Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Липецкой области в составе судьи Бессоновой Е.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Полосиной С.М., рассмотрев в судебном заседании материалы дела по заявлению открытого акционерного общества «Куриное царство» к Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области о признании частично незаконным решения от 04.07.2014 №5-р о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в заседании:

от заявителя : ФИО1 – представитель, доверенность от 01.04.2014,

от МИФНС: ФИО2 –начальник правового отдела, доверенность от 16.10.2014, ФИО3 – зам. начальника отдела выездных проверок, доверенность от 16.10.2014.

У С Т А Н О В И Л:

ОАО «Куриное Царство» (далее- Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области 04.07.2014 №5-р о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам выездной налоговой проверки, в части доначисления НДС в размере 5 981 955,30 руб., соответствующих сумм пени в размере 522 515,80 руб. и штрафа в размере 433 046,47 руб.

Представители МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области против заявленного требования возражали, представив мотивированный отзыв и материалы проверки (см. л.д. 1-6 т.2).

В обоснование заявленного требования заявитель указывает, что при определении налоговой базы по НДС по обязательствам налогового агента при расчетах в иностранной валюте необходимо руководствоваться датой несения соответствующих расходов (дата оплаты) и именно в этот момент должна определяться налоговая база. В этой связи никаких курсовых разниц не возникает. Кроме того, заявитель полагает, что даже если согласиться с позицией налогового органа, при доначислении НДС необходимо было учитывать как положительные, так и отрицательные курсовые разницы с целью определения действительного размера налогового обязательства.

Налоговый орган, возражая против заявленного требования со ссылкой на совокупность положений ст.ст. 153,162,167,173 НК РФ, указывает, что у Сиджи Трейдинг Лимититед возникали курсовые разницы, так как право собственности на основании инвойсов, выставленных иностранным контрагентом, возникало раньше по дате, чем ОАО «Куриное Царство» производило оплату.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела и представленные сторонами документы, суд установил следующее.

Свидетельством серии 48 № 000413257 подтверждается государственная регистрация 02.11.2005 ОАО «Куриное Царство» в качестве юридического лица. (л.д. 120 и выписку из ЕГРЮЛ на л.д. 121-129 т.1).

МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой составлен акт №5 от 14.05.2014. На основании указанного акта и.о начальника инспекции было принято решение № 5-р от 27.06.2014 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа по статье 122 НК РФ, в том числе за неуплату НДС в размере 433 046,47 руб., ему предложено уплатить недоимку НДС в сумме 5 981 955,30 руб. (по спорному эпизоду), а также начислены соответствующие суммы пени в размере 522 515,80 руб.

Общество обжаловало указанное решение в апелляционном порядке. Решением от 05.09.2014 УФНС по Липецкой области частично отменило решение нижестоящего звена. Тем не менее, в оспариваемой в рамках настоящего спора сумме, решение №5-р от 27.06.2014 оставлено без изменения, а жалоба Общества - без удовлетворения (см. л.д.94-100 т.1).

Не согласившись с принятыми ненормативными актами, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим требованием.

Как следует из материалов дела, ОАО «Куриное Царство» заключило сублицензионный договор на использование товарного знака №2-191828\11 от 05.12.2011 с Сиджи Трейдинг Лимитед, на основании которого Общество могло использовать на территории Российской Федерации товарный знак №191828, зарегистрированный в Государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания РФ 04.08.2000 (см. л.д. 14-22 т.2). При этом российский налогоплательщик, выступая налоговым агентом, исчисляет, удерживает и уплачивает НДС за своего контрагента.

В соответствии с условиями договора №2-191828\11 от 05.12.2011 платежи производятся после получения соответствующих письменных счетов от Сиджи Трейдинг Лимитед (Лицензиат). При этом Сублицензиат обязуется производить платежи в течение 10 российских банковских дней с даты получения соответствующих письменных счетов Лицензиата. Оплата фиксированной стоимости и роялти производится Заявителем в долларах США.

В ходе проверки по требованию №7 налогоплательщиком были представлены инвойсы, выставленные от Лицензиата и заявления на перевод за проверяемый период в адрес Лицензиата.

