Налоговые регистры по исчислению налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2014-2016 г.г. для проверки представлены в полном объеме.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные документы являются документами, оправдывающими все проводимые обществом хозяйственные операции.

Проверка правильности исчисления и перечисления налога на прибыль организаций проведена выборочным методом на основании бухгалтерской отчетности, карточек, анализов счетов, главных книг по балансовым счетам: 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 41 «Товары», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Издержки обращения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», первичных бухгалтерских документов (накладных, счетов-фактур, актов приема-передачи, актов выполненных работ), бухгалтерских справок, налоговых регистров по исчислению налоговой базы по налогу на прибыль и др. документов бухгалтерского учета.

Согласно п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей исчисления налога на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

На основании ст. 247 НК РФ прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Порядок определения доходов для целей исчисления налоговой базы определен в ст.248 НК РФ. При этом понятие «доходы от реализации» в ст.249 НК РФ отождествляется с выручкой от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Согласно п.1 ст.248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. В силу п.1 ст.271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг).

Для проверки правильности определения доходов от реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения ООО «Юпитер 9» представлены налоговые документы первичного бухгалтерского учета (накладные, счета-фактуры, акты приема-передачи), и другие документы бухгалтерского учета.

При сверке данных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2014 год, 2015 год, 2016 год с данными налоговых регистров, журналов-ордеров бухгалтерского учета с первичными бухгалтерскими документами расхождений не установлено.

Нарушений в правильности отражения доходов от реализации товаров (работ, услуг) в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2014 год, 2015 и 2016 годы не установлено.

Статьей 247 НК РФ дано определение прибыли для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков: прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

В соответствии со ст.272 НК РФ при методе начисления «расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ. Датой осуществления материальных расходов признается: дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги); дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

В соответствии со ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Для проверки правильности определения расходов для целей налогообложения ООО «Юпитер 9» представлены налоговые регистры по определению налоговой базы для исчисления налога на прибыль на прибыль за 2014, 2015, 2016 годы, журналы-ордера по счетам бухгалтерского учета 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 41 «Товары», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», ведомости начисления амортизации основных средств, первичные бухгалтерские документы (накладные, счета-фактуры, акты приема-передачи), и другие документы.

В ходе проведения проверки исследованы поставщики ООО «Юпитер 9» на предмет «проблемных налогоплательщиков». Установлено, что все организации, индивидуальные предприниматели, поставляющие товары, оказывающие работы, услуги в проверяемом периоде, зарегистрированы в установленном Законом порядке, являются налогоплательщиками (данные Федеральной базы ЕГРН - ФИР). Наименования вышеуказанных организаций, ИНН, адреса, соответствуют данным Федеральной базы.

ООО «Юпитер 9» для проверки представлены первичные бухгалтерские документы, подтверждающие приобретение товарно-материальных ценностей, услуг от поставщиков, оформленные в соответствии со ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011г. № 402 «О бухгалтерском учете», договоры; приобретенные товары, материалы, оказанные услуги верно отражены Обществом в бухгалтерском учете.

Основными поставщиками в проверяемом периоде являлись:

ФИЛИАЛ КОРПОРАЦИИ «ДЖОН ДИР АГРИКАЛЧЕРЭЛ ХОЛДИНГЗ, ИНК.» США ИНН 9909132949, (основной поставщик техники, запчастей);

ООО «МАСКИО-ГАСПАРДО РУССИЯ» ИНН 3435062470 (поставщик техники, запчастей);

ООО «Лемкен-Рус» ИНН 5007049244 (поставщик техники и з/частей);

ООО «ГРИММЕ-РУСЬ» ИНН 5007048378 (поставщик техники и з/частей);

ООО «МИШЛЕН РУССКАЯ КОМПАНИЯ ПО ПРОИЗВОДСТВУ ШИН» ИНН 5073007462 (поставщик шин);

ООО «ФЛИГЛРУСЬ» ИНН 5720013838 (поставщик техники и з/частей);

ООО «АМАЗОНЕ» ИНН 5036068160 (поставщик техники и з/частей);

ООО «МАНИТУ ВОСТОК» ИНН 3123148034(поставщик техники и з/частей);

ООО «КРОНЕ Русь» ИНН 5007062196(поставщик техники и з/частей);

ООО «РУСЬТРАНСЛОГИСТИК» ИНН 4632103914;

ООО «ЮПИТЕР 9 АГРОТЕХ» ИНН 4632104019 ( с/х продукция, СЗР);

ЗАО «АРТЕЛЬ» ИНН 4616005878 (с/ х продукция);

ООО «КУН ВОСТОК» ИНН 7705823768 (с/х техника, запчасти);

ООО «КОНВЕРСИЯ ТЭК» ИНН 7728571179 (СМР 2014 г.);

ООО «РАССВЕТ» ИНН 4603008857 (2014г. с/х продукция);

ИП Сапожков Б.М. ИНН 463222426281 (СМР 2016 г.).

Для оказания транспортных услуг по доставке товара от поставщиков и доставке товара по заявкам покупателям ООО «Юпитер 9» привлекало следующих контрагентов: ООО «НЕГАБАРИТИКА» ИНН 3116006409, ООО «ТрансСиб» ИНН 3123218690, ООО «Эльтон» ИНН 3123361732, ООО «Скат» ИНН 4632101522, ООО «Классика» ИНН 3123375284, ЗАО «СИ -Шиппинг Форвардинг» ИНН 7814399725, ООО «Спецгрузавтотранс» ИНН 7728284801, ИП Белозеров М.А. ИНН 463224302443, ИП Борисоглебский Б. И. ИНН 463200564320, ИП Сапожков Б.М ИНН 463222426281 (2016 г.), GTMSolutio № GmbH, Германия BIZ 37070024.

В подтверждение произведенных транспортных расходов ООО «Юпитер9» предоставлены акты выполненных работ с указанием договора, заявки, маршрута движения автотранспорта, транспортные накладные.

Расходы, уменьшающие доходы от реализации за проверяемый период сложились следующим образом:

2014 г.- 2886235142 руб., в том числе:

Прямые - 2580170267 руб., в том числе:

Себестоимость товара- 2550696629 руб.,

Транспортные расходы- 29473638 руб.,

Косвенные - 238709554 руб., в том числе:

Амортизация- 10194930 руб.

Стоимость реализованных основных средств- 67335320 руб.

2015 г.- 1957433982 руб., в том числе:

Прямые - 1712478870 руб., в том числе:

Себестоимость товара- 1697154365 руб.,

Транспортные расходы- 15324505 руб.,

Косвенные - 244200314 руб., в том числе:

Амортизация- 3541439 руб.

2016 г. - 3090580332 руб., в том числе:

Прямые - 2785510093 руб., в том числе:

Себестоимость товара- 2764092371 руб.,

Транспортные расходы- 21417722 руб.,

Косвенные - 305375121 руб., в том числе:

Амортизация- 12874539 руб.

Нарушений в правильности отражения расходов от реализации товаров (работ, услуг) в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2014 год, 2015 и 2016 годы не установлено.

К внереализационным доходам относятся все иные поступления, не являющиеся выручкой от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных прав (абз. 1 ст. 250 НК РФ).

Например, внереализационными доходами являются:

- полученные организацией дивиденды (п. 1 ст. 250 НК РФ);

- штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, суммы возмещения убытков или ущерба, признанные должником или подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу (п. 3 ст. 250 НК РФ).

- доходы от сдачи имущества в аренду (включая земельные участки), если они не относятся к доходам от реализации (п. 4 ст. 250 НК РФ);

- проценты, полученные по договорам займа, кредита (п. 6 ст. 250 НК РФ).

- безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права (п. 8 ст. 250 НК РФ).

В предоставленных ООО «Юпитер 9» налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за проверяемый период по коду строки 020 «Внереализационные доходы» отражены следующие показатели: 2014 год - 258554865 руб., 2015 год - 203830801 руб., 2016 год - 352846362 руб.

В ходе проведения проверки установлено, что в состав внереализационных доходов отнесены: «Внереализационные доходы» за 2014-2016 годы»

Наименование	2014 год	2015 год	2016 год
доходы от продажи (покупки) валюты	6662419.99	2557575	79742716.32
восстановление задолженности неплатежных дебиторов	0	1457654	70700529.31
возмещение страховых выплат	972996.98	0	0
курсовые разницы	149362732.6	166665766.5	137642776.2
премии, бонусы, скидки	69764359.19	27688693.25	51964716.63
проценты к получению	26932043.45	1138496.3	9267113.9
Прочие доходы	878113.43	1517440.97	320242.04
Вознаграждение по итогам за год восстановление	3982199.31	2805175.02	372337.73
Итого:	258554865	203830801.1	352846362

В ходе выездной налоговой проверки ООО «Юпитер 9» Инспекция пришла к выводу о том, что Обществом допущено занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в результате неисчисления и неотражения в составе внереализационных доходов процентов по займу, предоставленному ООО «Юпитер 9» взаимозависимому лицу - иностранной организации ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина), а также курсовых разниц по дебиторской задолженности в отношении контрагента ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина) за период 2014, 2015, 2016 г.г.

Согласно полученному ответу из информационного ресурса «Bureau vanDijk» № 05-27/001793 дсп @ от 19.04.2018 г. (по запросу налогового органа № 11-24/04783 от 23.03.2018 г.) в отношении иностранной организации ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина) Сапожков Б.М.- руководитель и учредитель ООО «Юпитер 9» (доля участия с января 2013 по 05.04.2016- 66,69%, с 06.04.2016 г. доля участия 100%) является учредителем ООО «Юпитер 9Агросервис», доля участия 66,69%. Сапожков Михаил Борисович является сыном Сапожкова Бориса Моисеевича, также являлся учредителем ООО «Юпитер 9 Агросервис», доля участия 33,31%).

Для подтверждения степени родства Сапожкова Бориса Моисеевича и Сапожкова Михаила Борисовича направлен запрос в отдел ЗАГС Администрации Сеймского округа г. Курска № 11-22/0719 от 25.04.2018. Согласно представленной информации от 26.04.2018 №1733 Сапожков Борис Моисеевич является отцом Сапожкова Михаила Борисовича.

Таким образом, ООО «Юпитер 9» ИНН 4630028309 и ООО «Юпитер 9 Агросервис» ИНН381370218190 являются взаимозависимыми лицами на основании п.п.3 п.2 ст.105.1 НК РФ, а сделки ООО «Юпитер 9» с ООО «Юпитер 9 Агросервис» ИНН 381370218190, Украина отвечают признакам контролируемых сделок в соответствии со ст. 105.14 НК РФ.

Согласно предоставленной в ходе проверки карточке по забалансовому счету 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», дебиторская задолженность ООО «Юпитер 9» по контрагенту ООО «Юпитер 9 Агросервис» по состоянию на 31.12.2016 составляла 306490423,10 руб. (7771591,28 долларов США) по договору займа б/н от 21.09.2012г. и 48203708,30 руб. (1223860,61 долларов США) по процентам по договору займа б/н от 21.09.2012.

Для проверки предоставлен договор займа б/н от 21.09.2012, согласно которому ООО «Юпитер 9» (заимодавец) предоставляет во временное пользование на условиях возвратности, срочности, платности денежные средства (займ) в адрес ООО «Юпитер 9 Агросервис» (заемщик) в сумме 10000000 долларов США (срок возврата – 14.09.2013).

Согласно п.2.3 договора начиная с даты, следующей за датой поступления суммы займа на банковский счет заемщика и до даты фактического погашения задолженности по займу, на непогашенную сумму заемщик уплачивает проценты за пользованием займа в размере 9,5 % годовых.

Согласно п.2.4 договора проценты по выданному займу начисляются ежемесячно и на дату возврата займа. Расчет процентов производится за полный месяц или за фактическое время пользования займом. Оплата процентов осуществляется путем банковского перевода заемщика на расчетный счет заимодавца в валюте транша. К данному договору предоставлены дополнительные соглашения: от 15.08.2013г. к договору займа от 21.09.2012, согласно которому заем предоставляется в сумме 20000000 долларов США, срок окончательного возврата займа – 31.07.2014; от 01.12.2013г. к договору займа от 21.09.2012, согласно которому стороны изменили размер ставки процентов на 9 % годовых.

В бухгалтерском и налоговом учете начислены проценты по предоставленному ООО «Юпитер 9 Агросервис» займу по договору б/н от 21.09.2012 г. за период с 01.01.2014 по 30.09.2014 в сумме 22137582,34 руб., в том числе: 31.01.2014 - 2416249,21 руб. (68556,19 дол. США), 28.02.2014 - 2232284,20 руб. (61921,72 дол. США), 31.03.2014-2425184,33 руб. (67956,89 дол. США), 30.04.2014 - 2989362,43 руб. (83739,63 дол. США), 31.05.2014 - 2355500,20 руб. (67813,06 дол. США), 30.06.2014 - 2207026,29 руб. (65625,54 дол. США), 31.07.2014 - 2422763,98 руб. (67813,06 дол. США), 31.08.2014-2504444,81 руб. (67813,06 дол. США), 30.09.2014 - 2584766,89 руб. (65625,54 дол. США), что подтверждается карточкой счета 76.29 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по контрагенту ООО «Юпитер 9 Агросервис» (проценты по договору б/н от 21.09.2012).

В 2014 году ООО «Юпитер 9 Агросервис» оплачена задолженность по договору займа б/н от 21.09.2012 г. только 06.03.2014 в сумме 3209967,70 руб. (97218,72 дол США). С учетом курсовых разниц, задолженность по договору займа № б/н от 21.09.2012 г. по состоянию на 01.10.2014 составила 349422210,97 руб. (8871601,28 дол. США), сумма процентов по займу по состоянию на 01.10.2014 составила 48203708,30 руб. (1223860,61 дол. США).

Вышеуказанная задолженность списана ООО «Юпитер 9» в бухгалтерском учете на счет 63 «Резервы по сомнительным долгам» и отнесена на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», что подтверждается карточками счетов 76.29 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» по контрагенту ООО «Юпитер 9 Агросервис».

В налоговом учете ООО «Юпитер 9» списанная задолженность не была отражена.

Для обоснованности своих действий ООО «Юпитер 9» представлены:

- Решение Хозяйственного суда Сумской области Украины от 02.09.2014г. (Дело № 920/1413/14) о взыскании ООО «Юпитер 9» с ООО «Юпитер 9 Агросервис» задолженности согласно условиям договора займа от 21.09.2012г. в размере 9962043,29 дол., в том числе суммы основного долга 8871621,28 дол. США, процентов -1090422,01 дол. США, судебного сбора в размере 73080 грн.

- Заявление ООО «Юпитер 9» об открытии исполнительного производства № 151 от 30.09.2014г. в Отдел государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции.

- Постановление Отдела государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции об отказе в открытии исполнительного производства от 01.10.2014. на основании п.8 ч.1 ст.26 Закона Украины «Об исполнительном производстве».

Согласно п.8 ч.1 ст.26 Закона Украины «Об исполнительном производстве» отказ в открытии исполнительного производства получен на основании наличия других обстоятельств, которые исключают выполнение исполнительного производства.

По данному вопросу проведен допрос руководителя и учредителя ООО «Юпитер 9», а также учредителя ООО «Юпитер 9 Агросервис» Сапожкова Б.М. (протокол допроса № 1791 от 01.06.2018), который пояснил, что залоговые обязательства при выдаче займа не оформлялись. Из имущества в собственности у ООО «Юпитер 9 Агросервис» имелись только транспортные средства- 12 легковых автомобилей. Причиной отказа судебных приставов Украины принудительного взыскания долга с ООО «Юпитер 9 Агросервис» являлось отсутствие недвижимого имущества и других активов, а транспортные средства находились в залоге у банка.

Заем в адрес ООО «Юпитер 9 Агросервис» был выдан для пополнения оборотных средств, фактически полученные денежные средства использовались на приобретение техники и развития Общества (протокол допроса Сапожкова Б.М. от 04.10.2018 № 1904).

Как пояснил финансовый директор ООО «Юпитер 9» Фурда О.А. (протокол допроса от 17.04.2018), причиной неначисления процентов по займу в 2015-2016 являлось то, что решением суда Украины была определена сумма непогашенного займа и процентов по ним, судебными приставами Украины был выдан акт о невозможности взысканию долга.

После отнесения ООО «Юпитер 9» задолженности ООО «Юпитер 9 Агросервис» по займу в сумме 349422210,97 руб. (8871601,28 дол. США) и процентам в сумме 48203708,30 руб. (1223860,61 дол. США) на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», ООО «Юпитер 9 Агросервис» продолжало погашение заемных средств перед ООО «Юпитер 9». Так, ООО «Юпитер 9 Агросервис» перечислены в адрес ООО «Юпитер 9» платежи в счет погашения займа по договору б/н от 21.09.2012:

в 2015 г. в сумме 1457654,00 руб. (20000 дол. США) 31.12.2015,

в 2016 г. в сумме 70700529,31 руб. (1070010,00 дол. США), в том числе:

11.03.2016 г. 1421856,00 руб. (20000 дол. США),

25.05.2016 г. 2011479,00 руб. (30000 дол. США),

15.05.2016 г. 66031260,31 руб. (1000010 дол. США),

21.12.2016 г. 1235934,00 руб. (20000,00 дол. США).

