Гражданский кодекс часть 1

от ответчика – ФИО3, главный специалист-эксперт, доверенность от 12.11.2010 № 05/26375, ФИО4, старший специалист 2 разряда, доверенность от 26.10.2011 № 05-05/18378

УСТАНОВИЛ:

заявитель, индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – предприниматель), обратился в суд с заявлением об отмене решения ответчика, Межрайонной ИФНС России 1 по Магаданской области (далее – налоговый орган), от 13.07.2011 № 12-1-13/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: пункта 1 (привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в виде штрафов за неполную уплату сумм единого налога при применении УСН (доходы-расходы) за 2008 год в результате занижения налоговой базы); пункта 2.3 (начисление пеней по состоянию на 13.06.2011 по УСН за 2008-2009 годы); пункта 3.1-3.3 – предложение произвести уплату начисленных штрафов, пеней, недоимки.

В обоснование предъявленных требований заявитель сослался на положения статей 252, 264, 346.16 НК РФ, статью 5 Закона Магаданской области «Об Особой экономической зоне в Магаданской области» от 29.06.1999 № 75-ОЗ (далее – Закон об ОЭЗ).

В судебном заседании представитель заявителя предъявленные требования поддержал по основаниям, изложенным в заявлении и дополнении к нему от 28.09.2011, пояснил, что выводы налогового органа о том, что суммы уплаченных регистрационных сборов во внебюджетный фонд администрации Особой экономической зоны Магаданской области (далее – ОЭЗ) не подлежат включению в состав расходов в соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 и пунктом 1 статьи 252 НК РФ как расходы, не связанные с получением дохода, поскольку не являются ввозными таможенными платежами на основании подпункта 11 пункта 2 статьи 346.16 НК РФ и не являются налогами и сборами, начисленными в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке на основании подпункта 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, являются необоснованными.

Заявитель считает, что в соответствии со статьёй 346.16, пунктом 1 статьи 252 НК РФ, а также подпунктом 29 пункта 1 статьи 264 НК РФ, предприниматель имел право включить в состав расходов суммы регистрационных сборов, поскольку данные расходы напрямую связаны с его предпринимательской деятельностью, а также в связи с тем, что неуплата данного регистрационного сбора означала бы для него прекращение предпринимательской деятельности в качестве участника ОЭЗ и взыскание с него этих платежей в судебном порядке.

Согласно статье 4 Федерального закона «Об Особой экономической зоне в Магаданской области» от 31.05.1999 № 104-ФЗ (далее – ФЗ № 104-ФЗ), субъекты хозяйственной деятельности получают статус участников Особой экономической зоны с момента получения регистрационных свидетельств установленной формы.

В соответствии со статьёй 5 Закона об ОЭЗ, уплата регистрационных сборов во внебюджетный фонд администрации ОЭЗ является обязательным условием для осуществления предпринимательской деятельности в Магаданской области в качестве участника Особой экономической зоны. Если бы заявитель не производил оплату спорных сборов, то он бы лишился статуса участника Особой экономической зоны Магаданской области.

Заявитель в спорный период применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения (доходы – расходы). С 2000 года заявитель являлся участником Особой экономической зоны Магаданской области.

В проверяемый период заявитель в соответствии с подпунктом 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ включил в расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров, спорные суммы регистрационных сборов во внебюджетный фонд администрации ОЭЗ Магаданской области, исчисленные от сумм условно начисленных таможенных платежей по таможенному оформлению товара, приобретенного для дальнейшей реализации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 этой статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Согласно абзацу 1 пункта 1 статьи 252 НК РФ, в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Из анализа положений статьи 5 Закона об ОЭЗ усматривается, что расходы предпринимателя по оплате регистрационного взноса во внебюджетный фонд администрации ОЭЗ Магаданской области не попадает под действие статьи 270 НК РФ.

По мнению заявителя, если затраты налогоплательщика не попадают под действие ни одного из пунктов статьи 270 НК РФ, то эти затраты полностью отвечают требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ.

В абзацах 2 и 3 пункта 1 статьи 252 НК РФ указано, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы предпринимателя по оплате регистрационных взносов подтверждены документально, что подтверждается в пунктах 1.6. и 1.7. акта выездной налоговой проверки № 12-1Д41 от 17.06.2011.

