Гражданский кодекс часть 1

от ответчика – ФИО3, ведущий специалист-эксперт юр. отдела УФНС по Магаданской области, доверенность № 05-27/50806 от 27.11.2007; ФИО4, главный госналогинспектор, доверенность № 05/28333 от 23.07.2007,

от третьего лица – не явился;

(в судебном заседании объявлялись перерывы: с 04.12.2007 до 07.12.2007; с 07.12.2007 до 10.12.2007),

установил:

Заявителем, ООО «Тихрыбком», подано заявление в Арбитражный суд Магаданской области о признании частично недействительными решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Магаданской области № ИС-02-13/1422 от 27.12.2005, требования № 65751 от 10.01.2006.

Решением Арбитражного суда Магаданской области от 18.05.2006 требование общества о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным удовлетворено.

В апелляционном порядке дело не рассматривалось.

Постановлением кассационной инстанции Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 04.10.2006 по делу № Ф03-А37/06-2/3143 решение от 18.05.2006 по настоящему делу отменено и передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции в части признания недействительным: увеличения суммы дохода от реализации за 2002 год на 1 156 223,19 руб. по сделке с ООО «Трансинтерпром»; снижения доходов от реализации за 2002 г. на 15588620 руб., занижение расходов на 4 612 573 руб. по договору простого товарищества № 139 от 07.06.2002, заключённого ООО «Тихрыбком» с ООО «Маг-Си-Интернешнл»; пунктов 1; 27; 12-27 требования № 65751 от 10.01.2006 об уплате налога, возложения на ООО «Тихрыбком» обязанности отразить выручку от реализации продукции по договору простого товарищества № 170 от 20.05.2004 с ООО «Морское рыбное дело» в сумме 537660 руб. в разделе 6 Декларации по налогу на добавленную стоимость за 2004 год; пеней, штрафов в связи с несвоевременной уплатой и занижением налога прибыль, налога на добавленную стоимость.

Решением суда от 23.01.2007 по результатам нового рассмотрения заявленные требования удовлетворены.

В апелляционном порядке дело не рассматривалось.

Постановлением кассационной инстанции Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 08.08.2007 № Ф03-А37/07-2/2192 по настоящему делу решение от 23.01.2007 по настоящему делу отменено и передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В судебном заседании при новом рассмотрении дела оставшихся эпизодов представители заявителя предъявленные требования поддержали в полном объёме по основаниям, изложенным в дополнении к заявлению № 1632 от 12.10.2007 (т. 11 л.д. 78-82); дополнении к заявлению № 1916 от 06.12.2007. Просят удовлетворить оставшиеся требования в полном объёме.

Ответчик, Межрайонная ИФНС России № 1 по Магаданской области (далее также налоговый орган), с доводами заявителя не согласен. Считает, что действия налогового органа по вынесению обжалуемого решения, а также выводов содержащихся в нём соответствуют нормам налогового законодательства РФ.

В судебном заседании при новом рассмотрении дела оставшихся эпизодов представители налогового органа свои возражения поддержали по основаниям, изложенным в обжалуемом решении, а также отзыве б/н от 09.10.2007 (т. 11 л.д. 75-76); письменных пояснениях б/н от 04.12.2007; дополнительном отзыве б/н от 07.12.2007. Просят отказать в удовлетворении требований заявителю.

ФГУ «Охотскрыбвод», привлечённое в качестве 3 лица, не заявляющего самостоятельных требований, в судебных заседаниях при новом рассмотрении дела не участвовало, извещено надлежащим образом.

Установив фактические обстоятельства дела, выслушав доводы представителей заявителя и ответчика, исследовав и оценив представленные в дело письменные доказательства, с учётом норм материального и процессуального права суд считает, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению, по следующим основаниям.

Общество с ограниченной ответственностью «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» зарегистрировано в качестве юридического лица постановлением Мэрии г. Магадана № 1012 от 03.05.1995, ОГРН <***> и является действующим юридическим лицом.

В соответствии с правовой позицией, сформулированной Конституционным Судом РФ (далее – КС РФ): по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков (Определения КС РФ: № 329-О от 16.10.2003; № 441-О от 04.12.2003; № 442-О от 04.12.2003; № 36-О от 18.01.2005).

Презумпция добросовестности означает, что лицо является добросовестным, пока не будет доказано обратное. А, следовательно, налогоплательщик не обязан доказывать свою добросовестность. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Кроме того, необходимо отметить, что правовая природа презумпции добросовестности налогоплательщика обусловливает её распространение не только на процессуальные правоотношения, возникающие при рассмотрении дел в судах, но также на налоговые правоотношения, возникающие вне суда между налогоплательщиком и налоговым органом.

В соответствии с правовой позицией, сформулированной в постановлении Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимозависимости с учётом положений ст. 71 АПК РФ (п. 2). Аналогичная правовая позиция сформулирована в Определении КС РФ № 267-О от 12.07.2006.

Исследовав обстоятельства, указанные постановлением кассационной инстанции по данному делу по трём вышеуказанным эпизодам, суд пришёл к следующим выводам.

1. По эпизоду с ООО «Трансинтерпром».