Вышеуказанный факт подтверждается предоставленными ООО «Юпитер 9» для проверки карточкой счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по контрагенту ООО «Юпитер 9 Агросервис», ведомостью банковского контроля по кредитному договору № 12100001/1481/0739/5/1 от 19.10.2012 г.

Данные обстоятельства подтверждают осуществление финансово- хозяйственной деятельности ООО «Юпитер 9 Агросервис» в 2015, 2016 г.г., а также частичное погашение им займа в адрес ООО «Юпитер 9».

Анализируя ведомость банковского контроля по кредитному договору № 12100001/1481/0739/5/1 от 19.10.2012, Инспекция установила, что заем по договору б/н от 21.09.2012 был выдан траншами в течение 2012-2013 г.г. в сумме 12550000 долларов США,

Возврат (погашение) займа ООО «Юпитер 9 Агросервис» производило: в 2013 г. – в сумме 3630660 дол. США, в 2018 г. – в сумме 230000 дол. США.

Задолженность по основному долгу на 09.10.2018 составила 7382091,28 дол. США, сумма денежных средств, перечисленных в счет погашения основного долга, - 5167888,72 дол. США.

В результате вышеизложенного налоговый орган пришел к выводу, что ООО «Юпитер 9 Агросервис» осуществляло финансово- хозяйственную деятельность в периоде 2013-2018 г.г., а также частями погашало полученный от ООО «Юпитер 9» заем.

Согласно предоставленной в налоговый орган ООО «Юпитер 9» бухгалтерской отчетности - Формы № 1 «Бухгалтерский баланс» за налоговые периоды, когда в адрес ООО «Юпитер 9 Агросервис» был выдан процентный заем, краткосрочные обязательства составляют:

по состоянию на 31.12.2012 г.- 244257 тыс. руб.,

по состоянию на 31.12.2013 г.- 679726 тыс. руб.,

долгосрочные обязательства на вышеуказанные даты отсутствует.

Доходы от реализации за 2012 г. составили- 2995751999 руб., за 2013 г- 2941199736 руб.,

Налогооблагаемая база по налогу на прибыль организаций составила: за 2012 г. - 214940979 руб. (налог- 42988196 руб.), за 2013 г. - 270634474 руб. (налог-54126894 руб.). В проверяемом периоде доходы от реализации составили:

2014 г. - 3190895210 руб., 2015 г. - 2311070621 руб., 2016 г. - 3491949117 руб.

Налогооблагаемая база по налогу на прибыль организаций составила: 2014 г. - 365328463 руб. (налог - 73065693 руб.), за 2015 г.- 230182504 руб. (налог -46036501 руб.), за 2016 г. - 425107380 руб. (налог - 85021477 руб.).

Проведя анализ финансово- хозяйственных отношений между ООО «Юпитер 9 Агросервис» и ООО «Юпитер 9», Инспекция установила, что между вышеуказанными организациями, кроме расчетов по займу по договору б/н от 21.09.2012, проведены следующие сделки:

В 2014 г. ООО «Юпитер 9» приобрело у ООО «Юпитер 9 Агросервис» товар (трактора и вспомогательную технику) на сумму 134736881,52 руб., оплата произведена путем проведения взаимозачета в счет погашения задолженности по займу, предоставленному по договору займа б/н от 21.05.2012 в сумме 124135530,28 руб., в учете произведены начисление процентов за пользование займом и курсовые разницы с имеющейся задолженности, так как сделки совершались в иностранной валюте.

В 2016 г. ООО «Юпитер 9» приобрело от ООО «Юпитер 9 Агросервис» товар (технику) на сумму 20612997,00 руб., а также реализовало технику и оборудование в адрес ООО «Юпитер 9 Агросервис» на сумму 10863546,11 руб., оплата произведена обеими сторонами через валютный счет.

В рамках проведения выездной проверки инспекцией направлен запрос в УФНС России по Курской области о предоставлении информации об иностранной организации ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина) от компетентного органа иностранного государства № 11-24/0677от 08.05.2018.

Получен ответ № 05-27/005730 от 28.11.2018, согласно которому от Государственной фискальной службы Украины предоставлена информация относительно взаимоотношений ООО «Юпитер 9 Агросервис» с российским предприятием ООО «Юпитер 9». Согласно данной информации, ООО «Юпитер 9 Агросервис» (регистрационный номер 38137023) подает отчетность, которая свидетельствует об осуществлении хозяйственной деятельности с момента государственной регистрации (06.03.2012) по настоящее время. Основным видом деятельности является торговля тракторами, самоходными сельскохозяйственными, дорожно-строительными, мелиоративными машинами, сельскохозяйственной техникой и другими механизмами и их составляющими частями.

Внеплановая документальная проверка была проведена за период с 01.01.2014 по 31.12.214 (акт от 12.10.2015 № 2672/2202/3813723/220), согласно которой установлено следующее:

ООО «Юпитер 9 Агросервис» (заемщик) заключен договор займа № б/н от 21.09.2012 с ООО «Юпитер 9», Российская Федерация (займодаваец) на сумму 10000000 долларов США с целью пополнения оборотных средств ООО «Юпитер 9 Агросервис» с фиксированной процентной ставкой 9,5% годовых, срок погашения – 14.09.2013.

Договор займа № б/н от 21.09.2012 зарегистрирован Управлением Национального банка Украины в Сумской области (регистрационное свидетельство № 125 от 16.10.2012).

Дополнительным соглашением от 01.12.2013 к договору займа № б/н от 21.09.2012 изменена ставка за пользование займом на 9 % годовых (изменения зарегистрированы Управлением Национального банка Украины в Сумской области 28.04.2014 г. под № 2 (письмо от 28.04.2014 № 09-035/1475).

Дополнительным соглашением от 15.08.2013 к договору займа № б/н от 21.09.2012 г. изменена сумма займа на 20000000 долларов США и срок погашения займа – до 31.07.2014 г. (изменения зарегистрированы Управлением Национального банка Украины в Сумской области 21.08.2013 под № 1 (письмо от 21.08.2013 № 09-038/2472) и 28.04.2014 под №2 (письмо от 28.04.2014 № 09-035/1475).

Согласно данным бухгалтерского учета ООО «Юпитер 9 Агросервис», по состоянию на 01.01.2014 г. по счету 602 «Краткосрочные кредиты банка в иностранной валюте» числится кредиторская задолженность на сумму займа 8968820,00 долларов США/ экв.71695771,26 гривен и по процентам за пользование займом в сумме 606995,92 долларов США/ экв.4851718,39 гривен.

За пользование займом по договору займа № б/н от 21.09.2012 в проверяемом периоде (с 01.01.2014 по 31.12.2014) начислены проценты в сумме 818016,35 долларов США/экв. 9952780,20 грн.:

с 01.01.2014 по 31.01.2014- 68556,19 долларов США/ экв. 547969,60 грн.,

с 01.02.2014 по 28.02.2014- 61921,72 долларов США/ экв. 618368,90 грн.,

с 01.03.2014 по 31.03.2014- 67956,89 долларов США/ экв. 744440,50 грн.,

с 01.04.2014 по 30.04.2014- 83739,63 долларов США/ экв. 955309,20 грн.,

с 01.05.2014 по 31.05.2014- 67813,06 долларов США/ экв. 798498,60 грн.,

с 01.06.2014 по 30.06.2014- 65625,54 долларов США/ экв. 775913,50 грн.,

с 01.07.2014 по 31.07.2014- 67813,06 долларов США/ экв. 813972,90 грн.,

с 01.08.2014 по 31.08.2014- 67813,06 долларов США/ экв. 922649,40 грн.,

с 01.09.2014 по 30.09.2014- 65625,54 долларов США/ экв. 847106,00 грн.,

с 01.10.2014 по 31.10.2014- 67813,06 долларов США/ экв. 878368,20 грн.,

с 01.11.2014 по 30.11.2014- 65525,54 долларов США/ экв. 980869,40 грн.,

с 01.12.2014 по 31.12.2014- 67813,06 долларов США/ экв. 1069314,00 грн.

За проверяемый период (с 01.01.2014 по 31.12.2014) по договору займа № б/н от 21.09.2012 г. ООО «Юпитер 9 Агросервис» возвращено ООО «Юпитер 9» 97218,72 долларов США/ экв. 918609,96 грн. от основной суммы займа.

По состоянию на 31.12.2014 проверкой установлена кредиторская задолженность ООО «Юпитер 9 Агросервис» по договору займа № б/н от 21.09.2012 в сумме 8872601,28 долларов США/ экв. 139908110,15 грн. основной суммы займа и 1425012,27 долларов США/ экв. 22470385,78 грн. процентов за пользование займом, которая в бухгалтерском учете ООО «Юпитер 9 Агросервис» отображена по счету 506 «Другие долгосрочные займы в иностранной валюте».

Согласно материалам документальной внеплановой проверки за период с 01.01.2014 по 31.12.2014, учредителями ООО «Юпитер 9 Агросервис» являлись Сапожков Борис Моисеевич, доля в уставном капитале 66,7 % и Сапожков Михаил Борисович, доля в уставном капитале 33,3%.

Согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц, физических лиц, предпринимателей и общественных формирований Украины с 18.12.2015 г. учредителем ООО «Юпитер 9 Агросервис» является Сапожков Борис Моисеевич, адрес: Кипр, Васылис Михалидис, 21,3026, Лимассол, доля в уставном капитале -100%.

Предоставленный ООО «Юпитер 9» в адрес ООО «Юпитер 9 Агросервис» заем, согласно договору займа № б/н от 21.09.2012, является процентным.

Налоговый орган в оспариваемом решении с учетом положений ст.266 НК РФ пришел к выводу, что в рассматриваемом случае у ООО «Юпитер 9» отсутствовали основания прекращения начисления процентов ООО «Юпитер 9 Агросервис» по договору займа № б/н от 21.09.2012.

По мнению Инспекции, ООО «Юпитер 9» на основании пункта 6 статьи 271 и пункта 4 статьи 328 НК РФ обязано учитывать проценты по договору займа для целей обложения налогом на прибыль организаций до даты прекращения договора займа (даты возврата займа).

Также, учитывая, что заем был выдан в валюте и обязательство по договору не было прекращено, курсовые разницы также должны были продолжать учитываться во внереализационных доходах и расходах в соответствии с пунктом 2 статьи 250, подпунктом 7 пункта 4 статьи 271 и подпунктом 6 пункта 7 статьи 272 НК РФ.

Согласно положениям об учетной политике организации, утвержденной приказами: на 2014 г. – № 232 от 31.12.2013, на 2015 г. - б/н от 31.12.2014, на 2016 г. - б/н от 31.12.2015, доходы (расходы) признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Инспекция отметила, что ООО «Юпитер 9» и ООО «Юпитер 9 Агросервис» являются взаимозависимыми в соответствии со ст. 105.1 НК РФ; согласно информации Государственной фискальной службы Украины, ООО «Юпитер 9 Агросервис» предоставляет отчетность, которая свидетельствует об осуществлении хозяйственной деятельности с момента государственной регистрации (06.03.2012) по настоящее время и начисляет проценты за пользование заемными средствами (ответ УФНС России по Курской области № 05-27/005730 от 28.11.2018), в связи с чем, по мнению налогового органа, основной целью неисчисления процентов на непогашенную суммы займа взаимозависимому лицу являлось для ООО «Юпитер 9» получение необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций.

С учетом этого Инспекция считает, что ООО «Юпитер 9» в нарушение п.6 ч.2 ст.250 НК РФ, п.3 ст.328 НК РФ не исчислены проценты за пользование заемными денежными средствами в сумме 109012068,59 руб., представленными ООО «Юпитер 9 Агросервис» с октября 2014 по 31.12.2016.

Как указано в оспариваемом решении, курсовая разница у продавца - это сумма, на которую увеличивается или уменьшается рублевая величина дебиторской задолженности покупателя, если цена товаров (работ, услуг) установлена договором в условных единицах (далее - у.е.) или иностранной валюте (далее - валюта). Курсовые разницы появляются из-за изменения курса у.е. или инвалюты к рублю.

Курсовые разницы возникают, если полностью или частично (часть оплачена авансом) оплачиваются товары (работы, услуги) после отгрузки, цена которых (п. 3 ПБУ 3/2006, п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ):

- или установлена в у. е. либо в валюте, а оплачивается в рублях;

- или установлена и оплачивается в валюте (при импорте).

Учитывая изложенное, по мнению налогового органа, дебиторскую задолженность контрагента, отраженную на счетах 62, 66, 67 необходимо пересчитывать по курсу у. е. или валюты, установленному (п. 11 ПБУ 3/2006):

1) на последнее число каждого месяца до месяца, когда покупатель погасит свою задолженность перед вами;

2) на дату погашения задолженности покупателем.

Эти даты называются датами пересчета.

Согласно положениям НК РФ положительные (отрицательные) курсовые разницы, образующиеся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, а также положительные курсовые разницы от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, возникающих вследствие изменения официального курса ЦБ РФ, признаются внереализационными доходами (п.п.2 и 11 ст.250 НК РФ). Отрицательные курсовые разницы по вышеуказанным операциям признаются внереализационными расходами (пп.5 и 6 п.1 ст.265 НК РФ).

Таким образом, в соответствии со ст.307 НК РФ при формировании налоговой базы по налогу на прибыль прямым методом учитываются и расходы (убытки) от отрицательных курсовых разниц, и доходы от положительных курсовых разниц. Как следствие, налогом на прибыль облагается сальдо от этих операций.

ООО «Юпитер 9» в налоговом учете отражены курсовые разницы по договору займа б/н от 21.09.2012 по сентябрь 2014 года.

С момента списания задолженности в бухгалтерском учете на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» курсовые разницы не начислялись.

Инспекция, исходя из описанных выше фактов финансово-хозяйственной деятельности ООО «Юпитер 9 Агросервис» в периоде после 01.10.2014, в том числе – возврата заемных денежных средств в адрес ООО «Юпитер 9», посчитала, что ООО «Юпитер 9» также неправомерно не начислены для целей налогообложения прибыли проценты за пользование ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина) заемными денежными средствами в период с 01.10.2014 по 31.12.2016, а также положительные и отрицательные курсовые разницы, возникшие из долговых обязательств, стоимость которых выражена в долларах США, а действия ООО «Юпитер 9» направлены на минимизацию налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и вывода денежных средств во взаимозависимую иностранную компанию.

В ходе проверки установлено, что организации ООО «Юпитер 9» и ООО «Юпитер 9 Агросервис» ИНН 381370218190 Украина являются взаимозависимыми в соответствии со ст. 105 НК РФ, так как Сапожков Б.М. является учредителем обеих организаций.

Согласно предоставленному договору займа от 21.09.2012, срок окончательного возврата займа – 14.09.2013; данный срок продлялся дополнительным соглашением до 31.07.2014.

Согласно п.2.1 вышеуказанного договора займа, предоставление займа осуществляется в полном объеме или отдельными частями (далее по тексту каждая часть отдельно – «транш», а в совокупности- «транши»), в пределах установленного лимита.

Согласно п.2.2 вышеуказанного договора займа, предоставление займа осуществляется на основании письменной заявки, составленной заемщиком заимодавцу о своем намерении получить очередной транш с указанием его сумму не позднее, чем за 3 банковских дня до желаемой даты получения займа.

Согласно п.2.3 вышеуказанного договора займа, начиная с даты, следующей за датой поступления суммы займа на банковский счет заемщика, и до даты фактического погашения задолженности по займу на непогашенную сумму заемщик уплачивает проценты за пользованием займом.

Согласно п.2.4 вышеуказанного договора займа, проценты по выданному займу начисляются ежемесячно и на дату возврата займа. Расчет процентов производится за полный месяц или за фактическое время пользования займом. Оплата процентов осуществляется путем банковского перевода заемщика на расчетный счет заимодавца в валюте транша.

График погашения предоставленных займов и процентов по ним в договорах не прописаны.

По мнению Инспекции, в данном случае заимодавец предоставил средства заемщику на условиях возвратности и платности, и должен получать процентный доход, соответствующий рыночному уровню.

Согласно полученной от УФНС по Курской области информации № 05-27/001793 дсп @ от 19.04.2018 г. по запросу в информационный ресурс «Burеаu van Dijk» № 11-24/04783 от 23.03.2018, установлено, что в отношении ООО «Юпитер 9 Агросервис» выручка (оборот) составила по состоянию:

31.12.2013 г.- 23235 тыс. дол. США,

31.12.2014 г.- 12767 тыс. дол. США,

31.12.2015 г.- 12436 тыс. дол. США,

31.12.2016 г.- 41285 тыс. дол. США,

Прибыль, убыток до налогообложения: 31.12.2013 г.- (-770) тыс. дол. США,

31.12.2014 г.- 1317 тыс. дол. США,

31.12.2015 г.- 1973 тыс. дол. США,

31.12.2016 г.- 4610 тыс. дол. США,

Текущие активы:

31.12.2013 г.- 13523 тыс. дол. США,

31.12.2014 г.- 6288 тыс. дол. США,

31.12.2015 г.- 6480 тыс. дол. США,

31.12.2016 г.- 12717 тыс. дол. США.

ООО «Юпитер 9 Агросервис» осуществляло финансово-хозяйственную деятельность в 2012-2016 г.г., численность работников увеличивалась в течение 2013-2016 г.г., заимодавец и заемщик являются взаимозависимыми лицами, займы предоставлялись «траншами» (сроки, периодичность предоставления денежных средств в пределах установленного лимита договорами не установлены), договор займа пролонгировался путем заключения дополнительных соглашений, заемщик не исполнял надлежащим образом обязательства по уплате процентов и погашения займа, при этом начислял проценты за пользованием займом.