В ходе проверки налоговый орган, учитывая, что Общество приходовало инвойсы, полученные от Сиджи Трейдинг Лимитед на дату получения, а оплату производило в течение 10 банковских дней, пришел к выводу о возникновении курсовой разницы. При этом объектом налогообложения явилась положительная курсовая разница во 2 и 3 квартале 2011 в сумме 4 530 832,44 руб. и 34 638 207,90 руб. соответственно. Сумма не исчисленного и не удержанного налоговым агентом НДС составила в общей сумме 5 981 955,30 руб. (см.л.д.58 т.1).

В силу положений ст. 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг, имущественных прав на территории Российской Федерации.

Согласно ст. 161 НК РФ при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) у иностранных продавцов, не состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации, покупатели этих товаров (работ, услуг) признаются налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика в бюджет соответствующую сумму налога.

Специальный порядок для определения налоговой базы по выручке от реализации в иностранной валюте определен положениями Главы 21 НК РФ.

В частности, в соответствии с п. 2 ст. 153 НК РФ выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Как следует из п.3 ст.153 НК РФ (в редакции до 01.10.2011) при определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации соответственно на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, установленному статьей 167 настоящего Кодекса, или на дату фактического осуществления расходов.

В соответствии с положениями ст. 167 НК РФ в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 7 ст. 2 Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" был установлен особый порядок определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, согласно которому на основании п. 4 ст. 153 Кодекса (в редакции Закона), если при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, при определении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав налоговая база не корректируется. Суммовые разницы в части налога, возникающие у налогоплательщика-продавца при последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 Кодекса или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 Кодекса.

Поскольку на основании п. 1 ст. 4 Закона указанные нормы вступили в силу с 01.10.2011, установленный ими порядок определения налоговой базы подлежит применению в отношении товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) начиная с 01.10.2011.

Следовательно, при определении налоговой базы в отношении товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) до 01.10.2011 и оплаченных после этой даты (в спорном случае 2 и 3 квартал 2011), суд руководствуется положениями Главы 21 Кодекса в прежней редакции.

Пунктом 4 ст. 173 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), указанных в ст. 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в ст. 161 НК РФ.

Пунктом 4 ст. 174 НК РФ установлен особый порядок уплаты НДС при реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков: уплата налога производится налоговым агентом одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств указанным налогоплательщикам.

Пункт 5 ст. 45 НК РФ определяет, что обязанность по уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации. Следовательно, в случае приобретения у иностранных лиц вышеуказанных работ (услуг) за иностранную валюту НДС исчисляется в рублях.

Согласно абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ налоговый агент составляет счет-фактуру от имени продавца (иностранной организации) при исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Исчисление суммы налога производится налоговым агентом при оплате товаров (работ, услуг) в момент их предварительной оплаты (в полном объеме или при частичной оплате) либо в момент оплаты принятых на учет товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 7 ст. 169 НК РФ в случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

Как указывалось ранее, согласно п. 3 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы расходы налогоплательщика в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату фактического осуществления расходов.

В связи с этим при приобретении обществом услуг по договору №2-191828\11 от 05.12.2011 сумма налога по данной операции исчисляется исходя из курса Центрального банка Российской Федерации, действующего на дату оплаты услуг.

Буквальное прочтение выше приведенных положений п.3 ст. 153 НК РФ обращает внимание на следующие моменты: 1) по общему правилу налоговая база определяется на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, установленному статьей 167 НК РФ, или 2) на дату фактического осуществления расходов. Второе предложение п.3 ст.153 НК РФ устанавливает исключения, предусмотренные в п.1 ст. 164 НК РФ.

Согласно позиции Минфина РФ от 03.07.2007 г. N 03-07-08/170 предусмотренная п. 1 ст. 172 НК РФ норма о пересчете иностранной валюты в рубли по курсу Банка России на дату принятия на учет товаров (работ, услуг, имущественных прав) не применяется, в случае уплаты НДС налоговыми агентами.