В постановлении кассационной инстанции от 08.08.2007 по данному эпизоду установлено, что в соответствии с нормами статей 469 и 474 ГК РФ должна быть проведена проверка качества товара с составлением подтверждающих некачественность товара документов, соответствующих требованиям статьи 68 АПК РФ.

Суд кассационной инстанции пришёл к выводу, что приказы заявителя по уценке рыбопродукции такими документами не являются, а также то, что к спорной сумме не применимы нормы ст. 40 НК РФ.

В соответствии с ч. 2 ст. 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении заявитель пояснил, что иных документов по данному эпизоду он представить не может, в связи с чем суд рассмотрел данный эпизод по представленным документам. При исследовании документов, содержащихся в материалах дела, суд установил отсутствие иных документов, подтверждающих некачественность товаров, кроме приказов заявителя об уценке рыбопродукции.

Следовательно, заявитель по данному эпизоду не доказал факт снижения качества рыбопродукции, реализованной ООО «Трансинтерпром» документами, на обязательность которых указала кассационная инстанция. В связи с чем, требование заявителя признать недействительным обжалуемое решение налогового органа в данной части, не подлежит удовлетворению.

2. По договору простого товарищества № 139 от 07.06.2002 с ООО «Маг-Си-Интернешнл».

Согласно постановлению кассационной инстанции по настоящему делу от 08.08.2007 по данному эпизоду при новом рассмотрении надлежит дать оценку доводам налогового органа об отсутствии раздельного учёта операций по совместной деятельности и операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» и Положением по бухгалтерскому учёту «Расходы организации».

При новом рассмотрении дела суд установил следующее.

В соответствии с п. 3 Указаний об отражении в бухгалтерском учёте операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утверждённого приказом Минфина РФ № 68н от 24.12.1998 (далее – Приказ № 68н), при отражении в бухгалтерском учёте расчётов по распределению полученной прибыли или убытка, других операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, используется субсчёт «Расчёты по договору простого товарищества».

Суд установил, что ООО «Тихрыбком» обеспечил обособленный учёт операций по договору совместной деятельности № 139, отразив в бухгалтерском учёте расчёты между участниками договора на отдельном субсчёте – 76/ТОВ/МСИ (т. 11 л.д. 83; 84).

Доля прибыли в составе операционных доходов по договору операционных доходов по договору отражена на субсчёте 91/СД (т. 11 л.д. 85).

На счёте 0/4/01 в налоговом учёте отражена прибыль заявителя, полученная от совместной деятельности по договору № 139 в размере 5 888 032,40 руб. (т. 11 л.д. 86).

Указанная сумма включена в регистр внереализационных доходов Регистра налогового учёта, а также в налоговую декларацию ООО «Тихрыбком» по налогу на прибыль организаций за январь-декабрь 2002 года. Это подтверждается оборотными ведомостями по регистрам налогового учёта, налоговыми декларациями ООО «Тихрыбком» по налогу на прибыль организаций январь-декабрь 2002 (т. 11 л.д. 87-131):

- согласно налоговой декларации за январь-декабрь 2002 «вне ОЭЗ» - сумма внереализационных доходов составляет 104 260 509 руб.;

- согласно налоговой декларации за январь-декабрь 2002 «ОЭЗ» - сумма внереализационных доходов составляет 23 488 210 руб.;

- согласно налоговой декларации за январь-декабрь 2002 «филиал «Центральный» - сумма внереализационных доходов составляет 8 217 731 руб.;

- согласно налоговой декларации за январь-декабрь 2002 «филиал «Северо-Эвенский» - сумма внереализационных доходов составляет 959 658 руб.

Согласно расчёта данных сумм: 104 260 509 + 23 488 210 - 8 217 731 - 959 658 = 118 571 330 руб. – общая сумма внереализационных доходов ООО «Тихрыбком», в состав которой входит сумма доходов в размере 5 888 032,40 руб. от совместной деятельности по договору № 139.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99 прибыль, полученная заявителем в результате совместной деятельности по договору простого товарищества № 139, отражена в бухгалтерском учёте как прочие поступления; в декларации по налогу на прибыль – как внереализационные доходы, на основании п. 4 ст. 278 НК РФ.

Во исполнение п. 12 Указаний Приказа № 68н заявитель предоставлял информацию о полученной прибыли ООО «Маг-Си-Интернешнл» для формирования отчётной, налоговой документации. Так, ООО «Маг-Си-Интернешнл» направило заявителю извещение «АВИЗО» № 1 от 07.06.2002 года о передаче расходов по оплате сборов по договору № 139 от 07.02.2002 (т. 11 л.д. 132).

Заявитель известил ООО «Маг-Си-Интернешнл» о прибыли, полученной по договору совместной деятельности № 139 (т. 11 л.д. 133).

Заявитель также оформлял бухгалтерские проводки по учёту по договору № 139 на обособленном балансе (т. 11 л.д. 134; 135).

ООО «Тихрыбком» составлял пояснительные записки к бухгалтерской отчётности за 2002 и 2003 годы по договору простого товарищества № 139 (т. 11 л.д. 136; 137).