В оспариваемом решении отражен вывод Инспекции о том, что ООО «Юпитер 9», получив Постановление Отдела государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции об отказе в открытии исполнительного производства от 01.10.2014 на основании п.8 ч.1 ст.26 Закона Украины «Об исполнительном производстве» от 21.04.1999 № 606-XIV, получило необоснованную налоговую выгоду по налогу на прибыль организаций, списав дебиторскую задолженность в сумме 397625919,27 руб. (10095461,89 дол. США) с балансового счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», при этом не начисляя проценты на числящуюся задолженность и не исчисляя курсовые разницы с нее в периоде с 01.10.2014 по 31.12.2016.

Как указал налоговый орган, постановление Отдела государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции об отказе в открытии исполнительного производства от 01.10.2014 не содержит конкретной причины отказа, в нем лишь указано на наличие иных обстоятельств, которые исключают выполнение исполнительного производства. По мнению Инспекции, данное постановление нельзя однозначно отнести к актам, свидетельствующим о невозможности взыскания или к документам, подтверждающим отсутствие у должника имущества, поскольку согласно указанному документу исполнительное производство не было возбуждено.

Инспекция ссылалась на то, что ООО «Юпитер 9» не предоставило для проверки заявление или другой документ, подтверждающий повторное обращение в последующем в службу судебных приставов о возбуждении исполнительного производства, поскольку прекращение исполнительного производства, регламентированы нормами ст.49 Закона Украины от 21.04.1999 № 606 «Об исполнительном производстве» предполагают соответствующие процессуальные действия по открытому исполнительному производству с последующем вынесением приставом постановления о прекращении исполнительного производства.

Налоговый орган отметил, что законом Украины от 21.04.1999 № 606-XIV «Об исполнительном производстве» прописана процедура осуществления исполнительного производства, где согласно главе 3 предусмотрены общие условия и порядок осуществления исполнительного производства.

Принудительное исполнение решений осуществляется государственной исполнительной службой на основании исполнительных документов, предусмотренных ст. 17 гл.3 данного закона, в перечень которых входят:

1)исполнительные листы, выдаваемые судами, и приказы хозяйственных судов, в том числе на основании решений третейского суда и решений Международного коммерческого арбитражного суда при Торгово-промышленной палате и Морской арбитражной комиссии при Торгово-промышленной палате;

2) определения, постановления судов по гражданским, хозяйственным,

административным делам, уголовным производствах и делам об административных правонарушениях в случаях, предусмотренных законом;

3) судебные приказы;

4) исполнительные надписи нотариусов и т. д.

В рассматриваемом случае причиной принятия Отделом государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции Постановления об отказе в открытии исполнительного производства от 01.10.2014 явились основания, указанные в п.8 ч.1 ст.26 Закона Украины «Об исполнительном производстве» («другие обстоятельства»).

Причиной вынесения Постановления Отдела государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции об отказе в открытии исполнительного производства от 01.10.2014, согласно протоколу допроса учредителя ООО «Юпитер 9 Агросервис» и ООО «Юпитер 9» Сапожкова Б.М. (протокол допроса № 1791 от 01.06.2018), являлось отсутствие недвижимого имущества, а транспортные средства, числящиеся за ООО «Юпитер 9 Агросервис» находились в залоге у банка.

Вместе с тем, Инспекция ссылалась на то, что контрагент - иностранная организация ООО «Юпитер 9 Агросервис» фактически осуществляла хозяйственно-финансовую деятельность и получала доход и после указанных обстоятельств, а также производила частичное погашение задолженности.

По мнению налогового органа, ООО «Юпитер 9» не предприняло мер по взысканию задолженности по займу с ООО «Юпитер 9 Агросервис», Общество больше не обращалось в Отдел государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции с целью взыскания задолженности. Согласно протоколу допроса учредителя ООО «Юпитер 9 Агросервис» и ООО «Юпитер 9» Сапожкова Б.М. № 1904 от 04.10.2018 повторно материалы суда для взыскания задолженности в пользу ООО «Юпитер 9» в адрес судебных приставов не направляли в виду отсутствия возможности погашения (отсутствие у организации основных и оборотных средств).

В ходе проверки предоставлены письма ООО «Юпитер 9», направленные в адрес ООО «Юпитер 9 Агросервис»:

- № 90/1а от 07.07.2014г. согласно которому 21.09.2012 между ООО «Юпитер 9» и ООО «Юпитер 9 Агросервис» заключен договор займа. В соответствии с указанным договором ООО «Юпитер 9» перечислено ООО «Юпитер 9 Агросервис» заемные средства в сумме 12550000 дол. США. При этом, в настоящий момент заемщиком возвращено 3678378,72 дол. США. Таким образом, ООО «Юпитер 9 Агросервис» обязано вернуть ООО «Юпитер 9» еще 8871621,28 дол. США и уплатить проценты за пользование займом в размере около 1000000 дол. США. Срок возврата денежных средств по договору - 31.07.2014 г. Между тем, у ООО «Юпитер 9» вызывает опасение сложившаяся в Украине экономическая ситуация и падение курса гривны по отношению к доллару США. Учитывая, что ранее ООО «Юпитер 9 Агросервис» возвратило лишь часть займа, то Обществу необходимо будет приобрести около 9,8 миллионов дол. США не позднее 31.07.2014 для их возврата ООО «Юпитер 9». Учитывая вышеизложенное, ООО «Юпитер 9» просило ООО «Юпитер 9 Агросервис» сообщить текущую ситуацию или обстоятельства, которые могут повлиять на своевременность возврата займа.

- № 227/1 а от 21.07.2014, в котором ООО «Юпитер 9» в ответ на письмо ООО «Юпитер 9 Агросервис» о невозможности своевременного возврата займа и продления срока его погашения, сообщило о том, что ООО «Юпитер 9» не имеет возможности продлить срок возврата займа, в связи с тем, что Общество само испытывает дефицит денежных средств.

Инспекция полагала, что, являясь учредителем ООО «Юпитер 9 Агросервис», Сапожков Б.М. располагал сведениями о ведении финансово-хозяйственной деятельности организации, о наличии у нее активов, выручки от реализации и полученной прибыли по результатам деятельности 2014, 2015, 2016 годов, а также начислении процентов за пользование займом по договору б/н от 21.09.2012 г. и отражении их в составе расходов организации за весь период пользования денежными средствами.

Инспекция полагала, что основной целью списания ООО «Юпитер 9» задолженности с балансового счета на забалансовый счет после получения Постановления Отдела государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции об отказе в открытии исполнительного производства от 01.10.2014 г. на основании п.8 ч.1 ст.26 Закона Украины «Об исполнительном производстве», являлось получение необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций в результате неисчисления процентов на непогашенную суммы займа взаимозависимому лицу, а также неисчисления курсовых разниц с нее.

В оспариваемом решении Инспекцией со ссылкой на п.11 ст.250 НК РФ, п.1 ст.265 НК РФ указано, что следует пересчитать курсовые разницы по предоставленному займу, а также исчисленным % за пользование займом с октября 2014 по 31.12.2016. Также налоговым органом в решении приведены расчеты курсовых разниц по доначисленным процентам за пользование займом по договору б/н от 21.09.2012 и по займу по договору б/н от 21.09.2012.

В результате пересчета курсовых разниц по предоставленному займу б/н от 21.09.2012г. и доначисленным процентам по нему, по мнению налогового органа, должны быть увеличены внереализационные доходы на положительные, а внереализационные расходы на отрицательные курсовые разницы, которые согласно расчетам Инспекции составляют:

По сумме задолженности по займу курсовые разницы составят: Положительные- 545414190,20 руб., в том числе:

2014 г.- 149679882,50 руб.,

2015 г.- 322300413,98 руб.,

2016 г.- 73433893,77 руб.

Отрицательные- 411216894,40 руб., в том числе:

2014 г.-0,00 руб., 2015 г.-171487165,60 руб., 2016 г.- 239729728,80 руб.

По доначисленным процентам за пользование займом по договору б/н от 21.09.2012 г. курсовые разницы составят: Положительные- 111969775,57 руб., в том числе:

2014 г. 23107468,81 руб., 2015 г.- 65767917,95 руб., 2016 г.- 23094388,81 руб.

Отрицательные- 108093099,55 руб., в том числе:

2014 г. 0,00 руб., 2015 г.- 32245804,54 руб., 2016 г.- 75847295,01 руб.

Всего положительные курсовые разницы составляют 657383966 руб., отрицательные- 519309994 руб.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что с момента списания в бухгалтерском учете задолженности по предоставленному займу в адрес ООО «Юпитер 9 Агросервис» по договору б/н от 21.09.2012 на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» проценты по займу и курсовые разницы по нем не начислялись.

Полученные от ООО «Юпитер 9 Агросервис» денежные средства в счет погашения займа отражены ООО «Юпитер 9» в составе внереализационных доходов как восстановление задолженности неплатежеспособных дебиторов, включены в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций и с них исчислен налог на прибыль организаций в соответствующих налоговых периодах. В бухгалтерском учете сделаны проводки Дебет 76.29 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91.01 «Внереализационные доходы».

Инспекция ссылалась на то, что при списании числящейся в бухгалтерском учете ООО «Юпитер 9» задолженности по контрагенту ООО «Юпитер 9 Агросервис» на счет 63 «Резервы по сомнительным долгам» данная задолженность не была отражена в составе расходов организации, поэтому полученные денежные средства от ООО «Юпитер 9 Агросервис» в счет погашения займа отражены в составе внереализационных доходов не обосновано.

Кроме того, по результатам налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о наличии схемы минимизации платежей ООО «Юпитер 9», выразившейся в недобросовестности в действиях ООО «Юпитер 9» по операциям с ООО «Юпитер 9 Агросервис» в результате согласованности их действий, поскольку, по мнению Инспекции, данные сделки совершены между взаимозависимыми лицами без намерения создать соответствующие им правовые последствия.

Учитывая все вышеизложенное, и опираясь на документы, представленные в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что действия ООО «Юпитер 9» в проверяемый период были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды посредством неуплаты в бюджет налога на прибыль организаций, в результате чего ООО «Юпитер 9» в нарушение п. 11 ст. 250 НК РФ, п. 1 ст. 265 НК РФ необоснованно занижен налог на прибыль организаций.

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу, что Обществом были допущены следующие нарушения:

Занижены внереализационные доходы за 2014 г. на сумму 182781889,06 рублей.

Занижены внереализационные доходы за 2015 г. на сумму 232408227 рублей, в т.ч. по следующим отчетным периодам: 1 квартал 2015 года на сумму 34423617,35 руб.; 9 месяцев 2015 года на сумму 128604443,80 руб., за весь 2015 год на сумму 89371817,79 руб.

Завышены внереализационные доходы за 1 полугодие 2015г. на сумму 19991651,83 руб.

Завышены внереализационные доходы за 2016 г. на сумму 240262259,02 рублей.

Таким образом, всего по результатам проверки налога на прибыль организаций установлено:

1.Неуплата налога на прибыль организаций за 2014г. в сумме 36556378 рублей, в том числе:

- в федеральный бюджет - 3655638 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 32900740 руб.

в том числе по следующим отчетным периодам: за 2014г. в сумме 36556378 рублей, в том числе:

- в федеральный бюджет - 3655638 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 32900740 руб.

2.Неуплата налога на прибыль организаций за 2015г. в сумме 46481645 рублей, в том числе:

- в федеральный бюджет - 4648164 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 41833481 руб.

в том числе по следующим отчетным периодам: 1 квартал 2015 года на сумму 6884723 руб. в том числе:

- в федеральный бюджет - 688472 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 6196251 руб.

9 месяцев 2015 года на сумму 25720889 руб., в том числе:

- в федеральный бюджет - 2572089 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 23148800 руб.

год 2015 года на сумму 17874363 руб., в том числе:

- в федеральный бюджет - 1787436 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 16086927 руб.

- Завышен налог на прибыль организаций за 1 полугодие 2015г. на сумму 3998330 руб., в том числе:

- в федеральный бюджет - 399833 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 3598497 руб.

3. Завышен налог на прибыль организаций за 2016г. на сумму 48052451 руб., в том числе:

- в федеральный бюджет - 4805245 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 43247206 руб.

за 1 квартал 2016г. в сумме 17138620 рублей, в том числе:

- в федеральный бюджет - 1713862 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 15424758 руб.

за 1 полугодие 2016г. в сумме 24576816 рублей, в том числе:

- в федеральный бюджет - 2457682 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 22119134 руб.

за 9 месяцев 2016г. в сумме 73374 рублей, в том числе:

- в федеральный бюджет - 7337 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 66037 руб.

За 2016 год в сумме 6263641 рублей, в том числе:

- в федеральный бюджет - 626364 руб.;

- бюджет субъекта РФ - 5637277 руб.

Суд, оценивая вышеизложенные доводы налогового органа, полагает, что в указанной части решение налогового органа является недействительным по следующим основаниям.

Как установлено материалами налоговой проверки, ООО «Юпитер 9» является официальным дилером компании John Deer (США), действующей в Российской Федерации через Филиал Корпорации «Джон Дир Агрикалчерэл Холдингз, Инк.» в г.Домодедово Московской области. Общество является официальным дилером Корпорации по сельскохозяйственной технике и оборудованию на территории Курской и Белгородской области.

В 2012 году Корпорацией было предложено ООО «Юпитер 9» стать официальным дилером в Украине на территории Сумской, Черниговской и Черкасской областей.

В соответствии с Протоколом №1 Учредительного собрания участников, Сапожковым Борисом Моисеевичем и Сапожковым Михаилом Борисовичем – собственниками ООО «Юпитер 9» 05 марта 2012 года было создано ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина, г.Сумы).

Согласно пояснениям заявителя, для работы вновь созданного предприятия требовалась его капитализация. В целях капитализации ООО «Юпитер 9 Агросервис» были заключены следующие процентные договоры займа:

- от 21.05.2012, согласно которому ООО «Юпитер 9» предоставило ООО «Юпитер 9 Агросервис» заемна сумму 2720000 Евро, срок возврата займа - 14 мая 2014 года.

- 21.09.2012 между ООО «Юпитер 9» и ООО «Юпитер 9 Агросервис» подписан договор займа на сумму 10000000 долларов США сроком возврата по 14.09.2013 с процентной ставкой 9.5 % годовых. В соответствии с п.7.5 указанного договора, договор вступает в силу с даты его регистрации в территориальном управлении Национального банка Украины. 16.10.2012 за исх. №09-038/9448 Управлением национального банка Украины в Сумской области выдано Регистрационное свидетельство № 125. Таким образом, договор займа от 21.09.2012 вступил в силу 16.10.2012 (дата регистрации его Национальным банком Украины), что нашло свое отражение в ведомости банковского контроля.

- 15.08.2013 г. к договору займа б/н от 21.09.2012 было заключено дополнительное соглашение, в соответствии с которым стороны договорились увеличить общую сумму договора до 20000000 долларов США и изменить срок возврата займа до 31.07.2014.

Это дополнительное соглашение было зарегистрировано 21.08.2013 Национальным банком Украины, что подтверждается уведомлением Управления Национального банка Украины в Сумской области № 09-038/2472.

- 01.12.2013 г. к договору займа б/н от 21.09.2012 г. было заключено дополнительное соглашение, в соответствии с которым стороны договорились уменьшить процентную ставку до 9 % годовых. Это дополнительное соглашение было зарегистрировано 23.04.2014 Национальным банком Украины, что подтверждается уведомлением Управления Национального банка Украины в Сумской области № 09-035/1475.

06.06.2014 Стороны подписали Дополнительное соглашение к договору займа, в соответствии которым решили продлить срок возврата займа до 31 июля 2017 года. Это соглашение было предоставлено ООО «Юпитер 9» в Сбербанк России, так как в ведомости валютного контроля имеется ссылка на соответствующую дату.

Между тем, данное дополнительное соглашение не было зарегистрировано Национальным банком Украины.

В конце марта 2014 года по телекоммуникационным каналам связи в адрес ООО «Юпитер 9 Агросервис» поступило письмо Сбербанка России в Украине. В данном письме Сбербанк России в Украине сообщил всем участникам внешнеэкономической деятельности о принятии Национальным банком Украины Постановления от 28.03.2014 №172 «Об урегулировании деятельности финансовых учреждений и проведения валютных операций».

Сбербанк отметил, что в соответствии с указанным Постановлением, резидентам Украины запрещено осуществлять досрочное погашение обязательств в иностранной валюте, как по основной сумме кредита, так и по другим платежам, установленным кредитными договорами с нерезидентами. Так же банк указал, что запрещено заключать дополнительные соглашения, изменяющие сроки погашения кредитов.

После вышеуказанного Постановления от 28.03.2014 №172, Нацбанк Украины принимал аналогичные Постановления от 29.04.2014 №245, от 30.05.2014 №328, от 29.08.2014 №540.

В соответствии с п.6.2 договора займа от 21.09.2012, Стороны договорились, что вопросы, связанные с исполнением договора, урегулируются в соответствии с законодательством Украины.

Поэтому 04.08.2014 Стороны подписали Соглашение об аннулировании пункта соглашения от 06.06.2014 о продлении срока возврата займа до 31.07.2017.