Относительно утверждения налогового органа о том, что уплата регистрационного сбора не является обязательным условием осуществления предпринимательской деятельности в Магаданской области, заявитель считает, что уплата данного взноса является не только формальной обязанностью, но и существенно влияет на результат экономической деятельности, позволяет предпринимателю совершать внешнеэкономические сделки (ввозить на территорию РФ товары иностранного производства) на льготных условиях, связанных с определённым освобождением от уплаты таможенных платежей, что влияет на размер получаемой предпринимателем прибыли.

Заявитель признает, что регистрационные сборы во внебюджетный фонд администрации ОЭЗ Магаданской области по своей правовой природе действительно не являются ни налоговыми, ни таможенными платежами.

Однако участник ОЭЗ указывает сумму условно начисленных таможенных платежей по товару, эквивалентную сумме таможенных платежей, подлежащих уплате его владельцем в случае, если бы он поместил товар под таможенный режим выпуска товара для свободного обращения.

Перечень расходов, указанный в пункте 1 статьи 264 НК РФ, является открытым, главным критерием для отнесения прочих расходов к расходам, учитываемым при определении объекта налогообложения, является непосредственная связь этих расходов с предпринимательской деятельностью налогоплательщика и соответствие этих расходов положениям пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Заявитель считает, поскольку спорные расходы не попадают под действие ни одного из 48 пунктов статьи 270 НК РФ, а также регистрационные сборы во внебюджетный фонд администрации ОЭЗ Магаданской области прямо не указаны в статьях 253-269 НК РФ, то правовой статус этих расходов фактически не определен.

В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Представители ответчика с требованиями не согласны по основаниям, изложенным в письменном отзыве, в судебном заседании пояснили, что расходы участника ОЭЗ не являются затратами, непосредственно связанными с производством и реализацией продукции (работ, услуг), также не указаны в статье 346. 16 НК РФ в перечне расходов, в связи с чем не могут быть отнесены в состав расходов, уменьшающих полученные доходы для целей исчисления налога по упрощённой системе налогообложения.

Установив фактические обстоятельства дела, выслушав представителей сторон, оценив совокупность представленных в деле письменных доказательств, с учётом норм материального и процессуального права, суд установил, что заявленные требования удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

ФИО1 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 06.09.1996, ИНН <***>, ОГРН <***>.

В период с 28.04. по 16.06.2011 года в отношении заявителя была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: - НДС за период с 01.01.2008 по 31.12.2009; - ЕНВД для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2008 по 31.12.2009; - НДФЛ, уплачиваемого с собственных доходов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009; НДФЛ, уплачиваемого предпринимателем-налоговым агентом за период с 01.01.2008 по 31.12.2009; - ЕСН с выплат, производимых физическим лицам за период с 01.01.2008 по 31.12.2009; - страховых взносов на ОПС с выплат, производимых физическим лицам за период с 01.01.2008 по 31.12.2009; - единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за период с 01.01.2008 по 31.12.2009; - земельного налога за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. По результатам проверки был составлен акт № /12-1Д41 от 17.06.2011 (л. д. 76-89).

Решением от 13.07.2011 № 12-1-13/38 заявитель был привлечён к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату сумм единого налога при применении УСН (доходы-расходы) за 2008 год в результате занижения налоговой базы, в виде штрафа в размере 40 321 руб. 80 коп., ему начислены пени за несвоевременную уплату налога за 2008-2009 годы в размере 25 712 руб. 76 коп., указано произвести начисления в КРСБ в сумме исчисленного налога УСН за 2008 год в размере 44 158 руб., НДФЛ (н/агент) в сумме 157 451 руб. (указано в оспариваемой части).

Не согласившись с вынесенным решением, предприниматель в установленном порядке обратился в суд.

Из материалов дела следует, что на основании решения от 28.04.2011 № 65 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за 2008-2009 гг. (л. д. 86).

Результаты проверки оформлены актом от 17.06.2011 № 12-1Д41 и, с учётом представленных на акт возражений, 13.07.2011 было принято решение № 12-1-13/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанное решение было обжаловано предпринимателем в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Магаданской области (далее – УФНС).