Таким образом, при определении налоговой базы по НДС по обязательствам налогового агента при расчетах в иностранной валюте необходимо принимать во внимание дату несения соответствующих расходов (дату оплаты).

В Постановлении ВАС РФ от 17.02.2009 N 9181/08 по делу N А40-20314/07-112-124 на основании совокупности положений Главы 21 НК РФ сделан аналогичный правовой вывод о том, что если договором предусмотрена оплата товаров (работ, услуг) в рублевом эквиваленте цены, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), то в этом случае, с учетом положений пункта 1 статьи 154 Кодекса, стоимость товаров (работ, услуг) и, следовательно, налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяются в момент поступления за них оплаты. Для целей налогообложения эти операции не могут учитываться ранее того налогового периода, в котором произведена оплата. Поскольку в данном случае общество учло операции в том налоговом периоде, в котором состоялась отгрузка, определенная им налоговая база носила условный характер. Изменение обществом итоговой базы на образовавшиеся суммовые разницы в налоговом периоде поступления платежа соответствует приведенным нормам Кодекса; налогом на добавленную стоимость облагается фактически полученная обществом экономическая выгода в денежной форме.

Кроме того, в данном деле суд полагает необходимым обратить внимание на следующие существенные обстоятельства.

В описательной части оспариваемого решения (см. л.д. 55 т.1) налоговый орган отмечает следующее.

Если курсы валют на дату отгрузки товаров и дату их оплаты не совпадают, то в результате перерасчета иностранной валюты в рубли возникают (как положительные, так и отрицательные) курсовые разницы. При этом в решении приводятся понятия положительных и отрицательных курсовых разниц в целях налогообложения НДС.

Целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах (статья 89 НК РФ). В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного ичи нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

Таким образом, при проведении проверки налоговая инспекция должна установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика.

В обоснование своей позиции по делу представители налогового органа в ходе судебного разбирательства, обосновывая возможность формирования налогооблагаемой базы по НДС с суммы положительных курсовых разниц, ссылались на положения ст. 162 НК РФ. Согласно п. п. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы, полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Одновременно положения п.4 ст. 166 НК РФ содержат правило, согласно которому общая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Очевидно, что при таких обстоятельствах для определения реального налогового обязательства необходимо учитывать не только положительные, но и отрицательные курсовые разницы.

В соответствии с ч. 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

При этом оценке подлежит объем доказательств, положенных в основу оспариваемого решения налогового органа, в том числе через призму их относимости и допустимости применительно к предмету и виду проведенной проверки. Очевидно, что такая оценка производится судом только в случае, если ранее она давалась налоговым органом в ходе проведенной проверки. Суд, не являясь органом контроля, не может подменять его и восполнять недостатки проверки за ее пределами.

В ходе судебного разбирательства заявитель представил развернутый расчет, в котором проиллюстрировал, каким образом могло выглядеть налоговое обязательство, учитывая приведенные положения НК РФ. Данный расчет налоговым органом не опровергнут.

Исходя из изложенного, суд считает требования Общества подлежащими удовлетворению.

При подаче заявления в суд заявителем оплачена государственная пошлина (см. платежное поручение от 17.09.2014 – л.д. 10 т.1). Указанная сумма госпошлины подлежит распределению в соответствии с установленными нормами закона (ст.110 АПК РФ).

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Признать незаконным (не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации) решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области 04.07.2014 №5-р о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам выездной налоговой проверки, в части доначисления НДС в размере 5 981 955,30 руб., соответствующих сумм пени в размере 522 515,80 руб. и штрафа в размере 433 046,47 руб.

Обязать МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области устранить нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества «Куриное Царство».

Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области в пользу заявителя 2000 (две тысячи) рублей расходов на оплату госпошлины. Исполнительный лист на взыскание судебных расходов выдать после вступления решения суда в законную силу.

Данное решение подлежит немедленному исполнению и в месячный срок может быть обжаловано в Девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд в г. Воронеже через Арбитражный суд Липецкой области, по истечении данного срока - в суд кассационной инстанции.

Судья Бессонова Е.В.