Таким образом, Дополнительные соглашения к договору займа от 06.06.2014 и от 04.08.2014 года не имели каких-либо юридических последствий.

Это подтверждается Решением Хозяйственного суда Сумской области от 02.09.2014 по делу № 920/1413/14, в соответствии с которым установлен срок возврата займа - 31.07.2014, а так же установлен факт нарушения этого срока заемщиком - ООО «Юпитер 9 Агросервис».

Этим же Решением установлен факт заключения и регистрации НБУ только двух дополнительных соглашений к договору займа, а именно, дополнительных соглашений от 15.08.2013 (о сроке займа до 31.07.2014) и от 01.12.2013 (о ставке 9%).

ООО «Юпитер 9» перечислило заемщику следующие транши в Евро:

- от 29.05.2012 на 610000 Евро;

- от 19.06.2012 на 100000 Евро;

- от 08.08.2012 на 400000 Евро;

- от 31.10.2012 на 60000 Евро;

- от 29.05.2013 на 300000 Евро;

- от 18.06.2013 на 200000 Евро;

- от 07.08.2013 на 370000 Евро;

- от 13.08.2013 на 680000 Евро.

Транши займов по договору в Долларах США:

- от 22.10.2012 на 500000 Долларов США;

- от 19.11.2012 на 500000 Долларов США;

- от 12.12.2012 на 630000 Долларов США;

- от 04.03.2013 на 669100 Долларов США;

- от 05.03.2013 на 1330900 Долларов США;

- от 26.04.2013 на 191590 Долларов США;

- от 29.04.2013 на 658410000 Долларов США;

- от 15.05.2013 на 1000000 Долларов США;

- от 18.06.2013 на 700000 Долларов США;

- от 01.07.2013 на 1200000 Долларов США;

- от 06.08.2013 на 2620000 Долларов США;

- от 27.08.2013 на 2550000 Долларов США.

Опровергая обоснованность выводов Инспекции в оспариваемом решении, ООО «Юпитер 9» ссылается на политические события, которые привели к воссоединению Крыма и его с Российской Федерацией, образованием Донецкой и Луганской народных республик и военным действиям в Украине, которые стороны договора не могли предвидеть при заключении договоров и не могли их предотвратить в дальнейшем. Данным событием является международный конфликт, который повлиял на взаимоотношения России с Украиной, Европейским Союзом и США, а также повлиял на экономику Украины и России.

В частности, из вышеуказанных траншей видно, что:

- заемв Евро заемщик получил в период с 29 мая 2012 года по 13 августа 2013 года.

В этот период:

Курс 1 Гривны Украины к Евро 29 мая 2012 года составил: 1 Евро = 10,0434 Евро.

Курс 1 Гривны Украины к Евро 31 декабря 2012 года составил: 1 Евро = 10,5372 Евро.

Курс 1 Гривны Украины к Евро 13 августа 2013 года составил: 1 Евро = 10,6147 Евро.

- заем в Долларах США заемщик получил с 22 октября 2012 года по 27 августа 2013 года.

В этот период курс 1 Гривны Украины к Доллару США в период с 22.10.2012 по 27.08.2013 был неизменным и ежедневно (!!!) составлял 1 Доллар США = 7,993 Гривны Украины.

Как уже было указано выше:

1. срок возврата займа в Евро - 14 мая 2014 года.

2. срок возврата займа в Долларах США - 31 июля 2014 года.

Курс 1 Гривны Украины к Евро 14 мая 2014 года составил: 1 Евро = 16,1209 Евро.

Таким образом, рост курса Евро к Гривне с момента получения займа к моменту его возврата составил 51,9% (16,1209 к 10,6147).

Курс 1 Гривны Украины к Доллару США 31 июля 2014 года составлял 1 Доллар США = 12,0972 Гривны Украины.

Таким образом, рост курса Доллара США к Гривне с момента получения займа к моменту его возврата составил 51,3% (12,0972 к 7,993).

В соответствии с п.1 ст.451 ГК РФ, существенное изменение обстоятельств, из которых стороны исходили при заключении договора, является основанием для его изменения или расторжения.

Изменение обстоятельств признается существенным, когда они изменились настолько, что, если бы стороны могли это разумно предвидеть, договор вообще не был бы ими заключен или был бы заключен на значительно отличающихся условиях.

В обоснование своей позиции заявитель представил в материалы дела (т.4 л.д. 9-14) заключение Санкт-Петербургской торгово-промышленной палаты (далее - Санкт-Петербургская ТПП) №101/28 от 19.02.2019, в котором указано, что в ноябре 2013 года, после того как Правительство Украины решило приостановить процесс подписания Соглашения об ассоциации с Евросоюзом, на территории Украины произошли политические события, которые привели к ухудшению экономической ситуации в стране и значительному падению курса Гривны.

В Заключении Санкт-Петербургская ТПП указывает, что стремительное падение стоимости национальной валюты началось с 07.02.2014, то есть до окончания срока возврата займа и процентов.

Это падение, согласно заключению ТПП, явилось следствием геополитических событий в Украине, которые привели к воссоединению Крыма и его с Российской Федерацией, образованием Донецкой и Луганской народных республик и военным действиям в Украине, которые не завершены и по сей день.

В заключении ТПП указывает, что падение курса национальной валюты Украины составило 350%, а так же приводит расчет убытка ООО «Юпитер 9 Агросервис», связанного с падением курса.

Санкт-Петербургская торгово-промышленная палата в заключении №101/28 от 19.02.2019 указала, что геополитические события, наступившие на территории Украины после заключения договора займа от 21.09.2012 и вызванные ими последствия:

- существенно изменили обстоятельства, из которых заемщик ООО «Юпитер 9 Агросервис» исходил при заключении договора займа и согласовании условий его исполнения, и если бы стороны могли разумно предвидеть наступление таких обстоятельств, договор был бы заключен на иных условиях;

- привели к невозможности своевременного исполнения ООО «Юпитер 9 Агросервис» обязательств по договору займа в полном объеме.

Данные выводы суд находит обоснованными.

Как уже было указано выше, ООО «Юпитер 9 Агросервис» получило от ООО «Юпитер 9» займы в размере 2720000 Евро и 12550000 Долларов США.

К моменту окончания сроков возврата займов у украинского предприятия перед ООО «Юпитер 9» была заложенность:

- 8871621,28 основного долга и 1090422,01 процентов в Долларах США;

- 2320000 основного долга и 312427,20 процентов в Евро.

Таким образом, расчеты показывают, что ООО «Юпитер 9 Агросервис» в Гривнах по курсу на момент получения займа возвращало бы ООО «Юпитер 9» следующую задолженность:

- по договору займа в Евро: 2632427,20 (осн.долг + проценты) х 10,6147 = 27942425 Гривен.

Однако, в связи с падением курса Гривны фактически на 14 мая 2014 года долг перед ООО «Юпитер 9» по курсу 16,1209 составил 42437096 Гривен (денежные средства необходимые заемщику для покупки Евро и возврата займа).

Такие же расчеты показывают, что ООО «Юпитер 9 Агросервис» в Гривнах по курсу на момент получения займа возвращало бы ООО «Юпитер 9» следующую задолженность:

- по договору займа в Долларах США: 9962043,29 (осн.долг + проценты) х 7,993 = 79626612 Гривен.

Однако, в связи с падением курса Гривны фактически на 31 июля 2014 года долг перед ООО «Юпитер 9» по курсу 12,0972 составил 120512830 Гривен (денежные средства необходимые заемщику для покупки Долларов США и возврата займа).

Таким образом, к моменту возврата займов по обоим договорам, Заемщику необходимо было купить валюту при стабильном курсе за 107569037 Гривен (27942 425 + 79626612).

Однако, из-за обвала курса национальной валюты, к моменту возврата займов по обоим договорам фактически Заемщику необходимо было купить такую же сумму валюты за 162949926 Гривен.

Таким образом, в связи с обвалом курса национальной валюты, Заемщик понес убытки в размере 55380889 Гривен. К примеру, в рублях по состоянию на 31.07.2014 эта сумма составляет (по курсу 1 рубль = 0,339 гривен) – 163365454,28 рублей.

Такой убыток являлся непосильным для ООО «Юпитер 9 Агросервис» - молодого предприятия, первоначальная деятельность которого была полностью профинансирована ООО «Юпитер 9».

При этом, как подтверждается материалами дела, ООО «Юпитер 9 Агросервис» понесло указанный убыток вследствие вышеприведенных экономических и политических обстоятельств.

Несмотря на вышеуказанное, ООО «Юпитер 9 Агросервис» полностью рассчиталось перед ООО «Юпитер 9» по договору займа в Евро (стр.39 Дополнения к Акту налоговой проверки №1), причем со значительным убытком для себя.

Между тем, по договору займа в долларах США предприятие не смогло рассчитаться своевременно.

Ввиду неполного возврата займа ООО «Юпитер 9» обратилось в Хозяйственный суд Сумской области с иском о взыскании с ООО «Юпитер 9 Агросервис» основного долга по договору от 21.09.2012 в сумме 8871621,28 долларов США, процентов в сумме 1090422,01 долларов США и расходов по оплате госпошлины в сумме 73080 гривен.

Решением Хозяйственного суда Сумской области от 02.09.2014 по делу № 920/1413/14 с ООО «Юпитер 9 Агросервис» в пользу ООО «Юпитер 9» указанные суммы были взысканы в полном объеме.

19.09.2014 Хозяйственным судом Сумской области был выдан Приказ о принудительном исполнении решения суда от 02.09.2014 по делу № 920/1413/14.

30.09.2014 ООО «Юпитер 9» обратилось в службу судебных приставов для исполнения этого Приказа.

01.10.2014 отделом Государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции на основании п.8 ч.1 ст.26 Закона Украины «Об исполнительном производстве» (ЗУ № 606-XIV от 21.04.1999 в соотв. ред.) было принято Постановление об отказе в открытии исполнительного производства (отказ в принятии к производству исполнительного документа) в связи с невозможностью взыскания долга с должника.

01.10.2014 ООО «Юпитер 9» на основании указанного документа списало долг ООО «Юпитер 9 Агросервис» на забалансовый счет 007.

Списав долг, общество прекратило начисление заемщику процентов по договору займа от 21.09.2014.

Доводы налогового органа о том, что действия ООО «Юпитер 9» по списанию долга привели к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в результате неисчисления и неотражения в составе внереализационных доходов - процентов по займу, предоставленному ООО «Юпитер 9» взаимозависимому лицу – иностранной организации ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина), а также курсовых разниц по дебиторской задолженности в отношении указанного контрагента за период 2014, 2015, 2016, признаются судом необоснованными ввиду следующего.

В частности, налоговый орган отмечает, что Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает только три основания признания дебиторской задолженности безнадежной:

- истечение установленного срока исковой давности;

-прекращение обязательств в соответствии с гражданским законодательством вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа; таким документом признается вступившее в законную силу определение суда о завершении конкурсного производства по процедуре банкротства должника, а в отношении физических лиц – свидетельство о смерти, выданное уполномоченным государственным органом;

- прекращение обязательств в связи с ликвидацией организации (на основании выписки из ЕГРЮЛ).

Инспекцией указано, что у Общества при списании долга отсутствовали какие-либо из вышеперечисленных оснований, а, следовательно, Общество списало долг незаконно.

Вместе с тем, суд полагает, что налоговым органом не учтены следующие обстоятельства.

В соответствии с ст.252 Налогового кодекса РФ (налог на прибыль) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с п.20 ч.1 ст.265 Кодекса перечень расходов не является исчерпывающим.

В соответствии п.п.2 ч.2 ст.265 Кодекса, в целях настоящей главы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Согласно п.1 ст.266 НК РФ, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Пункт 2 ст.266 НК РФ дает определение безнадежных долгов, относимых на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в порядке статей 252, 265 Кодекса.

Согласно п.3 ст.266 НК РФ, налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Настоящее положение не применяется в отношении расходов по формированию резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов.

Согласно п.4 ст.266 НК РФ, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, отчисления из которого включаются в состав внереализационных расходов, не может превышать 10 процентов от выручки за соответствующий налоговый период, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.

Из вышеуказанного следует, что данные нормы права регулируют списание безнадежных долгов на внереализационные расходы в целях уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Между тем, суд соглашается с доводом налогоплательщика о том, что ООО «Юпитер 9» списанный долг не относило на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, указанные в п.п.2 ч.2 ст.265 Кодекса.

В обоснование законности списания долга ООО «Юпитер 9» пояснило следующее.

В соответствии с пунктом 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997, актив признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности.

В соответствии с п.8.5 Концепции, доходы признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникшее увеличение в будущих экономических выгодах, связанных с соответствующим активом, или уменьшение в обязательствах может быть измерено с достаточной степенью надежности.

Таким образом, из Концепции следует, что в случае невозможности с достаточной степенью надежности измерить стоимость актива и полагать его получение в будущем в этом размере, такой актив должен находиться за балансом.

В соответствии с п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному Приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н, организация обязана создавать резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Согласно этому же пункту ПБУ, сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Из указанных норм следует, что сомнительность долга оценивается хозяйствующим субъектом самостоятельно.

Из материалов дела следует, что долг ООО «Юпитер 9 Агросервис» в срок, указанный в договоре займа от 21.09.2012 (31.07.2014), возвращен не был.

02.09.2014 Хозяйственным судом Сумской области по делу № 920/1413/14 было принято Решение о взыскании в пользу ООО «Юпитер 9» с ООО «Юпитер 9 Агросервис» 8 871 621,28 долларов США суммы займа и процентов в сумме 1090422,01 долларов США.

Общество располагало сведениями о тяжелом имущественном положении должника, осложненном резким падением курса национальной валюты Украины, а также о наличии неблагоприятной политической обстановки на Украине, создающей значительные препятствия в управлении активами, в реальном исполнении обязательств и взыскании задолженностей с украинских организаций в пользу российских лиц, высокие риски утраты имущества российских лиц либо невыполнения обязательств.

Вышеуказанные факты позволили Обществу оценить долг заемщика как сомнительный.

02.09.2014 ООО «Юпитер 9» создало в бухгалтерском учете резерв сомнительного долга ООО «Юпитер 9 Агросервис» на сумму основного долга в размере 330861933,94 рублей и на сумму процентов в размере 40666743,65 рублей (долг в рублях по курсу ЦБ РФ).

Этот резерв был создан обществом за счет чистой прибыли общества.

30.09.2014 ООО «Юпитер 9» обратилось в службу судебных приставов для исполнения этого Приказа.

01.10.2014 отделом Государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции на основании п. 8 ч. 1. ст. 26 Закона Украины «Об исполнительном производстве» (ЗУ № 606-XIV от 21.04.1999 в соотв. ред.) было принято Постановление об отказе в открытии исполнительного производства.

Суд критически оценивает вывод налогового органа о том, что данное постановление нельзя однозначно отнести к актам, свидетельствующим о невозможности взыскания или к документам, подтверждающим отсутствие у должника имущества, поскольку согласно указанному документу исполнительное производство не было возбуждено.

Перевод данного Постановления для общества был выполнен Курской Торгово-Промышленной палатой. Из перевода следует, что старший государственный исполнитель ОГИС Сумского городского управления юстиции Толстой В.В. установил: «Невозможно осуществить взыскание долга с должника» и постановил: «Отказать в принятии в производство исполнительного документа и в открытии исполнительного производства по принудительному исполнению».

Постановление судебного пристава, в котором указано: «Невозможно осуществить взыскание долга с должника» и «Отказать в принятии в производство исполнительного документа и в открытии исполнительного производства по принудительному исполнению» в достаточной для хозяйствующего субъекта степени свидетельствует о невозможности взыскания долга, так как это в нем прямо и указано.

Материалы проверки не содержат сведений о незаконности этого Постановления, установленной актом вышестоящего государственного органа или суда Украины.

В соответствии с п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации.

Из указанной нормы следует, что нереальность взыскания долга определяется хозяйствующим субъектом самостоятельно.

Налогоплательщиком было получено вышеуказанное постановление официального государственного органа иностранного государства, принятое им в пределах своих полномочий, установившее факт невозможности взыскания долга с должника, и отказавшего в связи с этим в возбуждении исполнительного производства. С учетом приведенных выше обстоятельств, включая неблагоприятную политическую обстановку на Украине, создающую значительные препятствия в управлении активами, в реальном исполнении обязательств и взыскании задолженностей с украинских организаций в пользу российских лиц, высокие риски утраты имущества российских лиц либо невыполнения обязательств, у налогоплательщика имелись достаточные основания для оценки долга заемщика как безнадежного к взысканию, несмотря на то, что должник не прекратил свое существование как юридическое лицо и осуществлял хозяйственную деятельность.

01.10.2014 ООО «Юпитер 9» списало долг ООО «Юпитер 9 Агросервис» за счет чистой прибыли, что подтверждается карточкой счета НЕ.03 (налоговый) от 01.10.2014.

В соответствии с Планом счетов налогового учета, счет НЕ.03 – «Внереализационные расходы, не учитываемые в целях налогообложения».

Как уже было указано выше, в соответствии с ст.252 Налогового кодекса РФ в целях главы 25 налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, в том числе и расходов, указанных в ст.265 НК РФ.

При этом, из статьи 252 Кодекса, так же следует, что у налогоплательщика могут быть и расходы (приравненные к ним убытки), не уменьшающие полученные доходы (ст.270).