Отсутствие отдельного банковского счёта по совместной деятельности заявитель обосновывает тем, что согласно разъяснению, данному в письме Минфина РФ № 04-01-10 от 24.01.2000 года данная норма Указаний Приказа № 68н носит рекомендательный характер, чем заявитель и воспользовался.

В соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ регулирующий порядок признания расходов при методе начисления, ООО «Тихрыбком» расходы между обычными видами деятельности и совместной деятельности распределял самостоятельно, и составлял бухгалтерские справки, которые являются первичными бухгалтерскими документами.

Суд пришёл к выводу о правомерности вывода заявителя о том, что единственным нарушением, которое допустил ООО «Тихрыбком» является то, что в бухгалтерском учёте доход от совместной деятельности определён по окончании налогового периода, а не отчётного периода. Однако, данное нарушение не влечёт признание отсутствия ведения раздельного учёта, а также не может повлечь признание недействительности договора № 139 и не может являться основанием для переквалификации договора в договор возмездного оказания услуг.

Кроме того, налоговым органом ни в акте проверки, ни в обжалуемом решении не выявлено нарушений в определении доходов, расходов и полученной прибыли при совместной деятельности . Напротив, данные суммы указываются налоговым органом в решении (стр. 4-5), а также учитываются налоговым органом при изменении квалификации договора совместной деятельности в договор об оказании услуг по вылову биоресурсов.

Довод налогового органа, сформулированный им в дополнительном отзыве б/н от 07.12.2007, о том что представленные заявителем копии документов не заверены должным образом, отклоняются судом, т.к. копии этих документов были изначально представлены заявителем при рассмотрении дела и находятся в предыдущих томах данного дела с отметками «копия верна», сделанными налоговым органом. Подборка документов была сделана заявителем повторно во избежание необходимости исследовать данные документы, содержащиеся разрозненно в одиннадцати томах, сформированных по настоящему делу.

Довод налогового органа по отзыву б/н от 07.12.2007 о нарушениях заявителем п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» при составлении ряда документов (оборотных ведомостей, ведомости движения средств, ведомости бухгалтерских проводок) не относится к установлению фактов, указанных в постановлении кассационной инстанции от 08.08.2007: дать оценку о наличии или отсутствии раздельного учёта заявителем операций по совместной деятельности и операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» и Положением по бухгалтерскому учёту «Расходы организации».

Кроме того, суд признаёт некорректным предположение налогового органа об отсутствии даты составления ряда документов заявителем, в связи с чем невозможно определить, когда был составлен документ: «в период ведения хозяйственной деятельности или в ходе судебного разбирательства» (дополнительный отзыв от 07.12.2007, первый лист). Во-первых, данное предположение противоречит презумпции добросовестности налогоплательщика . Во-вторых, претензий по составлению документов бухгалтерского и налогового учёта у налогового органа в предыдущих рассмотрениях данного дела по этому эпизоду не было, т.к. они не отражены ни в акте проверки, ни в обжалуемом решении, в то время как данные документы уже были представлены в материалы дела при первоначальном обращении в суд (том 2, том 4, том 7).

Довод налогового органа о том, что доверенность от остальных участников простого товарищества не представлена (дополнительный отзыв от 07.12.2007, лист 2), не имеет отношения по установлению факта ведения раздельного учёта и признаётся судом несущественным, т.к. сделки, совершённые в рамках договора № 139, никем из сторон данных сделок не оспорены.

Довод налогового органа о том, что разрешение ФГУ «Охотскрыбвод» было выдано по первоначальной редакции договора, в то время как согласно дополнительному соглашению к договору № 139 от 10.06.2002 договор был заключён в новой редакции (которая была представлена заявителем налоговому органу при проведении проверки), что имеет существенное значение для налогообложения, признаётся судом несостоятельным в силу следующего.

Вопрос о правомерности выдачи разрешения на ведение рыбного промысла № 17/2002-К от 18.06.2002 (т. 1 л.д. 135) и правомерности действий ФГУ «Охотскрыбвод» не входит в компетенцию налогового органа и не входит в предмет заявленных требований. Кроме того, согласно пояснениям ФГУ «Охотскрыбвод» разрешение было выдано владельцу квот ООО «Маг-Си Интернешнл» (т. 9 л.д. 35). Разрешение выдаётся на конкретное судно, право пользования которого было определено заявителем в рамках договора № 139. Согласно пояснений ФГУ «Охотскрыбвод», лицо обязано представить ему дополнение к договору или изменённый договор, только в случае изменений в отношении объёма квот ВБР или замены судна, как основание для внесения изменений в выданное разрешение. Изменение распределения продукции между участниками простого товарищества на выдачу разрешения не влияет . В данном случае дополнительное соглашение к договору простого товарищества № 139 не повлекло никаких изменений и дополнений в выданное разрешение на право ведения промысла краба стригуна-опилио в объёме 400 тонн судном КС «Вестерн Энтерпрайс» (т. 9 л.д. 1-2).

Довод налогового органа, отражённый в письменных пояснениях от 04.12.2007, о том что в балансе по состоянию на 01.01.2003 по стр. 120 на конец 2002 года отражена стоимость основных средств в размере 13398316 (стоимость судна), которые одновременно учитываются в балансе ООО «Тихрыбком», признается несостоятельным, т.к. в качестве вклада в договор простого товарищества передавалось право пользования судном, а не само судно, кроме того, данный вклад был внесён в простое товарищество, а не в качестве вклада в уставный капитал юридического лица.