По апелляционной жалобе предпринимателя УФНС было принято решение от 19.08.2011 № 11-21.2/4926@, которым в удовлетворении жалобы было отказано (л.д. 55-59).

При этом в решении УФНС указано, что в пункте 3.1.2 резолютивной части решения от 13.07.2011 № 12-1-13/38 (стр. 8 указанного решения) налоговым органом допущена техническая ошибка в указании наименования налога, а именно: «НДФЛ (н/агент) - 157 451 руб.», тогда как следовало указать: «УСН за 2009 г.», поскольку из описательной части решения следует, что указанная сумма доначислена именно по единому налогу по УСН за 2009 г.

В ходе судебного разбирательства рассмотрен довод заявителя о недействительности оспариваемого решения ввиду несоответствия резолютивной части (в части пункта 3.1.2) его мотивировочной части.

Учитывая, что вопрос несоответствия пункта 3.1.2 резолютивной части оспариваемого решения доводам мотивировочной части, был предметом рассмотрения в апелляционном порядке и изложен в мотивировочной части решения УФНС, а также установленное в судебном заседании отсутствие начислений по результатам проверки в лицевом счёте предпринимателя по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 157 451 руб., и наличие данных начислений именно в лицевом счёте предпринимателя по УСН (л. д. 121-122), суд пришёл к выводу об отсутствии нарушения прав и законных интересов предпринимателя технической ошибкой, содержащейся в оспариваемом решении.

По результатам выездной налоговой проверки установлено, что предприниматель в 2008 и 2009 гг., имея с 25.02.2000 статус участника ОЭЗ в Магаданской области (регистрационный № 000271, срок действия свидетельства до 25.02.2012), в соответствии со статьей 6 ФЗ № 104-ФЗ получал освобождение от уплаты таможенных платежей при ввозе товаров на территорию Магаданской области. Условием получения такого освобождения являлась уплата регистрационного сбора, порядок исчисления и уплаты которого установлены статьей 5 Закона об ОЭЗ.

Применяя в проверяемом периоде специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов», предприниматель в налоговой декларации по УСН за 2008 г. отразил в составе расходов, уменьшающих доходы, уплаченный во внебюджетный фонд администрации ОЭЗ Магаданской области регистрационный сбор в сумме 294 384 руб. 45 коп., в декларации за 2009 г. - 1 049 674 руб. 88 коп. соответственно.

Налоговым органом указанные суммы были исключены из состава расходов предпринимателя, что повлекло увеличение налоговой базы и исчисление налога по УСН в сумме 44 158 руб. за 2008 г. и 157 451 руб. за 2009 г., на доначисленнные суммы налога начислены пени и штраф по статье 122 НК РФ.

Положениями статьи 252, пунктов 1 и 2 статьи 346.16 НК РФ не предусмотрен учёт регистрационных сборов данного вида в составе расходов в уменьшение полученных доходов, как не связанных с получением дохода, и не относящихся к налогам и сборам, уплаченным в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (подпункт 22 пункта 2 статьи 346.16).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечень которых содержится в настоящем пункте. Пунктом 2 статьи 246.16 НК РФ установлено, что расходы, указанные в пункте 1, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Согласно подпункту 29 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности налогоплательщика – плательщика таких взносов, вкладов или иных обязательных платежей.

Подпунктом 11 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ к расходам, уменьшающим полученные доходы при применении УСН, отнесены суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

Подпунктом 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ к расходам, уменьшающим полученные доходы при применении УСН, относятся суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, за исключением суммы налога, уплаченной в соответствии с настоящей главой.

Из положений Федерального закона «Об особой экономической зоне в Магаданской области» следует, что особая экономическая зона - территория, на которой действует специальный (особый) режим осуществления хозяйственной деятельности.

Регистрационный сбор является расходом, связанным с выдачей регистрационного свидетельства участнику ОЭЗ и подтверждающим получение статуса участника ОЭЗ для использования налоговых и (или) таможенных льгот. Факт отсутствия уплаты регистрационного сбора участника ОЭЗ является основанием для аннулирования регистрационного свидетельства (пункт 12 Закона об ОЭЗ), но не влечет прекращение хозяйственной деятельности.