В соответствии с пп.49 ст.270 НК РФ перечень этих расходов (убытков) не является исчерпывающим.

Таким образом, из ст.252 Кодекса следует, что расходы налогоплательщика могут как участвовать в уменьшении базы по налогу на прибыль (ст.265), так и не участвовать (ст.270).

ООО «Юпитер 9», списав долг за счет чистой прибыли, понесло расходы, не заявленные Обществом, как участвующие в уменьшении базы по налогу на прибыль.

Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания применять к обществу положения ст.265-266 НК РФ, которые регулируют вопрос о расходах, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, поскольку Общество списало долг как расходы, не учитываемые в целях налогообложения.

Кроме того, суд обращает внимание на то, что в соответствии с письмом Минфина РФ от 05.10.2015 № 03-03-06/2/56751, в случае если дебиторская задолженность не удовлетворяет критериям безнадежной задолженности, установленным пунктом 2 статьи 266 Кодекса, то есть списана по иным критериям, разработанным самой организацией, то такая задолженность не может быть учтена организацией в уменьшение прибыли в периоде списания.

Из указанного письма следует, что допускается списание не только дебиторской задолженности, критерии безнадежности которой установлены ст.265-266 Кодекса. Если критерии такой задолженности соответствуют указанным нормам права, то она списывается на внереализационные расходы, если не соответствуют – то списанная задолженность не участвует в уменьшении налогооблагаемой базы.

Из указанного письма так же следует возможность списания дебиторской задолженности по критериям, определяемым хозяйствующим субъектом самостоятельно, что соответствует п.70 и 77 ПБУ и вышеуказанной позиции Общества.

В соответствии с письмом Минфина РФ от 28.10.2005 № 03-03-04/2/94 (ответ на вопрос о списании долга за счет чистой прибыли), в целях налогового учета расходы от списания дебиторской задолженности могут быть как учтены, так и не учтены при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Восстановление ранее списанной дебиторской задолженности производится за счет того источника, за счет которого ранее производилось отнесение на расходы. Таким образом, при восстановлении задолженности, ранее отнесенной на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, доходы включаются в налоговую базу по налогу на прибыль, а при восстановлении задолженности, ранее отнесенной на затраты, не учитываемые при налогообложении прибыли, доходы включению в налоговую базу по налогу на прибыль не подлежат.

Из указанного письма также следует возможность списания дебиторской задолженности не только за счет резерва по сомнительным долгам, отчисления из которого включаются в состав внереализационных расходов, но и за счет того источника, отчисления из которого не уменьшают базу по налогу на прибыль.

ООО «Юпитер 9» располагало источником, за счет которого был списан долг (чистая прибыль); подтверждающая это финансовая отчетность за проверяемый период была представлена налоговому органу в ходе проверки.

Финансовые показатели хозяйственной деятельности ООО «Юпитер 9» (данные деклараций по налогу на прибыль организаций):

Показатели	2014 год	2015 год	2016 год
Доходы от реализации	3190895210	2311070621	3491949117
Внереализационные доходы	258554865	203830801	352846362
Расходы, уменьшенные	2886235142	1957433982	3090580332
сумму доходов от
реализации
Внереализационные	197886470	327284936	329107767
расходы
Прибыль(+), убыток (-)	365328463	230182504	425107380
Налоговая база	365328463	230182504	425107380
Налог на прибыль	73065693	46036501	85021477

В соответствии с Письмом Минфина РФ от 21.01.2014 № ГД-4-3/617, по общему правилу задолженность перед налогоплательщиком, списанная на основании соглашения о прощении долга, не может рассматриваться в качестве обоснованных расходов этого налогоплательщика в смысле ст.252 Налогового кодекса РФ и, следовательно, в составе расходов для целей налогообложения не учитывается.

В то же время Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении № 2833/10 от 15.07.2010 указал, что признание для целей налогообложения убытков, полученных в результате прощения долга, может быть признано правомерным, если налогоплательщиком представлены доказательства направленности этих действий на получение дохода, о чем может свидетельствовать наличие у кредитора, освобождавшего должника от лежащих на нем обязанностей, коммерческого интереса в прощении долга, который, в частности, может выражаться в достижении соответствующего мирового соглашения, направленного на урегулирование взаимных требований.

Суд исходит из того, что перечень оснований для списания задолженности в порядке ст.265 и 266 НК РФ, не является исчерпывающим, вопреки доводам Инспекции, а списание долга на расходы возможно и по иным критериям, определяемым налогоплательщиком.

Следовательно, в рассматриваемом случае Общество не обязано было иметь исключительно основания и документы, поименованные в ст.265–266 Кодекса, ввиду того, что такие основания и документы налогоплательщик обязан иметь, когда его расходы, связанные со списанием долга участвуют в налогообложении, то есть относятся Обществом на внереализационные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, тогда как Общество списало долг не на внереализационные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, а за счет чистой прибыли.

В силу этого противоположные доводы налогового органа судом не принимаются.

В соответствии с Письмом Минфина РФ от 16.05.2011 № 03-03-06/1/295, порядок формирования резерва по сомнительным долгам, отчисления в который для целей налогообложения прибыли уменьшают доходы организации в текущем отчетном (налоговом) периоде, определен ст.266 Кодекса. Так, на основании п.3 ст.266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст.266 Кодекса. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Учитывая изложенное, в налоговом учете создание резерва по сомнительным долгам является правом организации вне зависимости от того, создается ли аналогичный резерв в бухгалтерском учете.

Согласно заключению Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности, организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации (п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н). Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Из указанного письма следует, что в случае соответствия безнадежной задолженности критериям, установленным ст.265 Кодекса, налогоплательщик получает право создания резерва по сомнительным долгам в порядке ст.266 НК РФ. Вместе с тем, несоответствие безнадежной задолженности критериям, установленным ст.265 НК РФ, не препятствует созданию резерва в порядке п.70 ПБУ и дальнейшего списания долга на финансовые результаты общества (за счет чистой прибыли).

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.07.2010 №2833/10 указано, что группировка расходов определена статьей 252 Кодекса и включает в себя расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. При этом перечень внереализационных расходов и приравниваемых к таким расходам убытков налогоплательщика, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим, что позволяет налогоплательщику, по мнению Президиума, учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, и иные расходы и убытки при условии соответствия их критериям, установленным статьей 252 Кодекса.

Суд также считает обоснованными и разумными пояснения налогоплательщика в обоснование деловой цели и имущественной выгоды от списания задолженности.

Из материалов дела следует, что по состоянию на 01.10.2014 Общество исчислило заемщику проценты за пользование займом в размере 1223860,61 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 01.10.2014 составляет 48203708,30 рублей.

ООО «Юпитер 9» с указанной суммы уплачен налог на прибыль в размере 9640741,66 рублей. Между тем, материалами проверки подтверждается то, что ООО «Юпитер 9» указанный доход фактически не получило.

В соответствии с Определением Верховного суда Российской Федерации от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988 по делу №А41-17865/2016, по своей природе списание безнадежной к взысканию задолженности в состав расходов является способом корректировки доходов, ранее отраженных в налоговом учете, но фактически не полученных налогоплательщиком, что имеет своей целью обеспечить взимание налога исходя из реально сложившегося финансового результата деятельности.

Министерство финансов Российской Федерации в своем письме от 03.05.2012 № 03-03-06/1/218 рассмотрел вопрос, связанный со списанием дебиторской задолженности иностранного контрагента в связи с ситуацией форс-мажора. В данном письме Минфин РФ указал, что основания для прекращения обязательств невозможностью исполнения устанавливаются гражданским законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранных государств. При этом следует отметить, что в письме Минфин не упомянул конкретный перечень документов, необходимых для списания дебиторской задолженности иностранного контрагента, констатировав лишь факт возможности списания долга на основании документов, оформленных на территории иностранного государства и свидетельствующих о невозможности исполнения обязательства.

В частности, кредитор в условиях форс-мажора (в данном случае - общеизвестных геополитических событий на Украине), не может обеспечить получение от государственных органов враждебно настроенного иностранного государства строго определенного перечня документов.

Таким образом, из письма Минфина РФ от 03.05.2012 № 03-03-06/1/218 следует, что в качестве документов, подтверждающих невозможность взыскания долга с иностранного должника, в целях списания этого долга, в условиях форс-мажора, налогоплательщик может собирать любые документы, оформленные по законодательству иностранного государства и свидетельствующие о невозможности взыскания долга.

Как уже отмечено ранее, 01.10.2014 Отделом Государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции было принято Постановление об отказе в открытии исполнительного производства в отношении ООО «Юпитер 9 Агросервис» (предприятия с российским капиталом) в связи с невозможностью взыскания долга с должника.

Общество на основании вышеуказанного Постановления, свидетельствующего о невозможности взыскания долга, и согласно позиции Минфина РФ, изложенной в письме от 03.05.2012 № 03-03-06/1/218, списало долг ООО «Юпитер 9 Агросервис» на забалансовый счет 007 за счет своей чистой прибыли.

В оспариваемом решении налоговым органом Обществу также необоснованно вменен доход от положительных курсовых разниц.

Так, Инспекция указывает на дебиторскую задолженность контрагента - ООО «Юпитер 9 Агросервис», отраженную на счетах 62, 66, 67, и необходимость ее пересчета по курсу у.е. или валюты, установленному п.11 ПБУ 3/2006: на последнее число каждого месяца до месяца, когда покупатель погасит свою задолженность; на дату погашения задолженности покупателем.

Между тем, налоговым органом не учтено, что задолженность ООО «Юпитер 9 Агросервис» на указанных счетах не находилась, а перерасчет долга, находящегося на забалансовом счете 007, действующим законодательством не предусмотрен.

Материалами дела подтверждается законность списания безнадежного долга ООО «Юпитер 9 Агросервис» на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Согласно предоставленному приказу №25/1-ОД от 01.10.2014 «О списании дебиторской задолженности», генеральным директором ООО «Юпитер 9» приказано в соответствии с постановлением об отказе исполнительного производства государственной исполнительной службой Сумского городского управления юстиции от 01.10.2014 на основании решения суда по дебиторской задолженности ООО «Юпитер 9 Агросервис», возникшей по договору займа б/н от 21.09.2012, в соответствии с п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, списать с балансового счета вышеуказанную дебиторскую задолженность 8871601,28 долларов США-основной долг, а также начисленные проценты по займу в сумме 1223860,61 долларов США за счет созданного резерва по сомнительным долгам.

В бухгалтерском учете ООО «Юпитер 9» эти операции отражены следующими проводками:

02.09.2014

Дебет 91.02.1 (прочие расходы, статья создание резерва по сомнительным долгам);

Кредит 63 (резервы по сомнительным долгам) 371528677,59 руб. (рублевый эквивалент суммы займа с процентами на дату принятия решения судом по курсу USD = 37,2945 руб.):

8871601,28 долл. + 1090422,01 долл.*37,2945 = 371528677,59 рублей.

Обществом отражена разница между налоговым и бухгалтерским учетом:

Дебет 09 (отражен налоговый актив);

Кредит 68.04.2 (расчет налога на прибыль) на сумму 74305736 руб. (20 % от 371528677,59 руб. налог на прибыль).

30.09.2014 года обществом допроведено на резерв по сомнительным долгам теми же операциями в бухгалтерском учете на сумму доначисленных процентов и курсовую разницу в размере 26097241,68 рублей:

- начисленные проценты за август 67813,06 долл. + проценты за сентябрь 65625,54 долл. * курс доллара на 30.09.2014г. (39,3866 руб.) = 5255692,76 руб.;

- курсовая разница по займу: 8871601,28 долларов * курс доллара на 30.09.2014г. (39,3866) - 8871601,28 долларов * курс доллара на 02.09.2014г. (37,2945) = 349422210,97 руб. – 330861933,94 руб.= 18560277,03 рубля;

- курсовая разница по процентам: 1090422,01 долларов * курс доллара на 30.09.2014г. (39,3866) - 1090422,01 долларов * курс доллара на 02.09.2014г. (37,2945) = 42948015,54 руб. – 40666743,65 руб.= 2281271.89 рублей.

Всего 30.09.2014 допроведено на резерв по сомнительным долгам: 5255692,76 руб. + 18560277,03 руб. + 2281271,89 руб. = 26097241,68 рублей.

Эти операции были отражены в бухгалтерском учете следующими проводками:

30.09.2014

Дебет 91.02.1 (прочие расходы, статья создание резерва по сомнительным долгам);

Кредит 63 (резервы по сомнительным долгам) 26097241,68 рублей. (на сумму доначисленных процентов и курсовых разниц за август, сентябрь 2014 года);

Дебет 09 (отраженные налоговые активы);

Кредит 68.04.2 (расчет налога на прибыль) на сумму 5219448 рублей (20 % от 26 097 241,68 руб. налог на прибыль).

Таким образом, общая сумма сомнительного долга составила 397625919,27 рублей (371528677,59 + 26097241,68).

После возврата исполнительного листа службой судебных приставов 01.10.2014 г. в бухгалтерском учете ООО «Юпитер 9» отражено списание задолженности по договору займа за счет ранее созданного резерва:

Дебет 63 Кредит 76.29 на сумму 397625919,27 рублей

Дебет 68.04.2 Кредит 09 на сумму 79525184 рублей (отражено погашение отложенного налогового актива).

Одновременно Общество отнесло сумму списанной задолженности на забалансовый счет.

Для учета такой задолженности предусмотрен забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» (Инструкция по применению Плана счетов).

Эта операция была отражена следующей проводкой:

01.10.2014

Дебет 007 (списана в убыток задолженность не платежеспособных дебиторов) на сумму основного долга по займу 349422210,97 рублей + начисленные проценты по договору займа 48203708,30 рублей = 397625919,27 рублей.

В налоговом учете резерв не создавался, а сумма задолженности по договору займа б/н от 21.09.2012 года была отнесена на расходы за счет средств предприятия 01.10.2014 года:

Дебет НЕ.03 (внереализационные расходы, не учитываемые в налогообложении) -397625919,27 рублей.

В бухгалтерской отчетности за 2014 год в отчете о финансовых результатах по строке 2350 отражены прочие расходы общества, они равны 776054 тыс.руб.

В эту строку входит (без НДС):

№ п/п	Наименование статьи прочие расходы	Сумма, тыс.руб.
1.	Резерв по сомнительным долгам	397626
2.	Госпошлина	770
3.	Добровольное пожертвование	2116
4.	Доходы (расходы), связанные с продажей (покупкой) валюты	6662
5.	Курсовые разницы	143834
6.	Материальная помощь	13
7.	Мобильная связь сверх лимита	304
8.	Восстановленный НДС	1027
9.	Отклонение курса покупки (продажи) валюты от официального курса	1362
10.	переоценка	33457
11.	Прочие расходы, включая не принимаемые	40516
12.	Резерв на оплату отпусков	540
13.	Резерв на выплату вознаграждения по итогам года	29070
14.	Списанная дебиторская задолженность	6750
15.	Страхование, оценка имущества	506
16.	Штрафы, пени по решению гос.органов	357
17.	Банковские услуги	6610
18.	Убытки прошлых лет	2596
19.	Пени по хоз. договорам	86
20.	Премии, бонусы	1371
21.	Реализация фин. вложения	200
22.	Реализация основных средств	67355
23.	Реализация материалов и прочего имущества	26990
24.	Налог на имущество	2944
25.	Нотариальные услуги	245
26.	Транспортный налог	494
27.	Земельный налог	2253
	Итого:	776054

По налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 2014 год налоговая база (стр.100 декларации) составила 365328463 рубля. С этой суммы исчислен и уплачен налог на прибыль 73065693 рубля (20%) (строка 180 декларации).

Следовательно, чистая прибыль ООО «Юпитер 9», исходя из данных налогового расчета налога на прибыль за 2014 год по декларации, составила 292262770 рублей (365328463 - 73065693).

В бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2014 год по строке 1370 у общества отражена нераспределенная прибыль общества по состоянию на 31.12.14; 31.12:13; 31.12.2012.

По состоянию на 01.01.2014 года эта нераспределенная прибыль равна 647219 тыс.руб.

Выше указано, что чистая прибыль общества (по налоговому учету) за 2014 год составила 292263 тыс.руб.

Из строки 1370 бухгалтерского баланса за 2014 год видно, что по состоянию на 31.12.2014 года нераспределенная прибыль общества равна 444661 тыс.руб.

Из этих данных видно, что:

647219 тыс.руб. (чистая прибыль по состоянию на 01.01.2014) + 292263 тыс.руб. (чистая прибыль за 2014 год) – 444661 тыс.руб. (чистая прибыль на 31.12.2014) = 494821 тыс.руб.

Это значит, что расходы общества, списанные за счет чистой прибыли организации в 2014 году, составили 494821 тыс.руб., включая сумму задолженности по договору займа в размере 397626 тыс.руб. и иные не принимаемые расходы.

На основании вышеизложенного суд приходит к выводу, что Обществом доказано списание долга за счет чистой (нераспределенной) прибыли.

При этом суд учитывает, что ООО «Юпитер 9 Агросервис» находилось в тяжелом имущественном положении, связанном с резким снижением курса национальной валюты Украины и необходимостью возврата займа в долларах США.

В частности, суд принимает во внимание сведения из материалов дела №А35-3969/2014 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Юпитер 9 Агросервис» к Обществу с ограниченной ответственностью «Юпитер 9» о взыскании 2651338 евро основного долга, а также встречному исковому заявлению о взыскании с ООО «Юпитер 9 Агросервис» 2320000 евро основного долга по договору займа, 312427,20 евро процентов по договору займа.