Довод налогового органа, отражённый в письменных пояснениях от 04.12.2007 и дополнительном отзыве от 07.12.2007, о том что за период с 01.01.2002 по 31.12.2002 на судне одновременно производился вылов биоресурсов (краб) на основании квот выделенных ООО «Тихрыбком» и ООО «Маг-Си Интернешнл» (договор простого товарищества № 139), ОГУП «Магаданское предприятие по добыче и переработке морепродуктов (договор аренды судна «Вестерн Энтерпрайс» № 219 от 16.09.2002) носит описательный характер, суд не усмотрел в нём каких-либо выводов налогового органа.

Доводы налогового органа, отражённые в письменных пояснениях от 04.12.2007 и дополнительном отзыве от 07.12.2007, о том что отгрузка продукции, полученной от совместной деятельности, оформлялась документами (счетами-фактурами) от имени продавца ООО «Тихрыбком» вместе с собственной продукцией и реализовывалась по контрактам, заключённым между покупателем и ООО «Тихрыбком»; также отсутствуют договоры с покупателями, заключённые от имени простого товарищества, и отсутствуют счета-фактуры, выписанные от имени простого товарищества, суд признаёт несостоятельными, в силу того что налоговый орган не указал, в силу какой законодательной нормы необходимо оформлять документы от имени простого товарищества, не являющегося юридическим лицом. Об этом же и свидетельствует возможность выдачи доверенности от других товарищей. Заявитель действовал в пределах полномочий, предоставленных ему договором № 139, как лицо, ведущее весь учёт товарищества. Данный довод также не свидетельствует об отсутствии ведения раздельного учёта.

Довод налогового органа, отражённый в письменных пояснениях от 04.12.2007 и дополнительном отзыве от 07.12.2007, о том что выручка от реализации продукции в рамках совместной деятельности определялась расчётным путём (ведомости по сч. 62/2 за 2002 и 2003 годы) и не подтверждена первичными документами, также признаётся судом несостоятельным, в силу того что применение расчётов при методе начисления допускается нормами статей 271 НК РФ, налоговый орган не указал, какими конкретно первичными документами должен был подтвердить налогоплательщик данную выручку. Кроме того, НК РФ не относит счета-фактуры к первичным учётным документам, о чём, в частности, свидетельствуют нормы статей 168 и 198 НК РФ, не относит их к таковым и нормы гл. 25 НК РФ.

Довод налогового органа о том, что расходы от совместной деятельности определяются расчётным путём, что не предусмотрено НПА (доп. отзыв от 07.12.2007), отклоняется судом, в силу того что в соответствии с абзацем 4 п. 1 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Таким образом, основные доводы налогового органа по отсутствию ведения заявителем раздельного учёта сводятся к несоблюдению им требований законодательства о бухгалтерском учёте, а также наличию нарушений составления и ведения бухгалтерского учёта.

Вместе с тем налоговый орган не учёл, что в рамках данного эпизода проверяется не столько правильность ведения заявителем бухгалтерского учёта, сколько ведение раздельного учёта в целях налогообложения в соответствии с гл. 25 НК РФ. Суд проанализировав указанные документы, пришёл к однозначному выводу, что заявителем вёлся раздельный учёт от деятельности в рамках простого товарищества и своей обычной деятельности. Несоблюдение заявителем отдельных требований по ведению бухгалтерского учёта не свидетельствует о том, что учёт не вёлся вообще и что невозможно установить результаты деятельности совместного товарищества и обычной деятельности ООО «Тихрыбком».

Кроме того, налоговый орган в письменных пояснениях от 04.12.2007 по факту использования судна заявителя «Вестерн Энтерпрайс» указал, что согласно п. 2 ст. 346 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором и не вытекает из существа залога, залогодатель вправе отчуждать предмет залога только с согласия залогодержателя. Согласно письма Сбербанка России № 12/2035 от 27.05.2000 (приобщено в материалы дела), залогодержатель сообщает о своём несогласии на заключение договора аренды судна «Вестерн Энтерпрайс». Из содержания данного письма налоговый орган делает вывод о том, что залогодатель при отчуждении данного судна в обязательном порядке должен затребовать согласие залогодержателя на отчуждение судна.

Согласно п. 2 ст. 346 ГК РФ если иное не предусмотрено законом или договором и не вытекает из существа залога, залогодатель вправе отчуждать предмет залога, передавать его в аренду или безвозмездное пользование другому лицу либо иным образом распоряжаться им только с согласия залогодержателя. Согласно ст. 168 ГК РФ сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что такая сделка оспоримая, или не предусматривает иных последствий нарушения.

Однако, налоговый орган не учёл следующего.

В соответствии с ч. 2 ст. 334 ГК РФ залог земельных участков, предприятий, зданий, сооружений, квартир и другого недвижимого имущества (ипотека) регулируется законом об ипотеке.