Регистрационный сбор не является сбором, попадающим под признаки сбора, установленного налоговым законодательством (пункт 1 статьи 8 НК РФ), не является обязательным условием осуществления предпринимательской деятельности в области, хотя и улучшает условия такой деятельности.

Пункт 8 статьи 5 Закона об ОЭЗ устанавливает, что участники ОЭЗ уплачивают регистрационный сбор во внебюджетный фонд ОЭЗ от сумм условно начисляемых таможенных платежей, которые подлежали бы уплате при выпуске декларируемых товаров для свободного обращения.

Таким образом, расходы участника ОЭЗ в Магаданской области по уплате регистрационного сбора с целью получения и сохранения статуса участника ОЭЗ не являются затратами, непосредственно связанными с производством и реализацией продукции (работ, услуг), поскольку предприниматель имел и имеет возможность осуществлять свою деятельность не являясь участником ОЭЗ.

Данные расходы не указаны в статье 346.16 НК РФ, потому не могут быть включены в состав расходов, уменьшающих полученные доходы для целей исчисления налога по упрощенной системе налогообложения.

Учитывая выводы, изложенные в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 07.03.2007 № Ф03-А37/06-2/5632 и постановлении Президиума ВАС РФ от 07.10.2008 № 5932/08, следует признать обоснованным вывод налогового органа о том, что регистрационный сбор, являясь частью «условно начисленных таможенных платежей» (то есть платежей, которые предприниматель должен был бы уплатить в бюджет, если бы не являлся участником ОЭЗ), не может быть учтен в налоговой базе при исчислении налога по УСН лишь в расходах, поскольку другая часть условно начисленных, но фактически неуплаченных им таможенных платежей, должна быть учтена им и в доходной части налоговой базы.

Ссылки представителя заявителя на постановление Президиума ВАС РФ от 07.10.2008 № 5932/08 как опровергшее выводы постановления ФАС ДВО от 07.03.2007 № Ф03-А37/06-2/5632 являются несостоятельными, поскольку Высший Арбитражный суд Российской Федерации разъяснил, что исчисленные таможенные платежи, от уплаты которых предприниматель освобожден в силу Закона об ОЭЗ, не могут быть признаны доходом в смысле, придаваемом ему главой 23 НК РФ.

Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.

Следовательно, субъекты предпринимательской деятельности осуществляют эту деятельность с определенной степенью риска, что не освобождает их от исполнения обязательств, в данном случае, предприниматель пришёл к выводу о целесообразности участия в ОЭЗ, получив, таким образом, освобождение от уплаты налогов в части, поступающей в федеральный бюджет.

Поскольку регистрационный сбор составляет 5 - 25% (40% по ввезённым автомобилям) от суммы условно начисленных таможенных платежей, которые подлежали бы фактической уплате при помещении товаров под таможенную процедуру выпуска на внутренний рынок, то заявитель, как участник ОЭЗ, в отличие от иных предпринимателей, занимающихся аналогичной деятельностью, но не являющихся участниками ОЭЗ, получает товар по более низкой себестоимости. Следовательно, довод представителя заявителя о том, что при исключении уплаченной суммы регистрационного сбора из расходов при исчислении налоговой базы по налогу по УСН заявитель оказывается в невыгодных условиях по сравнению с предпринимателями, не участвующими в ОЭЗ и включающими уплаченные таможенные платежи в соответствующие расходы, противоречит фактическим обстоятельствам дела.

Из вышеизложенного следует, что уплата регистрационного сбора не является обязательным условием осуществления предпринимательской деятельности в Магаданской области, уплаченный предпринимателем регистрационный сбор не соответствует положениям ни подпункта 29 пункта 1 статьи 264, ни статьи 346,16 НК РФ, следовательно, не может быть признан расходом в смысле, придаваемом ему главой 26.2 НК РФ.

Таким образом установлено, что решение налогового органа в обжалуемой части соответствует нормам действующего законодательства, что влечёт отказ в удовлетворении требований заявителя.

В соответствии со статьёй 110 АПК РФ госпошлина относится на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд

РЕШИЛ:

1. В удовлетворении заявленных требований отказать.

2. Решение подлежит немедленному исполнению, но может быть обжаловано в Шестой арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия, через Арбитражный суд Магаданской области.

Судья Нестерова Н.Ю.