Так, решением Арбитражного суда Курской области от 29.05.2014 по делу №А35-3969/2014 между ООО «Юпитер 9» и ООО «Юпитер 9 Агросервис» в порядке, установленном Арбитражным процессуальным кодексом РФ и на основании пункта 5 Соглашения стран – участниц СНГ от 20 марта 1992 года «О порядке разрешения споров, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности», произведен зачет встречных однородных требований, согласно которому заемщиком был погашен заем в Евро и проценты по нему в полном объеме.

Обстоятельства указанного дела позволяют установить, что для погашения займа ООО «Юпитер 9» вывезло из Украины всю технику, имевшуюся в наличии у должника и предполагавшуюся к продаже на территории Украины, что в свою очередь, позволило должнику погасить долг по договору займа в Евро полностью.

Суд обращает внимание на то, что Общество не стало платить за технику заемщика суммы в Евро по текущему высокому курсу, а потребовало в судебном порядке зачета встречных однородных требований для закрытия дебиторской задолженности по договору займа от 21.05.2012.

Таким образом, долг по договору займа в Евро был закрыт полностью, ООО «Юпитер 9 Агросервис» было вынуждено в счет долга отдать всю свою технику, имевшуюся на тот момент в наличии, и такая хозяйственная операция привела к убытку должника в результате курсовых разниц (примерно в 42437096 Гривен).

Вышеуказанное не соотносится с доводами налогового органа в оспариваемом решении о способности заемщика вернуть ООО «Юпитер 9» заем в долларах в установленные договором сроки, а также дополнительно оплачивать проценты за пользование займом. Указанные налоговым органом показатели опровергаются материалами настоящего дела.

Так, ООО «Юпитер 9» предоставлена копия налоговой декларации должника ООО «Юпитер 9 Агросервис» по налогу на прибыль за 2014 год, переведенную на русский язык Курской Торгово-Промышленной палатой (том 9 л.д 62-77). На стр.1 Перевода декларации видно, что доходы предприятия-должника за 2014 год составили 201644454 гривен (стр.01). При этом, из строки 04 видно, что расходы предприятия за этот период составили 291081589 гривен.

С учетом этого, на странице 2 Перевода в строке 07 (строка 01 – строка 04) указан убыток ООО «Юпитер 9 Агросервис» от предпринимательской деятельности за 2014 год в размере 89437135 гривен. В долларах США этот убыток составляет (по курсу 1$ = 15,7686гр. на 31.12.2014) 5671850 $.

На странице 2 Перевода в строке 06.4.ДР указаны другие расходы предприятия по обычной деятельности и другие операционные расходы, которые составили 132525180 гривен. На странице 5 Перевода имеется расшифровка указанной строки декларации, из которой видно, что убытки должника от отрицательного значения курсовых разниц (падения стоимости гривны к иностранным валютам) составили 132417133 гривен. В долларах США этот убыток составляет (по курсу 1$ = 15,7686гр. на 31.12.2014) 8397519 долларов США.

Из материалов дела следует, что Решением Хозяйственного суда Сумской области с должника в пользу общества была взыскана сумма основного долга по договору займа от 21.09.2012 в размере 8871621,28 долларов США.

Из вышеуказанного суд усматривает, что должник в результате геополитических событий и резкого падения курса гривны Украины к доллару США и к другим иностранным валютам понес убыток, размер которого был сопоставим с размером долга по договору займа. При этом из декларации видно, что если бы не резкое падение курса гривны, должник мог бы иметь чистую прибыль и рассчитывать на своевременный возврат займа.

Для ее расчета из суммы доходов должника (стр.01) (201644454 грн.) следует вычесть сумму его расходов без учета убытка от курсовых разниц. Эта сумма расходов составляет 158664456грн. (291081589 - 132417133). Таким образом, чистая прибыль должника составила бы 42999998 Гривен (201644454 - 158664456).

На основании вышеизложенного, суд приходит к выводу, что ООО «Юпитер 9» обоснованно и законно списало дебиторскую задолженность ООО «Юпитер 9 Агросервис» по начисленным, но не полученным процентам за пользование займом в размере 48203708,30 рублей на внереализационные расходы, оценив его платежеспособность как несостоятельную.

В оспариваемом решении налоговый орган пришел к выводу о том, что Общество было обязано начислять своему заемщику проценты за пользование займом и уплачивать с них налог на прибыль.

Суд не может согласиться с указанным доводом Инспекции ввиду следующего.

В пункте 33 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации от 22.11.2016 №54 указано, что проценты, установленные пунктом 1 статьи 317.1, статьей 809 и статьей 823 ГК РФ, все, по сути, являются платой за пользование денежными средствами.

Согласно п.1 ст.9 ГК РФ, юридические лица по своему усмотрению осуществляют принадлежащие им гражданские права.

В соответствии с п.2 ст.1, ст.421, п.2 ст.9 ГК РФ, юридические лица свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора, а так же свободны в своем волеизъявлении на отказ или воздержание от реализации принадлежащих им прав.

На основании вышеизложенного, займодавец свободен в осуществлении своего права на взимание платы за предоставленный им займ, а, следовательно, свободен и в своем отказе от взимания этой платы, в зависимости от сложившихся в предпринимательской деятельности обстоятельств.

Как уже было указано выше, 21.09.2012, заключая договор займа с ООО «Юпитер 9 Агросервис», ООО «Юпитер 9» предоставило заемщику заем на условиях платности.

Между тем, в соответствии с п.1 ст.451 ГК РФ, существенное изменение обстоятельств, из которых стороны исходили при заключении договора, является основанием для его изменения или расторжения.

Ранее уже был приведен анализ изменения курсов национальной валюты Украины в период действия договоров займа, и сделан вывод о том, что стороны, если бы смогли это предвидеть, заключили бы договор на значительного отличающихся условиях (например, без взимания платы за заем в иностранной валюте с учетом его возврата по более высокому курсу этой валюты).

В соответствии с п.2 ст.451 ГК РФ, если стороны не достигли соглашения о приведении договора в соответствие с существенно изменившимися обстоятельствами или о его расторжении, договор может быть расторгнут, а по основаниям, предусмотренным пунктом 4 настоящей статьи, изменен судом по требованию заинтересованной стороны при наличии одновременно следующих условий:

1) в момент заключения договора стороны исходили из того, что такого изменения обстоятельств не произойдет;

2) изменение обстоятельств вызвано причинами, которые заинтересованная сторона не могла преодолеть после их возникновения при той степени заботливости и осмотрительности, какая от нее требовалась по характеру договора и условиям оборота;

3) исполнение договора без изменения его условий настолько нарушило бы соответствующее договору соотношение имущественных интересов сторон и повлекло бы для заинтересованной стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишилась бы того, на что была вправе рассчитывать при заключении договора;

4) из обычаев или существа договора не вытекает, что риск изменения обстоятельств несет заинтересованная сторона.

Из п.2 ст.1, ст.421, п.2 ст.9 ГК РФ, ст.451 ГК РФ следует, что способ восстановления соотношения имущественных интересов по договору его стороны выбирают самостоятельно.

В соответствии с п.1 ст.8 ГК РФ, гражданские права и обязанности возникают из оснований, предусмотренных законом и иными правовыми актами, а также из действий граждан и юридических лиц, которые хотя и не предусмотрены законом или такими актами, но в силу общих начал и смысла гражданского законодательства порождают гражданские права и обязанности.

В соответствии с этим, гражданские права и обязанности возникают из договоров и иных сделок, предусмотренных законом и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему, а так же вследствие иных действий граждан и юридических лиц и событий, с которыми закон или иной правовой акт связывает наступление гражданско-правовых последствий (ст.8 ГК РФ).

Таким образом, списание кредитором долга заемщика является событием, влекущим гражданско-правовые последствия, а именно, прекращение начисления должнику процентов по списанному долгу.

Согласно п.1. ст.1 ГК РФ, гражданское законодательство основывается на признании свободы договора, недопустимости произвольного вмешательства кого-либо в частные дела, необходимости беспрепятственного осуществления гражданских прав, обеспечения восстановления нарушенных прав.

При этом, исходя из положений п.2 ст.22 НК РФ, устанавливающих обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (п.35 Обзора судебной практики Верховного суда Российской Федерации №4 (2018), утв. Президиумом ВС РФ 26.12.2018).

Проценты прекращают начисляться на безнадежную задолженность, списанную с баланса.

В этой связи 01.10.2014 ООО «Юпитер 9» прекратило начисление процентов должнику, задолженность которого в порядке, установленном действующим законодательством, была признана ООО «Юпитер 9» нереальной для взыскания и списана за счет чистой прибыли.

Однако, следует учесть также, что в соответствии с абз.2 пункта 77 плана бухгалтерского учета, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н, списание долга вследствие неплатежеспособности должника не является окончательным аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

В соответствии Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 №94н, на суммы, поступившие в порядке взыскания ранее списанной в убыток дебиторской задолженности, дебетуются счета 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно на указанные суммы кредитуется забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Таким образом, действующее законодательство допускает, что после списания долга финансовое состояние должника может улучшиться, а не должно быть безусловно стабильно плохим для оправдания правильности списания долга.

Поэтому, списав долг, а в последующем получив от должника средства в его оплату, ООО «Юпитер 9» восстанавливало этот долг в соответствующей части и уплачивало налог на прибыль с положительной курсовой разницы. Указанное обстоятельство налоговым органом не оспаривалось и не опровергнуто.

Судом признаются необоснованными доводы налогового органа о занижении ООО «Юпитер 9» налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в результате неисчисления и неотражения в составе внереализационных доходов процентов по займу, предоставленному ООО «Юпитер 9» ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина), а так же курсовых разниц по дебиторской задолженности в отношении указанного контрагента за период 2014, 2015, 2016гг..

Как было отмечено ранее, заем в размере 2720000 Евро должником был погашен полностью, так же им уплачены проценты в сумме 320277,06 Евро.

Заем в Долларах США до 01.10.2014 был погашен с процентами частично на сумму 3727878,72 долларов США.

Помимо этого, как подтверждается материалами дела с 01.10.2014 должник вернул ООО «Юпитер 9» денежные средства (основной долг по займу) на общую сумму 1720010 долларов США:

- 31.12.2015 на сумму 20000 долларов США;

- 11.03.2016 на сумму 20000 долларов США;

- 25.05.2016 на сумму 30000 долларов США;

- 15.06.2016 на сумму 1000010 долларов США;

- 21.12.2016 на сумму 20000 долларов США;

- 30.03.2017 на сумму 30000 долларов США;

- 16.06.2017 на сумму 30000 долларов США;

- 03.10.2017 на сумму 30000 долларов США;

- 12.12.2017 на сумму 30000 долларов США;

- 07.02.2018 на сумму 30000 долларов США;

- 11.04.2018 на сумму 50000 долларов США;

- 16.04.2018 на сумму 100000 долларов США;

- 03.10.2018 на сумму 50000 долларов США;

- 30.10.2018 на сумму 250000 долларов США;

- 28.12.2018 на сумму 30000 долларов США.

Довод налогового органа о выводе Обществом денежных средств из Российской Федерации, так как Общество незаконно списало долг, с нарушением норм валютного законодательства, которые требовали от ООО «Юпитер 9» возврата денежных средств в Российскую Федерацию, переданных нерезиденту (ООО «Юпитер 9 Агросервис») по договору займа от 21.09.2012, признается судом несостоятельным.

Так, на момент заключения договора займа (21.09.2012) и на момент списания долга по этому договору (01.10.2014) валютное законодательство Российской Федерации не предъявляло требований к обязательному возврату в РФ средств по договорам займа.

Это подтверждается следующим.

Как следует из материалов дела, договор займа был заключен 21.09.2012.

На указанную дату действовал ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» №173-ФЗ от 10.12.2003 в редакции Федерального закона от 06.12.2011 №406-ФЗ.

Согласно подпункту 1) пункта 1 статьи 19 Закона «Репатриация резидентами иностранной валюты…» (в редакции, действовавшей на момент заключения договора займа), при осуществлении внешнеторговой деятельности резиденты, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом, обязаны в сроки, предусмотренные внешнеторговыми договорами (контрактами), обеспечить получение от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты Российской Федерации, причитающейся в соответствии с условиями указанных договоров (контрактов) за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги, переданные им информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них.

Из указанной нормы права усматривается, что на дату заключения договора займа от 21.09.2012 закон о валютном регулировании и валютном контроле не имел требований к обязательной репатриации денежных средств, переданных нерезидентам по договорам займа.

Как видно из договора займа, первоначальный срок возврата займа был – 14.09.2013 (пункт 1.3. договора). Дополнительным соглашением от 15.08.2013 стороны продлили срок возврата займа до 31.07.2014. Именно этот срок возврата займа и был нарушен нерезидентом, что и послужило основанием для обращения общества в Хозяйственный суд Сумской области с иском о взыскании долга и процентов.

01.10.2014 Общество списало долг нерезидента (обстоятельства описаны в материалах дела).

В эти периоды статья 19 Федерального закона «О валютном регулировании и валютном контроле» не претерпела каких-либо изменений относительно отсутствия в законе требований к обязательной репатриации денежных средств, переданных нерезидентам по договорам займа.

Часть 4 статьи 15.25 КоАП РФ в редакциях, действующих на дату заключения договора займа (на 21.09.2012) и на дату списания долга (01.10.2014), так же предусматривала ответственность только за невыполнение резидентом в установленный срок обязанности по получению на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты, причитающейся за переданные нерезидентам товары, выполненные для нерезидентов работы, оказанные нерезидентам услуги либо за переданные нерезидентам информацию или результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них.

Из вышеуказанного видно, что на дату заключения спорного договора займа и на дату списания долга, действующее в тот период валютное законодательство не предусматривало обязательную репатриацию валюты по договорам займа и, соответственно, не предусматривало ответственности за невозврат займа в сроки, установленные договором.

Федеральным законом №64-ФЗ от 03.04.2018 пункт 1 статьи 19 Закона о валютном регулировании и валютном контроле был дополнен подпунктом 3, согласно которому на резидента была возложена обязанность по получению от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты, причитающейся в соответствии с условиями договоров займа.

Этим же законом были внесены и соответствующие изменения в ч.4 ст.15.25 КоАП РФ (ответственность за невозврат валюты по договору займа).

Начало действия ФЗ №64-ФЗ от 03.04.2018 - 14.04.2018.

В соответствии с п.2 ст.3 указанного закона, Положения Федерального закона от 10 декабря 2003 года №173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (в редакции настоящего Федерального закона) и части 4 статьи 15.25 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (в редакции настоящего Федерального закона) не применяются к заключенным до дня вступления в силу настоящего Федерального закона договорам займа, за исключением договоров, существенные условия которых после дня вступления в силу настоящего Федерального закона были изменены.

Вышеуказанное опровергает доводы налогового органа о том, что ООО «Юпитер 9» безусловно было обязано обеспечить возврат займа по договору с ООО «Юпитер 9 Агросервис» и не было вправе списывать долг по нему из-за ограничений норм валютного законодательства.

Так, в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 12.05.2016. по делу № А08-4489/2015 отмечено, что не подлежит привлечению к ответственности по ст.15.25 КоАП РФ резидент, который не обеспечил возврат средств в сроки, установленные договором, однако предпринял все разумные и зависящие от него меры по возврату долга – предъявил претензию и обратился в суд.

Такая же позиция изложена и в Постановлении Федерального арбитражного суда Центрального округа от 15.08.2012 по делу № А08-8142/2011. Судом отмечено, что при оценке действий резидента на предмет соответствия требованиям закона, необходимо учитывать его действия по получению денежных средств, которые предприняты резидентом с момента возникновения у партнера обязанности по исполнению условий договора по оплате за полученный товар, избранные им обеспечительные способы с целью получения или возврата денежных средств во исполнение договорных обязательств.

При этом необходимо учесть, что из системного анализа правовых норм Федерального закона «О валютном регулировании и валютном контроле» следует, что получение резидентом валютной выручки с превышением срока, предусмотренного контрактом, по причине несвоевременной оплаты нерезидентом при отсутствии фактов противоправного поведения резидента, препятствующего получению валютной выручки на свои банковские счета в уполномоченных банках, а также в случае принятия резидентом зависящих от него мер для получения этой выручки не образует состава правонарушения, установленного частью 4 статьи 15.25 КоАП РФ.

Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 02.04.2009 №486-О-О и от 19.05.2009 №572-О-О разъяснил, что пункт 1 части 1 статьи 19 Закона «О валютном регулировании и валютном контроле» и часть 4 статьи 15.25 КоАП РФ, устанавливая специальные правила и ответственность за их неисполнение, во взаимосвязи с положениями статьи 1.5 «Презумпция невиновности» и части 2 статьи 2.1 «Административное правонарушение» КоАП РФ не предусматривают административную ответственность за нарушение правил валютного регулирования при отсутствии вины юридического лица, - она применяется лишь при условии наличия возможности для соблюдения соответствующих правил и норм, когда не были приняты все зависящие от юридического лица меры по их соблюдению.

Кроме того, как уже было указано выше, действующее законодательство в области валютного контроля не обязывало Общество обеспечить возврат средств по договору займа в срок, указанный в этом договоре (такие требования вступили в законную силу лишь 14.04.2018 и не имеют обратной силы).