В соответствии с п. 5 ч. 1 ст. 5 Закона «Об ипотеке (залоге недвижимости)» № 102-ФЗ от 16.07.1998 (далее – Закон об ипотеке) по договору об ипотеке может быть заложено недвижимое имущество, в том числе морские суда.

В соответствии с нормами ст. 29 Закона об ипотеке залогодатель сохраняет право пользования имуществом, заложенным по договору об ипотеке. Залогодатель вправе использовать это имущество в соответствии с его назначением. Условия договора об ипотеке, ограничивающие это право залогодателя, ничтожны (часть 1 данной статьи).

Залогодатель вправе извлекать из имущества, заложенного по договору об ипотеке, плоды и доходы (ч. 2 ст. 29 Закона об ипотеке).

Ст. 37 Закона об ипотеке запрещено без согласия залогодержателя отчуждать предмет залога.

Согласно нормам ч. 1 статьи 40 Закона об ипотеке если иное не предусмотрено федеральным законом или договором об ипотеке, залогодатель вправе без согласия залогодержателя сдавать заложенное имущество в аренду, передавать его во временное безвозмездное пользование и по соглашению с другим лицом предоставлять последнему право ограниченного пользования этим имуществом (сервитут) при определённых условиях.

Суд установил, что заявитель не производил отчуждения данного судна, так как в соответствии с ч. 1 ст. 129 и ч. 2 ст. 209 ГК РФ под отчуждением понимается передача собственником своего имущества в собственность другим лицам. Материалами дела однозначно установлено, что ООО «Тихрыбком» не передавало право собственности на судно другим лицам, кроме того, заявитель учитывал его на своём балансе.

Заявитель также не передавал своё судно в рамках договора № 139 в аренду , т.к. налоговый орган не представил соответствующего договора заявителя с ООО «Маг-Си Интернешнл». В связи с чем суд признаёт ссылку налогового органа на письмо Сбербанка РФ в адрес заявителя № 12/2035 от 27.05.2002 о том, что банк выражает несогласие на заключение договора аренды судна «Вестерн Энтерпрайс», не имеющей отношения к рассматриваемому эпизоду (т. 7 л.д. 66).

Заявитель также не передавал предмет залога (судно) в безвозмездное пользование другому лицу, т.к. при передаче в безвозмездное пользование должен быть заключён соответствующий договор (договор ссуды) в соответствии с нормами главы 36 ГК РФ, в частности, статьи 689 ГК РФ. Однако, в процессе рассмотрения дела судом не установлено, что такой договор в рамках рассматриваемого эпизода заключался заявителем. Не представлен такой договор в материалы дела и налоговым органом.

Заявитель также не распоряжался предметом залога в том смысле, которым это установлено ч. 2 ст. 346 ГК РФ, а, именно, не совершал с ним действий аналогичных с арендой или безвозмездным пользованием, в силу следующего.

Согласно ч. 1 ст. 346 ГК РФ залогодатель вправе, если иное не предусмотрено договором и не вытекает из существа залога, пользоваться предметом залога в соответствии с его назначением, в том числе извлекать из него плоды и доходы. И только в случае, если иное не предусмотрено законом или договором и не вытекает из существа залога, законодатель установил требование об обязательном согласии залогодержателя на совершение действий, указанных в ч. 2 ст. 346 ГК РФ.

Анализ договора Залога недвижимого имущества с оставлением предмета залога у залогодателя № 422 от 19.12.2001 года (далее – Договор залога № 422), заключённого между Северо-Восточным банком Сбербанка России (Залогодержатель) и ООО «Тихрыбком» (Залогодатель) показал следующее (т. 7 л.д. 67-69).

Предмет залога – судно КП «Вестерн Энтерпрайс», которое полностью остаётся в пользовании и на хранении у Залогодателя (пункт 1.1 Договора залога № 422).

Залогодатель обязуется не отчуждать предмет залога без предварительного письменного согласия Залогодержателя (п. 4.1.2 данного договора).

Иных ограничений, кроме указанных в п. 4.1.2. Договора залога № 422, стороны договора не устанавливали.

Залогодатель имеет право пользоваться предметом залога в соответствии с его целевым назначением и получать доходы от предмета залога (п. 4.2.1).

Согласно договора простого товарищества № 139 от 07.06.2002 (в последней редакции) товарищи обязуются совместно действовать для достижения максимальной прибыли (п. 1.1). Заявитель в качестве вклада в общее дело вносит право пользования судном «Вестерн Энтерпрайс», а не само судно (2.1.1).

По данному договору простого товарищества № 139 именно на ООО «Тихрыбком» (Общество) возлагаются следующие обязанности:

- обеспечивать эксплуатацию Судна в соответствии с разумной практикой управления (п. 3.6);

- эксплуатировать Судно по его прямому назначению, в том числе, в части, касающейся управления рыбопромысловыми судами (п. 3.7);

- обеспечивать безопасную эксплуатацию судна (п. 3.8);

- организовывать коммерческое управление Судном (п. 3.9);

- организовывать содержание и снаряжение Судна и экипажа (п. 3.10);

- выполнять транспортные операции по отгрузке и отправке продукции потребителям (п. 3.11).