Кроме того, материалами дела подтверждается, что ООО «Юпитер 9», своими действиями способствовало повышению платежеспособности должника для планомерного возврата долга.

Так, 02.10.2014 ООО «Юпитер 9» и ООО «Юпитер 9 Агросервис» заключили Соглашение, в соответствии с которым договорились не начислять Заемщику проценты за пользование займом с 01.08.2014 года, учитывая тяжелое имущественное положение Заемщика и невозможность исполнения Решения Хозяйственного суда Сумской области от 02.09.2014 по делу № 920/1413/14, подтвержденное Постановлением от 01.10.2014 отдела Государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции.

Согласно пункту 5.2 этого Соглашения, Займодавец не начисляет Заемщику долг в виде процентов за пользование займом, которые могли бы быть начислены за период с 1 августа 2014 года по дату возврата займа в полном объеме, в обмен на принятие на себя Заемщиком обязательств исполнить полностью Решение Хозяйственного суда Сумской области от 02.09.2014 по делу №920/1413/14 не позднее 31.12.2024 года.

Согласно пункту 5.3 Соглашения, Заемщик, учитывая неначисление ему процентов за пользование займом, которые могли бы быть начислены за период с 1 августа 2014 года по дату возврата займа в полном объеме, принимает на себя обязательство добровольно исполнить полностью Решение Хозяйственного суда Сумской области от 02.09.2014 по делу №920/1413/14 не позднее 31 декабря 2024 года.

Решением Арбитражного суда Курской области от 17.08.2018 по делу №А35-4173/2018 ООО «Юпитер 9 Агросервис» отказано в иске о признании этого соглашения недействительным.

При этом суд критически относится к доводам Инспекции о том, что истинной целью обращения ООО «Юпитер 9 Агросервис» являлось избежание последствий составления данного соглашения для ООО «Юпитер 9 Агросервис» со стороны государственных органов Украины.

Достаточных и надлежащих документальных доказательств указанного налоговым органом в материалы дела не представлено.

Ссылки налогового органа непредставление в ходе выездной налоговой проверки соглашения от 02.10.2014 к договору займа б/н от 21.09.2012, заключенного между ООО «Юпитер 9» и ООО «Юпитер 9 Агросервис», суд, с учетом пояснений заявителя, находит необоснованными.

В соответствии с п.6 ст.100 НК РФ, лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения и приложить к ним документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с позицией, изложенной в Определении Конституционного суда Российской Федерации от 12 июля 2006г. №267-О, налогоплательщик вправе в любое время предоставлять налоговому органу оправдательные документы.

Согласно п.78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 20.07.2013 №57, налогоплательщик имеет право представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика.

Сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля, а так же в ходе досудебного разрешения налогового спора.

01.06.2018 МИФНС №5 по Курской области предъявило налогоплательщику требование №11-31/13.

Налогоплательщик это требование выполнил, предоставив договоры, дополнительные соглашения, судебные акты, исполнительный лист, приказ о невозможности взыскания долга, приказ о списании долга. Все эти документы отмечены в Акте налоговой проверки.

Суд разделяет мнение налогоплательщика о том, что он вправе предоставлять дополнительные оправдательные документы на любой стадии налоговой проверки, в том числе и в апелляцию, а так же в суд.

ООО «Юпитер 9» воспользовалось своим правом, указанным в п.6 ст.100 НК РФ и с возражениями на Акт (исх.№692/1 от 25.01.2019) предоставило налоговому органу копию Соглашения от 02.10.2014.

Суд принимает доводы заявителя в отношении обоснования предоставления копии указанного соглашения.

Как следует из материалов дела, 06.10.2017 ООО «Юпитер 9», в связи с завершением строительства своего дилерского центра в д.Селиховы Дворы Курского района Курской области, было снято с учета в ИФНС России по г.Курску (продажа предыдущего офиса) и постановлено на учет в МИФНС №5 по Курской области (по месту нового более крупного офиса).

Так, 20.07.2017 между ООО «Юпитер 9» и ООО «Агрофирма «Новоивановка» (ИНН 4623005702) был заключен договор купли-продажи (том 9 л.д. 78-88), в соответствии с которым ООО «Юпитер 9» продало полностью свою предыдущую базу (г.Курск, ул. Моковская, 11а), на которой Общество располагалось ранее. Были проданы: земельный участок с кадастровым номером 46:29:103007:1089, нежилые здания с кадастровыми номерами 46:29:103007:1194, 46:29:103007:1190, 46:29:103007:106, 46:29:103007:1213, нежилое помещение с кадастровым номером 46:29:103007:1463. Акт приема-передачи имущества был подписан 20.07.2017. Таким образом, видно, что хозяйственная деятельность Общества была полностью перемещена из одного места в другое, в том числе и документы, оргтехника, имущество.

Перемещение хозяйственной деятельности осуществлялось в августе – сентябре 2017 года в недостоенный офис в д.Селиховы Дворы Курского района Курской области. 29.11.2018 Администрацией Курского района Курской области Обществу было выдано разрешение на ввод объекта в эксплуатацию №46-ru46511000-047-2018, которое подтверждает, что новый офис общества был построен окончательно в ноябре 2018 года. Таким образом, Общество осуществляло предпринимательскую деятельность в недостроенном здании и одновременно строило это здание в период с августа 2017 года и по ноябрь 2018 года. Согласно пояснениям Общества вышеизложенные обстоятельства привели к утрате оригинала Соглашения от 02.10.2014.

При этом, суд учитывает, что основанием для списания долга являлось не указанное соглашение, а приказ о списании № 25/1-ОД от 01.10.2014, который был представлен Инспекции в ответ на требование №11-31/13 (т.4, л.д.20).

Кроме того, в соответствии с п.1 ст.75 АПК РФ, письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Копия соглашения от 02.10.2014 соответствует вышеуказанному определению письменного доказательства.

Также из материалов налоговой проверки следует, что Общество предоставило налоговому органу восстановленные оригиналы Соглашения по Требованиям налогового органа №11-31/2 и №11-31/3 от 08.02.2019, действительность и содержание которых подтверждено обеими сторонами Соглашения.

Исходя из постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика разрешения налоговых споров следует презумпции добросовестности налогоплательщиков.

Таким образом, довод налогового органа о фиктивности Соглашения от 02.10.2014 не принимается судом в отсутствие надлежащего подтверждения.

Обосновывая целесообразность заключения данного Соглашения, ООО «Юпитер 9» пояснило, что приобрело имущественную выгоду от подписания Соглашения от 02.10.2014 не только в виде создания для должника экономических условий для возврата займа, но и в виде поощрения от Корпорации «Джон Дир». Напротив, непринятие мер по списанию задолженности ООО «Юпитер 9 Агросервис» могло привести к его банкротству, а это вело, в свою очередь, к потере бизнеса в Украине, потере деловой репутации перед Корпорацией «Джон Дир» и делало невозможным получение заявителем дополнительного дилерства по дорожно-строительной и лесозаготовительной технике.

Возможная несостоятельность ООО «Юпитер 9 Агросервис» могла привести к убыткам ООО «Юпитер 9», выраженным не только в невозврате займа.

Так, кроме предоставленного займа, ООО «Юпитер 9» выступило поручителем перед ЗАО «Райффайзенбанк» по обязательствам ООО «Юпитер 9 Агросервис». 09.08.2012 между ЗАО «Райффайзенбанк» и ООО «Юпитер 9», а также отдельно с Сапожковым Борисом Моисеевичем - собственником указанных Обществ были заключены договоры поручительства, в соответствии с которыми ООО «Юпитер 9» и Сапожков Б.М. приняли на себя обязательство солидарно отвечать перед банком за выполнение обязательств ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина).

Из указанных договоров поручительства следует, что ЗАО «Райффайзенбанк» под поручительство ООО «Юпитер 9» (г.Курск) и лично Сапожкова Б.М. обязалось выпустить для ООО «Юпитер 9 Агросервис» банковские гарантии в пользу основного поставщика на общую сумму до 6000000 Евро или эквивалента в долларах США сроком по 06.02.2014.

В соответствии с Изменением №1 от 13.02.2013 к указанным договорам поручительства сумма банковской гарантии была увеличена до 9500000 Евро/Долларов США, а срок ее действия -до 30.07.2014.

В соответствии с Изменением №2 от 30.09.2013 к указанным договорам поручительства, банковская гарантия на сумму 9500000 Евро/Долларов США была продлена до 30.12.2014. Все вышеуказанные соглашения были заключены в период стабильности валюты Украины.

В соответствии с указанными Соглашениями, Райффайзенбанк выдал гарантии основному поставщику ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина) о том, что в случае невыполнения последним своих обязательств, банк оплатит поставщику денежные средства за должника. При этом, в случае исполнения банком своих обязательств по банковской гарантии, ООО «Юпитер 9» (г.Курск) и Сапожков Б.М. обязаны были бы погасить этот долг банку в безакцептном порядке, оплатить проценты и неустойки, предусмотренные договорами поручительства.

Поэтому, ООО «Юпитер 9» было заинтересовано в исполнении ООО «Юпитер 9 Агросервис» своих обязательств перед поставщиком, во избежание солидарной ответственности.

Заключение Соглашения о неначислении процентов от 02.10.2014 было так же направлено на минимизацию рисков оплаты ЗАО «Райффайзенбанк» денежных средств поставщику ООО «Юпитер 9 Агросервис» в соответствии с выданной банком гарантией.

Заключение Соглашения о неначислении процентов позволило Обществу стабилизировать финансовое состояние должника и обеспечить планомерный возврат средств в Российскую Федерацию.

Начисление процентов, как того требовал налоговый орган, напротив, усугубило бы финансовое состояние должника, что могло привести к банкротству ООО «Юпитер 9 Агросервис», полной утрате возможности исполнения им обязательств и потере деловой репутации ООО «Юпитер 9» и его собственников перед Корпорацией.

Как показали дальнейшие события, этим Соглашением Общество создало для должника условия для возврата долга, восстановив, таким образом, соотношение имущественных интересов сторон договора займа.

Так, на 31.12.2014 убыток заемщика после налогообложения составил 6439000 долларов США, а коэффициент платежеспособности предприятия - минус 96,92%.

Показатели информационного ресурса BureauVanDijk в отношении ООО «Юпитер 9 Агросервис» по состоянию на 31.12.2015, свидетельствуют о следующем:

- убыток после налогообложения составил 1561000 долларов США;

- отрицательное сальдо денежного потока 1452000.;

- коэффициент платежеспособности должника – минус 87,69%;

- долгосрочная задолженность - 10277000$;

- резервы – 0;

- чрезвычайные убытки – 3534000$.

Таким образом, на конец 2015 года видно, что по сравнению с 2014 годом финансовые показатели ООО «Юпитер 9 Агросервис» прекратили свое падение, улучшились. Коэффициент платежеспособности должника составил минус 87,69%.

Материалами проверки установлено, что в 31.12.2015 должник совершил в адрес ООО «Юпитер 9» первый платеж в сумме 20000 долларов США, что, по мнению заявителя, является следствием списания долга должнику и предоставления ему благоприятных условий возврата долга путем заключения Соглашения от 02.10.2014.

Эти показатели опровергают выводы инспекции о том, что общество обязано было в принудительном порядке повторно обращаться в службу судебных приставов, взыскивать долг с заемщика и начислять последнему проценты за пользование займом.

Списание долга, наблюдение за должником, отказ от начисления процентов в обмен на возврат долга привели к стабилизации имущественного положения должника и началу активных выплат по долгу.

Из информационного ресурса BureauvanDijk видно, что на 31.12.2016 коэффициент платежеспособности должника по-прежнему отрицательный, но значительно вырос - минус 7,04%. В 2016 году заемщик вернул ООО «Юпитер 9» 1070010 долларов США.

Таким образом, в результате предпринятых налогоплательщиком мер ООО «Юпитер 9 Агросервис» получило благоприятные условия возврата долга, сформировавшегося на 01.10.2014, а ООО «Юпитер 9» получило реальную возможность погашения указанного долга по текущему, более высокому валютному курсу. С учетом указанного, у налогоплательщика имелась разуманя деловая цель совершения операций, поставленных под сомнение налоговым органом и квалифицированных им как направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, суд находит обоснованными пояснения налогоплательщика в отношении неотражения в ведомости банковского контроля Соглашения от 02.10.2014.

В частности, Общество указало, что паспорт сделки неоднократно продлялся. Так, первоначальный срок действия паспорта сделки - 14.09.2013 (в соответствии с условиями договора займа от 21.09.2012). Далее паспорт сделки был продлен до 31.07.2014 (в соответствии с условиями дополнительного соглашения от 15.08.2013). Далее паспорт сделки был продлен до 31.08.2015 по письму ООО «Юпитер 9» №131 от 22.08.2014, в котором общество указало на наличие судебного спора в связи с просрочкой в возврате займа. Далее паспорт сделки был продлен по письму ООО «Юпитер 9» №15/2 от 20.07.2015 до 01.10.2019 - на период 5-летнего наблюдения за платежеспособностью должника, долг которого 01.10.2014 был списан на забалансовый счет.

Учитывая это, налогоплательщик пояснил налоговому органу, что в момент подписания Соглашения от 02.10.2014, не требовалось продление паспорта сделки и в отсутствие платежей, данное Соглашение само по себе не могло являться основанием для продления паспорта сделки до 31.12.2024.

Общество так же сообщило инспекции, что планирует обратиться в банк не позднее 01.10.2019 за продлением паспорта сделки до 31.12.2024 на основании Соглашения от 02.10.2014, имея факты получения от заемщика денежных средств в оплату долга. Между тем, Обществом принято решение заблаговременно устранить и этот вопрос налогового органа.

ООО «Юпитер 9» провело консультации со Сбербанком России, предоставило банку Соглашение от 02.10.2014, сообщило всю информацию, которую общество предоставило налоговому органу. Банк, как орган, осуществляющий банковский контроль за внешнеэкономической деятельностью субъектов, согласился с доводами Общества и продлил паспорт сделки до 31.12.2024.

ООО «Юпитер 9» предоставлена копия ведомости банковского контроля, сформированной по состоянию на 27.02.2019. В графе (столбце) «Дата завершения исполнения обязательств по кредитному договору» указана дата 31.12.2024, то есть срок возврата займа и уплаты процентов, исчисленных по состоянию на 31.07.2014 в соответствии с Соглашением от 02.10.2014. В разделе 5 «Сведения о внесении изменений в раздел I «Учетная информация» имеются сведения о Соглашении от 02.10.2014. Таким образом, Соглашение от 02.10.2014 принято Банком и послужило основанием для продления паспорта сделки до 31.12.2024.

Опровергая обоснованность требований Общества, налоговый орган ссылался на то, что им установлена схема минимизации платежей ООО «Юпитер 9» по операциям с ООО «Юпитер 9 Агросервис» в результате согласованности их действий.

Арбитражный суд не может согласиться с данными доводами Инспекции по следующим основаниям.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-0 разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

В соответствии с п.1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

При этом взаимозависимость участников сделок не может сама по себе служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (п. 6 Постановления № 53).

Одновременно, в пункте 4 Постановления № 53 указано на необходимость учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Оценивая приводимые налоговым органом доводы о взаимозависимости ООО «Юпитер 9» с ООО «Юпитер 9 Агросервис», а также о согласованности действий указанных субъектов, суд учитывает следующее.

Из материалов дела следует и заявителем не оспаривается, что Сапожков Борис Моисеевич, является руководителем и учредителем ООО «Юпитер 9» (доля участия с января 2013 по 05.04.2016- 66,69%, с 06.04.2016 г. доля участия 100%). Также Сапожков Борис Моисеевич является учредителем ООО «Юпитер 9 Агросервис», доля участия 66,69%. Сапожков Михаил Борисович, является сыном Сапожкова Бориса Моисеевича, также являлся учредителем ООО «Юпитер 9 Агросервис», доля участия 33,31%).

В частности, как подтверждается материалами дела, учитывая успешную работу дилера, в 2012 году Корпорацией было предложено ООО «Юпитер 9» стать официальным дилером в Украине на территории Сумской, Черниговской и Черкасской областей. В связи с этим в соответствии с Протоколом №1 Учредительного собрания участников, Сапожковым Борисом Моисеевичем и Сапожковым Михаилом Борисовичем – собственниками ООО «Юпитер 9» 05 марта 2012 года было создано ООО «Юпитер 9 Агросервис» (Украина, г.Сумы).

Данное общество было зарегистрировано в едином государственном реестре предприятий и организаций Украины (ЕГРПОУ) 12.03.2021, что подтверждается Справкой Государственной службы статистики Украины Серии АА №589099.

Вместе с тем, аффилированность указанных Обществ и характер осуществления совместной деятельности сами по себе не означают, что действия указанных субъектов направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в отсутствие осуществления реальной хозяйственной деятельности либо путем учета операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В заявлении и правовом обосновании заявленных требований по настоящему делу Общество привело доказательства наличия реальной деловой цели заключения четырех договоров займа с взаимозависимым юридическим лицом – капитализация вновь созданного ООО «Юпитер 9 Агросервис», наделенного Корпорацией Джон Дир статусом официального дилера в Украине:

- договоры займа были заключены в 2012-2013гг. в период политической и экономической стабильности в Украине;

- представлены доказательства полного погашения должником задолженности и оплаты процентов по трем договорам займа (1 в Евро и 2 в рублях);

- представлены доказательства намерения заемщика вернуть своевременно и заем в долларах США (возвратные платежи на сумму более 3 млн. долларов до обрушения курса национальной валюты Украины);

- представлены доказательства наступления в Украине геополитических событий, приведших к обрушению стоимости национальной валюты Украины – гривны.