Следовательно, исходя из условий договора № 139, даже право пользования судном по данному договору осталось за ООО «Тихрыбком».

Таким образом, нарушений норм ГК РФ, Закона об ипотеке и НК РФ по внесению права пользования судном в качестве вклада в договор простого товарищества судом не установлено.

Кроме того, кассационная инстанция не подтвердила правомерности толкования налоговым органом норм гражданского законодательства по залоговым обязательствам заявителя, указав только на необходимость проверки доводов налогового органа об отсутствии раздельного учёта операций по совместной деятельности и операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности по рассматриваемому эпизоду.

Исходя из анализа прав и обязанностей заявителя, установленных в разделе 3 договора № 139, суд признаёт несостоятельным довод налогового органа, о том что не исполнялось условие 2.1.1. данного договора по передаче права пользования судном простому товариществу. Налоговый орган не указал, как это необходимо было сделать, по его мнению, при наличии указанных выше условий договора № 139.

Суд также установил, что переквалификация договора простого товарищества в договор на оказание услуг по вылову морепродукции проведена налоговым органом формально без правового анализа признаков договоров, и без ссылок на конкретные нормы НК РФ.

Так, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ: в РФ как правовом государстве законы о налогах должны содержать чёткие и понятные нормы; неясность налоговой нормы может привести к несогласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному её применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками (Определение КС РФ № 313-О от 10.11.2002). Следовательно, при отсутствии законодательно закреплённых критериев переквалификации сделки, переквалификация договора налоговым органом по формальным основаниям признаётся судом необоснованной.

При этом суд принимает доводы заявителя, сформулированные им в дополнительных пояснениях № 1916 от 06.12.2007. А, именно, при переквалификации налоговых последствий сделки без вмешательства в её гражданско-правовую сферу, судебная практика должна обращаться к международным доктринам: «существо над формой» и «деловая цель».

Доктрина «существо над формой» сводится к тому, что юридические последствия сделки определяются её существом, а не формой. Главное при этом – содержание сделки, характер действий её участников.

По факту исполнения договор № 139 от 07.06.2002 является договором совместной деятельности и соответствует своей форме, что подтверждается вышерассмотренными документами первичного и аналитического учёта хозяйственных операций.

Сущность доктрины «деловая цель» заключается в том, что сделка, которая создаёт налоговые преимущества, подлежит переквалификации, если она не достигает деловой цели. Деловой целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная цель, а не налоговая экономия.

Договор совместной деятельности, заключённый заявителем с ООО «Маг-Си Интернешнл», был единственным реально возможным договором для достижения деловой цели, т.к. для того, чтобы достичь деловую цель – освоить квоту краба стригуна-опилио, выпустить из него продукцию и, реализовав её, получить прибыль, необходимо получить разрешение на промысел.

Договор на оказание услуг по вылову биоресурсов не является основанием для выписки разрешительного билета на судно, т.к. у владельца квоты в рамках такого договора не возникает права владения судном (письмо Департамента по рыболовству от 03.08.1998 № 43-52/1494).

Таким образом, главной целью договора простого товарищества было освоение квоты и получение максимальной прибыли (коммерческая цель), а не получение налоговых преимуществ и создание видимости исполнения налоговой обязанности. Действия заявителя соответствовали принципам деловой разумности.

Следовательно, по данному эпизоду с учётом разъяснений Пленума № 53 требования ООО «Тихрыбком» признаются обоснованными и подлежащими удовлетворению.

3. По эпизоду вменения в обязанность ООО «Тихрыбком» отразить выручку от реализации продукции по договору простого товарищества № 170 от 20.05.2004 с ООО «Морское рыбное дело».

В соответствии с п. 3.1 договора простого товарищества № 170 от 20.05.2007 обязанность по ведению общих дел товарищей возложена на ООО «Морское рыбное дело» (т. 4 л.д. 119).

Вклад ООО «Морское рыбное дело» в простое товарищество - право пользования рыболовным судном «Наталья» (п. 2.1.1 договора). Вклад заявителя, в том числе, – профессиональные знания, навыки и опыт по использованию морских рыболовных судов для промысла и переработки морепродуктов, денежные средства для осуществления нормальной хозяйственной деятельности, а также право на вылов ВБР - п. 2.2.1 договора № 170 (т. 4 л.д. 118).

В соответствии с отчётом ООО «Морское рыбное дело» по результатам совместной деятельности с заявителем с 20.05.2004 по 31.12.2004 доля ООО «Тихрыбком» составила 72 197,81 рублей (т. 11 л.д. 146).

По соглашению сторон договора оплата сбора за пользование объектами ВБР произведена заявителем платёжными поручениями: № 238 от 01.04.2004; № 145 от 19.04.2004; № 476 от 19.05.2004; № 554 от 17.06.2004; 995 от 19.07.2004; 1366 от 23.08.2004; № 1689 от 17.09.2004; № 2035 от 19.10.2004; № 2461 от 29.11.2004; 2646 от 20.12.2004 на общую сумму – 319 500 рублей (т. 12 л.д. 4-13).

В соответствии с пп. 5.4 и 5.5 оплата сбора за пользование объектами ВБР относится к расходам по совместной деятельности, которые несёт ООО «Морское рыбное дело» за счёт прибыли от совместной деятельности (т. 4 л.д. 120). В связи с этим ООО «Морское рыбное дело» перечислило заявителю сумму произведённых им расходов в размере 319 500 руб. п/поручением № 271 от 01.10.2004 (т. 12 л.д. 14).

Доля прибыли по совместной деятельности ООО «Тихрыбком» до настоящего времени не перечислена, о чём ООО «Морское рыбное дело» было направлено уведомление № 356 от 26.03.2007 (т. 11 л.д. 147; 148).

Движение средств по договору совместной деятельности отражено ООО «Тихрыбком» на счёте 76/ТОВ/МРД (т. 11 л.д. 149).

Исследовав представленные в материалы дела документы, суд пришёл к выводу, что заявитель произвёл бухгалтерский и налоговый учёт операций по договору простого товарищества № 170 от 20.05.2004 в соответствии с действующим законодательством.

Налоговым органом ни в акте по результатам выездной налоговой проверки, ни в обжалуемом решении не установлено каких-либо фактов нарушения ООО «Тихрыбком» бухгалтерского и налогового учёта по договору простого товарищества № 170.

В соответствии с п. 2 ст. 100 НК РФ (в редакции, действовавшей в период вынесения обжалуемого решения и составления акта по результатам выездной налоговой проверки) в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений , выявленные в ходе проверки , или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений. В соответствии с п. 3 данной статьи форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Согласно Инструкции ФНС РФ № 60 от 10.04.2000 «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах» настоящая инструкция устанавливает единые требования к составлению и форме акта выездной налоговой проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, порядку вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки.

Раздел 1 «Порядок составления акта выездной налоговой проверки» (действовавший до издания приказа ФНС РФ № САЭ-3-06/892@ от 25.12.2006) содержит пункт 1.1 в котором указано, что по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов составляется акт налоговой проверки. Акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи части первой НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Согласно пункта 1.2 данной инструкции в акте выездной налоговой проверки подлежат отражению все выявленные в процессе налоговой проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах и связанные с ними обстоятельства, имеющие значение для принятия правильного решения по результатам проверки.

Следовательно, суд пришёл к выводу, что нарушений при составлении бухгалтерских и иных документов по данному эпизоду налоговым органом при проведении проверки не обнаружено. Аналогичная правовая позиция по содержанию статьи 100 НК РФ (в первоначальной редакции) сформулирована в 17 совместного постановления Пленума ВС РФ № 41 и Пленума ВАС РФ № 9 от 11.06.1999 «О некоторых вопросах связанных с введением в действие ч. 1 НК РФ».

Довод налогового органа по данному эпизоду, отражённый в дополнительном отзыве от 07.12.2007, о том что представленные заявителем платёжные поручения на оплату сбора за пользование объектами ВБР не являются первичными бухгалтерскими документами, т.к. в них не отражено к каким разрешениям на вылов биоресурсов они относятся, суд расценивает как несостоятельный в силу следующего.

Согласно абзацу 4 п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ , а с 01.01.2005 года: и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Следовательно, согласно указанной норме, документы за проверяемый период могут быть не только первичными учётными, и, следовательно, должны быть оформлены не столько в соответствии с законодательством о бухгалтерском учёте, сколько в соответствии с законодательством, на основании которого они образуются и оформляются соответствующими лицами.

Поэтому вывод налогового органа о возможности доказательств размера произведённых расходов только первичными учётными документами является ошибочным в силу того, что налоговый орган необоснованно применил требования к документам, указанным в гл. 21 НК РФ к документам, представляемым в рамках гл. 25 НК РФ.

Налоговый орган по своим внутренним учётным документам также не ведёт разграничение платежей за пользование ВБР по конкретным разрешениям, следовательно, не может обосновывать правомерность своей позиции в данном вопросе, апеллируя к невыполнению данного условия налогоплательщиком.

Однако, учитывая то обстоятельство, что налоговый орган наделён контрольными и надзорными полномочиями за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения сборов за пользование объектами ВБР (пп. 5.1.1 постановления Правительства РФ № 506 от 30.09.2004), то он обладает информацией о состоянии расчётов заявителя по данному виду сборов.

Так, по данным карточки лицевого счёта ООО «Тихрыбком» по сборам за пользование объектами ВБР за 2004 год у заявителя отсутствует недоимка по всем полученным им в тот период разрешениям, в том числе, по разрешению № 60/2004-Р, значит сбор по данному разрешению был уплачен заявителем в полном объёме.

Судом кассационной инстанции подтверждено право заявителя на внесение в качестве вклада в совместную деятельность квот на вылов биоресурсов, следовательно, противоположный вывод налогового органа является ошибочным.

На основании изложенного, суд пришёл к выводу, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению.

Иные доводы, представленные сторонами в обоснование своих правовых позиций, уточняют основные доводы сторон и признаются судом не имеющими существенного правового значения при рассмотрении данного дела.

По вопросу распределения судебных расходов суд установил следующее. В силу того, что дело было возбуждено в суде до 01.01.2007 года, т.е. когда действовал п. 5 ст. 333.40 НК РФ, то вопрос о распределении судебных расходов рассматривается с учётом законодательства, действовавшего на момент её уплаты заявителем.