Из доказательств следует, что стремительное падение курса гривны началось до окончания срока возврата займа в долларах и привело к невозможности своевременного возврата займа из-за возникновения у должника чрезвычайного убытка, размер которого был сопоставим с размером долга.

В материалах дела имеется расчет убытка ООО «Юпитер 9 Агросервис» от девальвации гривны Украины, вызванной геополитическими событиями, наступление которых стороны договора не могли предвидеть, доказательства тяжелого имущественного положения должника и доказательства отказа уполномоченного государственного органа Украины в открытии исполнительного производства в связи с невозможностью взыскания долга. Это и расчетами прибыли ООО «Юпитер 9» от перечисления должником денежных средств по более высокому курсу доллара США и соответствующим расчетом убытка должника от возврата долга по этому курсу.

Списание долга и неначисление процентов должнику были следствием вышеуказанных событий, наступление которых стороны договора не могли предвидеть.

Хозяйственные операции Общества были направлены на восстановление имущественного положения должника в целях последующего возврата ранее списанного долга. И дополнительной гарантией этого выступила, согласно пояснениям заявителя, взаимозависимость кредитора и должника.

Таким образом, из материалов дела видно, что Общество и его взаимозависимое юридическое лицо не могли согласованно создать те условия, которые привели к невозможности своевременного возврата займа в долларах и к принятию последующих управленческих решений по списанию долга и неначислению процентов.

Суд полагает, что ООО «Юпитер 9» в обоснование заявленных требований доказало экономическую оправданность этих управленческих решений.

Сам по себе факт взаимозависимости сторон сделки не свидетельствует о ее направленности на получение необоснованной налоговой выгоды, при этом добросовестность сторон сделки презюмируется и не опровергнута налоговым органом.

При этом Инспекцией не учтено, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно, на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В силу этого Общество и его контрагенты не обязаны доказывать налоговому органу экономическую обоснованность предоставления беспроцентных займов. Суд также считает необходимым отметить, что оценка экономической целесообразности заключения спорных сделок находится за пределами допустимого контроля со стороны налоговой инспекции.

Обязанность доказывания получения необоснованной налоговой выгоды лежит на Инспекции, которой таких доказательств не собрано.

В рассматриваемом случае налоговым органом не представлено доказательств, отвечающих критериям достаточности, достоверности и допустимости, свидетельствующих о согласованного действий Общества и спорного контрагента в целях получения необоснованной налоговой выгоды и увеличения статьи расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в результате недобросовестного поведения и злоупотребления своими правами.

Суд также принимает во внимание ссылки налогоплательщика на преюдициальное значение судебных актов по делу №А35-7809/2019.

В соответствии с Дополнением №2 к правовому обоснованию заявленных требований (исх.№552 от 23.11.2020), ООО «Юпитер 9» предоставило суду информацию о деле №А35-7809/2019, согласно которому решением Арбитражного суда Курской области был признан недействительным ненормативный правовой акт МИФНС №5 по Курской области, основанием для принятия которого послужили материалы выездной налоговой проверки.

Общество указало на преюдициальное значение судебных актов по делу №А35-7809/2019 для настоящего дела.

Между тем налоговый орган в пояснениях от 22.12.2020 №03-10/19577 не согласился с этим доводом Общества. Так, налоговый орган отмечал, что принимая решение по делу №А35-7809/2019, Арбитражный суд Курской области не давал оценку правомерности списания налогоплательщиком задолженности ООО «Юпитер 9 Агросервис» и правомерности не начисления процентов по договору займа от 21.09.2012.

Инспекция так же отмечает, что суд апелляционной инстанции также не рассматривал правомерность и обоснованность неначисления процентов по договору займа, а согласился с судом первой инстанции, что проценты по спорной сделке не подлежали отражению в уведомлении, поскольку не подлежали начислению и выплате в связи с заключением сторонами сделки соглашения от 02.10.2014.

Между тем, в соответствии с Определением Верховного суда Российской Федерации от 29.01.2019 г. №304-КГ18-15768 по делу №А46-18028/2017 и сложившейся правоприменительной практикой, положения части 2 статьи 69 АПК РФ касаются вопроса освобождения от доказывания обстоятельств дела, а не их правовой квалификации, которая может быть различной и зависит, в том числе, от характера конкретного спора.

Суд полагает, что вышеуказанные доводы налогового органа основаны неверном толковании преюдициального значения судебных актов по делу №А35-7809/2019 для настоящего дела.

Суд отмечает следующее.

Судами установлен факт достоверности сведений о доходе, указанных налогоплательщиком в уведомлении о контролируемых сделках, в связи с не начислением процентов по договору займа.

В силу пункта 1 статьи 105.16 НК РФ налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках (договор займа с нерезидентом является контролируемым в силу статьи 105.14 НК РФ).

Согласно п.3 ст.105.16 НК РФ, сведения о контролируемых сделках должны содержать следующую информацию:

1) календарный год, за который представляются сведения;

2) предметы сделок;

3) сведения об участниках сделок;

4) сумма полученных доходов.

В соответствии с ст.129.4 НК РФ, налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности за представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых сделках.

Таким образом, достоверное или недостоверное указание налогоплательщиком в уведомлении о контролируемой сделке сведений о полученном доходе являлось предметом исследования в деле №А35-7809/2019.

На страницах 8-10 решения от 19.06.2020 Арбитражным судом Курской области установлены следующие обстоятельства по делу №А35-7809/2019:

В ходе рассмотрения дела судом установлено, что между обществом с ограниченной ответственностью «Юпитер 9» (Заимодатель) и обществом с ограниченной ответственностью «Юпитер 9 Агросервис» (Заемщик) 21.09.2012 заключен договор займа, по условиям которого Займодатель предоставляет Заемщику во временное пользование на условиях возвратности, срочности, платности денежные средства на условиях, определенных настоящим договором (пункт 1.1 договора).

Дополнительным соглашением от 15.08.2013 года к договору займа от 21.09.2012 стороны увеличили сумму займа до 20 000 000 долларов США, установили срок окончательно возврата займа – 31 июля 2014 года.

На основании дополнительного соглашения от 01.12.2013 к договору займа от 21.09.2012 стороны изменили размер ставки процентов за пользование займом по договору, установив ее в размере 9% годовых, указав, что новая ставка процентов за пользование займом в размере 9% годовых применяется по договору с 01 декабря 2013.

Ввиду ненадлежащего исполнения Обществом с ограниченной ответственностью «Юпитер 9 Агросервис» обязательств по своевременному возврату суммы займа и уплате процентов за пользование займом Общество с ограниченной ответственностью «Юпитер 9» обратилось в Хозяйственный суд Сумской области с иском о взыскании соответствующей задолженности.

Решением Хозяйственного суда Сумской области от 02.09.2014 по делу №920/1413/14 (решение изготовлено в полном объеме 08.09.2014) исковые требования Общества с ограниченной ответственностью «Юпитер 9» были удовлетворены: с Общества с ограниченной ответственностью «Юпитер 9 Агросервис» в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Юпитер 9» взыскано 8871621,28 долларов США основного долга, 1090422,01 долларов США, а также 73080 гривен судебного сбора.

19.09.2014 Хозяйственным судом Сумской области выдан приказ о принудительном исполнении указанного решения.

01.10.2014 старшим государственным исполнителем Отдела государственной исполнительной службы Сумского городского управления юстиции вынесено постановление об отказе в открытии исполнительного производства, ввиду невозможности осуществить взыскание долга с должника.

02.10.2014 между Обществом с ограниченной ответственностью «Юпитер 9» (Займодатель) и обществом с ограниченной ответственностью «Юпитер 9 Агросервис» (Заемщик) заключено соглашение.

В соответствии с пунктом 5.1 данного соглашения, учитывая тяжелое имущественное положение Заемщика и невозможность исполнения решения Хозяйственного суда Сумской области от 02.09.2014 по делу №920/1413/14, стороны договорились не начислять Заемщику проценты за пользование займом с 01.08.2014.

Займодавец не начисляет Заемщику долг в виде процентов за пользование займом, которые могли бы быть начислены за период с 01 августа 2014 года по дату возврата займа в полном объеме в обмен на принятие на себя Заемщиком обязательств исполнить решение Хозяйственного суда Сумской области от 02 сентября 2014 года по делу №920/1413/14 не позднее 31 декабря 2024 года (пункт 5.2 соглашения).

Исходя из пункта 5.3 соглашения Заемщик, учитывая не начисление ему процентов за пользование займом, которые могли бы быть начислены за период с 01 августа 2014 года по дату возврата займа в полном объеме, принимает на себя обязательство добровольно исполнить полностью решение Хозяйственного суда Сумской области от 02.09.2014 по делу №920/1413/14 не позднее 31 декабря 2024 года.

В пункте 5.5 соглашения указано, что в случае неисполнения Заемщиком пункта 5.3 настоящего соглашения, стороны договорились, что с 01 января 2025 года Займодавец начисляет, а Заемщик признает и обязуется уплатить проценты за пользование займом за период с 01 августа 2014 года по 31 декабря 2024 года.

Из материалов дела видно, что в листах уведомления о контролируемых сделках за 2016 год по договору займа от 21.09.2012 ООО «Юпитер 9» сообщило о получении в 2016 году по указанному договору дохода – выплат со стороны заемщика ООО «Юпитер 9 Агросервис» 11.03.2016 на сумму 1421856 руб., 25.05.2016 на сумму 2011479 руб., 15.06.2016 на сумму 66031260 руб. и 21.12.2016 на сумму 1235934 руб., а всего на сумму 70700529 руб.».

На основании вышеуказанных установленных по делу обстоятельств, в абзаце 1 на странице 12 Решения от 19.06.2020 Арбитражный суд Курской области установил следующее:

«Судом установлено, что ООО «Юпитер 9» в уведомлении за 2016 год указало достоверные сведения, соответствующие суммам первичных документов (банковских ордеров о получении средств от заемщика) и соответствующие данным бухгалтерского учета, согласно которым в 2016 году проценты от ООО «Юпитер 9 Агросервис» по договору займа заявитель не получал».

Эти же обстоятельства установлены и на страницах 7 - 9 постановления Девятнадцатого Арбитражного апелляционного суда от 17.09.2020.

Помимо вышеуказанного, на страницах 8-9 Постановления, Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд установил следующее:

«Как указано выше, основанием для вынесения налоговым органом оспариваемого решения послужил вывод о том, что в нарушение статьи 105.16 НК РФ ООО «Юпитер 9» сделка в части начисленных процентов по договору займа от 21.09.2012 в уведомлении в контролируемых сделках за 2016 год на сумму доходов 49487012 руб. не отражена; в соответствии со статьей 105.16 НК РФ ООО «Юпитер 9» сделка в части начисленных процентов по выездной налоговой проверке (акт налоговой проверки № 11- 22/7 от 19.12.2018) подлежит отражению как контролируемая сделка за 2016 год на сумму доходов 49487012 руб.

Однако, как, установлено судом первой инстанции, в уведомлении о контролируемых сделках за 2016 год спорная сделка была отражена. Проценты по спорной сделке не подлежали отражению в уведомлении, поскольку не подлежали начислению и выплате в связи с заключением сторонами сделки соглашения от 02.10.2014. Ввиду чего у Общества не имелось оснований отражать указанные Инспекцией суммы процентов по сделке в уведомлении о контролируемых сделках.

Как следует из материалов дела и пояснений сторон, данных суду апелляционной инстанции, на момент вынесения оспариваемого в настоящем деле решения Инспекции, в распоряжении налогового органа указанное соглашение имелось. Мотивы, по которым оно не было принято во внимание Инспекцией, суд апелляционной инстанции полагает неубедительными.

Из материалов дела следует, что ООО «Юпитер 9» в уведомлении за 2016 год указало сведения, соответствующие суммам первичных документов (банковских ордеров о получении средств от заемщика) по возврату займов и соответствующие данным бухгалтерского учета, согласно которым в 2016 году проценты от ООО «Юпитер 9 Агросервис» по договору займа заявитель не получал, получив лишь суммы основного долга».

Как уже было указано выше, предметом исследования в деле №А35-7809/2019 является установление факта достоверного или недостоверного указания налогоплательщиком в уведомлении о контролируемой сделке сведений о полученном доходе.

На основании вышеизложенного, суд полагает, что преюдициальным для настоящего дела является установленный судебными актами по делу №А35-7809/2019 факт (обстоятельство) о том, что Общество достоверно указало в уведомлении о контролируемых сделках сведения о полученном доходе в виде возвратных сумм основного долга по договору займа, так как проценты по спорной сделке не подлежали отражению в уведомлении, поскольку не подлежали начислению и выплате в связи с заключением сторонами сделки соглашения от 02.10.2014.

Как уже было указано выше согласно п.п.4, п.3 ст.105.16 НК РФ, налогоплательщик в уведомлении о контролируемых сделках должен указать достоверную сумму полученных доходов согласно данным бухгалтерского учета.

Достоверность указанной суммы являлась предметом исследования в деле №А35-7809/2019.

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. При этом в силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения возлагается на орган или лицо, которые приняли акт или решение.

Выводы налогового органа о неполной уплате налогов должны быть основаны на объективной и документально подтвержденной информации, с бесспорностью, свидетельствующей о совершенном налогоплательщиком правонарушении, а также на объективной и достоверной информации, свидетельствующей о действительной налоговой обязанности налогоплательщика. Действительная налоговая обязанность налогоплательщика в спорном правоотношении также должна быть установлена и судом при рассмотрении спора. В ходе рассмотрения спора в суде заявителем приведены и подтверждены обстоятельства, затруднявшие поиск и представление доказательств, необходимых для подтверждения дебиторской задолженности и заявленной налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и, по мнению суда, подлежат учету при оценке оснований принятия доказательств в суде.

В рассматриваемом случае судом установлено, что фактические обстоятельства, послужившие основанием для уменьшения налоговой базы на сумму расходов за проверяемый период понесенных заявителем при осуществлении деятельности, подтверждены налогоплательщиком документально и налоговым органом не опровергнуты.

Исследовав и оценив представленные доказательства, суд приходит к выводу, что злоупотребления правом в части представления в суд документов по спорным расходам налогоплательщиком не было допущено.

Установленные обстоятельства являются основанием для удовлетворения требований заявителя и признания решения Инспекции № 11-22/3 от 14.06.2019 недействительным.

Принимая во внимание положения ч.1 ст.198 АПК РФ, п.6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ №6, Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ №8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», для признания в рассматриваемом случае решения налогового органа недействительным, необходимо одновременное соблюдение двух условий, а именно – несоответствие оспариваемого решения закону и нарушения указанным ненормативным правовым актом прав и законных интересов лица, в отношении которого оно вынесено.

Доказательствами, представленными в материалах дела, подтверждается, что решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Курской области № 11-22/3 от 14.06.2019 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» не соответствует закону и нарушает права заявителя, в связи с чем, подлежит признанию недействительным в части:

- доначисления налога на прибыль организаций в сумме 34985572 руб. 00 коп. (п.3.1 резолютивной части решения);

- начисления пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 18609990 руб. 71 коп. (п.3.1 резолютивной части решения);

- привлечения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ по налогу на прибыль организаций в сумме 1162041 руб. 13 коп. (п.3.1 резолютивной части решения).

При указанных обстоятельствах, суд полагает заявленные требования подлежащими удовлетворению.

Принимая во внимание положения ст.ст.101, 106, 110, 112 АПК РФ, ст.ст.333.21, 333.22, 333.37 Налогового кодекса РФ, понесенные заявителем судебные расходы по уплате госпошлины за рассмотрение заявления в сумме 3000 руб. 00 коп. относятся на ответчика и подлежат взысканию с него в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 17, 29, 110, 167-170, 176, 200-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Требования Общества с ограниченной ответственностью «Юпитер 9» к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Курской области удовлетворить.

Признать решение МИФНС № 5 по Курской области № 11-22/3 от 14.06.2019 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» недействительным в части:

- доначисления налога на прибыль организаций в сумме 34985572 руб. 00 коп. (п.3.1 резолютивной части решения);

- начисления пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 18609990 руб. 71 коп. (п.3.1 резолютивной части решения);

Оспариваемое решение проверено на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, Гражданскому кодексу Российской Федерации.

В порядке п.3 ч.4 ст.201 АПК РФ обязать МИФНС № 5 по Курской области устранить допущенные нарушения прав заявителя.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Курской области (305018, г. Курск, ул. Резиновая, д.4а, зарегистрировано в качестве юридического лица 31.12.2004 за ОГРН 1044637046475, ИНН 4632013763) в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Юпитер 9» (305528, Курская область, Курский район, д. Селиховы дворы, ул. Городская, д.21, оф.1, зарегистрировано в качестве юридического лица 27.12.2000, внесено в ЕГРЮЛ 17.01.2003 за ОГРН 1034637004181, ИНН 4630028309) 3000 руб. 00 коп. в возмещение понесенных заявителем расходов на оплату госпошлины.

Данное решение может быть обжаловано в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия, в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, через Арбитражный суд Курской области.

Судья Д.В. Лымарь