Следовательно, расходы по государственной пошлине за рассмотрение дела в суде первой инстанции, которые понёс заявитель по данному делу, подлежат возвращению ему за счёт средств бюджета, в который производилась уплата пропорционально размеру удовлетворённых требований по вступлению решения по настоящему делу в законную силу. Учитывая то обстоятельство, что государственная пошлина за рассмотрение дел данной категории в соответствии с нормами гл. 25.3 НК РФ рассчитывается не от размера заявленных требований, а из сущности заявленных требований (обжалование ненормативного правового акта), то точную пропорцию размера удовлетворения заявленных требований установить невозможно. Вследствие чего, суд считает возможным вывести условную пропорцию.

Так, решение оспаривалось изначально по семи эпизодам, из которых в итоге в удовлетворении требований по одному из них отказано. С учётом уплаченной госпошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в общей сумме 4000 руб., суд установил, что госпошлина за рассмотрение каждого эпизода условно составляет 570 рублей. Учитывая то обстоятельство, что государственная пошлина за рассмотрение дела была возвращена заявителю по решению суда от 16.05.2006, то из данной суммы в доход федерального бюджета подлежит взысканию с ООО «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» государственная пошлина в размере 570 рублей.

Аналогичным образом решается вопрос по государственной пошлине за принятие обеспечительных мер, уплаченной заявителем в сумме 2000 рублей. Указанная госпошлина по каждому из обжалуемых эпизодов условно составляет 200 рублей. Учитывая то обстоятельство, что вопрос о распределении расходов по данной пошлине не рассматривался в предыдущих судебных актах, суд установил, что государственная пошлина в размере 1800 рублей за принятие обеспечительных мер, уплаченная заявителем по п/поручению № 6 от 18.01.2006, подлежит возвращению ООО «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» из федерального бюджета.

Руководствуясь ст.ст. 96; 110; 167-170; 200; 201 АПК РФ, постановлением Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Частично удовлетворить требования заявителя, общества с ограниченной ответственностью «Тихоокеанская рыбопромышленная компания».

2. Признать недействительными, как несоответствующие ст.ст. 40; 146; 217; 238 Налогового Кодекса РФ следующие пункты резолютивной части решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Магаданской области № ИС-02-13/1422 от 27.12.2005:

- в части вменения в обязанность ООО «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» отразить выручку от реализации продукции по договору простого товарищества № 170 от 20.05.2004 с ООО «Морское рыбное дело» в размере 5 376 600 руб. в разделе 6 Декларации по НДС за 2004 год;

- в части завышения доходов от реализации за 2002 год на 15 588 620 руб., занижения расходов на 4 612 573 руб., в связи с признанием налоговым органом недействительным договора простого товарищества № 139 от 07.06.2002, заключённого ООО «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» с ООО «Маг-Си-Интернешнл».

3. В части признания недействительным увеличения суммы дохода от реализации за 2002 год на 1 156 223,19 руб. (без НДС) по сделке с ООО «Трансинтерпром» в удовлетворении требований ООО «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» отказать.

4. В соответствии с п. 3 ч. 4 ст. 201 АПК РФ обязать Межрайонную ИФНС России № 1 по Магаданской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя, в том числе, произвести перерасчёт доначисленных по решению № ИС-02-03/1422 от 27.12.2005 налогов, пени и штрафов с учётом п.п. 1; 2 резолютивной части решения по настоящему делу.

5. Признать недействительными и не подлежащими применению пункты требования об уплате налога № 65751 от 10.01.2006 с учётом п.п. 1; 2 резолютивной части настоящего решения.

6. Обеспечительные меры, наложенные п. 4 резолютивной части определения суда от 27.01.2006, сохраняют своё действие в части удовлетворённых требований до фактического исполнения данного решения (ч. 4 ст. 96 АПК РФ), в части отказа в удовлетворении требований – до вступления решения в законную силу (ч. 5 ст. 96 АПК РФ).

7. Взыскать с общества с ограниченной ответственностью «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» (зарегистрировано в качестве юридического лица постановлением Мэрии г. Магадана № 1012 от 03.05.1995, ОГРН <***>, юридический адрес: 685000 <...>), госпошлину за рассмотрение дела в суде первой инстанции пропорционально размеру удовлетворенных требований в сумме 570 рублей.

8. Возвратить заявителю, обществу с ограниченной ответственностью «Тихоокеанская рыбопромышленная компания», из федерального бюджета расходы по госпошлине за принятие обеспечительных мер пропорционально размеру удовлетворенных требований в сумме 1800 рублей, уплаченных по п/поручению № 6 от 18.01.2006.

9. Решение подлежит немедленному исполнению.

10. Решение может быть обжаловано в Шестой арбитражный апелляционный суд (г. Хабаровск) в месячный срок со дня его изготовления в полном объёме, либо в кассационную инстанцию ФАС ДВО (г. Хабаровск) в двухмесячный срок после вступления настоящего решения в законную силу, через Арбитражный суд Магаданской области в порядке, установленном АПК РФ

Судья Кушниренко А.В.